III FSK 74/25 - Wyrok

Data orzeczenia	2026-02-25	
Data wpływu	2025-01-20	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Krzysztof Winiarski /przewodniczący sprawozdawca/
Paweł Borszowski
Wojciech Stachurski	
Symbol z opisem	6118 Egzekucja świadczeń pieniężnych, zabezpieczenie zobowiązań podatkowych	
Hasła tematyczne	Egzekucyjne postępowanie	
Sygn. powiązane	I SA/Go 165/24	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Administracji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę kasacyjną	
Powołane przepisy	Dz.U. 2020 nr 0 poz 1427; art. 59 § 1 pkt 2 w związku z art. 59 § 3 i § 4; Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - t.j.	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Wojciech Stachurski, Protokolant starszy asystent sędziego Jakub Witan, po rozpoznaniu w dniu 25 lutego 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 5 września 2024 r., sygn. akt I SA/Go 165/24 w sprawie ze skargi A.M., S.M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 28 marca 2024 r., nr 0801-IEE-1.7192.22.2024.2 UNP: 0801-24-023545 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S.M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.	
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 5 września 2024 r., sygn. akt I SA/Go 165/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę A.M. oraz S.M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z 28 marca 2024 r. w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (https://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.

Organ pierwszej instancji postanowieniem z 1 lutego 2023 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego z majątku Skarżących na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z 29 grudnia 2009 r. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia, organ egzekucyjny wskazał, że zobowiązanie objęte ww. tytułem wykonawczym uległo przedawnieniu 6 czerwca 2017 r. Jednak zgodnie z dokonaną przez organ pierwszej instancji oceną, zabezpieczenie należności objętych ww. tytułem wykonawczym hipotekami wpisanymi na rzecz organu egzekucyjnego w księgach wieczystych: nr [...], nr [...] i nr [...], pozwala na prowadzenie dalszego postępowania egzekucyjnego z przedmiotu hipoteki.

W wyniku wniesionego zażalenia, ww. rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego zostało utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z 15 maja 2023 r. Na powyższe postanowienie, Skarżący wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, który wyrokiem z 7 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Go 282/23, uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji z 1 lutego 2023 r. w całości.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Z., postanowieniem nr [...] z 19 lutego 2024 r., na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 w związku z art. 59 § 3 i § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r., poz. 1427 ze zm., dalej jako: u.p.e.a.), w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r., w związku z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw, umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone z majątku Skarżących, na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z 29 grudnia 2009 r. z uwagi na przedawnienie zobowiązania z dniem 9 czerwca 2017 r.

Po rozpoznaniu zażalenia wniesionego przez Skarżących, postanowieniem z 28 marca 2024 r., 0801-IEE-1.7192.22.2024.2 organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że postępowanie egzekucyjne prowadzone z majątku Strony na podstawie tytułu wykonawczego [...] z 29 grudnia 2009 r. obejmowało zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. Natomiast podstawę wystawienia wskazanego tytułu stanowiła decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. nr [...] z 21 września 2009 r. Termin płatności ww. zobowiązania przypadał w 2008 r., a zatem od końca tego roku rozpoczął się bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r.

DIAS w Zielonej Górze powołując się na akta sprawy wskazał, że na skutek wniesienia przez Skarżących skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze nr 1-1/4117-0050/09 z 14 grudnia 2009 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. z 21 września 2009 r. nr [...] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia od 21 stycznia 2010 r. (data wniesienia skargi do WSA) do 15 czerwca 2012 r. (data wpływu do organu prawomocnego wyroku), stosownie do art. 70 § 6 pkt 2 w związku z art. 70 § 7 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako: O.p.).

