Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, Protokolant asystent sędziego Konrad Halota, po rozpoznaniu w dniu 6 sierpnia 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2025 r., sygn. akt I SA/Po 694/24 w sprawie ze skargi P. O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 sierpnia 2024 r., nr 3001-IEE.7113.180.2024 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z 30.01.2025 r. o sygn. I SA/Po 694/24 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę P.O. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 26.08.2024 r., nr 3001-IEE.7113.180.2024, wydane w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Poznaniu do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego), który na podstawie art. 173 § 1 p.p.s.a. zaskarżył ten wyrok w całości. Sformułował również wniosek o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i uwzględnienie skargi w całości, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Skarżący wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżący zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1) art. 153 p.p.s.a., przez pominięcie przez organ administracji publicznej oceny prawnej wyrażonej we wcześniejszym wyroku uchylającym zaskarżone postanowienie oraz uznanie, że organ nadzoru wywiązał się z nałożonego obowiązku oceny uciążliwości zastosowanego środka;

2) art. 3 w związku z art. 134 p.p.s.a. zobowiązujących Sąd pierwszej instancji do zbadania, czy przy wydaniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy nie dopuścił się naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi, art. 7 ustawy z 14.06.1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2024 r. poz. 572; dalej: k.p.a.), statuującym zasadę prawdy obiektywnej oraz art. 8 k.p.a. i art. 16 u.p.e.a., wyrażającym zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie uczestników do organów władzy publicznej, zobowiązującymi organ do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy z poszanowaniem interesu prawnego strony, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., obligującym Sąd pierwszej instancji do uchylenia postanowienia w całości w razie stwierdzenia, że naruszenie przez organy egzekucyjne przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżący zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 7 § 2, art. 54 § 1 pkt 2, art. 166b ustawy z 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2023 r. poz. 2505 ze zm.; dalej: u.p.e.a.) przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. przyznanie pierwszeństwa zasadzie efektywności egzekucji, pomijając zastosowanie zasady zachowania relacji proporcjonalności pomiędzy zastosowanym środkiem a realizowanym celem zabezpieczającym, co doprowadziło w konsekwencji do błędnego uznania Sądu pierwszej instancji, że organ egzekucyjny może zabezpieczyć i utrzymywać zabezpieczenie na koncie, pomimo dokonania zajęć innych składników majątku, co skutkowało niewłaściwym uznaniem, że nie wyczerpuje to znamion dolegliwości stosowanego środka egzekucyjnego;

2) art. 53 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a., przez ich błędną wykładnię i uznanie, że nie doszło do ich naruszenia, w sytuacji gdy wszczęte przez organ administracyjny wobec skarżącego postępowanie egzekucyjne skutkowało zastosowaniem wobec niego zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego

2.2. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, ponieważ wbrew zarzutom zawartym w skardze kasacyjnej wyrok WSA w Poznaniu odpowiada prawu i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.). Należy podkreślić, że kwestia zasadności skargi na dokonane przez organ egzekucyjny zajęcie zabezpieczające była już przedmiotem rozpoznawania przez WSA w Poznaniu, który wyrokiem z 23.11.2023 r. o sygn. I SA/Po 583/23 uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora IAS, nakazując organowi nadzoru dokładne ustalenie, czy zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego skarżącego przy jednoczesnym zastosowaniu innych środków (zajęcie ruchomości, wpis hipoteki przymusowej), w kontekście podnoszonych przez skarżącego okoliczności związanych z jego sytuacją zdrowotną i materialną, w świetle przepisów u.p.e.a. nie stanowi środka zbyt uciążliwego.

3.2. W skardze kasacyjnej podniesiono zarzuty naruszenia zarówno przepisów postępowania, jak i prawa materialnego.

Z uwagi na sposób, w jaki zostały sformułowane zarzuty skargi kasacyjnej, a także jej uzasadnienie konieczne jest przypomnienie, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzając kontrolę zaskarżonego orzeczenia rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu uwzględniając wyłącznie nieważność postępowania sądowoadministracyjnego. Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia i musi odpowiadać wymogom określonym w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi kasacyjnej i nie może zastępować strony w wyrażaniu, precyzowaniu, czy też uzasadnianiu jej zarzutów. Innymi słowy, wskazanie przez skarżącego przepisów, jakie w jego ocenie naruszył wojewódzki sąd administracyjny, a także wyjaśnienie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenie polegało, wyznacza granice, w których rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny. Zarzuty, jak i ich uzasadnienie, powinny zatem być ujęte ściśle i zrozumiale, zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 175 p.p.s.a.). Związanie zarzutami podniesionymi w skardze kasacyjnej zatem oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny – co do zasady – nie ma kompetencji do kontroli legalności postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym poza granicami zaskarżenia.

Obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną, o czym stanowi art. 176 § 1 pkt 2 w związku z art. 174 p.p.s.a., jest nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zatem zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu lub umotywowanie błędnego zastosowania przepisu. W przypadku zarzutu naruszenia przepisu prawa materialnego, tj. wniesionego na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., należy wskazać na czym polegała jego błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Natomiast w przypadku wniesienia zarzutu na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., konieczne jest wykazanie, że zarzucane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dla spełnienia tego wymogu nie wystarczy przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Należy przez to rozumieć wykazanie istnienia związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego, który to związek przyczynowy mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną jest więc obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, iż miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu administracyjnego mógłby być inny. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma zatem kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy. Z tego względu ustanowiono obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe.

