{\rtf1\ansi\ansicpg1252 \deff0{\fonttbl{\f0\froman\fcharset0 Times New Roman;}{\f1\froman\fcharset0 Helvetica;}{\f2\froman\fcharset0 Arial;}{\f3\froman\fcharset0 unknown;}} {\colortbl\red0\green0\blue0;\red255\green255\blue255;\red192\green192\blue192;} {\stylesheet {\style\s1 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs32\b\cf0 heading 1;} {\style\s2 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs28\b\i\cf0 heading 2;} {\style\s3 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs26\b\cf0 heading 3;} {\style\s0 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs24\cf0 Normal;} } {\*\listtable } {\*\listoverridetable } {\info} \paperw11907\paperh16840\margl1440\margr1120\margt1720\margb1440 {\footer \pard\plain\s0\ql\fi0\li0\ri0\plain\f0 2026-04-11 13:34\par }{\header \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f0 Centralna Baza Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych \cell\pard\plain\intbl\s0\qr\fi0\li0\ri0\plain\f0 Str \f3{\field{\*\fldinst PAGE}{\fldrslt }}\f0 / \f3{\field{\*\fldinst NUMPAGES \\* Arabic}{\fldrslt 1 }} \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7630 \cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1716 \cellx9346\row \pard}\pgwsxn11907\pghsxn16840 \marglsxn1440\margrsxn1120\margtsxn1720\margbsxn1440\pard\plain\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs24\b II FSK 1204/20 - Wyrok\b0\par \par\trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data orzeczenia\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2022-12-14 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data wp\u322?ywu\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2020-06-22 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u261?d\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Naczelny S\u261?d Administracyjny \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u281?dziowie\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Anna Dumas \par Jerzy P\u322?usa /przewodnicz\u261?cy/ \par Ma\u322?gorzata Bejgerowska /sprawozdawca/ \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Symbol z opisem\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 6113 Podatek dochodowy od os\u243?b prawnych \par 6560 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Has\u322?a tematyczne\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Podatek dochodowy od os\u243?b prawnych \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sygn. powi\u261?zane\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 I SA/Ol 692/19 \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Skar\u380?ony organ\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Tre\u347?\u263? wyniku\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Oddalono skarg\u281? kasacyjn\u261? \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Powo\u322?ane przepisy\b0 \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dz.U. 2019 nr 0 poz 865; art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a i ust. 3; Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych - tekst jedn. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sentencja\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Naczelny S\u261?d Administracyjny w sk\u322?adzie: Przewodnicz\u261?cy - S\u281?dzia NSA Jerzy P\u322?usa, S\u281?dzia NSA Anna Dumas, S\u281?dzia WSA del. Ma\u322?gorzata Bejgerowska (sprawozdawca), , Protokolant Agata Milewska, po rozpoznaniu w dniu 14 grudnia 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w Olsztynie z dnia 18 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Ol 692/19 w sprawie ze skargi Z. sp. z o.o. z siedzib\u261? w O. na interpretacj\u281? indywidualn\u261? Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 sierpnia 2019 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.252.2019.2.MO w przedmiocie podatku dochodowego od os\u243?b prawnych 1) oddala skarg\u281? kasacyjn\u261?, 2) zas\u261?dza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Z. sp. z o.o. z siedzib\u261? w O. kwot\u281? 