Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Paweł Jurczyński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lutego 2013 r. sprawy ze skargi H. Ż. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz H. Ż. kwotę 757 zł (słownie: siedemset pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 4) zwraca H. Ż. z kasy Sądu kwotę 55 zł (słownie pięćdziesiąt pięć złotych) tytułem nadpłaconego wpisu sądowego.

I. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. H.Ż. (zwana dalej: "Skarżącą") zwróciła się wnioskiem z 5 października 2011 r., uzupełnionym 17 listopada i 9 grudnia 2011r. o umorzenie wynikającej z deklaracji PIT-23, złożonej 19 sierpnia 2011r., zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 18.496 zł z odsetkami za zwłokę. W podstawie prawnej wskazała art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm., zwanej dalej "O.p."). Podniosła też, że za umorzeniem ww. zaległości przemawia art. 67d § 1 O.p., ze względu na wysokości świadczenia z ubezpieczenia społecznego.

2. Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (zwany dalej: "NUS") decyzją z [...] grudnia 2011r. odmówił Skarżącej umorzenia ww. zaległości, wskazując, że 8 maja 2006r. uzyskała przychód - 190.000 zł z odpłatnego zbycia nieruchomości położonej w Warszawie przy ul. [...], zaś w oświadczeniu z 12 maja 2006r. wskazała, że ww. przychód wydatkuje na cele mieszkaniowe, nie później niż w okresie 2 lat od dnia sprzedaży (do 7 maja 2008r.). Skoro ww. nieruchomość sprzedano przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, przychód uzyskany ze sprzedaży, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176, ze zm., zwanej dalej "u.p.d.o.f"), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podlegał opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Skarżąca nie przedłożyła dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków na cele mieszkaniowe, zaś po wystosowaniu przez organ podatkowy wezwania, zgłosiła 19 lipca 2011r., że nie wydatkowała środków ze sprzedaży na ww. cele.

Z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. wynika, że ustawodawca pozostawił uznaniu organów podatkowych decyzje czy zachodzą przesłanki ważnego interesu podatnika i/lub interesu publicznego. NUS, kierując się względami natury celowościowej, jest upoważniony, a nie zobowiązany, do udzielenia ulg. Możliwość zastosowania ulgi, na podstawie ww. przepisu ma charakter nadzwyczajnego środka prawnego i winna być stosowana wyjątkowo, w szczególności w sytuacjach nadzwyczajnych, gdy zajdzie zdarzenie nagłe, niezależne od woli i sposobu postępowania podatnika, powodujące zagrożenie jego egzystencji.

NUS wskazał, że Skarżąca wniosek umotywowała trudną sytuacją osobistą i finansową. Jest ona osobą schorowaną, niezdolną do samodzielnego funkcjonowania, u której stwierdzono umiarkowany stopień niepełnosprawności. Od 15 lat cierpi na cukrzycę, w związku z czym przyjmuje drogie lekarstwa, a jej jedynym źródłem utrzymania jest świadczenie z ZUS – 452,60zł (łączny dochód roczny 4.401,50zł). Skarżąca załączyła decyzję o waloryzacji emerytury z 1 marca 2011r., zawiadomienie z ZUS o potrąceniach, orzeczenie o ustaleniu stopnia niepełnosprawności, 8 sztuk kart informacyjnych leczenia w okresie od 25 czerwca 1990r. do 13 maja 2011r., z których wynika, że Skarżąca była hospitalizowana, wyniki 2 badań histopatologicznych z lutego i kwietnia 1996r., zlecenie lekarskie wykonania świadczenia pielęgnacyjnego z 30 czerwca 2011r., wynik angiografii fluorescencyjnej z 7 lipca 2011r. Skarżąca nie wskazała miesięcznych kosztów utrzymania, ale z pism przez nią złożonych wynika, że pozostaje na utrzymaniu konkubiny syna, która złożyła oświadczenie w tym zakresie.

