I SA/Kr 1380/16 - Wyrok

Data orzeczenia	2017-01-13	
Data wpływu	2016-12-01	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie	
Sędziowie	Paweł Dąbek
Piotr Głowacki /przewodniczący sprawozdawca/
Urszula Zięba	
Symbol z opisem	6119 Inne o symbolu podstawowym 611
6560	
Hasła tematyczne	Interpretacje podatkowe	
Sygn. powiązane	II FSK 935/17	
Skarżony organ	Minister Finansów	
Treść wyniku	uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie	
Powołane przepisy	Dz.U. 2012 nr 0 poz 749;  art. 165 a par 1; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Piotr Głowacki (spr.) Sędzia WSA Paweł Dąbek Sędzia WSA Urszula Zięba po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi L. sp. z o. o. w K. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 15 września 2016r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w zakresie ochrony prawnej wynikającej z otrzymanej interpretacji indywidualnej w kontekście klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania; I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie z 5 sierpnia 2016r. ; II. zasądza od Ministra Rozwoju i Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 357 zł (trzysta pięćdziesiąt siedem złotych).	
Uzasadnienie
gn. akt I SA/Kr 1380/16

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2016 r. L.sp. z o. o. w K złożyła wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie ochrony prawnej wynikającej z otrzymanej interpretacji indywidualnej w kontekście klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę na terenie Polski i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce. Aktualny rok obrotowy i tym samym rok podatkowy spółki rozpoczął się 1 grudnia 2015 roku i trwa nadal. Wnioskodawca w trakcie swojego aktualnego roku podatkowego planuje nabyć środki trwałe podlegające amortyzacji, o których mowa w art. 16a Ustawy CIT, w szczególności nieruchomości budynkowe (dalej jako: "Składniki majątkowe"). Wnioskodawca planuje w trakcie swojego aktualnego roku podatkowego wnieść wszystkie bądź tylko niektóre nabyte Składniki majątkowe w formie wkładu niepieniężnego (dalej: "Aport") do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub innej spółki kapitałowej, której siedziba oraz zarząd będą znajdowały się w Polsce ("Spółka Kapitałowa"). Tym samym, przedmiotem Aportu do Spółki Kapitałowej będzie wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W zamian za wnoszony Aport wnioskodawca otrzyma udziały w Spółce Kapitałowej o określonej wartości nominalnej. Wartość nominalna objętych przez wnioskodawcę udziałów Spółki Kapitałowej może być niższa od rynkowej wartości wnoszonego przez wnioskodawcę wkładu niepieniężnego, w takim przypadku różnica między wartością nominalną wydanych udziałów, a wartością rynkową przedmiotu wkładu zostanie przekazana na kapitał zapasowy spółki kapitałowej.

Mając na uwadze powyższe, zarząd spółki w dniu 15 października 2015 r. wystąpił do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w celu potwierdzenia skutków podatkowych opisywanego Aportu dla wnioskodawcy. W dniu 21 grudnia 2015 r. spółka otrzymała interpretację indywidualną (interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2015 r. o sygn. IPPB3/4510-867/15-2/MC; dalej: "Interpretacja") zgodnie z którą:

1) w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychód podatkowy wnioskodawcy stanowić będzie wyłącznie wartość nominalna udziałów objętych w Spółce Kapitałowej w zamian za wniesiony wkład niepieniężny, także w sytuacji, gdy rynkowa wartość przedmiotu wkładu będzie wyższa od wartości nominalnej udziałów obejmowanych w zamian za wnoszony wkład niepieniężny, a nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki Kapitałowej.

2) w przypadku objęcia przez wnioskodawcę udziałów w Spółce Kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny (aport) o wartości rynkowej przekraczającej wartość nominalną obejmowanych udziałów w Spółce Kapitałowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej nie będzie mógł zastosować art. 14 ust. l zdanie drugie w zw. z art. 14 ust. 2 i 3 Ustawy CIT i określić przychodu wnioskodawcy w innej wysokości niż wartość nominalna obejmowanych udziałów.