240 (s\u322?ownie: dwie\u347?cie czterdzie\u347?ci) z\u322?otych tytu\u322?em zwrotu koszt\u243?w post\u281?powania kasacyjnego. \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Uzasadnienie\b0 \par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 1. Wyrokiem z dnia 18 grudnia 2019 r., o sygn. akt I SA/Ol 692/19, Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Olsztynie, dzia\u322?aj\u261?c na podstawie art. 145 \u167? 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - dalej w skr\u243?cie: "P.p.s.a."), uwzgl\u281?dni\u322? skarg\u281? Z. sp. z o.o. z siedziba w O. (dalej jako: "sp\u243?\u322?ka" lub "skar\u380?\u261?ca") i uchyli\u322? interpretacj\u281? indywidualn\u261? Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 sierpnia 2019 r., w przedmiocie podatku dochodowego od os\u243?b prawnych. Pe\u322?na tre\u347?\u263? uzasadnienia zaskar\u380?onego wyroku oraz innych orzecze\u324? powo\u322?anych poni\u380?ej, dost\u281?pna jest w Centralnej Bazie Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych, pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. \par \par O\u347? sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy mo\u380?liwo\u347?ci zaliczenia do koszt\u243?w kwalifikowanych, na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 ze zm. - dalej w skr\u243?cie "u.p.d.o.p.") ca\u322?ego wynagrodzenia pracownik\u243?w zatrudnionych przez sp\u243?\u322?k\u281? w celu realizacji dzia\u322?alno\u347?ci badawczo-rozwojowej, w\u322?\u261?cznie z wynagrodzeniem wyp\u322?acanym za okres choroby i urlop\u243?w. \par \par 2.1. Skarg\u281? kasacyjn\u261? od powy\u380?szego wyroku wni\u243?s\u322? do Naczelnego S\u261?du Administracyjnego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, dzia\u322?aj\u261?cy przez radc\u281? prawnego, zaskar\u380?aj\u261?c go w ca\u322?o\u347?ci i zarzucaj\u261?c, na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 P.p.s.a., naruszenie prawa materialnego oraz przepis\u243?w post\u281?powania, maj\u261?ce istotny wp\u322?yw na wynik sprawy, tj.: \par \par 1) art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281?, a w konsekwencji niew\u322?a\u347?ciw\u261? ocen\u281? zastosowania, polegaj\u261?c\u261? na przyj\u281?ciu przez S\u261?d pierwszej instancji, \u380?e "w kontek\u347?cie w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. o kosztach kwalifikowanych, w odniesieniu do wydatk\u243?w pracowniczych, nale\u380?y mie\u263? na wzgl\u281?dzie wszystkie wydatki poniesione w tym zakresie na badania badawczo-rozwojowe, w tym tak\u380?e te, obejmuj\u261?ce koszty wynagrodze\u324? i ubezpiecze\u324? pracownik\u243?w wyp\u322?acane za czas przebywania na urlopie czy te\u380? czas ich niezdolno\u347?ci do pracy i czas sprawowania opieki nad dzieckiem", co w konsekwencji doprowadzi\u322?o do b\u322?\u281?dnego przyj\u281?cia, \u380?e w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego, wynagrodzenia wyp\u322?acane pracownikom zatrudnionym na podstawie ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 917 ze zm. \u8211? dalej w skr\u243?cie: "K.p."), realizuj\u261?cych prace badawczo-rozwojowe wskazane we wniosku o wydanie interpretacji, za czas przebywania na p\u322?atnych urlopach wypoczynkowych, wynagrodzenia za czas niezdolno\u347?ci do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiek\u281? nad dzieckiem oraz wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przys\u322?uguj\u261?ce w zwi\u261?zku ze szczeg\u243?ln\u261? sytuacj\u261? dotycz\u261?c\u261? konkretnego pracownika zgodnie z przepisami K.p., przepisami wykonawczymi do K.p. albo z innych przepis\u243?w prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okoliczno\u347?ciowy, stanowi\u261? koszt kwalifikowany, o kt\u243?rym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. \par \par W ocenie skar\u380?