Organ odwoławczy podkreślił, że ostatnim środkiem egzekucyjnym skutkującym przerwaniem biegu terminu przedawnienia, zastosowanym przez organ egzekucyjny, było zajęcie świadczenia z zaopatrzenia emerytalnego oraz ubezpieczenia społecznego zobowiązanego S.M. w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych, dokonane zawiadomieniem nr [...] z 8 stycznia 2010 r. oraz zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w P. S.A., dokonane zawiadomieniem nr [...] z 8 stycznia 2010 r. Powyższe zawiadomienia o zajęciu zostały odebrane przez dłużników zajętej wierzytelności 13 stycznia 2010 r. Doręczenie powyższych zawiadomień nastąpiło wraz z odpisem tytułu wykonawczego 28 stycznia 2010 r. Bieg terminu przedawnienia, po jego przerwaniu, rozpoczął się zatem na nowo od 14 stycznia 2010 r. i upływał 14 stycznia 2015 r. Jednak wobec wydłużenia terminu przedawnienia o liczbę dni zawieszenia postępowania egzekucyjnego w związku z art. 70 § 6 pkt 2 i art. 70 § 7 pkt 2 O.p., tj. o 876 dni, termin ten upłynął 9 czerwca 2017 roku. Jest to zdaniem organu okoliczność bezsporna, co potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wydanym w tej sprawie prawomocnym wyroku z 7 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Go 282/23. Wobec związania prawomocnym wyrokiem organ drugiej instancji stwierdził, że na obecnym etapie sprawy niedopuszczalne jest ponowne rozważanie kwestii daty upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego tytułem wykonawczym nr [...] z 29 grudnia 2009 r.

W związku z upływem z dniem 9 czerwca 2017 r. terminu przedawnienia egzekwowanego zobowiązania podatkowego, pomimo ustanowienia hipoteki przymusowej, w ocenie organu należało umorzyć postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w brzmieniu sprzed 30 lipca 2020 r.

DIAS wskazał również, że kwestie dotyczące zwrotu wszelkich wyegzekwowanych kwot wraz z ustawowymi odsetkami, a także doręczenia zawiadomienia i postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych, pozostawały poza przedmiotem postępowania zakończonego zaskarżonym postanowieniem. Natomiast zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych przepisem art. 27 u.p.e.a., w stanie prawnym obowiązującym przed 30 lipca 2020 r., mógł być podnoszony jedynie w odrębnym trybie zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zaskarżonym wyrokiem uznał wniesioną na powyższe postanowienie skargę za niezasadną. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że jakkolwiek zobowiązanie wygasło z mocy prawa, to na obecnym etapie sprawy nie jest dopuszczalne ponowne weryfikowanie daty upływu terminu przedawnienia. Wskazano, że w prawomocnym wyroku z 7 grudnia 2023 r., I SA/Go 282/23, tut. Sąd przyjął jako bezsporne, iż termin przedawnienia należności objętych tytułem wykonawczym upłynął 9 czerwca 2017 r., a ustalenia tego strona nie zakwestionowała. Z tego względu, przy zastosowaniu mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia, organ prawidłowo uwzględnił ocenę prawną wynikającą z tego wyroku i nie mógł na nowo rozstrzygać tej kwestii, nawet jeśli Skarżący polemizowali z przyjęciem daty 9 czerwca 2017 r. i wskazywali inną datę przedawnienia.

W tym samym nurcie Sąd odniósł się do podnoszonych w skardze twierdzeń o doniosłości postanowienia o zawieszeniu egzekucji, rzekomo wydanego na żądanie wierzyciela w trybie art. 56 § 3 w zw. z art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Podkreślono, że kwestia podstawy zawieszenia i ocena tego postanowienia były już przedmiotem rozważań w prawomocnych rozstrzygnięciach, a w szczególności w sprawie I SA/Go 215/22 przyjęto, iż podstawą faktyczną zawieszenia było wstrzymanie wykonania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, co skutkowało zawieszeniem z mocy prawa na podstawie art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a.; wadliwe przytoczenie jako podstawy prawnej art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a. nie mogło tej kwalifikacji zmienić. Ponieważ stanowisko to nie zostało skutecznie podważone, należało uznać je za wiążące także w tej sprawie.

Sąd pierwszej instancji przypomniał również konsekwencje uchybień w zakresie doręczeń po ustanowieniu pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym. Odwołując się do wcześniejszej oceny z I SA/Go 215/22, wskazał, że doręczenia zawiadomień o zastosowaniu środka egzekucyjnego dokonane z pominięciem pełnomocnika, z naruszeniem art. 40 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 256 ze zm.; dalej: k.p.a.) w zw. z art. 18 u.p.e.a., nie wywierają materialnoprawnego skutku przerwania biegu terminu przedawnienia w rozumieniu art. 70 § 4 O.p.; jednocześnie zaznaczono, że bezskuteczność ta dotyczy czynności po 16 kwietnia 2012 r., natomiast nie obejmuje czynności organu podejmowanych przed tą datą.