Wnioskodawca planuje dokonać Aportu w trakcie swojego aktualnego roku podatkowego, po dniu 15 lipca 2016 r. Wartość rynkowa wnoszonego Aportem Składnika majątkowego w każdym przypadku będzie przekraczać kwotę 600 000 zł.

W przyszłości, wnioskodawca sprzeda udziały (akcje) w Spółce Kapitałowej. Wówczas przychodem będzie cena sprzedaży, która będzie odpowiadać cenie rynkowej, zaś kosztem uzyskania przychodów będzie nominalna wartość udziałów (akcji), objętych przez wnioskodawcę w Spółce Kapitałowej w zamian za Aport (zgodnie z art. 15 ust. 1k Ustawy CIT). Innymi słowy w przyszłości wnioskodawca zapłaci podatek dochodowy od sprzedaży udziałów (akcji) liczony od różnicy pomiędzy wartością rynkową udziałów (akcji) na moment sprzedaży a wartością nominalną udziałów otrzymanych w wyniku Aportu. Niemniej w okresie pomiędzy objęciem udziałów w wyniku Aportu a sprzedażą tychże udziałów, wnioskodawca osiągnie korzyść w postaci odsunięcia w czasie powstania zobowiązania podatkowego tj. podatku dochodowego od rynkowej wartości udziałów obejmowanych w zamian za Aport.

Mając na uwadze powyższe, w związku ze znowelizowanymi przepisami Ordynacji podatkowej, na mocy ustawy z dnia 13 maja 2016 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. póz. 846), zarząd spółki powziął wątpliwość, czy w przypadku dokonania Aportu w trakcie aktualnego roku podatkowego spółki, spółka będzie korzystała z ochrony (w tym zwolnienia z zapłaty podatku oraz odsetek od zaległości podatkowych) określonej w art. 14m § 1 i § 2 pkt 1 w związku z art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej, wynikającej z otrzymanej interpretacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

czy w przypadku dokonania Aportu w trakcie aktualnego roku podatkowego spółki, spółka będzie korzystała z ochrony (w tym zwolnienia z zapłaty podatku oraz odsetek od zaległości podatkowych) określonej w art. 14m § 1 i § 2 pkt l w związku z art. 14k § l Ordynacji podatkowej, wynikającej z otrzymanej Interpretacji?

Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku dokonania Aportu w trakcie aktualnego roku podatkowego spółki, spółka będzie korzystała z ochrony (w tym zwolnienia z zapłaty podatku oraz odsetek od zaległości podatkowych) określonej w art. 14m § 1 i § 2 pkt 1 w związku z art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej, wynikającej z otrzymanej Interpretacji.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku organ podatkowy w dniu 5 sierpnia 2016 r. wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania Nr IPPB6/4510-360/16-3/SO w zakresie ochrony prawnej wynikającej z otrzymanej interpretacji indywidualnej w kontekście klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.

Uzasadniając swoje stanowisko, organ wskazał, że nie mógł rozpoznać złożonego przez spółkę wniosku, co do meritum z uwagi na kumulatywne zaistnienie następujących negatywnych przesłanek do wydania interpretacji indywidualnej:

- zakres przedmiotowy wniosku wyznaczony sformułowanym pytaniem oraz własnym stanowiskiem spółki nie pozwala na rozpatrzenie sprawy poprzez wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego we wnioskowanym zakresie stosownie do trybu 14b i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) Ordynacja podatkowa;

- interpretacja wydana we wnioskowanym przez spółkę zakresie nie spełniałaby przynależnej tej instytucji funkcji gwarancyjnej i ochronnej dla wnioskodawcy stosownie do art. 14k-14n Ordynacji podatkowej;

- sprawa dotyczy oceny przedstawionej przez wnioskodawcę sytuacji faktycznej na gruncie przepisów prawa podatkowego o charakterze proceduralnym.