3.3. Z tego względu nie poddaje się ocenie zarzut skargi kasacyjnej naruszenia prawa materialnego, tj. art. 53 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a., ponieważ powołany przepis nie miał zastosowania w sprawie. Podobnie uniemożliwia kontrolę kasacyjną zarzut, w którym skarżący powołując się na naruszenia przepisów postępowania (art. 3, art. 134 p.p.s.a., art. 7, art. 8 i art. 16 k.p.a.), jednak nie wyjaśnił, na czym polegały naruszenia sądu oraz jaki wpływ miały na treść zaskarżonego rozstrzygnięcia. Tymczasem, samo wskazanie przepisów, które, zdaniem skarżącego, zostały naruszone, nie jest wystarczające do skutecznego podniesienia zarzutu.

Zarzut kasacyjny naruszenia art. 153 p.p.s.a. także wymyka się kontroli kasacyjnej. W skardze kasacyjnej skarżący podniósł naruszenie art. 153 p.p.s.a. przez pominięcie przez organ administracji publicznej oceny prawnej wyrażonej we wcześniejszym wyroku uchylającym zaskarżone postanowienie oraz uznanie, że organ nadzoru wywiązał się z nałożonego obowiązku oceny uciążliwości zastosowanego środka. Podkreślenia wymaga, że formułując powyższy zarzut skarżący powinien wskazać, w jakim zakresie ocena prawna sądu nie mieści się w granicach wyznaczonych wcześniejszym wyrokiem wydanym w tej sprawie przez WSA w Poznaniu (tj. wyrokiem z 23.11.2023 r., I SA/Po 583/23). Skarżący jednak nie wyjaśnił, na czym opiera przekonanie o uchybieniu sądu, nie wskazał, których to naruszeń art. 153 p.p.s.a. WSA w Poznaniu nie dostrzegł w postępowaniu organu administracji (naruszeń dotyczących oceny prawnej czy wskazań co do dalszego postępowania). Takiego wyjaśnienia skarżący nie zawarł także wbrew wymogowi zawartemu w art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, które jest ogólnikowe i nie wyjaśnia treści zarzutu.

Jak wynika z zaskarżonego wyroku, WSA w Poznaniu dokonał weryfikacji postępowania organu administracji w świetle art. 153 p.p.s.a. Uznał, że organ nadzoru, zobowiązany do ponownego przeanalizowania zarzutu zbytniej uciążliwości zastosowanego środka zabezpieczającego, wywiązał się z tego obowiązku, uzasadniając szczegółowo swoje stanowisko i rozstrzygnięcie, jak i jego uzasadnienie, wskazując, że nie narusza ono przepisów prawa, w tym przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ponownie rozpatrując skargę na czynność zabezpieczającą, organ egzekucyjny zastosował się do wytycznych WSA w Poznaniu i przeanalizował podstawę unormowaną w art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a., i należycie wyjaśnił, że zaskarżona czynność zajęcia zabezpieczającego spełnia wymogi ww. przepisu w zakresie środka najmniej uciążliwego.

Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 7 § 2, art. 54 § 1 pkt 2 i art. 166b u.p.e.a., przez przyznanie pierwszeństwa zasadzie efektywności egzekucji, pomijając zastosowanie zasady zachowania relacji proporcjonalności pomiędzy zastosowanym środkiem a realizowanym celem zabezpieczającym, co doprowadziło w konsekwencji do błędnego uznania sądu pierwszej instancji, że organ egzekucyjny może zabezpieczyć i utrzymywać zabezpieczenie na koncie, pomimo dokonania zajęć innych składników majątku, co skutkowało niewłaściwym uznaniem, że nie wyczerpuje to znamion dolegliwości stosowanego środka egzekucyjnego.

Zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Zastosowany środek zabezpieczający (zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego) był jedynym zabezpieczeniem w niniejszym postępowaniu i z punktu widzenia art. 54 § 1 pkt 2 w związku z art. 166b u.p.e.a. trudno przyjąć, że w ten sposób nastąpiło zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej. Skarżący przyznał (także w skardze kasacyjnej), że nie wskazał innego majątku celem jego zabezpieczenia. Z kolei propozycja łącznej oceny wszystkich środków zabezpieczających we wszystkich postępowaniach zabezpieczających, o której mowa w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, z uwagi na wiążące regulacje ustawowe, jest chybiona. Nie uwzględnia bowiem faktu, że z punktu widzenia przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji później zastosowane czynności zabezpieczające (w innych postępowaniach) pozostają bez wpływu na ocenę prawidłowości pierwszego środka zabezpieczającego zastosowanego w niniejszej sprawie. Zauważyć należy, że zajęcie wierzytelności nastąpiło, w sytuacji gdy obroty na rachunku skarżącego obejmowały znaczne kwoty. Podkreślenia wymaga, że przeprowadzone badanie sytuacji rodzinnej i finansowej skarżącego potwierdzało, że zastosowany środek zabezpieczający nie jest dla niego zbyt uciążliwy. Z informacji uzyskanych w banku wynikało, że saldo początkowe rachunku skarżącego w grudniu 2021 r. wynosiło 125.662,94 zł i do listopada 2022 r. odnotowano wpływy w łącznej kwocie 60.548,03 zł. W grudniu 2022 r. saldo początkowe wynosiło 76.398,23 zł. Przy czym, w dniu doręczenia skarżącemu decyzji z 5.12.2022 r., nr 3004-SEW.4253.5.2022, wypłacił on kwotę 30.000 zł. Łącznie, w ciągu siedmiu dni poprzedzających doręczenie ww. pierwszej decyzji o zabezpieczeniu, skarżący wypłacił z tego rachunku 60.000 zł.

3.4. W świetle przedstawionej powyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA w Poznaniu, który na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę skarżącej. W konsekwencji, ponieważ każdy z postawionych zarzutów skargi kasacyjnej okazał się bezzasadny, więc skargę tę jako niemającą usprawiedliwionych podstaw oddalił. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego postanowił na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a.

sędzia WSA(del.) Krzysztof Przasnyski sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Dominik Gajewski