Odnosząc się do zarzutów dotyczących formalnej wadliwości tytułu wykonawczego, Sąd uznał, że tego rodzaju zastrzeżenia nie mogą być skutecznie podnoszone w ramach kontroli postanowienia o umorzeniu egzekucji. Wskazano, że zarzuty dotyczące niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów z art. 27 u.p.e.a. (w stanie prawnym sprzed 30 lipca 2020 r.) mogą być formułowane wyłącznie w odrębnym, sformalizowanym trybie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., z zachowaniem siedmiodniowego terminu, a uzupełnianie podstaw zarzutów po upływie tego terminu jest niedopuszczalne; w tej sprawie organy trafnie uznały rozpoznanie tego wątku na obecnym etapie za niedopuszczalne.

W konsekwencji Sąd pierwszej instancji przyjął, że organ prawidłowo zastosował przesłankę z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. i respektując wynikające z prawomocnych rozstrzygnięć związanie co do kluczowych kwestii, zasadnie umorzył postępowanie egzekucyjne, a Sąd nie dostrzegł także innych naruszeń prawa materialnego lub procesowego mogących skutkować eliminacją zaskarżonego postanowienia z obrotu.

Skargę kasacyjną od zapadłego orzeczenia wywiódł S.M., zarzucając zaskarżonemu wyrokowi:

1. na podstawie art. 176 § 1 pkt 2 w z zw. z art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej: p.p.s.a.) rażącą obrazę przepisów o postępowaniu w stopniu mającymi istotny wpływ na wynik sprawy wskutek naruszenia przepisów art. 1 § 1 i 2 p.p.s.a., art. 3 § 1 i 2 pkt 1, art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 135, art. 141 § 4, art. 151, art. 170, art. 171 p.p.s.a. w zw. z art. 6, art. 7, art. 7a § 1, art. 8, art. 9, art. 10, art. 32, art. 33 § 2, art. 40 § 2, art. 77 § 1, art. 80, art. 81a § 1, art. 126 w zw. z art. 110 § 1 k.p.a., art. 126 w zw. z art. 156 § 2 k.p.a., art. 138 § 2 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 7 § 3, art. 18, art. 26 § 5 ust. 2, art. 27 § 1 pkt 3, art. 27 § 1 pkt 11, 56 § 1 pkt 1 i 4, art. 59 § 1 pkt 2, 3, 7, 8 u.p.e.a., w zw. z art. 70 § 4 i 8, art. 59 § 1 pkt 9 O.p. poprzez oddalenie skargi na postanowienie organu nadzoru egzekucyjnego oraz postanowienie organu egzekucyjnego w sytuacji, w której okoliczności faktyczne sprawy jak i przepisy obowiązującego prawa uniemożliwiały oddalenie skargi albowiem:

a) postępowanie I SA/Go 215/22 dotyczyło wadliwego działania organów egzekucyjnych polegającego na nierespektowaniu udzielonego przez Skarżących pełnomocnictwa skutecznie złożonego do akt sprawy egzekucyjnej w dniu 16 kwietnia 2012 r., zaś postępowanie I SA/Go 283/23 dotyczyło wadliwego działania organów egzekucyjnych polegającego na przyjęciu, że choć faktycznie doszło do nierespektowania pełnomocnictwa zobowiązanych w postępowaniu egzekucyjnym, to dalsze prowadzenie tego postępowania możliwe rzekomo było w oparciu o niekonstytucyjny przepis art. 70 § 8 O.p., co powoduje że w stanie faktycznym sprawy w zakresie oceny mocy wiążącej postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. Nr [...] z 18 czerwca 2010 r. w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego i jego skutków prawnych nie może być mowy o powadze rzeczy osądzonej, albowiem żaden z wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim w istocie nie dotyczył ww. postanowienia (postanowienie to nie było przedmiotem rozstrzygnięcia żadnego z ww. wyroków, bo skargi nie dotyczyły tego postanowienia), tym bardziej że postanowienie to na wcześniejszych etapach postępowania egzekucyjnego faktycznie było respektowane przez organy Państwa (w tymi przez stronę przeciwną Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze oraz Ministra Finansów), nie zostało wyeliminowane z obrotu prawnego, a po upływie 10 lat od daty jego wydania kwestionowanie tegoż postanowienia stało się prawnie niedopuszczalne w jakimkolwiek trybie, co powoduje, że postanowienie to musi być respektowane na dalszych i obecnych etapach postępowania, wywołuje skutki zastrzeżone przez przepisy obowiązującego prawa przy ustalaniu stanu faktycznego i prawnego przedmiotowej sprawy,