Na powyższe postanowienie strona złożyła zażalenie zarzucając naruszenie:

- przepisu art. 165a § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sytuacji spełnienia przez wniosek wszystkich wymogów wskazanych w przepisie art. 14b Ordynacji podatkowej;

- przepisu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej), mimo spełnienia wymogów określonych w przepisie art. 14b Ordynacji podatkowej;

- przepisu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podczas gdy w takich samych opisach zdarzeń przyszłych w innych wnioskach organy uprawnione do wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego stwierdzały prawidłowość sformułowania wniosku i wydawały indywidualną interpretację, co narusza zasadę zaufania do organów podatkowych. Naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych stanowi także sporządzenie uzasadnienia postanowienia w sposób niekonkretny, nieprecyzyjny, który w dalszym ciągu nie tłumaczy wnioskodawcy, jakie błędy popełnił oraz z jakich powodów przepisy wskazane nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej;

- przepisu art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez nieznajdujące uzasadnienia w przepisach prawa podatkowego wydanie postanowienia na podstawie pozaprawnych przesłanek, takich jak m.in. niespełnianie przez wydaną interpretację funkcji ochronnej, co w efekcie nie stanowi działania organu na podstawie przepisów prawa;

- przepisu art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wskazanie, iż wskazany w nim zakres analizy prawnopodatkowej wykracza poza uprawnienia przysługujące organowi i w efekcie odmowę wydania interpretacji indywidualnej.

W wyniku rozpatrzenia argumentów zawartych w zażaleniu organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany stanowiska przyjętego w tym postanowieniu i postanowieniem z dnia 15 września 2016 r. Nr [...] utrzymał w mocy postanowienie uprzednio wydane. Organ podkreślił, iż żądanie udzielenia interpretacji w zakresie wyznaczonym pytaniem sformułowanym w złożonym wniosku, wykraczałoby poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej wydanej w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej. Pytanie i opis własnego stanowiska wnioskodawcy nie dotyczyły skutków podatkowych przedstawionej transakcji, ale skutków zastosowania się do uprzednio wydanej w tym zakresie interpretacji. Przedmiotem interpretacji nie mogą być zarówno przepisy prawa proceduralnego, jak i przepisy prawa materialnego nie odnoszące się wprost do zobowiązania podatkowego. Składający wniosek o interpretację zarówno przepisów prawa podatkowego proceduralnego, jak i przepisów prawa materialnego nie odnoszących się wprost do zobowiązania lub skierowanych do organów podatkowych (przepisy wtórne do zobowiązania, "techniczne"), nie jest zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Wnioskodawca w pytaniu zawartym we wniosku z dnia 20 czerwca 2016 r. odnosi się co prawda do przepisów art. 14m § 1 i § 2 pkt 1 w związku z art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej, lecz w uzasadnieniu swojego stanowiska wyraźnie wskazuje na przepisy art. 119a i nast. Ordynacji podatkowej. Ocena stanowiska wnioskodawcy w zakresie dotyczącym klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, wymagałaby od organu interpretacji przepisów prawa proceduralnego. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze ścisłym zespoleniem przez wnioskodawcę konsekwencji podatkowych związanych z realizacją zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku z kwestią możliwości zastosowania do tego zdarzenia przyszłego przepisów o klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania obowiązujących od 15 lipca 2016 r. Żądanie sformułowane w złożonym przez spółkę wniosku z 20 czerwca 2016 r. wykracza poza zakres przedmiotowy interpretacji indywidualnej, gdyż odnosi się do nowego trybu procesowego, w ramach którego minister finansów publicznych może dokonać oceny, czy w sytuacji przedstawionej przez podatnika znajdzie zastosowanie art. 119a Ordynacji podatkowej, czy też przepis ten nie będzie stosowany w jego sytuacji. Taką procedurą jest opinia zabezpieczająca, uregulowana w przepisach art. 119w § 1-119z-f Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 119w § 1 tej ustawy, zainteresowany może zwrócić się do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o wydanie opinii zabezpieczającej. Stosownie do art. 119y w/w. ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych wydaje taką opinię, jeżeli przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że do czynności nie ma zastosowania art. 119a. Z powyższego przepisu wprost można wywnioskować, że odpowiedź na pytanie podatnika, który chciałby się dowiedzieć, czy w jego sytuacji będzie miał zastosowanie przepis art. 119a Ordynacji podatkowej, może zostać udzielona wyłącznie w trybie przewidzianym dla wydawania opinii zabezpieczających poprzez wydanie tej opinii lub odmowę jej wydania. Do rozstrzygania o możliwości zastosowania przepisów w zakresie wydawania opinii zabezpieczających nie są zatem powołane organy upoważnione do wydawania interpretacji indywidualnych.