Według NUS sytuacja życiowa i finansowa Skarżącej jest niewątpliwie trudna, nie przesądza to jednak o istnieniu ważnego interesu podatnika, a tym samym nie stanowi wystarczającej przesłanki do zastosowania ww. ulgi. Trudności finansowe podatników są zjawiskiem powszechnym i tylko w szczególnych wypadkach mogą być traktowane jako wyjątkowe i uzasadniające udzielenie pomocy w spłacie zobowiązań podatkowych. Zaległości podatkowe Skarżącej nie powstały na skutek nagłych, losowych, niezależnych od strony okoliczności, lecz wskutek świadomej decyzji – nie zapłacenia podatku, gdy posiadała środki finansowe ze sprzedaży nieruchomości. Skarżąca, składając oświadczenie o wydatkowaniu środków na cele mieszkaniowe, była świadoma, że gdy ich nie wydatkuje na ww. cele, przed upływem dwóch lat, lub nie wydatkuje ich w pełnej wysokości lub zrezygnuje z wydatkowania, będzie zobowiązana zapłacić podatek, łącznie z odsetkami za zwłokę. Skarżąca pieniądze ze sprzedaży przekazała synowi, dokonując hierarchizacji wydatków. Dopiero po uiszczeniu podatku Skarżąca mogła w dowolny sposób dysponować pozostałą kwotą. Według NUS przyznanie Skarżącej ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego stawiałoby Skarżącą w sytuacji uprzywilejowanej w stosunku do innych podatników, płacących terminowo zobowiązania podatkowe. Skarb Państwa nie może ponosić konsekwencji podejmowanych przez podatników decyzji, dotyczących dysponowania własnymi środkami finansowymi.

NUS nie dopatrzył się również istnienia wystarczających przesłanek ważnego interesu publicznego. Nie należy dopuszczać do przenoszenia na budżet państwa nieuregulowanych przez podatników zobowiązań podatkowych, które ze względu na planowaną gospodarkę środkami publicznymi muszą być realizowane w pierwszej kolejności. Przyznanie Skarżącej wnioskowanej ulgi stanowiłoby odstępstwo od zasady równości opodatkowania.

3. W odwołaniu Skarżąca zarzuciła ww. decyzji naruszenie art. 67a § 1 pkt 3, art. 67d pkt 1, art. 121, art. 122 i art. 210 § 4 O.p., gdyż NUS w stopniu niedostatecznym rozważył indywidualny interes Skarżącej, nie przeprowadził postępowania dowodowego w kierunku ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej Skarżącej, w tym m.in. jej możliwości płatniczych. Oparł się jedynie na ustaleniach dotyczących stanu majątkowego oraz bieżących wpływów, nie ustalił faktycznej sytuacji finansowej Skarżącej i jej rodziny, na którą ma wpływ wysokość stałych obciążeń z tytułu wydatków na leczenie i leki. Stan zdrowia Skarżącej wskazuje, że w niedalekiej przyszłości będzie ona zmuszona do korzystania w większym zakresie z pomocy państwa. Sytuacja Skarżącej nie wyniknęła z jej beztroski. Syn zobowiązał się do pomocy przy zakupie innego mieszkania, ale kilka miesięcy później zmarł, większość środków ze sprzedaży mieszkania przeznaczył na leczenie. Skarżąca nie przeznaczyła uzyskanych środków pieniężnych na własne cele konsumpcyjne, lecz na walkę o zdrowie i życie syna. Po jego śmierci podupadła na zdrowiu i z racji wieku i stanu zdrowia nie jest w stanie podjąć pracy zarobkowej. Obecnie uzyskiwane przez nią dochody są na tak niskim poziomie, iż nie podlegają zajęciu. W postępowaniu egzekucyjnym organ nie uzyska więc kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Wystąpił więc ważny interes podatnika i interes publiczny, który uzasadniał przyznanie wnioskowanej ulgi.

4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (zwany dalej: "DIS") decyzją z [...] maja 2012r. utrzymał w mocy ww. decyzję NUS.