\u261?cego kasacyjnie organu, z uwagi na fakt, i\u380? ustawa o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych nie definiuje terminu "og\u243?lny czas pracy", o kt\u243?rym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., wobec tego nale\u380?y odwo\u322?a\u263? si\u281? do art. 128 \u167? 1 K.p., w my\u347?l kt\u243?rego czasem pracy jest czas, w kt\u243?rym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zak\u322?adzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy. A contrario nie mo\u380?e by\u263? czasem pracy czas, w kt\u243?rym pracownik jest poza dyspozycj\u261? pracodawcy. Zatem urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecno\u347?\u263? nie mog\u261? by\u263? zaliczane do czasu, w kt\u243?rym pracownik jest do dyspozycji pracodawcy, poniewa\u380? w tym czasie, pracownik nie pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zak\u322?adzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy. \par \par 2) art. 18d ust. 2 pkt 1a) w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. poprzez b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281?, a w konsekwencji niew\u322?a\u347?ciw\u261? ocen\u281? zastosowania, polegaj\u261?c\u261? na przyj\u281?ciu przez S\u261?d pierwszej instancji, \u380?e "podobnie jak w przypadku pracownik\u243?w, ustawodawca w art. 18d ust. 2 pkt 1a) u.p.d.o.p., nie pos\u322?u\u380?y\u322? si\u281? poj\u281?ciem "przychodu" lecz "nale\u380?no\u347?ci" z okre\u347?lonych tytu\u322?\u243?w. Za koszty kwalifikowane mo\u380?na zatem uzna\u263? wszelkie \u347?wiadczenia pieni\u281?\u380?ne lub inne \u347?wiadczenia w naturze wynikaj\u261?ce z umowy zlecenia lub umowy o dzie\u322?o, w tym r\u243?wnie\u380? ewentualne dodatki, nagrody, premie, co w konsekwencji doprowadzi\u322?o do b\u322?\u281?dnego przyj\u281?cia, \u380?e w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego, wynagrodzenia wyp\u322?acane pracownikom zatrudnionym na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzie\u322?o, realizuj\u261?cych prace badawczo-rozwojowe wskazane we wniosku o wydanie interpretacji, za czas przebywania na p\u322?atnych urlopach wypoczynkowych, wynagrodzenia za czas niezdolno\u347?ci do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiek\u281? nad dzieckiem oraz wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przys\u322?uguj\u261?ce w zwi\u261?zku ze szczeg\u243?ln\u261? sytuacj\u261? dotycz\u261?c\u261? konkretnego pracownika zgodnie z przepisami K.p., przepisami wykonawczymi do K.p. albo z innych przepis\u243?w prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okoliczno\u347?ciowy, stanowi\u261? koszt kwalifikowany, o kt\u243?rym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a) u.p.d.o.p. \par \par W ocenie skar\u380?acego kasacyjnie organu, koszty poniesione na rzecz os\u243?b \u347?wiadcz\u261?cych us\u322?ugi na podstawie umowy o dzie\u322?o, umowy zlecenie, poniesione w zwi\u261?zku z prowadzon\u261? dzia\u322?alno\u347?ci\u261? badawczo-rozwojow\u261?, mog\u261? stanowi\u263? koszty kwalifikowane poniesione na dzia\u322?alno\u347?\u263? badawczo-rozwojow\u261?, w rozumieniu art. 18d u.p.d.o.p., tylko w takiej cz\u281?\u347?ci, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie us\u322?ugi w zakresie dzia\u322?alno\u347?ci badawczo-rozwojowej pozostaje w ca\u322?o\u347?ci czasu przeznaczonego na wykonanie us\u322?ugi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzie\u322?o w danym miesi\u261?cu. \par \par 3) art. 141 \u167? 4 w zw. z art. 153 P.p.s.a. poprzez sporz\u261?dzenie przez S\u261?d pierwszej instancji uzasadnienia zaskar\u380?onego wyroku, kt\u243?re nie odpowiada wymogom formalnym w zakresie nale\u380?ytego przedstawienia i wyja\u347?nienia podstawy prawnej rozstrzygni\u281?cia oraz sformu\u322?owania wskaza\u324? co do dalszego post\u281?powania poprzez brak wyra\u380?enia w uzasadnieniu wyroku wymaganej jasnej oceny prawnej dotycz\u261?cej tej sprawy oraz brak przedstawienia konkretnych i jednoznacznych wskaza\u324? co do dalszego post\u281?powania, kt\u243?re dla organu wydaj\u261?cego uchylon\u261? przez WSA interpretacj\u281? indywidualn\u261? s\u261? ex lege wi\u261?