Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Boguslaw Dauter, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA (del.) Artur Adamiec (sprawozdawca), Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 8 maja 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 stycznia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 474/15 w sprawie ze skargi K.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 12 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę kasacyjną.

II FSK 1508/16

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 25 stycznia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 474/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uwzględnił skargę K.P. i uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 12 grudnia 2014 r. nr [...]w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości na 2014 rok.

Sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił następujący stan sprawy:

Prezydent W. decyzją z 7 sierpnia 2014 r., określił K.P. ( dalej w skrócie: skarżąca, podatnik) wymiar podatku od nieruchomości na 2014 r. w kwocie 270 zł, należnego za przedmioty opodatkowania położone w W. przy ul. B.

W odwołaniu skarżąca wniosła o uchylenie powyższej decyzji w części dotyczącej opodatkowania pozostałych budynków, podnosząc, że organ pierwszej instancji pominął treść art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 1991 r. Nr 9, poz. 31 ze zm.) - dalej "u.p.o.l.". Zarzuciła też naruszenie art. 122, art. 187, art. 198 oraz art. 210 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - dalej "O.p.".

Decyzją z 12 grudnia 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie, dalej "SKO" utrzymało w mocy powyższą decyzję Prezydenta W. W ocenie SKO Prezydent W. prawidłowo ustalił przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, położony w W. przy ul. B., tj. lokal mieszkalny nr [...] wraz z udziałem w lokalu niemieszkalnym garażu. Zasadnie do opodatkowania przyjęto budynki mieszkalne o pow. 78,30 m2, budynki pozostałe (udział w garażu wielostanowiskowym) o pow. 24,89 m2 oraz grunty pozostałe o pow. 43,08 m2. W sposób prawidłowy zostały zastosowane stawki podatku, w tym stawka dla budynków pozostałych dla opodatkowania udziału w garażu wielostanowiskowym, stanowiącym w świetle prawa odrębną nieruchomość. SKO podkreśliło, garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. W sposób prawidłowy została również ustalona powierzchnia garażu, jaka w zakresie udziału podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości z punktu widzenia brzmienia art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Zdaniem SKO zarzuty podniesione w odwołaniu dotyczące "wysokości w świetle" lokalu garażowego były niezasadne. SKO odwołał się przy tym do art. 4 ust. 1 pkt 2 i art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. oraz art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.) – dalej "P.g.k.", a także do §63 ust. 1 pkt 15 lit.a) i c) i ust.3 oraz §70 ust. 1 pkt 7 i pkt 8 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 ze zm.). SKO wskazało także na art. 2 ust. 1 pkt 7 oraz ust. 2 ustawy z 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 150). Zdaniem SKO art. 2 ust. 2 tej ustawy jest tożsamy z treścią art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Oznacza to, iż powierzchnia użytkowa budynku lub lokalu, jaka została ujawniona w ewidencji budynków (kartotece lokalu), uwzględnia już jego ewentualną wysokość niższą niż 2,20 m. Dane zawarte w ewidencji mają zaś walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p., a podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu przeprowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe.

