Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2014 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. z siedzibą w K. na indywidualną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...]r. nr [...] [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457,- (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

I SA/Łd 563/14

UZASADNIENIE

W dniu [...] r. Spółka z o.o. A z siedzibą w K. zwróciła się do Ministra Finansów z prośbą o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – art. 3 ust. 2, art. 21 ust. 1 i 2, art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) oraz art. 3 ust. 2, art. 5, art. 6, art. 8-12, art. 14-22, art. 7 ust. 1 i ust. 7, art. 12 ust. 1-3, art. 13 ust. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 1 stycznia 2004 r. (Dz.U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921) wraz z Protokołem stanowiącym integralną część umowy oraz Protokołem między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii o zmianie umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. z dnia 4 lutego 2008 r. (Dz.U. Nr 222, poz. 1450).

Przedstawiając stan faktyczny sprawy wnioskodawca wskazał, iż A Polska jest spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej B dostarczającej wszelkiego rodzaju komponenty niezbędne do drukowania. Spółka zajmuje się dystrybucją farb drukarskich, lakierów i podobnych im powłok nabywanych od pozostałych spółek z Grupy. W ramach restrukturyzacji biznesowej Grupy, do której należy wnioskodawczyni, Spółka w dniu [...] r. zawarła umowę "Asset sale and transfer agreemeni ("Umowa sprzedaży i przeniesienia aktywów") ze spółką z Grupy, swoim udziałowcem (A Austria GmbH; dalej: Sprzedający), będącym spółką kapitałową, na mocy której wnioskodawczyni nabyła szereg aktywów. Zarówno Sprzedający jaki Spółka prowadzą działalność gospodarczą polegającą na mieszaniu i sprzedaży farb drukarskich Sheetfed (według technologii arkuszowego druku offsetowego) do klientów spoza terytorium Austrii. Przedmiotem umowy sprzedaży była: 1) sprzedaż majątku trwałego i obrotowego (zapasów, urządzeń mechanicznych i maszyn) jak również ksiąg handlowych i ich zapisów; 2) sprzedaż zdefiniowanych przez umowę jako wartości niematerialne i prawne umów z klientami oraz wszelkich praw i obowiązków wynikających z umów z klientami, jak również będącej składnikiem goodwill listy klientów spoza terytorium Austrii. Na podstawie powyższej umowy sprzedający przeniósł na wnioskodawczynię część swojego biznesu w postaci wartości niematerialnych i prawnych ("intangibles") obejmujących umowy z klientami spoza terenu Austrii, prawa i obowiązki wynikające z tychże umów oraz "goodwill" (obejmujący listę klientów), jak również związane z wyżej wymienionymi wartościami niematerialnymi i prawnymi trwałe i obrotowe składniki majątku ("tangibles"). W odniesieniu do aktywów "intangibles" nabywanych przez Spółkę można powiedzieć, że nabyła ona tzw. kapitał kliencki, na który składają się umowy przejęte przez Spółkę, baza klientów, relacje z nimi, jak również kanały dystrybucji. Z tytułu zawieranej transakcji Sprzedającemu przysługiwało wynagrodzenie za przeniesione w ramach transakcji aktywa - osobno za trwałe i obrotowe składniki majątku, osobno za wartości niematerialne i prawne.