\u380?\u261?ce przy ponownym rozpoznaniu sprawy, co w rezultacie uniemo\u380?liwia wykonanie wyroku. \par \par Wobec podniesionych zarzut\u243?w skar\u380?\u261?cy kasacyjnie organ wni\u243?s\u322? o uchylenie zaskar\u380?onego wyroku w ca\u322?o\u347?ci i rozpoznanie skargi strony poprzez jej oddalenie, ewentualnie o uchylenie zaskar\u380?onego wyroku w ca\u322?o\u347?ci i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Olszynie oraz o zas\u261?dzenie na rzecz organu koszt\u243?w post\u281?powania wraz z kosztami zast\u281?pstwa procesowego. \par \par 2.2. Sp\u243?\u322?ka nie wnios\u322?a odpowiedzi na skarg\u281? kasacyjn\u261? organu. \par \par 2.3. Podczas rozprawy przed Naczelnym S\u261?dem Administracyjnym pe\u322?nomocnik organu odwo\u322?awczego wni\u243?s\u322? o uwzgl\u281?dnienie skargi kasacyjnej, a pe\u322?nomocnik skar\u380?\u261?cej sp\u243?\u322?ki - o oddalenie skargi kasacyjnej, podtrzymuj\u261?c dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz o zas\u261?dzenie koszt\u243?w post\u281?powania kasacyjnego. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny zwa\u380?y\u322?, co nast\u281?puje: \par \par 3. Skarga kasacyjna nie zas\u322?uguje na uwzgl\u281?dnienie. \par \par Naczelny S\u261?d Administracyjny sporz\u261?dzi\u322? w niniejszej sprawie uzasadnienie wyroku, oddalaj\u261?cego skarg\u281? kasacyjn\u261?, z uwzgl\u281?dnieniem art. 193 zdanie 2 P.p.s.a., czyli zawieraj\u261?ce jedynie ocen\u281? zarzut\u243?w skargi kasacyjnej. Stosownie do tre\u347?ci art. 183 \u167? 1 P.p.s.a. Naczelny S\u261?d Administracyjny rozpoznaje spraw\u281? w granicach skargi kasacyjnej, z urz\u281?du bior\u261?c pod uwag\u281? jedynie niewa\u380?no\u347?\u263? post\u281?powania. Wobec tego, \u380?e w rozpoznawanej sprawie nie zachodz\u261? okoliczno\u347?ci skutkuj\u261?ce niewa\u380?no\u347?ci\u261? post\u281?powania, o jakich mowa w art. 183 \u167? 2 P.p.s.a. oraz przes\u322?anki przewidziane w art. 189 P.p.s.a., kt\u243?re podlegaj\u261? rozwa\u380?eniu z urz\u281?du, dokonuj\u261?c kontroli zaskar\u380?onego wyroku, Naczelny S\u261?d Administracyjny zbada\u322? jedynie zakres wyznaczony podstawami skargi kasacyjnej. \par \par 3.1. Sp\u243?r pomi\u281?dzy skar\u380?\u261?c\u261? sp\u243?\u322?k\u261? a organem interpretacyjnym w niniejszej sprawie sprowadza si\u281? do kwestii dotycz\u261?cej mo\u380?liwo\u347?ci zaliczenia do koszt\u243?w kwalifikowanych, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., tej cz\u281?\u347?ci koszt\u243?w pracowniczych jaka obejmuje wynagrodzenie wyp\u322?acane za czas urlopu, nieobecno\u347?ci w pracy z powodu choroby czy te\u380? sprawowania opieki nad dzieckiem. Organ w zaskar\u380?onej interpretacji uzna\u322? za nieprawid\u322?owe stanowisko sp\u243?\u322?ki, wed\u322?ug kt\u243?rego za wskazane w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a i ust. 3 u.p.d.o.p. wydatki na dzia\u322?alno\u347?\u263? badawczo-rozwojow\u261? (B+R) nie mo\u380?na uzna\u263? wydatk\u243?w ponoszonych na wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, czy sprawowania opieki nad dzieckiem. Zdaniem organu istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywa\u322? zadania stanowi\u261?ce realizacj\u281? prac B+R, w\u243?wczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty \u347?wiadcze\u324? poniesionych na jego rzecz b\u281?d\u261? mog\u322?y stanowi\u263? dla sp\u243?