DIS w uzasadnieniu swej decyzji wskazał, że z materiału zgromadzonego w sprawie wynikało, iż Skarżąca jest zameldowana w C., lecz mieszka w W., w mieszkaniu wynajmowanym z konkubiną zmarłego syna, która pokrywa rachunki związane z utrzymaniem mieszkania. Emerytura Skarżącej wynosi 452,60 zł i nie wskazała ona kosztów, które ponosi. Skarżąca podała, iż jest osobą schorowaną, przyjmującą drogie lekarstwa, ale nie podała ile konkretnie, nie złożyła też rachunków potwierdzających ten fakt. DIS wezwał Skarżącą do przedłożenia w terminie siedmiu dni dokumentów potwierdzających argumenty zawarte w odwołaniu, w szczególności przeznaczenia środków ze sprzedaży mieszkania na leczenie syna i dokumentów wiążących się z tą okolicznością i złożenia wyjaśnień odnośnie statusu lokalu w C., w którym Skarżąca jest zameldowana. Do dnia wydania decyzji nie wpłynęły dokumenty, ani pisma, mimo że wezwanie doręczono Skarżącej 17 kwietnia 2012 r. Również na wezwanie NUS nie podano 17 listopada 2011 r. wysokości kosztów związanych z leczeniem, nie dołączono rachunków potwierdzających ten fakt. Dopiero w odwołaniu wyjaśniono, że większość środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania została przeznaczona na leczenie syna Skarżącej, który zmarł.

DIS uznał, iż decyzja NUS nie naruszała prawa a postępowanie podatkowe było zgodne z przepisami prawa. W sprawie nie wystąpił ważny interes podatnika, ani interes publiczny uzasadniający zastosowanie ulgi w formie umorzenia zaległości.

5. Skarżąca w piśmie procesowym, które wpłynęło do DIS 14 maja 2012r., wskazała, że mieszkanie, w którym jest zameldowana, ma powierzchnię ok. 20 m2 i jest własnością wnuczki. Skarżąca nie posiada rachunków związanych z wydatkami na leczenie syna, który próbował wielu metod, podróżując po całej Polsce, m.in. do Gdańska, płacił też za prywatne wizyty u lekarzy, czy masażystów, jak również wydatkował znaczne środki na zakup leków. Skarżąca nie ma też rachunków za lekarstwa i własne leczenie, ale według jej oświadczenia miesięczne wydatki na leki wynoszą 200-300zł. Do ww. pisma załączono kserokopie: kart informacyjnych z leczenia szpitalnego syna Skarżącej, wyniki badań i kart informacyjnych z leczenia szpitalnego Skarżącej oraz faktur dokumentujących nabycie przez Skarżącą leków.

6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca, działając przez pełnomocnika – radcę prawnego M. S., wniosła o uchylenie ww. decyzji DIS, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, ze względu na naruszenie: art. 67a § 1 pkt 3, art. 67d pkt 1, art. 121, art. 122 i art. 210 § 4 O.p.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że przed organami podatkowymi w stopniu niedostatecznym rozważono indywidualny interes Skarżącej w umorzeniu zaległości. Nie ustalono faktycznej sytuacji finansowej strony i jej rodziny, nie wzięto pod uwagę stałych obciążeń z tytułu wydatków na leczenie i leki. Oparto się jedynie na ustaleniach dotyczących stanu majątkowego i bieżących wpływów. Skoro Skarżąca środki finansowe, uzyskane ze sprzedaży mieszkania przekazała synowi, który zobowiązał się do pomocy przy zakupie innego mieszkania, jednak kilka miesięcy później zmarł, a większość środków przeznaczył na swoje leczenie, trudno uznać, że Skarżąca przeznaczyła ww. środków na własne cele konsumpcyjne. Wydatkowano je na walkę o zdrowie i życie syna. Zdaniem Skarżącej ww. okoliczności wskazują, że wystąpił ważny interes podatnika i interes publiczny, który uzasadnia przyznanie wnioskowanej ulgi.