Wnioskodawczyni podkreśliła ponadto, że poza obowiązkami wynikającymi z przejętych umów przejęła wyłącznie aktywa, natomiast nie przejęła żadnych zobowiązań, w związku z czym jej zdaniem przedmiotowa transakcja nie będzie prowadzić do przeniesienia na Spółkę przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również nie będzie prowadzić do przeniesienia na Spółkę zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 tej ustawy. Aby sfinansować transakcję wnioskodawczyni otrzymała pożyczkę od spółki powiązanej. W związku z tym faktem wnioskodawczym nie dokonywała fizycznie zapłaty należności wynikającej z Umowy sprzedaży, lecz skompensowała wzajemnie swoją wierzytelność wynikającą z zawartej umowy pożyczki o wypłatę kwoty pożyczki z kwotą wierzytelności drugiej strony, wynikającą z Umowy sprzedaży ("Asset sale and transfer agreement"). Jednocześnie Wnioskodawczyni dysponuje certyfikatem rezydencji sprzedającego, potwierdzającym miejsce siedziby sprzedającego dla celów podatkowych. Po nabyciu ww. aktywów oraz wstąpieniu w prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez sprzedającego z klientami umów, Spółka uzyskuje przychody ze sprzedaży swoich towarów do pozyskanych w ramach ww. umowy klientów.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. Do jakiej kategorii dochodów czy zysków, o których mowa w Umowie między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 13 stycznia 2004 r. należy zaliczyć wynagrodzenie zapłacone przez wnioskodawczynię sprzedającemu tytułem nabycia wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w umowie sprzedaży?

2. Czy w związku z zapłatą wynagrodzenia na mocy umowy sprzedaży na wnioskodawczyni ciąży obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku u źródła zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego podatnik stwierdził w odniesieniu do pytania nr 1, iż zapłacone wynagrodzenie z tytułu nabycia wartości niematerialnych i prawnych w ramach umowy sprzedaży stanowi wynagrodzenie za zbycie innego majątku, o którym mowa w art. 13 ust. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 13 stycznia 2004 r. i jednocześnie zysk przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 7 ust. 1 tej umowy, opodatkowany w obu przypadkach wyłącznie w państwie siedziby sprzedającego. Analizując, czy wynagrodzenie zapłacone przez wnioskodawczynię za nabycie wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w umowie sprzedaży, wchodzi w zakres należności objętych treścią art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy definitywnie stwierdzić, że zapłacone przez wnioskodawczynię wynagrodzenie nie jest należnością za użytkowanie prawa autorskiego, gdyż nie ma w stanie faktycznym mowy o żadnym prawie do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, filmach do kin, patencie, znaku towarowym, wzorze lub modelu, planie, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego czy użytkowaniu lub prawie do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Według wnioskodawczyni należy zwrócić uwagę, że w przedstawionym przez nią stanie faktycznym nie było mowy o żadnej opłacie mającej charakter czynszu dzierżawnego za użytkowanie czy korzystanie, bowiem zawarta umowa jest umową sprzedaży majątku. Tłumacząc wprost tytuł umowy z języka angielskiego na język polski "Asset Sale and Transfer Agreement" można ją przetłumaczyć jako umowę sprzedaży i przeniesienia aktywów. Nie ulega zatem wątpliwości, że zbycie aktywów, w tym wartości niematerialnych i prawnych w postaci umów z klientami, ogółu praw i obowiązków wynikających z tych umów, oraz będącej ich integralną częścią listy klientów, było definitywne i zawierało w sobie element zobowiązujący i rozporządzający. Powyższe wyklucza uznanie płatności dokonanej przez wnioskodawczynię na mocy umowy sprzedaży za należność licencyjną. Analizując pozostałe postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania można stwierdzić, że wynagrodzenie zapłacone przez wnioskodawczynię sprzedającemu może być zakwalifikowane jedynie jako zysk przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 ust. 1 umowy lub zysk ze zbycia majątku przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 13 ust. 5 tej umowy. Według wnioskodawczyni należy wskazać, że ten ostatni przepis znajdzie zastosowanie w analizowanym stanie faktycznym. Zysk uzyskany przez sprzedającego na mocy umowy sprzedaży będzie zyskiem ze sprzedaży majątku wchodzącego w skład przedsiębiorstwa sprzedającego, o którym mowa wart. 13 ust. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i jednocześnie, jako zysk przedsiębiorstwa, będzie podlegał opodatkowaniu zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 tej umowy. Obie te regulacje przewidują bowiem opodatkowanie tylko w państwie siedziby przedsiębiorstwa, którym w tym przypadku jest Austria.

