III FSK 1571/23 - Wyrok

Data orzeczenia	2025-03-20	
Data wpływu	2023-11-20	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Dominik Gajewski
Jacek Brolik /przewodniczący/
Jolanta Sokołowska /sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6114 Podatek od spadków i darowizn
6560	
Hasła tematyczne	Interpretacje podatkowe	
Sygn. powiązane	I SA/Wr 955/22	
Skarżony organ	Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę kasacyjną	
Powołane przepisy	Dz.U. 2021 nr 0 poz 1540; art. 14b § 3; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.
Dz.U. 2022 nr 0 poz 1360; art. 888 § 1.; Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - t.j.	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant asystent sędziego Konrad Halota, po rozpoznaniu w dniu 20 marca 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 955/22 w sprawie ze skargi L. P. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 października 2022 r., nr 0111-KDIB2-2.4015.59.2022.5.DR w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną.	
Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 6 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 955/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (dalej: WSA) po rozpoznaniu sprawy ze skargi L. P. (dalej: Skarżący) na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z dnia 20 października 2022 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora KIS z dnia 8 sierpnia 2022 r.

Skargę kasacyjną wniósł Dyrektor KIS. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm., dalej: P.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. oraz art. 135 P.p.s.a. w związku z art. 14b § 1 i 3, art. 169 § 1, art. 14h oraz art. 14g § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.) poprzez uwzględnienie skargi Skarżącego, uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia i w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie, iż organ interpretacyjny, nie miał podstaw, aby pozostawić wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia, podczas gdy prawidłowo należało przyjąć, że organ w ramach postępowania interpretacyjnego nie posiada kompetencji w zakresie dokonywania oceny, czy środki (donejty) przekazywane przez widzów (Patronów) będą stanowiły darowiznę w rozumieniu art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm., dalej: K.c.), zatem nie doszło do naruszenia przez organ art. 14b § 3 O.p.;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. oraz art. 135 P.p.s.a. w związku z art. 14b § 1 i 3, art. 169 § 1, art. 14h, art. 14g § 1 oraz art. 3 pkt 2 O.p. poprzez uwzględnienie skargi Skarżącego, uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia i w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie, iż organ powinien dokonać interpretacji przepisów prawa cywilnego, bowiem przepisy te w przedmiotowej sprawie stają się elementami normy podatkowej, a w konsekwencji są one przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p., zatem organ nie może odmówić dokonania interpretacji art. 888 oraz art. 893 K.c.

Podczas gdy, prawidłowo należało przyjąć, że organ nie jest ani zobowiązany, ani uprawniony do interpretacji przepisów ustawy kodeksu cywilnego, a tym samym do samodzielnej oceny charakteru środków (donejtów) przekazywanych przez widzów, gdyż kwestie te nie są uregulowane w przepisach prawa podatkowego;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. oraz art. 135 P.p.s.a. w związku z art. 14b § 1 i 3, art. 169 § 1, art. 14h oraz art. 14g § 1 O.p. poprzez uwzględnienie skargi Skarżącego, uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia i w konsekwencji bezpodstawne przyjęcie, iż organ interpretacyjny nie miał podstaw do wezwania wnioskodawcy do samodzielnego określenia, czy otrzymywane przez niego środki są darowiznami, a tym samym organ naruszył art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p.

Dyrektor KIS wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi Skarżącego i jej oddalenie, ewentualnie jeżeli Naczelny Sąd Administracyjny uzna, że istota sprawy nie jest dostatecznie wyjaśniona, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Oświadczył, że wnosi o przeprowadzenie rozprawy odmiejscowionej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna. Naczelny Sąd Administracyjny w całej rozciągłości podziela stanowisko wyrażone w zaskarżonym wyroku i za prawidłową uznaje wykładnię przepisów prawa, na podstawie których zostało ono zbudowane.

Pozostaje więc powtórzyć, że zgodnie z art. 14b § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Postępowanie w sprawach z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zasadniczo różni się od postępowania podatkowego - organ interpretacyjny nie jest zobowiązany do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a jedynie wzywa wnioskodawcę do uszczegółowienia stanu faktycznego w sytuacji, gdy podany stan faktyczny uniemożliwia odpowiedź na pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego jest realizowany poprzez podanie wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. W trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy może żądać wyłącznie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe czy też błędne. Elementy te organ podatkowy powinien precyzyjnie wskazać w wezwaniu, wyjaśniając dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej. Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu podatkowego w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalanego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny (zaistniały bądź przewidywany), to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (vide wyroki NSA: z 9 stycznia 2019 r., II FSK 3537/15; z 23 listopada 2021 r., II FSK 1049/21; z 17 grudnia 2021 r. II FSK 1239/21; z 1 czerwca 2023 r., II FSK 1165/22).