7. DIS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

1. Skarga zasługuje na uwzględnienie.

2. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: "P.p.s.a.") sprawowana jest na mocy kryterium zgodności z prawem. Oznacza to, że by wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) - c) P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.).

3. Sąd, dokonując kontroli legalności wydanej przez organ podatkowy drugiej instancji zaskarżonej decyzji stwierdza, że narusza ona prawo procesowe w stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

4. Sąd zgadza się ze stanowiskiem DIS, że w świetle art. 67a § 1 pkt 3 O.p. do uznania organów podatkowych, do których wpłynął wniosek o umorzenie zaległości podatkowej ustawodawca pozostawił kwestię umorzenia bądź odmowy umorzenia. Z istoty uznania administracyjnego wynika, że nawet przy zaistnieniu przesłanek ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego organ podatkowy może odmówić umorzenia zaległości podatkowych, ale konieczne jest rozważenie interesu podatnika i interesu publicznego, przy wzięciu pod uwagę art. 121 § 1 i art. 187 § 1 O.p. w związku z art. 191 O.p. W tym zakresie aktualne pozostają poglądy wyrażane dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego sprzed reformy (por. wyroki z: 8 maja 2002r. sygn. akt SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302, 16 stycznia 2002r. sygn. akt III SA 2302/00, LEX nr 53606, 28 listopada 2001r. sygn. akt SA/Sz 1292/00, LEX 78300, 16 stycznia 2001r. sygn. akt III SA 2831/99, LEX 47473).

Sąd stwierdza, że wprawdzie zgodnie ze stanowiskiem DIS, postępowanie w sprawie udzielenia ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego jest, na gruncie procedury podatkowej, postępowaniem szczególnym, bo inicjowanym przez stronę oraz zakłada współpracę podatnika z organami podatkowymi, nie oznacza to jednak, że organy podatkowe są zwolnione z przestrzegania podstawowych zasad procedury. Sąd zauważa również, że kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, z uwagi na zasadę prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) oraz zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) musi być w każdym wypadku indywidualnie ustalane przez organ w ramach prowadzonego postępowania podatkowego. Pojęcia "interes publiczny" oraz "interes podatnika" nie zostały bowiem normatywnie dookreślone i nie mają stałej treści. Konieczne jest więc każdorazowe dokonywanie oceny skutków rozstrzygnięć prawnych, z punktu widzenia wartości, jakie kryją się pod tymi pojęciami.

Zdaniem Sądu analiza akt wskazuje, że w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe, a w szczególności DIS, wydając zaskarżoną decyzję, w sposób niepełny dokonał oceny zarówno ważnego interesu podatnika, jak też interesu publicznego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie wyrażono pogląd, że dokonując oceny ważnego interesu podatnika należy mieć na względzie całokształt jego sytuacji, także w aspekcie rzetelności w wypełnianiu wcześniejszych zobowiązań wobec Państwa. Ta ostatnia okoliczność w ogóle nie była przedmiotem analizy w zaskarżonej decyzji. Organ podatkowy uznał wprawdzie, że sytuacja finansowa i życiowa Skarżącej jest trudna, ale nie zastanowił się czy w ogóle możliwa jest spłata zaległości podatkowych w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości w 2006r. z należnego Skarżącej świadczenia z ZUS, które wynosi 452,60zł.

Sąd stwierdza, że z akt sprawy, na podstawie których orzeka Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, stosownie do treści art. 133 § 1 P.p.s.a., wynika, że 1 grudnia 2011r. – w toku postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w stosunku do majątku Skarżącej, na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] (obejmującego zaległość z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych) zajęto prawo majątkowe stanowiące świadczenie emerytalne Skarżącej. Zawiadomienie o zajęciu świadczeń Zakład Ubezpieczeń Społecznych otrzymał 7 grudnia 2011r., natomiast Skarżącą zawiadomiono o tym 8 grudnia 2011r., doręczając jej jednocześnie odpis ww. tytułu wykonawczego. ZUS [...] Oddział w W. przekazał 12 grudnia 2011r. ww. zajęcie świadczeń do ZUS Oddział w C., który pismem z 30 grudnia 2011r. (data wpływu do NUS 9 stycznia 2012r.) poinformował NUS, że ze świadczenia emerytalnego Skarżącej są już potrącane należności w maksymalnej wysokości na rzecz [...] Urzędu Skarbowego w C., który zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w C. z [...] sierpnia 2010r. (sygn. akt [...]) jest wyznaczony do łącznego prowadzenia egzekucji.

