II FSK 939/24 - Wyrok

Data orzeczenia	2024-11-05	
Data wpływu	2024-07-10	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Alicja Polańska
Antoni Hanusz /przewodniczący sprawozdawca/
Maciej Jaśniewicz	
Symbol z opisem	6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560	
Hasła tematyczne	Podatek dochodowy od osób fizycznych	
Sygn. powiązane	I SA/Po 20/24	
Skarżony organ	Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę kasacyjną	
Powołane przepisy	Dz.U. 2022 nr 0 poz 2647; art. 19 ust. 1 i 3; Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t.j.	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz (spr.), Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia del. WSA Alicja Polańska, Protokolant Oktawian Nogaj, po rozpoznaniu w dniu 5 listopada 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej sprawy ze skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 maja 2024 r., sygn. akt I SA/Po 20/24 w sprawie ze skargi J. K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 listopada 2023 r., nr 0112-KDWL.4011.53.2023.2.TW w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz J. K. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.	
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 9 maja 2024 r., I SA/Po 20/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną przez J. K. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 listopada 2023 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

2. W skardze kasacyjnej pełnomocnik organu wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA w Poznaniu, na podstawie 185 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") oraz zasądzenie na rzecz skarżącej od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi Sądu pierwszej instancji, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., zarzucił naruszenie:

1) prawa materialnego, tj. art. 19 ust. 1 i 3, w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 226, ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.") oraz w zw. z art. 903 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1610, ze zm., dalej: "k.c.") poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w przypadku zawarcia umowy renty odpłatnej w zamian za przeniesienie prawa użytkowania wieczystego i prawa własności nieruchomości nie jest możliwe ustalenie wysokości przychodu z odpłatnego zbycia (podstawy opodatkowania), a tym samym nie powstanie obowiązek zapłaty podatku, ponieważ pojęcia ceny, o której mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. nie można odnieść do świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku, o których mowa w art. 903 k.c. Podczas gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, że w opisanych okolicznościach przeniesienie prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności wskazanych we wniosku działek, w zamian za dożywotnią miesięczną rentę, będzie rodziło powstanie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, a przychód ten należy określić jako wartość rynkową zbywanej nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego, tj. zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 i 3 u.p.d.o.f.,

2) przepisów postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

- art. 146 § 1 p.p.s.a., w zw. z art. 14b § 1, art. 14c § 1 i 2 oraz art. 120 i 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, ze zm., dalej: "o.p.") poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej na skutek błędnego przyjęcia, że wydając interpretację organ naruszył przepisy postępowania, a mianowicie art. 14c § 2, w zw. z art. 121 o.p. wskutek braku odniesienia się do przywołanych przez skarżącego we wniosku orzeczeń sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych, co sprawiło, że organ nie uzasadnił wystarczająco swojego stanowiska,

- art. 146 § 1 p.p.s.a., w zw. z art. 217 oraz art. 2 Konstytucji RP poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej na skutek przyjęcia, że za niedopuszczalne należało uznać dokonywanie rozszerzającej wykładni art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. rozciągającej wyrażoną w nim normę na przychód osiągnięty ze stosunku umownego, w którym nie określono ceny w rozumieniu przypisywanemu temu pojęciu na gruncie kodeksu cywilnego.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącego wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wg norm przepisanych.

3. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, dlatego została oddalona. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można zaakceptować twierdzenia organu podatkowego, że przychód należy określić w oparciu o wartość rynkową nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego, które zostały zbyte. Przychód ten powstanie w momencie odpłatnego zbycia. Późniejsza wypłata comiesięcznych rent będzie neutralna podatkowo. Takie założenie nie ma bowiem potwierdzenia w normach prawa podatkowego.

Pojęcie ceny, o której mowa w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. nie można odnieść do świadczeń okresowych w pieniądzu lub w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku, o których mowa w art. 903 k.c. Regulacja wyrażona w art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. znajduje zastosowanie jedynie w sytuacji zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 na podstawie umów zawierających cenę. W konsekwencji w przypadku umowy renty tak samo jak w przypadku umowy o dożywocie nie jest możliwe określenie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. na zasadach, o których mowa w art. 19 ust. 1 i 3 tej ustawy. Zastosowanie dyspozycji wyrażonej w art. 19 ust. 1 zd. 2 ustawy pozwalającej na rozpoznanie przychodu w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej zbywanych rzeczy lub praw jest możliwe jedynie w sytuacji gdy cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw. W konsekwencji brak ceny w ramach danego podatkowego stosunku zobowiązaniowego wyklucza możliwość zastosowania art. 19 ust. 1 zd. 2 u.p.d.o.f. Z kolei regulacja wyrażona w art. 19 ust. 2 analizowanej ustawy odnosi się wyłącznie do umów zamiany.

Przeniesienie praw w ramach umowy renty odpłatnej nie skutkuje powstaniem obowiązku zapłaty przez skarżących podatku dochodowego. Przeniesienie na syna prawa użytkowania wieczystego oraz prawa własności wskazanych we wniosku rzeczy nieruchomych, w zamian za dożywotnią miesięczną rentę, płatną z góry do 10-ego dnia każdego miesiąca, nie będzie rodziło powstania u I. K. przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Z uwagi na powyższe podzielić należało stanowisko wskazujące na naruszenie art. 19 ust. 1 i ust. 3 u.p.d.o.f.

Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na postawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 tej ustawy.