\u322?ki koszt kwalifikowany w ca\u322?o\u347?ci. Natomiast w przypadku, gdy pracownik przebywa na urlopie lub na zwolnieniu z powodu choroby, czy te\u380? sprawuje opiek\u281? nad dzieckiem, to w tym czasie nie realizuje cel\u243?w B+R. Ustawodawca w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. odnosi si\u281? do czasu pracy przeznaczonego na realizacj\u281? dzia\u322?alno\u347?ci badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie po\u347?wi\u281?conego na ten cel. W tym stanie rzeczy organ podkre\u347?li\u322?, \u380?e czas obj\u281?ty urlopem lub zwolnieniem lekarskim z powodu choroby czy sprawowania opieki nad dzieckiem nie jest faktycznie przeznaczony na realizacj\u281? tego celu i z uwagi na t\u281? okoliczno\u347?\u263? wynagrodzenie za urlop i za czas choroby nie mo\u380?e stanowi\u263? kosztu kwalifikowanego, o kt\u243?rym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Olsztynie nie podzieli\u322? powy\u380?szego stanowiska organu i uzna\u322?, \u380?e wynagrodzenie pracownik\u243?w zatrudnionych przy realizacji cel\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 18d u.p.d.o.p., wyp\u322?acone zar\u243?wno za czas efektywnej pracy, jak i za czas urlopu lub choroby, czy sprawowania opieki nad dzieckiem stanowi koszt kwalifikowany wskazany w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. \par \par 3.2. Zarysowany powy\u380?ej sp\u243?r by\u322? ju\u380? przedmiotem rozstrzygni\u281?\u263? Naczelnego S\u261?du Administracyjnego m.in. w wyrokach z dnia: 4 listopada 2021 r., o sygn. akt II FSK 998/21; 5 lutego 2021 r., o sygn. akt II FSK 1038/19 i 11 stycznia 2022 r., o sygn. akt II FSK 1247/21. Zawart\u261? w powy\u380?szych orzeczeniach ocen\u281? prawn\u261? sk\u322?ad orzekaj\u261?cy w niniejszej sprawie w pe\u322?ni podziela, a argumentacj\u281? w nich zawart\u261? w znacznej cz\u281?\u347?ci wykorzysta w dalszej cz\u281?\u347?ci uzasadnienia w zakresie niezb\u281?dnym do rozstrzygni\u281?cia sprawy. Jednocze\u347?nie nie podzielono pogl\u261?du wyra\u380?onego w wyroku NSA z dnia 23 listopada 2021 r., o sygn. akt II FSK 1039/21. \par \par W ocenie Naczelnego S\u261?du Administracyjnego S\u261?d pierwszej instancji s\u322?usznie zauwa\u380?y\u322?, \u380?e zgodnie z art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p. za koszty kwalifikowane uznaje si\u281? poniesione w danym miesi\u261?cu nale\u380?no\u347?ci z tytu\u322?\u243?w, o kt\u243?rych mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz sfinansowane przez p\u322?atnika sk\u322?adki z tytu\u322?u tych nale\u380?no\u347?ci okre\u347?lone w ustawie z dnia 13 pa\u378?dziernika 1998 r. o systemie ubezpiecze\u324? spo\u322?ecznych, w takiej cz\u281?\u347?ci, w jakiej czas przeznaczony na realizacj\u281? dzia\u322?alno\u347?ci badawczo-rozwojowej pozostaje w og\u243?lnym czasie pracy pracownika w danym miesi\u261?cu (art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.) oraz poniesione w danym miesi\u261?cu nale\u380?no\u347?ci z tytu\u322?\u243?w, o kt\u243?rych mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. oraz sfinansowane przez p\u322?atnika sk\u322?adki z tytu\u322?u tych nale\u380?no\u347?ci okre\u347?lone w ustawie z dnia 13 pa\u378?dziernika 1998 r. o systemie ubezpiecze\u324? spo\u322?ecznych, w takiej cz\u281?\u347?ci, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie us\u322?ugi w zakresie dzia\u322?alno\u347?ci badawczo-rozwojowej pozostaje w ca\u322?o\u347?ci czasu przeznaczonego na wykonanie us\u322?ugi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzie\u322?o w danym miesi\u261?cu (art. 18d ust. 2 pkt 1a u.p.d.o.p.). Obliczenie koszt\u243?w kwalifikowanych wymaga znajomo\u347?ci trzech r\u243?\u380?nych czynnik\u243?w, tj.: wysoko\u347?ci nale\u380?no\u347?ci z tytu\u322?\u243?w wskazanych w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 1 lit. a) u.p.d.o.f., czasu pracy przeznaczonego na wykonanie prac badawczo-rozwojowych oraz og\u243?lnego czasu pracy pracownika b\u261?d\u378? czasu przeznaczonego na wykonanie ca\u322?ego zadania. Wskazuj\u261?c na nale\u380?no\u347?ci z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. ustawodawca odwo\u322?uje si\u281? do nale\u380?no\u347?ci z tytu\u322?