Sąd stwierdza, że okoliczności faktyczne wyżej przedstawione nie zostały wskazane w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji. DIS nie zastanowił się ponadto czy mogą one mieć wpływ na wynik sprawy dotyczącej umorzenia zaległości podatkowej, czyniąc tym samym wbrew dyspozycji art. 187 § 1 O.p w związku z art. 122 i art. 210 § 4 i 6 O.p., co nie mogło się spotkać z akceptacją Sądu.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy DIS powinien ocenić czy w stanie faktycznym sprawy, przy uwzględnieniu ww. okoliczności możliwe będzie wyegzekwowanie zaległości podatkowej objętej ww. tytułem wykonawczym, o umorzenie której wnosiła Skarżąca, przy jednoczesnym zestawieniu ww. okoliczności ze znaną DIS okolicznością faktyczną - wysokością świadczenia emerytalnego – 452,60 zł, nawet, gdy za Skarżącą konkubina jej zmarłego syna pokrywa koszty utrzymania, a Skarżąca sam ponosi koszty lekarstw i leczenia. Brak rozważenia ww. okoliczności faktycznych oraz niedokonanie przez DIS ocen z tego zakresu narusza przepisy prawa procesowego – art. 187 § 1 O.p. oraz art. 191 O.p. i to w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy – ocenę przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p.

5. Zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie organ podatkowy drugiej instancji, wydając zaskarżoną decyzję, w sposób niepełny dokonał także oceny interesu publicznego, o którym mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p.

Po pierwsze zdaniem Sądu rację ma pełnomocnik strony Skarżącej, że obowiązkiem organu podatkowego jest podejmowanie działań z urzędu, gdy w toku postępowania egzekucyjnego nie można wyegzekwować, choćby kosztów egzekucyjnych. W myśl art. 67d § 1 pkt 1 O.p., organ podatkowy może z urzędu m.in. umarzać zaległości podatkowe, jeżeli zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne.

Po drugie Sąd zgadza się z DIS, że postępowanie prowadzone na podstawie ww. przepisu art. 67d § 1 pkt 1 O.p. jest odrębnym postępowaniem, opartym na innych przesłankach, niż postępowanie prowadzone w trybie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Tym niemniej Sąd zwraca uwagę, że przepis art. 67d § 1 pkt 1 O.p. konkretyzuje, w jakich przypadkach zachodzi ważny interes publiczny. Przepis ten może być również wskazówką do zastosowania ulgi indywidualnej przewidzianej w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. – podjęcia decyzji czy uzasadnione jest odstąpienie od egzekwowania należności podatkowych, przez uznanie, że zachodzą przesłanki do umorzenia ww. zaległości podatkowej. W tym kontekście zarzuty skargi Sąd uznaje za uzasadnione.

Zdaniem Sąd powyższe wskazuje, że organ odwoławczy, wydając zaskarżoną decyzję w sposób należyty nie rozważył interesu Skarbu Państwa, gdyż nie zastanowił się czy rzeczywiście od osoby, która jest niepełnosprawna, schorowana (cukrzyca), niezdolna do pracy zawodowej, która po zapłaceniu rachunków za lekarstwa, gdyby nie pomoc konkubiny zmarłego syna, która ją utrzymuje – w zasadzie pozostawałaby bez środków do życia - można wyegzekwować ze świadczenia emerytalnego w wysokości 452,60 zł zaległość podatkową, która powstała, jak twierdzi Skarżącą w okolicznościach, na które nie miała decydującego wpływu, chcąc ratować zdrowie syna chorującego na białaczkę. Nie podjęcie w tym zakresie działań przez DIS nie budzi zaufania do organu podatkowego.