Na powyższe postanowienie spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zarzucając naruszenie:

- art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez utrzymanie w mocy postanowienia, czego skutkiem jest niewydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy w analogicznym stanie faktycznym organy podatkowe wydawały interpretacje indywidualne prawa podatkowego, co w konsekwencji prowadzi do rażącego naruszenia obowiązku dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego;

- art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 14b § 3 Ordynacji mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia i w efekcie niewydanie interpretacji indywidualnej, pomimo iż wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku, wymagane przez te przepisy zostały spełnione;

- art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej oraz art. 165a § 1 Ordynacji mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia, w wyniku którego odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej mimo braku przesłanek, które stanowią podstawę do odmowy wydania interpretacji indywidualnej;

- art. 121 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14h Ordynacji mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych arbitralnym działaniem organu, w sytuacji gdy podatnik miał prawo oczekiwać, iż jego sprawa zostanie rozpatrzona tak jak analogiczne sprawy rozpatrywane przez Ministra Finansów - upoważnionych przez niego dyrektorów izb skarbowych, w indywidualnych sprawach innych podatników;

- art. 120 Ordynacji podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez niezastosowanie tego przepisu i działanie przez organ nie na podstawie przepisów prawa. Organ stwierdził bowiem arbitralnie i bez wyraźnej podstawy prawnej, że wskazane przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, przepisy nie mogą być interpretowane w postępowaniu interpretacyjnym;

- art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej mające istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez wskazanie, iż określony przez skarżącego zakres analizy prawno podatkowej wykracza poza uprawnienia przysługujące organowi i w efekcie odmowę wydania interpretacji indywidualnej;

- art. 5 ust.1 nowelizacji Ordynacji podatkowej z dnia 13 maja 2016 r. (Dz.U.2016r., poz. 846) oraz przepisu art. 14na Ordynacji podatkowej poprzez nie wydanie interpretacji indywidualnej potwierdzającej zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 14m § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej;

- art. 2 Konstytucji RP z uwagi na zastosowanie przepisów ustawy z dnia 13 maja 2016 r. (Dz.U.2016 r., poz. 846), która nie przewiduje vacatio legis.

Według skarżącej, gdyby powyższe naruszenia prawa nie wystąpiły, Dyrektor wydałby interpretację indywidualną potwierdzającą stanowisko wnioskodawcy, iż będzie zwolniony z obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 14m § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, jeśli w planowanym okresie przyszłym, po 15 lipca 2016 r., dokona czynności której skutki podatkowe rozpozna zgodnie z otrzymaną wcześniej interpretacją indywidualną, tj. jeśli zastosuje się do tej interpretacji.