b) data przedawnienia egzekwowanego obowiązku (9 czerwca 2017 r.) nie była bo nie mogła być przedmiotem rozstrzygnięcia żadnego z ww. wyroków, które w istocie dotyczyły kwestii legalności czynności egzekucyjnych podejmowanych przez organy egzekucyjne z pominięciem pełnomocnika zobowiązanych wskutek nierespektowania pełnomocnictwa złożonego 16 kwietnia 2012 r. do akt sprawy (I SA/Go 215/22) oraz legalności "prowadzenia" egzekucji z nieruchomości w oparciu o niekonstytucyjny przepis art. 70 § 8 O.p. (I SA/Go 283/23), a ustalenie której mogło nastąpić wyłącznie w postanowieniu w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego właśnie z uwagi na wygaśnięcie egzekwowanego obowiązku z mocy samego prawa wskutek przedawnienia, w którym to postępowaniu kwestia daty przedawnienia ma kluczowe znaczenie determinując końcowy wynik sprawy, na ustalenie której to daty niewątpliwie wpływ na ostateczne i prawomocne postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. Nr [...] z 18 czerwca 2010 r. w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego, które to obecnie zostało kompletnie pominięte zarówno przez organy egzekucyjne (które wcześniej uznawały to postanowienie, wyciągały skutki w oparciu o to postanowienie), jak i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim,

c) obecne nierespektowanie postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. Nr [...] z 18 czerwca 2010 r. w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego dowodzi oczywistego przerzucania na skarżących ujemnych konsekwencji wadliwego działania Organów egzekucyjnych, które swoimi działaniami opartymi na przepisach prawa mają obowiązek budowania zaufania obywateli do organów Państwa, które - zgodnie z przepisami prawa - są związane własnymi rozstrzygnięciami i które obecnie nie dostrzegają faktu wydania postanowienia z 18 czerwca 2010 r. Nr [...] o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego wydanego na żądanie wierzyciela z 17 czerwca 2010 r. na podstawie art. 56 § 3 w zw. z art. 56 § 1 pkt 4 u.p.e.a., jak również skutków prawnych jakie postanowienie to wywołało w przedmiotowej sprawie,

d) zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim w stanie faktycznym sprawy podatnik (nie zobowiązany) - zgodnie z wymogiem art. 70 § 4 O.p. - rzekomo został zawiadomiony o zastosowaniu środka egzekucyjnego, w sytuacji, gdy organ podatkowy nie zrealizował tego obowiązku przy żadnym środku egzekucyjnym stosowanym w ramach postępowania egzekucyjnego do 15 kwietnia 2012 r. włącznie (podobnie jak po tym dniu), który to Sąd pierwszej instancji myli to zawiadomienie, o którym mowa w ustawie Ordynacja podatkowa z zawiadomieniem, o którym mowa w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie orzekając co do istoty tego zarzutu, a tym samym pozostając w błędnym i sprzecznym z przepisami prawa przekonaniu, że w stanie faktycznym sprawy ziściła się przesłanka przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. z 21 września 2009 r. Nr [...] w podatku dochodowym od osób hucznych za 2007 r.,

e) tytuł wykonawczy Nr [...] z 29 grudnia 2009 r. nie zawiera wszystkich niezbędnych elementów do skutecznego i legalnego prowadzenia postępowania egzekucyjnego, bo dotyczy zupełnie innej kwoty aniżeli kwota określona decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. z 21 września 2009 r. Nr [...],