Warto w tym miejscu zwrócić uwagę DIS, że Naczelny Sąd Administracyjny w swych orzeczeniach konsekwentnie podkreśla, że interes publiczny to nie tylko potrzeba zapewnienia maksymalnych dochodów w budżecie państwa, ale także ograniczenie jego ewentualnych wydatków np. na zasiłki dla bezrobotnych czy pomoc z opieki społecznej (wyrok NSA z 30 maja 2001r. sygn. akt III SA 830/00). W innym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy Państwa, gdy nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych (wyrok NSA z 22 kwietnia 1999r. sygn. akt SA/Sz 850/98, LEX 36843).

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy DIS weźmie pod uwagę wskazówki interpretacyjne płynące z wyżej powołanych orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, uwzględniając stan zdrowia Skarżącej, jej wiek, brak możliwości podjęcia pracy zarobkowej, niski poziom dochodów oraz podnoszoną przez Skarżącą okoliczność, że brak zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości wiązał się ze szczególnymi niezależnymi od Skarżącej zdarzeniami – chorobą nowotworową syna, w następstwie, której zmarł. Należy też rozważyć czy w postępowaniu egzekucyjnym organy podatkowe będą mogły w okolicznościach faktycznych sprawy uzyskać więcej niż kwoty przewyższające wydatki egzekucyjne. DIS powinien także zając stanowisko czy konieczność zapłaty należności publicznoprawnej wobec Skarbu Państwa, o umorzenie której wnioskowała Skarżąca, stwarza u niej realną możliwość pogorszenia się jej sytuacji materialnej lub wręcz utraty niezbędnych środków do egzystencji i konieczności uzyskania pomocy ze strony Państwa. W tym ostatnim zakresie warto także odwołać się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 grudnia 1999r. sygn. akt I SA/Gd 2094/98, w którym stwierdzono, że należy w sposób wyczerpujący ustalić, jaka jest faktyczna sytuacja materialna, rodzinna podatnika oraz czy ma on realne możliwości uregulowania zaległości podatkowej (LEX nr 40158).

6. W ocenie Sądu organ podatkowy drugiej instancji w sposób jednostronny przedstawił ponadto sytuację Skarżącej, koncentrując się i uwypuklając kwestię naruszenia prawa przez podatnika, który nie wywiązał się z obowiązku zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości w 2006r.

Sąd zwraca uwagę, że przy stosowaniu instytucji umorzenia zaległości podatkowej, a więc gdy dochodzi do rozważenia czy odstąpić od egzekwowania należności publicznoprawnej, zawsze mamy do czynienia z podmiotem, który w sposób należyty nie wywiązał się z zobowiązań ciążących na nim wobec Państwa, bądź jednostki samorządu terytorialnego. Odstąpienie od zasady powszechności opodatkowania jest więc elementem nieodzownym, gdy w grę wchodzi instytucja umorzenia zaległości podatkowej, który musi zaistnieć, aby można było ją zastosować.

W związku z tym przywołanie argumentacji tego typu, jako mającej uzasadnić odmowę umorzenia zaległości podatkowej, nie zasługuje na aprobatę, gdyż jest pozbawione logiki. Narusza też przepis art. 191 O.p., odwołujący się do zasady swobodnej oceny dowodów, z którego w orzecznictwie i piśmiennictwie wywodzi się, że organ podatkowy przy ocenie materiału dowodowego sprawy winien kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczeniem życiowym (por. np. wyrok NSA z 29 czerwca 2000r. sygn. akt I SA/Po 1342/99, LEX nr 43051).