Zdaniem spółki przepisy o zwolnieniu z obowiązku zapłaty podatku, a także o nienaliczaniu odsetek za zwłokę są typowym prawem materialnym. To dzięki tym materialnym przepisom interpretacja indywidualna nie jest jedynie informacją, lecz stanowi realną materialnoprawną ochronę dla podatnika, zwalniając go z obowiązku zapłaty podatku. Właśnie przepisy przejściowe, zawarte w art. 5 nowelizacji Ordynacji podatkowej z dnia 13 maja 2016 r. mają za cel taką ochronę zapewnić, a spółka chciała mieć pewność, że właściwie rozumie przepisy mające zastosowanie w sprawie, a kształtujące wysokość jej zobowiązania podatkowego z tytułu planowanej transakcji. Strona nie ma wiedzy, czy ta materialna ochrona jej przysługuje, czy nie, jeśli przeprowadzi transakcję po 15 lipca 2016 r. Gdyby po tej dacie taka ochrona stronie nie przysługiwała, wówczas materialne skutki podatkowe przeprowadzonej transakcji mogłyby być inne niż wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż podatnik mógłby zostać pozbawiony korzyści podatkowej z niej wynikającej na podstawie przepisów art. 119a § 1 i nast. Ordynacji podatkowej. Gdyby przepisy klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania nie były w stanie zmienić skutków podatkowych planowanej transakcji, tj. gdyby były one neutralne dla jego materialnych praw i obowiązków podatkowych, wówczas w ogóle nie występowałby z wnioskiem o interpretację. Skoro jednak tak nie jest, a transakcja byłaby przeprowadzona po 15 lipca 2016 r, to mimo otrzymanej wcześniej korzystnej interpretacji indywidualnej dotyczącej oceny skutków podatkowych planowanej transakcji wnioskodawca chciał uzyskać stanowisko organu co do zakresu zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku na podstawie art. 14m § l i 2 Ordynacji podatkowej w okresie po 15 lipca 2016 r.

Nadto podkreślono, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 nowelizacji Ordynacji podatkowej z dnia 13 maja 2016 r. przepis art. 14na Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do interpretacji indywidualnych wydanych od dnia wejścia w życie ustawy nowelizującej. Tym samym, skoro interpretacja dotycząca skutków podatkowych przyszłej transakcji została otrzymana przez wnioskodawcę przed wejściem w życie w/w. ustawy nowelizującej, wnioskodawca nie może zostać pozbawiony ochrony prawnej wynikającej z tej otrzymanej już interpretacji na mocy art. 14na Ordynacji podatkowej.

Strona wskazał na szereg interpretacji indywidualnych, w których Minister Finansów odnosił się do skutków wynikłych z wydanych względem wnioskodawców interpretacji indywidualnych.