W skardze do sądu skarżąca wniosła o uchylenie powyższej decyzji SKO i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w części dotyczącej ustalenia wysokości podatku z tytułu "pozost. budynki lub ich części". W ocenie skarżącej zarówno organ pierwszej jak i drugiej instancji niezasadnie pominął treść art. 4 ust. 2 u.p.o.l., z którego wynika, że do podstawy opodatkowania zalicza się 50% powierzchni kondygnacji budynku, jeżeli jej wysokość w świetle wynosi od 1,40 m do 2,20 m. Skarżąca stwierdziła, że w przedmiotowej sprawie faktyczna wysokość spornej nieruchomości od podłoża do najniższego trwałego elementu konstrukcyjnego (i nie jest to skos jak sugeruje SKO) wynosi 208 cm wysokości. Skoro zatem wysokość kondygnacji w świetle garażu wielostanowiskowego wynosi 208 cm, to do podstawy opodatkowania winno się powierzchnię całkowitą zmniejszyć o 50%. Zdaniem skarżącej, organy nie dokonały żadnej weryfikacji wysokości w świetle miejsca postojowego (garażu wielostanowiskowego) i nie podjęły żadnych działań mających na celu jej ustalenia, a tym samym z góry założyły, że podatek należny jest od całej powierzchni, a nie jak to wynika z art.4 ust. 2 u.p.o.l. tylko od jej połowy. SKO zastąpiło metodę wskazywania faktycznych wymiarów nieruchomości z ustawy, danymi ujawnionymi w ewidencji dotyczącej gruntu danej nieruchomości, nie uzasadniając dlaczego nie daje wiary deklaracji złożonej przez skarżącą. Podniosła, że organ w uzasadnieniu swojej decyzji nie udowodnił na podstawie jakich danych z rejestru gruntów sporządzonych dla danej jednostki rejestrowej ustalił podstawę do wymiaru podatku. Ponadto zdaniem skarżącej w sprawie istotnym elementem stanu faktycznego jest także okoliczność, że na etapie postępowania przed organami administracyjnymi zachodziła tożsamość organu podatkowego pierwszej instancji i organu ewidencyjnego pierwszej instancji, co normuje art. 22 ust. 1 P.g.k. w związku z § 44 rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków. W świetle powyższego organy podatkowe powinny były przeprowadzić działania zmierzające do uzgodnienia klasyfikacji budynku w ewidencji gruntów i budynków ze stanem rzeczywistym, czego nie uczyniły.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Zarzuty skargi uznało za niezasadne.

Uwzględniając skargę na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U Nr 153, poz.1269 ze zm – dalej w skrócie p.p.s.a.) WSA w Warszawie, uchylił zaskarżoną decyzję i stwierdził, że zgodnie z art. 21 ust. 1 P.g.k., podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Informacje z tejże ewidencji mają zdaniem organów podatkowych walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 O.p. i w żaden sposób nie mogą być zignorowane przez organy podatkowe w procesie wymiaru podatku od nieruchomości. Sąd, nie odmawiając zasadności stanowisku organu odwoławczego w tym zakresie stwierdził, że w nadesłanych przez ten organ wraz ze skargą aktach administracyjnych brak jest dokumentu w postaci stosownego wypisu z ewidencji gruntów i budynków, na który powołały się w niniejszej sprawie organy podatkowe w procesie wymiaru podatku od nieruchomości w odniesieniu do przysługującego skarżącej udziału w prawie własności przedmiotowego lokalu garażowego. Brak jest zatem możliwości zweryfikowania zawartych tam danych, na które powołały się organy podatkowe. Wskazane uchybienie w zakresie przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania dowodowego stanowi naruszenie przepisu art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, jak również zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w przepisie art. 122 O.p., zgodnie z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Sąd I Instancji stwierdził ponadto, że skarżąca ma rację wskazując, że organy podatkowe prowadzące postępowanie w sprawie nie dokonały żadnej weryfikacji wysokości "w świetle" spornego garażu. Skoro z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. wynika, że dane dotyczące powierzchni użytkowej mają być ustalane na podstawie fizycznego obmiaru powierzchni użytkowej budynku po wewnętrznej długości ścian, to jest oczywiste, że dla celów podatku od nieruchomości nie mogą być one zastępowane – w razie stwierdzonych rozbieżności – innymi danymi. A zatem obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w spornym zakresie jest przeprowadzenie faktycznego obmiaru, dokonanego w toku kontroli podatkowej. Odnosząc się natomiast do zarzutów skarżącej dotyczących naruszenia przez organ odwoławczy przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l., poprzez błędne ustalenie powierzchni stanowiącej podstawę do opodatkowania podatkiem od nieruchomości należącego do niej udziału w przedmiotowym lokalu garażowym, należy wskazać iż wbrew stanowisku skarżącej, na możliwość zastosowania powołanego przepisu przy ustalaniu powierzchni użytkowej lokalu podlegającej opodatkowaniu, nie może mieć wpływu wysokość w świetle wjazdu do tego lokalu, który według skarżącej uniemożliwia wjazd do garażu pojazdów o wysokości wyższej niż 1,70 m. Sytuacja, w której wysokość wejścia lub wjazdu do danego lokalu czy pomieszczenia są niższe od wysokości samego lokalu lub pomieszczenia, jest bowiem czymś powszechnym i nie można ona mieć wpływu na określenie powierzchni użytkowej tego lokalu lub pomieszczenia. Według brzmienia art. 4 ust. 1 u.p.o.l. dla ustalenia powierzchni lokalu ma znaczenie wysokość lokalu w świetle. W ocenie Sądu wysokość w świetle oznacza wysokość pomiędzy powierzchnią podłogi i powierzchnią sufitu lokalu, przy czym za podłogę i sufit należy przyjąć płaszczyzny elementów konstrukcyjnych budynku, co oznacza, że dla ustalenia powierzchni lokalu nie będą miały znaczenia zmiany na powierzchni podłóg i sufitów nie mające charakteru konstrukcyjnego w stosunku do całego budynku, ewentualnie lokalu. Przy takim ustaleniu w art. 4 ust. 3 u.p.o.l. zasad obliczania powierzchni użytkowej budynku nie ma znaczenia dla ustalenia tej powierzchni występowanie w poszczególnych kondygnacjach elementów obniżających wysokość kondygnacji, które nie są elementami konstrukcyjnymi, mającymi wpływ na wysokość kondygnacji w świetle. Do takich elementów należy zaliczyć podwieszane pod sufitem: wiązki kablowe, rury, elementy ciągów wentylacyjnych, sufity podwieszane oraz różnego rodzaje podesty ustawiane na podłodze. Na wysokość kondygnacji w świetle nie ma też wpływu wysokość drzwi lub bram prowadzących do lokali tworzących kondygnację, gdyż okoliczność ta nie ma znaczenia dla ustalenia fizycznej odległości pomiędzy powierzchniami podłogi i sufitu.