\u243?w wymienionych w tym przepisie. Jednym z tych tytu\u322?\u243?w jest stosunek pracy. Zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodem ze stosunku pracy s\u261? m.in. wszelkiego rodzaju wyp\u322?aty pieni\u281?\u380?ne wyp\u322?acone pracownikowi, czyli takie, kt\u243?re mo\u380?e otrzyma\u263? wy\u322?\u261?cznie osoba, kt\u243?r\u261? wi\u261?\u380?e z pracodawc\u261? stosunek pracy (nie mo\u380?e ich otrzyma\u263? osoba inna ni\u380? pracownik). Zgodnie z art. 80 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 917 ze zm. \u8211? dalej w skr\u243?cie: "K.p.") wynagrodzenie (wymienione expressis verbis w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.) przys\u322?uguje pracownikowi za prac\u281? wykonan\u261?. Za czas niewykonywania pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia tylko w\u243?wczas, gdy przepisy prawa pracy tak stanowi\u261?. Przepisami normuj\u261?cymi przyznanie pracownikowi nale\u380?no\u347?ci za czas niewykonywania pracy s\u261? m.in.: art. 92 K.p. dotycz\u261?cy obowi\u261?zku wyp\u322?aty wynagrodzenia za czas choroby, wypadku w drodze do pracy, poddania si\u281? niezb\u281?dnym badaniom lekarskim, art. 171 \u167? 1 K.p. dotycz\u261?cy ekwiwalentu pieni\u281?\u380?nego w przypadku niewykorzystania przys\u322?uguj\u261?cego pracownikowi urlopu w ca\u322?o\u347?ci lub w cz\u281?\u347?ci z powodu rozwi\u261?zania lub wyga\u347?ni\u281?cia stosunku pracy i art. 172 K.p. przyznaj\u261?cy pracownikowi wynagrodzenie za czas urlopu w takiej samej wysoko\u347?ci, jak wynagrodzenie, jakie by otrzyma\u322?, gdyby w tym czasie pracowa\u322?. Tym samym wynagrodzenia za czas urlopu lub choroby stanowi\u261? nale\u380?no\u347?ci z tytu\u322?u stosunku pracy, o kt\u243?rych mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Nale\u380?no\u347?ci\u261? z tytu\u322?u umowy zlecenia lub o dzie\u322?o b\u281?dzie wynagrodzenie za wykonanie tej umowy. Je\u380?eli w jego wysoko\u347?ci uwzgl\u281?dnia si\u281? m.in. nale\u380?no\u347?\u263? za czas choroby lub za czas urlopu w okresie wykonywania umowy, to r\u243?wnie\u380? te nale\u380?no\u347?ci uzna\u263? nale\u380?y za nale\u380?no\u347?ci wyp\u322?acone z tytu\u322?u, o kt\u243?rym mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. Skoro w odniesieniu do nale\u380?no\u347?ci z tytu\u322?u stosunku pracy ustawodawca odwo\u322?uje si\u281? wprost do przepis\u243?w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., to nie ma podstaw do wy\u322?\u261?czania z ich zakresu wynagrodze\u324? za urlop czy zwolnienie z powodu choroby. \par \par 3.3. Podkre\u347?lenia wymaga, \u380?e poj\u281?cie "nale\u380?no\u347?ci", u\u380?yte w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., jest poj\u281?ciem szerszym od poj\u281?cia "przychod\u243?w" i nie mo\u380?na tych poj\u281?\u263? ze sob\u261? uto\u380?samia\u263?. Wobec tego przy ustalaniu koszt\u243?w kwalifikowanych nie jest istotne, czy dane \u347?wiadczenie stanowi przych\u243?d pracownika w rozumieniu u.p.d.o.f., a jedynie to, czy dane \u347?wiadczenie jest nale\u380?no\u347?ci\u261? pracownika z tytu\u322?\u243?w okre\u347?lonych w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., tj. nale\u380?no\u347?ci\u261? z tytu\u322?u stosunku s\u322?u\u380?bowego, stosunku pracy, pracy nak\u322?adczej oraz sp\u243?\u322?dzielczego stosunku pracy. W niniejszej sprawie sp\u243?\u322?ka z bran\u380?y IT wyja\u347?ni\u322?a, \u380?e pracownicy B+R zatrudnieni s\u261? na podstawie um\u243?w o prac\u281? i realizuj\u261? projekty z obszar\u243?w B+R, a ich czas pracy po\u347?wi\u281?cony jest tej dzia\u322?alno\u347?ci. Umow\u281? o prac\u281? reguluj\u261? przepisy Kodeksu pracy. W ustawach o podatku dochodowym od os\u243?b prawnych i o podatku dochodowym od os\u243?b fizycznych nie okre\u347?lono poj\u281?cia "czas pracy" czy "og\u243?lny czas pracy", dlatego w ramach wyk\u322?adni systemowej zewn\u281?trznej nale\u380?y odwo\u322?a\u263? si\u281? do ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. Czas pracy zdefiniowany zosta\u322? w przepisach art. 128 \u167? 