W odniesieniu do pytania nr 2 zdaniem wnioskodawczyni, w związku z zapłatą wynagrodzenia należnego sprzedającemu na mocy umowy sprzedaży, nie ciąży na niej obowiązek obliczenia, pobrania i wpłaty podatku zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie dokonywała ona wypłaty wynagrodzenia z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 ani art. 22 ust. 1 tej ustawy. Ponieważ spełniona jest przesłanka wymieniona w art. 26 ust. 1 zdanie 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj.: niepobranie podatku zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika (czyli sprzedającego) dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji, a wnioskodawczyni udokumentowała miejsce siedziby sprzedającego otrzymanym od niego certyfikatem rezydencji, na wnioskodawczyni nie ciąży obowiązek obliczenia, poboru i wpłaty podatku u źródła zgodnie z art. 26 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie bowiem z treścią przedmiotowej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wynagrodzenie zapłacone przez sprzedającego nie podlega w ogóle opodatkowaniu w Polsce i Polska nie ma prawa do poboru podatku u źródła.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., działając w imieniu Ministra Finansów - w interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. nr [...], [...] - uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej wynagrodzenia zapłaconego tytułem nabycia wartości niematerialnych i prawnych oraz braku obowiązku obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku u źródła przez Spółkę, jako płatnika, w związku z zapłatą wynagrodzenia z ww. tytułu.

Organ udzielający interpretacji przytoczył treść przepisów art. 3 ust. 2, art. 21 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.) stwierdzając, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżeniu podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową, jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej. Pomiędzy Polską a Republiką Austrii została podpisana dnia 13 stycznia 2004 r. umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U z 2005 r. Nr 224 poz. 1921 ze zm.). Sposób opodatkowania należności licencyjnych przekazywanych na rzecz nierezydentów został uregulowany w art. 12 ww. umowy. Treść art. 12 ust. 1 tej umowy stanowi, że należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie uprawnionej mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, należności, o których mowa w ustępie 1, mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 % kwoty należności licencyjnych brutto.

Zdaniem organu interpretacyjnego, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym dojdzie do zakupu know-how. Nabycie przez Spółkę umów z klientami, ogółu praw i obowiązków wynikających z tych umów, oraz będącej ich integralną częścią listy klientów stanowiących know-how, oznacza uznanie wynagrodzenia zapłaconego przez wnioskodawczynię na mocy umowy sprzedaży za należność licencyjną wymienioną w art. 12 ust. 3 ww. umowy. Nabycie prawa do wiedzy (informacji) handlowej związanej z określonym rynkiem, należy uznać na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartości niematerialne i prawne określone w art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należność wypłacona przez Spółkę na rzecz podmiotu austriackiego stanowi know-how, które wymienia art. 12 ust. 3 ww. umowy, jako wchodzące w zakres pojęcia należności licencyjne. Obowiązkiem Spółki wynikającym z przepisów prawa podatkowego było zatem pobranie w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła). Wobec powyższego, skoro z opisu sprawy wynika, że Spółka jest w posiadaniu certyfikatu rezydencji austriackiego kontrahenta, to właściwą stawką podatku - zgodnie z art. 12 ust. 2 umowy polsko-austriackiej - jest 5%.

W związku z tym Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawczyni, że zapłacone wynagrodzenie z tytułu nabycia wartości niematerialnych i prawnych w ramach umowy sprzedaży stanowi wynagrodzenie za zbycie innego majątku, o którym mowa w art. 13 ust. 5 i ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i jednocześnie zysk przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 7 ust. 1 tej umowy, opodatkowany w obu przypadkach wyłącznie w państwie siedziby Sprzedającego. Postanowienia przepisów art. 7 ust. 1 i art. 13 ust. 5 ww. umowy nie znajdą w sprawie zastosowania. Organ podatkowy stanął na stanowisku, że zapłata przez wnioskodawczynię wynagrodzenia podmiotowi zagranicznemu z tytułu zakupu know-how stanowi należność wymienioną w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i stanowi należność licencyjną, o której mowa w art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zatem, wnioskodawczyni z tytułu dokonania wypłaty wynagrodzenia z tego tytułu była obowiązana jako płatnik do obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku u źródła, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pismem z dnia 21 stycznia 2014 r. Spółka wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w związku z wydaną interpretacją. Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w odpowiedzi na to wezwanie (pismo z dnia 19 lutego 2014 r. nr[...] ) stwierdził brak podstaw do zmiany w/w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej wynagrodzenia zapłaconego tytułem nabycia wartości niematerialnych i prawnych oraz braku obowiązku obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku u źródła przez Spółkę jako płatnika w związku z zapłatą wynagrodzenia z ww. tytułu.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie powyższej interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego doradcy podatkowego.

Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie:

- art.14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez wydanie interpretacji w oderwaniu od przedstawionego stanu faktycznego;

- art. 14 c § 1 i § 2, art. 120 oraz art. 121 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie uzasadnienia prawnego nie wskazującego, dlaczego wyrażony przez skarżącą pogląd nie zasługuje na uwzględnienie;

- art. 12 ust. 2 i 3 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej 13 stycznia 2004 r., poprzez uznanie, iż należności za zbycie majątku objętego umową sprzedaży i przeniesienia aktywów są należnościami za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej;

- punkt I Protokołu do umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanego wraz z umową z 13 stycznia 2004 r. (Dz.U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921 ze zm.), poprzez praktyczne niezastosowanie reguł wykładni| wynikających z nowelizowanego okresowo Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, zawierającego przyjęte przez strony umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zasady interpretacji; stanowiące integralni część tej umowy;

- art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osól prawnych, poprzez uznanie, iż "należności za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej handlowej lub naukowej (know-how)" w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy są tożsame z "należnościami za (...) za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej" w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku;

- art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez uznanie, iż skarżąca jest zobowiązana do poboru podatku u źródła;

- art. 13 ust. 5 oraz art. 7 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, poprzez ich niezastosowanie w wydanej interpretacji;

- art. 2, art. 7, art. 91 ust. 1 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.).

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. dokonał błędnej interpretacji przepisów art. 12 ust. 1 w zw. z ust. 3 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz.U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921) i w konsekwencji tego przepisu art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2014 r., poz. 851).

Skarżąca spółka jednoznacznie wskazała, że na podstawie umowy od Spółki austriackiej nabyła część biznesu w postaci m.in wartości niematerialnych i prawnych ("intangibles") obejmujących umowy z klientami spoza terenu Austrii, prawa i obowiązki wynikające z tychże umów oraz "goodwill" (obejmujący listę klientów). Pierwsze z zadanych pytań wiązało się z wątpliwością Spółki, do jakiej kategorii dochodów czy zysków należy zaliczyć wynagrodzenie zapłacone kontrahentowi austriackiemu tytułem nabycia przedmiotowych wartości niematerialnych i prawnych.

Sąd nie neguje sposobu definiowania "know-how" przedstawionego w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, tj. technicznego, zbliżonego swoim pojęciem do projektów wynalazczych (rozwiązań technicznych, łącznie z wynalazkami, którym przysługuje zdolność patentowa) oraz nietechnicznego, rozumianego jako informacje o charakterze organizacyjnym, finansowym lub handlowym, przydatne do prowadzenia przedsiębiorstwa (np. projekty, informacje usprawniające organizację i zbyt w handlu). Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do tego, czy wnioskodawczyni nabywając know-how (doświadczenie w dziedzinie handlowej) była zobowiązana do poboru podatku w związku z wypłatą należności na rzecz kontrahenta austriackiego zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 10% tych przychodów. Zasada ta została jednak ograniczona, gdyż zgodnie art. 21 ust. 2 ww. ustawy przepis ustępu pierwszego stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska. Oznacza to, że możliwość opodatkowania przychodów z tytułu m.in. know-how zależna jest od dokonanego w tej umowie przez państwa-strony umowy podziału władztwa podatkowego. Celem konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania jest przede wszystkim określenie metod, za pomocą których tego podwójnego opodatkowania można uniknąć (ograniczają one w pewien sposób wewnętrzne prawo podatkowe) oraz stworzenie bezpieczeństwa prawnego dla państw i podatników i zapewnienie jednolitego i właściwego stosowania prawa podatkowego w umawiających się państwach (por. K. Bany – "Interpretacja dwustronnych konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania", cz. 1, Przegląd Podatkowy z 2005 r., nr 6, s. 19).