WSA wskazał, że przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ odwoławczy uwzględni powyższy pogląd Sądu oraz uzupełni materiał dowodowy o wskazywany wcześniej wypis z ewidencji gruntów i budynków dla przedmiotowego lokalu garażowego, tak aby możliwa była pełna weryfikacja ustaleń faktycznych poczynionych przez ten organ w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w sprawie oraz przeprowadzi stosowne czynności procesowe.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku SKO zarzuciło naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., a konkretnie naruszenie:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 oraz art. 122 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: O.p.) poprzez przyjęcie, iż obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie w przedmiocie ustalenia obowiązku podatkowego w spornym zakresie jest przeprowadzenie faktycznego obmiaru lokalu garażowego, dokonanego w trakcie kontroli podatkowej,

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 233 § 2 O.p. poprzez uchylenie wyłącznie decyzji organu odwoławczego mimo, iż w ocenie Sądu pierwszej instancji rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, co uzasadniało uchylenie zarówno decyzji organu pierwszej jak ii drugiej instancji w ramach kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne, :

3) art. 135 p.p.s.a. poprzez uchylenie wyłącznie decyzji organu odwoławczego mimo, iż w ocenie Sądu pierwszej instancji rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, co uzasadniało uchylenie zarówno decyzji organu pierwszej jak i drugiej instancji w ramach kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne,

a także naruszenie przepisów prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 p.p.s.a., to jest

4) art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie konieczności dokonywania faktycznego obmiaru lokalu garażowego przez organ prowadzący postępowanie w sytuacji gdy dane ujawnione w ewidencji gruntów i budynków stwierdzają, iż lokal garażowy posiada wysokość powyżej 2,20 m,

5) art.1a ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że istnieją w sprawie rozbieżności, które powodują że dane dotyczące powierzchni użytkowej mają być ustalane na podstawie fizycznego obmiaru powierzchni użytkowej budynku po wewnętrznej długości ścian mimo, iż powierzchnia lokalu będącego przedmiotem opodatkowania była ustalona prawidłowo w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, a ustalenia w tym zakresie nie były kwestionowane przez podatnika.