1 K.p. i okre\u347?la, \u380?e czasem pracy jest czas, w kt\u243?rym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zak\u322?adzie pracy lub innym miejscu wyznaczonym przez pracodawc\u281? do wykonywania pracy. Natomiast zgodnie z tre\u347?ci\u261? art. 80 K.p. wynagrodzenie przys\u322?uguje za prac\u281? wykonan\u261?. Za czas niewykonywania pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia tylko w\u243?wczas, gdy przepisy prawa pracy tak stanowi\u261?. Pracownikowi nale\u380?y si\u281? na podstawie art. 92 K.p. wynagrodzenie za czas choroby, wypadku w drodze do pracy, poddania si\u281? niezb\u281?dnym badaniom lekarskim. Pracownikowi na mocy art. 171 \u167? 1 K.p. przys\u322?uguje ekwiwalent pieni\u281?\u380?ny w przypadku niewykorzystania przys\u322?uguj\u261?cego mu urlopu w ca\u322?o\u347?ci lub w cz\u281?\u347?ci z powodu rozwi\u261?zania lub wyga\u347?ni\u281?cia stosunku pracy. Zgodnie z art. 172 K.p. za czas urlopu pracownikowi przys\u322?uguje wynagrodzenie, jakie by otrzyma\u322?, gdyby w tym czasie pracowa\u322?. Zar\u243?wno czas urlopu jak i czas zwolnienia z powodu choroby nie s\u261? bezpo\u347?rednim czasem wykonywania pracy, ale s\u261? czasem zatrudnienia pracownika, za kt\u243?ry to czas przys\u322?uguj\u261? pracownikowi nale\u380?no\u347?ci wynikaj\u261?ce z zatrudnienia, a na pracodawcy ci\u261?\u380?\u261? obowi\u261?zki zwi\u261?zane, czy to z wyp\u322?at\u261? wynagrodzenia, czy odprowadzenia sk\u322?adek z tytu\u322?u zatrudnienia. Prawid\u322?owo wi\u281?c S\u261?d pierwszej instancji oceni\u322?, \u380?e nie ma podstaw prawnych do wy\u322?\u261?czenia przychod\u243?w otrzymanych przez pracownika B+R , gdy nie \u347?wiadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecno\u347?ci. W przypadku, gdy pracownik wykonuje w ca\u322?o\u347?ci prace zwi\u261?zane z dzia\u322?alno\u347?ci\u261? badawczo-rozwojow\u261?, to wszystkie przychody podatnika zwi\u261?zane z tak\u261? prac\u261? oraz sfinansowane przez p\u322?atnika sk\u322?adek z tytu\u322?u stosunku pracy, w tym nale\u380?no\u347?ci z tytu\u322?u urlopu lub choroby, okre\u347?lonych w ustawie z dnia 13 pa\u378?dziernika 1998 r. o systemie ubezpiecze\u324? spo\u322?ecznych, stanowi\u261? koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. \par \par 3.4. Faktyczny czas pracy pracownika ma znaczenie dopiero przy obliczaniu proporcji czasu przeznaczonego na dzia\u322?alno\u347?\u263? badawczo-rozwojow\u261? w og\u243?lnym czasie pracy. S\u322?usznie zatem odwo\u322?ano si\u281? w zaskar\u380?onym wyroku do poj\u281?cia czasu pracy okre\u347?lonego w art. 128 \u167? 1 K.p. Poj\u281?cie to odpowiada poj\u281?ciu og\u243?lnego czasu pracy, u\u380?ytego w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. W tym przypadku nieobecno\u347?\u263? z powodu choroby czy urlopu pracownika lub sprawowania opieki nad dzieckiem ma znaczenie dla wyliczenia tej warto\u347?ci dla potrzeb obliczenia wysoko\u347?ci koszt\u243?w kwalifikowanych i proporcji, w jakiej nale\u380?y uwzgl\u281?dni\u263? nale\u380?no\u347?ci wyp\u322?acone z tytu\u322?u stosunku pracy w wyliczeniu koszt\u243?w kwalifikowanych. Zar\u243?wno okres urlopu, jak i okres zwolnienia z powodu choroby nie s\u261? bezpo\u347?rednim czasem wykonywania pracy B+R, ale s\u261? zwi\u261?zane ze stosunkiem pracy i pracownikowi przys\u322?uguj\u261? z tego tytu\u322?u od pracodawcy okre\u347?lone w ustawie \u347?wiadczenia. Tym samym w ramach nale\u380?no\u347?ci, kt\u243?re proporcjonalnie nale\u380?y uwzgl\u281?dni\u263? przy obliczaniu koszt\u243?w kwalifikowanych uwzgl\u281?dni\u263? nale\u380?y ka\u380?d\u261? nale\u380?no\u347?\u263? pieni\u281?