2) na podstawie art. 176 § 1 pkt 2 w z zw. z art. 174 pkt 2 u.p.e.a. obrazę przepisów o postępowaniu w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy wskutek naruszenia art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267; dalej: p.u.s.a.), art. 3 § 1 i 2 pkt 1, art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 135, art. 141 § 4, art. 151, art. 170, art. 171 p.u.s.a. w zw. z art. 6, art. 7, art. 7a § 1, art. 8, art. 9, art. 10, art. 32, art. 33 § 2, art. 40 § 2, art. 77 § 1, art. 80, art. 81a § 1, art. 126 w zw. z art. 110 § 1 k.p.a., art. 126 w zw. z art. 156 § 2 k.p.a., art. 138 § 2 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 7 § 3, art. 18, art. 26 § 5 ust. 2, art. 27 § 1 pkt 3, art. 27 § 1 pkt 11, 56 § 1 pkt 1 i 4, art. 59 § 1 pkt 2, 3, 7, 8 u.p.e.a., w zw. z art. 70 § 4 i 8, art. 59 § 1 pkt 9 O.p. poprzez dokonanie niewłaściwej oceny zgodności z prawem zaskarżonych rozstrzygnięć, w tym dokonanie błędnej oceny stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło do oddalenia skargi pomimo braku ku temu podstaw tak faktycznych, jak i prawnych m.in. w następstwie ustalenia, iż organy egzekucyjne wydały zaskarżane postanowienia z uwzględnieniem całokształtu okoliczności faktycznych związanych ze sprawą jak również zgodnie z przepisami obowiązującego prawa, podczas gdy w stanie faktycznym sprawy postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Skarżących umorzyło się obligatoryjnie z mocy samego prawa z upływem 17 czerwca 2011 r. na podstawie art. 59 § 1 pkt 8 u.p.e.a., po czym egzekwowane zobowiązanie podatkowe przedawniło się na zasadach ogólnych (wskutek niewszczęcia nowego postępowania egzekucyjnego), nie zaś dopiero 9 czerwca 2017 r. co ma być rzekomo okolicznością bezsporną pomimo braku ku temu przesłanek i czemu przeczy w sposób oczywisty materiał dowodowy sprawy jak też przepisy obowiązującego prawa,

3) na podstawie art. 176 § 1 pkt 2 w z zw. z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. obrazę przepisów o postępowaniu w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy wskutek naruszenia art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a., art. 3 § 1 i 2 pkt 1, art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 135, art. 141 § 4, art. 151, art. 170, art. 171 p.p.s.a. w zw. z art. 6, art. 7, art. 7a § 1, art. 8, art. 9, art. 10, art. 32, art. 33 § 2, art. 40 § 2, art. 77 § 1, art. 80, art. 81a § 1, art. 126 w zw. z art. 110 § 1 k.p.a., art. 126 w zw. z art. 156 § 2 k.p.a., art. 138 § 2 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 7 § 3, art. 18, art. 26 § 5 ust. 2, art. 27 § 1 pkt 3, art. 27 § 1 pkt 11, 56 § 1 pkt 1 i 4, art. 59 § 1 pkt 2, 3, 7, 8 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 4 i 8, art. 59 § 1 pkt 9 O.p. poprzez dokonanie niewłaściwej oceny zgodności z prawem zaskarżonych rozstrzygnięć, w tym dokonanie błędnej oceny stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło do oddalenia skargi pomimo braku ku temu podstaw tak faktycznych, jak i prawnych m.in. w następstwie ustalenia, iż Skarżący na wcześniejszych etapach postępowania egzekucyjnego nie byli reprezentowani przez pełnomocnika, podczas gdy po wszczęciu egzekucji do sprawy egzekucyjnej zgłosił się adw. J.D., który wnioskiem z 28 stycznia 2010 r. wystąpił o wstrzymanie egzekucji prowadzonych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Z. na podstawie tytułów wykonawczych Nr [...] i Nr [...] z 29 grudnia 2009 r., którego to faktu w najmniejszym nawet zakresie nie uwzględniały wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie zapadłe w obu sprawach (I SA/Go 215/22, I SA/Go 283/23), jak postanowienia wydawane w tych sprawach przez organy egzekucyjne.

W świetle tak sformułowanych zarzutów kasacyjnych Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie a także o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Organ odwoławczy zrzekł się jednocześnie prawa do przeprowadzenia rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Przedmiotem sporu jest zasadność utrzymania w obrocie prawnym postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z 19 lutego 2024 r., którym organ ten umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone z majątku Skarżących, na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z 29 grudnia 2009 r., z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r.