Wprawdzie organy podatkowe, podejmując rozstrzygnięcie mają obowiązek rozważyć okoliczności powstania zaległości podatkowej, jak również okoliczności, które spowodowały nie wywiązanie się Skarżącej z obowiązku terminowego uregulowania należności podatkowych, powinny też ocenić sytuację finansową Skarżącej oraz stan jej posiadania, pod kątem możliwości płatniczych, tym bardziej, że Skarżąca wniosek o umorzenie zaległości podatkowej uzasadniła bardzo trudną sytuacją finansową i osobistą, a w odwołaniu podniosła, że brak zapłaty podatku, który stał się zaległością podatkową nie był wynikiem jej beztroskiego działania, które sprowadzało się do skonsumowania należności podatkowej, wbrew celowi, do jakiego została przeznaczona. Nie tylko bowiem wyjątkowość powstania zaległości podatkowej, o której mówi DIS w zaskarżonej decyzji, lecz także wyjątkowość sytuacji, w której znalazła się Skarżąca, powinna być uwzględniana, gdy przyznawany jest swoisty rodzaj ulgi, bądź dochodzi do odmowy jej przyznania.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy DIS uwzględni powyższe rozważania Sądu.

7. Zdaniem Sądu trudno zgodzić się ze stanowiskiem DIS, który w odpowiedzi na skargę podniósł, że wyłączną winą za nie złożenie dokumentów, które mogły być poddane ocenie DIS, należy obarczyć Skarżącą.

Sąd wskazuje, że wprawdzie żądane dokumenty, a w szczególności oświadczenie o stanie majątkowym Skarżącej, jej trudnej sytuacji zdrowotnej, dokumenty o leczeniu jej syna w związku z chorobą nowotworową, jak również o leczeniu samej Skarżącej, pełnomocnik strony skarżącej złożył 14 maja 2012r. - po upływie wyznaczonego przez organ odwoławczy terminu oraz cztery dni po wydaniu zaskarżonej decyzji, tym niemniej ww. pismo pełnomocnika, noszące datę 9 maja 2012r., wraz z dokumentami dotyczącymi leczenia szpitalnego Skarżącej i jej syna, nadano przed datą wydania zaskarżonej decyzji.

Z akt sprawy wynika ponadto, że DIS przed wydaniem zaskarżonej decyzji nie zapewnił Skarżącej czynnego udział w postępowaniu odwoławczym, stosownie do treści art. 200 § 1 O.p. w związku z art. 123 O.p. Przed wydaniem bowiem zaskarżonej decyzji Skarżącej nie umożliwiono wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Wadliwość ta w okolicznościach rozpoznawanej sprawy jest o tyle istotna, że Skarżąca nadała na poczcie - jeszcze przed wydaniem zaskarżonej decyzji, w terminie, który zazwyczaj jest przeznaczony na zapoznanie się z materiałem dowodowym sprawy - dokumenty, z których wynika między innymi, że jej syn w 2009r. leczył się na białaczkę.

W tym kontekście należało uznać, że brak wyznaczenia stronie skarżącej 7-dniowego terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym, w trybie art. 200 § 1 O.p. w związku z art. 123 O.p., stanowi naruszenie przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

8. Sąd, mając powyższe na uwadze, stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a uchylił zaskarżoną decyzję (punkt pierwszy sentencji).

Orzeczenie z punktu drugiego ma uzasadnienie w dyspozycji art. 152 P.p.s.a., który stanowi, że w razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określi czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane.

Sąd o zwrocie kosztów postępowania sądowego (punkt 3 sentencji) postanowił na zasadzie art. 200 P.p.s.a. i art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.), strona skarżąca była reprezentowana przez radcę prawnego, a wpis sądowy był wpisem stałym i wynosił 500 zł.

Sąd, na mocy art. 225 P.p.s.a. (punkt czwarty sentencji) postanowił zwrócić Skarżącej z kasy Sądu różnicę (55 zł) między uiszczonym wpisem a prawidłową jego wysokością. Od Skarżącej pobrano wpis stosunkowy w wysokości 555 zł, gdy należało pobrać wpis stały w wysokości 500zł.