Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, , Protokolant asystent sędziego Ewa Morawska, po rozpoznaniu w dniu 15 lutego 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. sp. z o.o. z siedzibą w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 marca 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 1429/19 w sprawie ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2019 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.255.2019.1.NL UNP: 778628 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. sp. z o.o. z siedzibą w B.na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 marca 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 1429/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę M. sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej jako "Spółka") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2019 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych (treść uzasadnienia ww. wyroku oraz innych wyroków sądów administracyjnych powołanych w niniejszym uzasadnieniu dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

W skardze kasacyjnej Spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", naruszenie:

1) prawa materialnego, tj. art. 16 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.d.o.p.", poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie i uznanie, że odsetki od pożyczki udzielonej przez M. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością K. spółka komandytowa z siedzibą w B. do M. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością [...] spółka komandytowa z siedzibą w B., nie będą stanowić kosztu podatkowego po stronie Spółki;

2) prawa procesowego, tj. art. 2a, poprzez jego niezastosowanie w sprawie oraz ort. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), poprzez jego błędną wykładnię.

W związku z powyższym Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 P.p.s.a. wobec uznania, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie, w ślad za Sądem pierwszej instancji należy powtórzyć, że kwestia wykładni art. 16 ust. 1 pkt 13 u.p.d.o.p. oraz tożsamego w treści art. 23 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz 1387, z późn. zm.) na tle analogicznych do tego opisanego w niniejszej sprawie, stanów faktycznych była przedmiotem wypowiedzi orzeczniczych Naczelnego Sądu Administracyjnego w licznych wyrokach tworzących już ugruntowaną i jednolitą linię orzeczniczą (m.in. wyroki z dnia: 8 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 2115/09, 12 lipca 2013 r. sygn. akt II FSK 2142/11, 15 grudnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3443/14 i II FSK 3976/14, 22 marca 2017 r. sygn. akt II FSK 453/15 i II FSK 2730/15, 9 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 2063/15 i II FSK 2018/15).

Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko wyrażone w tych wyrokach wraz z uzasadniającą je argumentacją. Wskazać zatem należy, że powyższy przepis, tj. art. 16 ust. 1 pkt 13 u.p.d.o.p. znajdzie zastosowanie także w sytuacji, gdy pożyczki udziela spółka osobowa, której wspólnikiem jest podatnik (tu - Spółka), ponieważ będzie on partycypować w zysku spółki, która otrzymała pożyczkę, partycypując jednocześnie w kosztach uzyskania przychodów, w skład których wejdą także odsetki od udzielonej pożyczki. Skupienie w osobie tego samego podatnika (tu - Spółki) przychodów i kosztów ich uzyskania, wynikających z tego samego zdarzenia gospodarczego, powoduje ziszczenie się hipotezy normy prawnej, zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 13 u.p.d.o.p., jako że kosztem staną się odsetki od własnego kapitału, włożonego przez podatnika w źródło przychodów. Zgodnie z tym przepisem dla podatnika nie mogą one zatem stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza zatem, że Sąd pierwszej instancji dokonał trafnej oceny kontrolowanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz dokonał prawidłowej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 13 u.p.d.o.p. Istota pożyczki zaciągniętej przez jedną ze spółek osobowych od innej z tych spółek sprowadza się do tego, że wspólnik (tu - Spółka) pożycza pieniądze sam sobie - w części, w jakiej posiada udziały w tych spółkach.

Nie sposób zatem zgodzić się z postawionym w skardze kasacyjnej zarzutem oraz jego uzasadnieniem. Art. 16 ust. 1 pkt 13 u.p.d.o.p. prawidłowo bowiem zastosowano do odsetek, płaconych od pożyczki udzielonej wprawdzie przez spółkę osobową innej spółce osobowej, jednak w sytuacji, gdy Spółka będzie uczestniczyć w przychodach i kosztach obydwu tych spółek. W konsekwencji prawidłowe jest także przyjęcie, że zapłacone odsetki od pożyczki, udzielonej przez spółkę komandytową, której Spółka jest wspólnikiem, drugiej spółce osobowej, a której także Spółka jest wspólnikiem, stanowią odsetki od kapitału, włożonego przez Spółkę w źródło przychodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 13 u.p.d.o.p. Odsetki te nie mogą więc stanowić kosztu podatkowego Spółki, proporcjonalnie do jej udziału w spółce osobowej, dokonującej zapłaty odsetek.

Niezasadny jest zatem podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 16 ust. 1 pkt 13 u.p.d.o.p.

Nietrafne jest natomiast stanowisko Sądu pierwszej instancji, że w postępowaniu mającym za przedmiot wydanie interpretacji indywidualnej nie znajduje, co do zasady, zastosowania art. 2a Ordynacji podatkowej. Uchybienie to nie mogło mieć jednak istotnego wpływu na wynik sprawy, albowiem jak słusznie wskazano w odpowiedzi na skargę kasacyjną, do naruszenia wynikającej z tego przepisu zasady mogłoby dojść, gdyby wyniki wykładni spornego przepisu doprowadziłyby do wyłonienia kilku hipotez interpretacyjnych, z których żadna nie byłaby przekonująca, a pomimo to, Sąd zaakceptowałby wybór przez organ podatkowy opcji najbardziej dla podatnika niekorzystnej - co w sprawie nie miało miejsca.

Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. poz. 265).