Umowa zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku w art. 12 ust. 1 stanowi, że "należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie uprawnionej mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie". W ust. 3 tego artykuł "należności licencyjne" zdefiniowano jako "wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej".

Powyższe regulacje umowne w zakresie opodatkowania należności licencyjnych są takie same jak w "Modelu Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD", Paryż 2008. W komentarzach do Modelowej Konwencji OECD wskazuje się, że należności licencyjne w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania dotyczą wynagrodzeń wypłacanych za użytkowanie lub praw do użytkowania wymienionych praw niezależnie od tego, czy są one zarejestrowane we właściwych rejestrach państwowych oraz bez względu na to, czy są to zwykłe opłaty dokonane w wyniku umów licencyjnych, czy też kwoty wypłacane z tytułu odszkodowania za bezprawne kopiowanie naruszanie takich praw. Należy pamiętać, że pojęcie należności licencyjnych zawarte w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania nie dotyczy wszelkich opłat dokonywanych w związku z kontraktami, których przedmiotem są prawa na dobrach niematerialnych, lecz wyłącznie tych, w których mamy do czynienia z ustanowieniem prawa do ich użytkowania. Tym samym zapłata za przeniesienie własności danego prawa (np. sprzedaż patentu) nie może być uważana za należność licencyjną w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tego rodzaju płatności podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, jako zyski z działalności gospodarczej lub zyski z przeniesienia własności majątku. Na gruncie polskich przepisów płatności na rzecz nierezydentów z tytułu transakcji zbycia niektórych praw majątkowych, takie jak przychody z odpłatnego zbycia praw autorskich i praw pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem nakładanym na przychód. Postanowienia prawa wewnętrznego w tym zakresie nie maja jednak zastosowania, jeżeli płatności takie nie są objęte definicją należności licencyjnych, zawartą w art. 12 ust. 3 Modelowej Konwencjo OECD. W większości przypadków przychody takie będą więc podlegały uregulowaniom art. 13 ust. 3 Modelowej Konwencji OECD, tj. będą zwolnione z opodatkowania w Polsce, chyba że stanowią zyski ze zbycia majątku zakładu położonego w Polsce, podlegając opodatkowaniu zgodnie z art. 13 ust. 2 Modelowej Konwencji OECD (zob. "Model Konwencji OECD. Komentarz" pod red. B. Brzezińskiego, Oficyna Prawa Polskiego, Warszawa 2010, s. 823 i 895).

W związku z powyższym błędne jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., że należność wypłacona przez Spółkę na rzecz podmiotu austriackiego stanowi know-how, które wymienia art. 12 ust. 3 ww. umowy, jako wchodzące w zakres pojęcia należności licencyjne, a obowiązkiem Spółki, wynikającym z przepisów prawa podatkowego, było pobranie w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła). Jeżeli sprzedaż wiedzy z dziedziny handlowej (know-how) podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, jako zyski z działalności gospodarczej lub zyski z przeniesienia własności majątku, to rację ma skarżąca Spółka, że uwzględniając zapisy umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 13 stycznia 2004 r. w sprawie należy uwzględnić art. 13 ust. 5 i art. 7 ust. 1 tej umowy. Art. 7 ust. 1 stanowi, że "zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi". Z kolei art. 13 ust. 5 umowy wskazuje, że zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek innego majątku (niż majątek nieruchomy, stanowiący część majątku zakładu, własności statków morskich lub statków powietrznych), podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W tym stanie rzeczy, działając na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną uznając, że została ona wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego. Wyeliminowanie powyższego aktu z obrotu prawnego oznacza, że zachodzi konieczność dokonania ponownej oceny stanowiska strony zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji z uwzględnieniem przedstawionej wyżej wykładni przepisów umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r.

P.C.