SKO wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że w sprawie niniejszej wypisy z ewidencji gruntów nie są niezbędnym elementem procesu dowodzenia, gdyż i tak zawierają one dane, które są przez stronę kwestionowane. Nawet gdyby przyjąć, iż ich brak miał w istocie wpływ na wynik sprawy, ich materialne włączenie do akt sprawy podatkowej, w żaden sposób nie przyczyni się do wyjaśnienia stanu faktycznego w kierunku kwestionowanym przez podatnika. Podkreślono także, W rozpoznawanej sprawie dane dotyczące obszaru gruntu zawarte w ewidencji gruntów i budynków bezwzględnie wiążą organy podatkowe. Nie było zatem możliwe przeprowadzenie dowodu przeciwko danym z ewidencji gruntów i budynków przez organy podatkowe prowadzące postępowania w sprawie na podstawie art. 194 § 3 O.p. Dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Podniesiono jednocześnie, że zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50 %, zaś powierzchnia o wysokości mniejszej niż 1,40 m jest pomijana. Biorąc pod uwagę założenie racjonalnego działania ustawodawcy oraz reguły wykładni systemowej i celowościowej, stwierdzić należy, iż ustawodawca celowo posłużył się w powołanym przepisie słowem "pomieszczeń". W ten sposób twórca ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazał, iż powierzchnia użytkowa budynku zdefiniowana w art. 1a ust. 1 pkt 5 jest sumą powierzchni poszczególnych pomieszczeń na kondygnacjach, mierzoną po wewnętrznej długości ścian wewnętrznych tych pomieszczeń, tj. powierzchni użytkowa powinna być mierzona po wewnętrznej długości zarówno ścian zewnętrznych, jak i wewnętrznych. Gdyby przyjąć stanowisko przeciwne, ustawodawca nie posłużyłby się w art. 4 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pojęciem powierzchni pomieszczeń, lecz napisałby o powierzchni kondygnacji lub ich części. Ustalając powierzchnię budynku podległą opodatkowaniu w podatku od nieruchomości należy - zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) - uwzględnić przestrzeń wydzieloną przegrodami budowlanymi (ścianami), mierząc po ich zewnętrznych krawędziach, które wyznaczają linie graniczne pomiędzy budynkiem jako całością a wolną przestrzenią w otoczeniu. Skarżący kasacyjnie uznał , że trudno zatem uznać aby przez regulację zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych ustawodawca zmierzał do wyłączenia związania organu podatkowego danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków, które z mocy prawa odzwierciedlają stan faktyczny dotyczący powierzchni przyjętej do opodatkowania. Nie potwierdza tego również sama treść analizowanego przepisu. Zgodnie z jego treścią powierzchnia użytkowa budynku oznacza powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych, gdzie za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe.

SKO podniosło także, że skoro Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie w przedmiocie ustalenia obowiązku podatkowego w spornym zakresie jest przeprowadzenie faktycznego obmiaru lokalu garażowego, dokonanego w trakcie kontroli podatkowej, co mieści się w pojęciu co najmniej przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części oznacza to, iż obowiązkiem Sądu wynikającym z art. 135 p.p.s.a. było uchylenie również decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Dokonanie faktycznego obmiaru lokalu garażowego, nie byłoby bowiem możliwe do dokonania przez organ odwoławczy bez naruszenia zasady dwuinstancyjnego postępowania podatkowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

Jak stanowi treść art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.

Skarga kasacyjna pomimo, że zawiera zarzuty naruszenia zarówno przepisów postępowania jak i prawa materialnego, to nie zawiera zarzutów skierowanych przeciwko zasadniczemu powodowi uchylenia zaskarżonej decyzji. Bowiem wskazać należy, że WSA uchylając zaskarżoną decyzję prawidłowo stwierdził, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 P.g.k., podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Informacje z tejże ewidencji mają walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 O.p. i w żaden sposób nie mogą być zignorowane przez organy podatkowe w procesie wymiaru podatku od nieruchomości. Sąd I instancji trafnie jednocześnie wskazał, że w nadesłanych przez ten organ wraz ze skargą aktach administracyjnych brak jest dokumentu w postaci stosownego wypisu z ewidencji gruntów i budynków, na który powołały się w niniejszej sprawie organy podatkowe w procesie wymiaru podatku od nieruchomości w odniesieniu do przysługującego skarżącej udziału w prawie własności przedmiotowego lokalu garażowego. Brak jest zatem możliwości zweryfikowania zawartych tam danych, na które powołały się organy podatkowe. Wskazane uchybienie w zakresie przeprowadzonego przez organy podatkowe postępowania dowodowego, co prawidłowo stwierdził Sąd I instancji, stanowi naruszenie przepisu art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, jak również zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w przepisie art. 122 O.p., zgodnie z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Powyższe uchybienie w ocenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w sposób wystarczający uzasadniało uchylenie zaskarżonej decyzji. Skarga kasacyjna nie zawiera natomiast żadnych zarzutów kwestionujących prawidłowość rozstrzygnięcia sądu w tym zakresie. Za zarzut taki nie można uznać zawartych w uzasadnieniu skargi kasacyjnej sprzecznych ze sobą stwierdzeń, że z jednej strony wypisy z ewidencji gruntu nie są niezbędnym elementem procesu dowodzenia, gdyż i tak zawierają one dane przez stronę kwestionowane a z drugiej strony, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków bezwzględnie wiążą organy podatkowe.