W oparciu o te zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 – dalej: p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. – następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, stwierdzeniem ich nieważności bądź wydania z naruszeniem prawa, przewidziane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Podstawą do uchylenia zaskarżonego aktu jest między innymi – zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. – naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej, wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, zaś – jak wynika z art. 14b § 3 - składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jak podkreśla się w orzecznictwie (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 listopada 2011r., sygn. akt III SA/Wa 1047/11, dostępny w bazie orzeczeń pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl), organ podatkowy winien oceniać obowiązki wnioskodawcy w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego właśnie przez pryzmat art. 14b § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej. Tymczasem stanowisko Ministra Finansów, zaprezentowane w niniejszej sprawie, zmierza do uchylenia się od wydania indywidualnej interpretacji poprzez nieuzasadnione stwierdzenie, iż spółka dążyła do interpretacji przepisów prawa proceduralnego nie odnoszących się wprost do jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego w sytuacji, kiedy przedstawiono jednak we wniosku konkretne i szczegółowe zdarzenie przyszłe dotyczące oceny skutków podatkowych okresu pomiędzy objęciem udziałów w wyniku aportu, a sprzedażą tychże udziałów i korzyści finansowej wnioskodawcy w postaci odsunięcia w czasie powstania zobowiązania podatkowego tj. podatku dochodowego od rynkowej wartości udziałów obejmowanych w zamian za aport w powiązaniu ze znowelizowanymi przepisami Ordynacji podatkowej. (na mocy ustawy z dnia 13 maja 2016 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw Dz. U. z 2016 r. poz. 846). Strona skarżąca wprost zapytywała, czy w przypadku dokonania aportu w trakcie aktualnego roku podatkowego będzie korzystała z ochrony (w tym zwolnienia z zapłaty podatku oraz odsetek od zaległości podatkowych) określonej w art. 14m § 1 i § 2 pkt 1 w związku z art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej, wynikającej z otrzymanej już interpretacji indywidualnej. Organ pominął zatem, iż pytanie strony skarżącej dotyczyło zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku, a także nienaliczania odsetek za zwłokę, a związane było ze prawnymi skutkami materialnymi. Wobec tego żądana interpretacja indywidualna nie będzie jedynie informacją, lecz stanowi realną materialnoprawną ochronę dla podatnika, ewentualnie zwalniając go z obowiązku zapłaty podatku. Wobec tego spółka miała uzasadnione podstawy do sformułowania żądania uzyskania interpretacji, aby mieć pewność, że właściwie rozumie przepisy mające zastosowanie w sprawie, a kształtujące wysokość jej zobowiązania podatkowego z tytułu planowanej transakcji, wskazanej w zadanym pytaniu tj. transakcji po 15 lipca 2016 r. Gdyby po tej dacie taka ochrona stronie nie przysługiwała, wówczas materialne skutki podatkowe przeprowadzonej transakcji mogłyby być inne niż wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż podatnik mógłby zostać pozbawiony korzyści podatkowej z niej wynikającej na podstawie przepisów art. 119a § 1 i nast. Ordynacji podatkowej. Wobec tego klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania w konkretnym przypadku, a zatem opisanym w pytaniu strony skarżącej może spowodować określone skutki materialnoprawne.

Podatnik ubiegający się o wydanie w jego sprawie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zobowiązany jest wyłącznie do spełnienia wymogów określonych w przepisach art. 14a-14p Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że taki wniosek musi przede wszystkim dotyczyć zainteresowanego w jego indywidualnej sprawie. Ponadto sprawa (stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe) powinna dotyczyć interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zaistniałe zdarzenie przyszłe lub stan faktyczny powinny być wyczerpująco przedstawione wraz z własnym stanowiskiem wnioskodawcy. Z powodów wyżej wskazanych interes spółki w otrzymaniu interpretacji indywidualnej występuje. Udzielenie odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie jest decydujące do podjęcia decyzji o dokonaniu planowanej transakcji, gdyż brak ochrony z art. 14m § 1 i 2 oraz 14k § 2 Ordynacji podatkowej, w okresie po 15 lipca 2016 r. oznaczałby, że przeprowadzając planowaną transakcję spółka naraża się na niezgodne z prawem uszczuplenie należności publicznoprawnej i wiążące się z tym konsekwencje w postaci zapłaty nie tylko zaległego podatku, ale także odsetek oraz poniesienia sankcji karnych skarbowych. Nie budzi przy tym wątpliwości, iż strona w tym celu składała wniosek, aby poznać ciążące na niej przyszłe obowiązki podatkowe, jeśli zrealizuje swoje konkretne planowane działania. Spółka chciała mieć potwierdzenie prawidłowego rozumienia zakresu zwolnienia w okresie po 15 lipca 2016 r. Istotne jest przy tym, iż spółka otrzymała interpretację indywidualną i zamierza się do niej zastosować w roku podatkowym, wskazanym wówczas we wniosku o wydanie interpretacji. Zaś m.in. z uwagi na nowelizację Ordynacji podatkowej z 13 maja 2016 r., wprowadzającą przepisy o przeciwdziałaniu unikaniu opodatkowania, powzięła wątpliwość czy stosując się do otrzymanej interpretacji, w okresie po 15 lipca 2016 r., będzie nadal zwolniona z obowiązku zapłaty podatku z uwagi na art. 14m § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Wbrew argumentom organu w niniejszej sprawie w przypadku wydawania w trybie art. 14b i nast. Ordynacji podatkowej interpretacji przepisów prawa podatkowego, organ nie stosuje przepisów prawa, a jedynie winien ocenić sposób jego rozumienia przez wnioskodawcę, tzn. prawidłowość wykładni przepisów prawa na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Na podstawie interpretacji wnioskodawca otrzymuje zatem wyłącznie informację o poglądzie organu w danej sprawie, która umożliwia mu następnie suwerenne podjęcie określonych czynności na gruncie prawa podatkowego. Interpretacja indywidualna może dotyczyć wszystkich przepisów prawa podatkowego. Organ wydając interpretację indywidualną nie wypowiada się co do wyników prowadzonych ewentualnie w przyszłości postępowań kontrolnych lub podatkowych, lecz jedynie stwierdza, czy stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest prawidłowe lub nieprawidłowe i podaje podstawę prawną.