Organ nie może żądać od wnioskodawcy, aby ten dokonał kwalifikacji prawnej zadeklarowanych faktów (zdarzenia przyszłego) i to nie tylko kwalifikacji podatkowej, ale też według przepisów innych gałęzi prawa, o ile uprzednia kwalifikacja według tych innych gałęzi jest konieczna dla odpowiedzi na pytanie ściśle podatkowe. Rolą wnioskodawcy jest zadeklarować fakty, a organ powinien ocenić tę deklarację pod względem podatkowoprawnym, a kiedy jest to niezbędne – także według innych dziedzin prawa, np. według prawa handlowego, cywilnego, prawa własności intelektualnej, prawa pracy, o ile tylko prawna ocena faktów w świetle tych gałęzi prawa w jakikolwiek sposób rzutuje na finalną ocenę podatkową (wyrok NSA z 1 czerwca 2023 r., II FSK 1165/22). Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 listopada 2010 r., II FSK 1019/09, iż w trosce o swoje bezpieczeństwo prawne wnioskodawca ma prawo oczekiwać (...) wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego, także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi unormowaniami prawnymi.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wypracowano pogląd, że jeżeli pojęcia z przepisów prawnych innych dziedzin prawa zostały uwzględnione czy wykorzystane w określonych unormowaniach prawa podatkowego, które się do nich bezpośrednio lub w sposób dorozumiany odwołują, to i tak do zobowiązań podatkowych zastosowanie znajdują normy prawa podatkowego, a nie współtworzące je tylko pojęcia zaczerpnięte z pozostałych gałęzi prawa. Norma prawnopodatkowa będzie wówczas zbudowana nie tylko z określonych przepisów ustawy podatkowej, ale i z regulacji prawnych innych dziedzin prawa (por. wyrok NSA z 13 grudnia 2016 r. II FSK 3028/14). Innymi słowy, w ugruntowanym już orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że interpretacji w rozumieniu rozdziału 1a działu II O.p. podlegać będą wszystkie przepisy tworzące konkretną normę prawną, w tym przepisy niepodatkowe, których ocena i wykładnia są niezbędne do zinterpretowania normy prawnopodatkowej (por. wyroki NSA: z 4 listopada 2010 r. II FSK 1019/09; z 28 czerwca 2012 r. I FSK 1465/11; z 27 listopada 2013 r. II FSK 27/12; z 14 listopada 2014 r. II FSK 2524/12; z 18 lutego 2020 r., I FSK 16/19; z 19 listopada 2020 r., I FSK 17/19; z 3 lutego 2021 r., I FSK 525/19; z 4 lutego 2021 r., I FSK 45/19; z 25 lutego 2021 r., I FSK 815/19; z 20 maja 2022 r., II FSK 2396/22).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że organ interpretacyjny może pytać o fakty, ale nie może tego mylić z pytaniem o kwalifikację prawną faktów. Kwalifikacji takiej dokonać ma organ interpretacyjny

Jak słusznie wskazał WSA, w niniejszej sprawie organ pod pozorem wezwania do uzupełnienia stanu faktycznego zażądał, aby Skarżący dokonał kwalifikacji prawnej tego co było przedmiotem jego pytania. Skarżący zapytał bowiem, czy otrzymywane przez niego od widzów wpłaty za pośrednictwem portalu, zwane donejtami, podlegają opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn jako darowizny. Organ zażądał zaś, aby to Skarżący powiedział, czy donejty stanowią darowiznę w rozumieniu art. 888 § 1 K.c. Zauważyć przy tym warto, iż z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jasno wynika, że Skarżący wie, że darowizny podlegają opodatkowaniu, nie wie natomiast, czy otrzymywane przez niego wpłaty w okolicznościach przedstawionych we wniosku, powinien kwalifikować jako darowizny podlegające podatkowi od spadków darowizn.

Oczywistym jest, że odpowiedź na pytanie Skarżącego wymaga kwalifikacji prawnej wpłat w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego, gdyż to one normują instytucję darowizny i organ tak jak w postępowaniu podatkowym, tak też w postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej musi dokonać oceny, czy występuje darowizna, przy czym w tym ostatnio wymieniowym postępowaniu czyni to na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę. Równie oczywistym jest, że jeśli w toku ewentualnego postępowania podatkowego właściwy organ dokona ustaleń sprzecznych z elementami stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, opisanego przez stronę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - interpretacja utraci funkcję ochronną, czego zdaje się nie zauważać organ interpretacyjny, wywodząc w skardze kasacyjnej na temat konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego celem ustalenia, czy donejty są darowiznami.

Biorąc pod uwagę charakter i funkcję interpretacji podatkowej nie można uznać stanowiska organu interpretacyjnego za prawidłowe. Przyjęcie poglądu tego organu prowadziłoby do podważenia sensu wydawania interpretacji podatkowych, jeśli sam wnioskodawca miałby udzielić odpowiedzi na zadane przez siebie organowi pytanie i odpowiedź tę uczynić elementem stanu faktycznego.

Reasumując stwierdzić należy, że prawidłowo postąpił WSA zobowiązując organ do wydania interpretacji indywidulanej w niniejszej sprawie, zaś zarzuty kasacyjne są niezasadne.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 § 1 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

sędzia D. Gajewski sędzia J. Brolik sędzia J. Sokołowska