Jak wynika z art. art. 21 § 1 P.g.k. podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnego przyjmuje się, że dane wynikające z ewidencji – w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09). Co prawda od zasady tej istnieją wyjątki – wskazane w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 – jednakże okoliczności takie w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły. Jak słusznie wskazał NSA w wyroku z 13 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3108/12, "art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego zwrot należy interpretować w ten sposób, iż przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, w podatku rolnym i podatku leśnym, winny zostać uwzględnione zarówno elementy przedmiotowe, jak i podmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Informacje dotyczące funkcji (użytkowego przeznaczenia) zarówno gruntu, jak i budynku (lokalu) mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów". Naczelny Sąd Administracyjny podziela przy tym pogląd, że dane dotyczące powierzchni użytkowej lokali należą do danych bezwzględnie wiążących organy podatkowe, których nie mogą one samodzielnie podważyć w ramach postępowania podatkowego. W rezultacie zaś tak długo, jak długo znajdujący w rejestrze lokali zapis dotyczący powierzchni użytkowej garażu nie zostanie zmieniony w trybie właściwym do zmian ewidencji gruntów i budynków, organy podatkowe nie mogą przyjmować innej powierzchni użytkowej w celu określenia podstawy opodatkowania udziału podatnika we własności tego lokalu. Innymi słowy, faktyczne obmiary dokonywane, czy to przez organy podatkowe, czy to przez podatnika same w sobie nie mogą skutecznie podważyć zapisów ewidencji gruntów i budynków. Zauważyć przy tym należy, że przy ustalaniu powierzchni użytkowej lokalu zamieszczanej w ewidencji gruntów i budynków uwzględniana jest jego wysokość, co wynika z przepisów wykonawczych normujących zasady sporządzania ewidencji. § 63 ust. 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków stanowi, że pole powierzchni użytkowej lokalu oraz pomieszczeń przynależnych do lokalu ustala się zgodnie z zasadami określonymi w art. 2 ust. 1 pkt 7 oraz ust. 2 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r., poz. 150) i wyraża się w metrach kwadratowych z precyzją zapisu do dwóch miejsc po przecinku. Z kolei art. 2 ust. 2 powołanej powyżej ustawy stanowi, iż obmiaru powierzchni użytkowej lokalu, o której mowa w ust. 1 pkt 7, dokonuje się w świetle wyprawionych ścian. Powierzchnię pomieszczeń lub ich części o wysokości w świetle równej lub większej od 2,20 m należy zaliczać do obliczeń w 100%, o wysokości równej lub większej od 1,40 m, lecz mniejszej od 2,20 m - w 50%, o wysokości mniejszej od 1,40 m pomija się całkowicie. Pozostałe zasady obliczania powierzchni należy przyjmować zgodnie z Polską Normą odpowiednią do określania i obliczania wskaźników powierzchniowych i kubaturowych w budownictwie. W konsekwencji powierzchnia użytkowa pomieszczenia (kondygnacji) wykazywana w ewidencji gruntów i budynków obliczana jest z uwzględnieniem różnych wysokości danego lokalu, według tych samych zasad, do których odwołuje się art. 4 ust. 2 u.p.o.l.

Tym samym zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego dla prawidłowego ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości zasadnicze znaczenie mają informację wynikające z wypisy z ewidencji gruntów i budynków, a taki dokument w aktach sprawy się nie znajduje. Brak tego dokumentu w aktach administracyjnych uniemożliwia weryfikację danych mających z niego wynikać i musi skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Dopiero jego analiza może pozwolić na ocenę czy informacje w nim zawarte są wystarczające dla ustalenia wysokości przedmiotowego zobowiązanie podatkowego, czy też muszą być podjęte inne czynności wskazywane przez WSA w zaskarżonym wyroku, których zasadność podjęcia kwestionuje skarga kasacyjna.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na postawie art.184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.