Nie jest sporne między stronami, że zobowiązanie wygasło z mocy prawa. Kontrowersje dotyczą natomiast daty wygaśnięcia zobowiązania. Zdaniem Sądu pierwszej instancji oraz organów wygasło ono w związku z przedawnieniem ww. zobowiązania podatkowego z dniem 9 czerwca 2017 r. Przeciwne stanowisko prezentuje strona skarżąca, uznając że przedawnienie nastąpiło 22 sierpnia 2014 r. Wyjaśnienie tej kwestii rzutuje wprost na kierunek rozstrzygnięcia podstawowego problemu spornego, zasygnalizowanego w poprzednim akapicie, a zarazem wyznacza granice sprawy sądowoadministracyjnej, w rozumieniu art. 134 § 1 p.p.s.a., zainicjowanej skargą strony na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z 28 marca 2024 r.

Rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, która odnosi się do istoty prowadzonego postępowania administracyjnego, wyznaczającej nieprzekraczalne ramy orzekania w postępowaniu prowadzonym w tej sprawie przez sądy administracyjne obu instancji. Podkreślenia wymaga, że prowadzone w niniejszej sprawie postępowanie administracyjne, a następnie sądowa kontrola wydanych w ramach tego postępowania orzeczeń, dotyczyła wyłącznie – jak już zaznaczono – kwestii utrzymania w obrocie prawnym postanowienia organu pierwszej instancji, którym umorzono postępowanie egzekucyjne z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego 9 czerwca 2017 r. Poza granicami sprawy pozostają natomiast podnoszone w skardze kasacyjnej zastrzeżenia, co do reprezentacji strony i prawidłowości doręczeń dokonywanych w toku samego postępowania egzekucyjnego i in., co stanowiło przedmiot odrębnych postępowań, w tym sądowoadministracyjnych, zakończonych prawomocnymi wyrokami WSA w Gorzowie Wlk. w sprawach o sygn. I SA/Go 215/22, I SA/Go 283/23.

Dokonując oceny kluczowego w sprawie problemu, tj. ustalenia prawidłowej daty upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r., podkreślenia wymaga, że zarówno organy, jak i Sąd pierwszej instancji działały w warunkach związania prawomocnymi wyrokami WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 15 września 2022 r., sygn. akt I SA/Go 215/22, a zwłaszcza z dnia 7 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Go 282/ 23. W drugim z wymienionych orzeczeń Sąd uznał za bezsporną "okoliczność, iż termin przedawnienia należności objętych tytułem wykonawczymi nr [...] z dnia 29 grudnia 2009 r. upłynął 9 czerwca 2017 r." Stanowisko Sądu w tym zakresie nie było kwestionowane przez Stronę, albowiem nie wywiodła ona skargi kasacyjnej od wyroku z 7 grudnia 2023 r., w której mogła podjąć polemikę z powyższym poglądem WSA w Gorzowie Wlk. W związku z tym wypowiedź tę należy uznać za wiążącą.

Zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Związanie oceną prawną, o której mowa w art. 170 oznacza, że ani organ administracji, ani sąd administracyjny nie mogą w tej samej sprawie formułować nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądem wcześniej wyrażonym w uzasadnieniu wyroku i mają obowiązek podporządkowania się jemu w pełnym zakresie (por. m.in. wyrok NSA z 27 listopada 2025 r., sygn. akt III FSK 1001/25).

W konsekwencji zasadnie Sąd pierwszej instancji uznał, że jakkolwiek zobowiązanie wygasło z mocy prawa, to na obecnym etapie sprawy nie jest dopuszczalne ponowne weryfikowanie daty upływu terminu przedawnienia, tj. 9 czerwca 2017 r.

Nie dostrzegając zatem, by zaskarżonym kasacyjnie wyrokiem Sąd pierwszej instancji dopuścił się obrazy przepisów prawa materialnego i procesowego, co uzasadniałoby jego wyeliminowanie obrotu prawnego, Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 205 § 2 oraz art. 204 pkt 2 p.p.s.a.

SNSA Krzysztof Winiarski SNSA Paweł Borszowski SNSA Wojciech Stachurski