\u380?n\u261?, wyp\u322?acon\u261? pracownikowi, niezale\u380?nie od tego, czy dotyczy ona zap\u322?aty za czas faktycznie przepracowany, czy te\u380? za czas usprawiedliwionej nieobecno\u347?ci w pracy (urlopu, czy choroby). Natomiast przy obliczaniu proporcji, w jakiej nale\u380?no\u347?ci te mo\u380?na zaliczy\u263? do koszt\u243?w kwalifikowanych, czas nie\u347?wiadczenia pracy z uwagi na urlop lub chorob\u281? ma znaczenie dla ustalenia og\u243?lnego czasu pracy i czasu po\u347?wi\u281?conego na wykonywanie zada\u324? z zakresu prac badawczo-rozwojowych. Je\u347?li zatem strony ustal\u261?, \u380?e w ramach tego wynagrodzenia wyp\u322?acane b\u281?dzie wynagrodzenie za urlop czy chorob\u281?, to tak\u380?e te kwoty wchodzi\u263? b\u281?d\u261? w sk\u322?ad koszt\u243?w kwalifikowanych, oczywi\u347?cie w proporcji czasu wykonywania pracy do faktycznego czasu wykonywania pracy w zakresie dzia\u322?alno\u347?ci badawczo-rozwojowej. W\u322?a\u347?nie to odniesienie do proporcji czasu przeznaczonego na faktyczne wykonywanie prac badawczo-rozwojowych do og\u243?lnego czasu pracy lub czasu przeznaczonego na wykonanie ca\u322?ej us\u322?ugi, pozwoli na uwzgl\u281?dnienie w kosztach kwalifikowanych wy\u322?\u261?cznie tych zwi\u261?zanych faktycznie z pracami badawczo-rozwojowymi (por. wyrok NSA z dnia 5 lutego 2021 r., o sygn. akt II FSK 1038/19). Uwzgl\u281?dniaj\u261?c powy\u380?sz\u261? wyk\u322?adni\u281? przepis\u243?w prawa materialnego, zarzuty naruszenia art. 18d ust. 2 pkt 1 i pkt 1a) w zw. z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. uzna\u263? nale\u380?y za pozbawione podstaw. \par \par 3.5. S\u261?d pierwszej instancji nie naruszy\u322? tak\u380?e wskazanego w skardze kasacyjnej art. 141 \u167? 4 w zw. z art. 153 P.p.s.a., bowiem S\u261?d ten odni\u243?s\u322? si\u281? do argument\u243?w strony skar\u380?\u261?cej w zakresie, kt\u243?ry umo\u380?liwi\u322? s\u261?dowi kasacyjnemu skontrolowanie zaskar\u380?onego wyroku. Kwestionowane uzasadnienie wyroku zawiera konieczne elementy, a mianowicie zwi\u281?z\u322?e przedstawienie stanu sprawy, zarzut\u243?w podniesionych w skardze, stanowisk stron, podstaw\u281? prawn\u261? rozstrzygni\u281?cia oraz jej wyja\u347?nienie. Analiza tre\u347?ci uzasadnienia zaskar\u380?onego wyroku wskazuje zatem, \u380?e zosta\u322?o ono sporz\u261?dzone zgodnie z wymogami zawartymi w art. 141 \u167? 4 P.p.s.a. Wbrew zarzutowi skargi kasacyjnej uzasadnienie wyroku WSA w Olsztynie zawiera wskazanie co do dalszego post\u281?powania, kt\u243?re brzmi "ponownie rozpoznaj\u261?c spraw\u281? organ interpretacyjny zobowi\u261?zany jest uwzgl\u281?dni\u263? wyk\u322?adni\u281? art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.", co nie wymaga\u322?o dalszych wyja\u347?nie\u324?. Wadliwa wyk\u322?adnia przepisu prawa materialnego, nie mog\u322?a by\u263? skuteczn\u261? podstaw\u261? do uznania zarzutu naruszenia art. 141 \u167? 4 P.p.s.a. \par \par 3.6. Maj\u261?c powy\u380?sze na uwadze Naczelny S\u261?d Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddali\u322? skarg\u281? kasacyjn\u261? organu jako niezasadn\u261?. \par \par O kosztach post\u281?powania kasacyjnego na rzecz sp\u243?\u322?ki orzeczono, w oparciu o tre\u347?\u263? art. 209, art. 204 pkt 2, art. 205 \u167? 2 w zw. z \u167? 4 P.p.s.a. w zw. z \u167? 2 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 3 rozporz\u261?dzenia Ministra Sprawiedliwo\u347?ci z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynno\u347?ci doradcy podatkowego w post\u281?powaniu przed s\u261?dami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687). \par \par M. Bejgerowska J. P\u322?usa A. Dumas \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth9346 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain \cell \trowd \trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3 \clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth1869 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1 \clcbpat1 \clftsWidth3 \clwWidth7477 \clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row \pard}