Końcowo należy odnotować, że wbrew sugestiom zawartym w odpowiedzi na skargę wniosek strony nie odnosi się bezpośrednio do kwestii zastrzeżonych w § 5b Ordynacji podatkowej zakazującego wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tylko tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a lub stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 i 846). Strona zawarła we wniosku pytanie o skutki zastosowania się do wydanej wcześniej interpretacji wobec zmiany przepisów w zakresie 119a Ordynacji podatkowej, a nie o bezwzględną ocenę jej planowanej transakcji w zakresie wszystkich ewentualnych podstaw do zastosowania art. 119a Ordynacji podatkowej. Nadto skarżony organ nie powołał się na ten przepis w zaskarżonych postanowieniach, nie uznając go również wówczas za właściwy do odmowy wydania interpretacji indywidualnej.

Istotnie nie można zatem zgodzić się z oceną, jakoby wniosek złożony w niniejszej sprawie miał charakter czysto poglądowy i nie został złożony w celu uzyskania informacji dotyczącej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie wnioskodawcy. Skarżąca zadała pytanie o mogące wystąpić zdarzenia przyszłe w rozumieniu art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej. Nadto interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego może pełnić funkcję swoistej porady prawnej, zatem spełnia funkcję nie tylko gwarancyjną, ale również informacyjną. Prawem podatnika jest zwrócić się do organu o interpretację z myślą o uzyskaniu stanowiska, co do pewnego, dopiero projektowanego zdarzenia. Z kolei intencja podmiotu zainteresowanego w optymalizacji podatkowej danego przedsięwzięcia jest immanentną cechą instytucji interpretacji, co podkreślane jest w orzecznictwie. Istotne jest, czy zainteresowany prawidłowo ocenia stan prawnopodatkowy w odniesieniu do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło w stosunku do wnioskodawcy, ale które może nastąpić. Wnioskodawca może być zainteresowany skutkami podatkowymi swojego potencjalnego zachowania, które dopiero projektuje, ale którego podjęcie uzależnia od wyniku interpretacji indywidualnej (por. komentarz do art. 14b Ordynacji podatkowej [w:] C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa - komentarz, Lex Omega 2007). Cechą oczekiwanej interpretacji była także pewna porada podatkowa, ale zasadniczym i uprawnionym celem skarżącej było uzyskanie poglądu Ministra Finansów w przedstawionym zakresie.

Z powyzszego wynika, że w zakresie wskazanym powyżej przez sąd zarzuty podniesione w skardze, były zasadne. Zaskarżone postanowienie, podlegało zatem uchyleniu, jako naruszające art. 165a § 1 oraz art. 14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W przedmiotowej sprawie, organ odmówił wszczęcia postępowania. Działanie takie bez wątpienia stanowi naruszenie przepisów postępowania, w szczególności zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy o p.p.s.a. orzekł jak w p. I wyroku, o kosztach postępowania rozstrzygając na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 tejże ustawy.