Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Edmund Łój (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz Sędzia del. WSA Tomasz Kolanowski Protokolant Karolina Szulc po rozpoznaniu w dniu 18 stycznia 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. F.- L. S.A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3598/06 w sprawie ze skargi T. F.- L. S.A. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 12 września 2006 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności postanowienia w przedmiocie zajęcia stanowiska przez wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę kasacyjną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 13 lutego 2007 r. - III SA/Wa 3598/06 oddalił skargę T. S.A. w Z. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 12 września 2006 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności postanowienia w przedmiocie zajęcia stanowiska przez wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym.

Sąd administracyjny przedstawiając stan sprawy poinformował, że organ podatkowy 18 kwietnia 2005 r. wystawił aktualizację tytułów wykonawczych przeciwko Spółce obejmującą zaległości z tytułu podatku VAT za 1995 r.

Spółka wniosła w związku z tym zarzuty przeciwegzekucyjne, ale organ ten postanowieniem z dnia 5 maja 2005 r. uznał te zarzuty za niezasadne, zaś zażalenie na to postanowienie nie zostało uwzględnione w postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 24 czerwca 2005 r.

Spółka pismem z dnia 21 grudnia 2005 r. wystąpiła o stwierdzenie nieważności tegoż postanowienia nadal twierdząc, że dochodzone przez organ zobowiązanie wygasło, jednakże Minister Finansów postanowieniem z dnia 12 czerwca 2006 r. odmówił temu żądaniu, a w następstwie wniosku Spółki o ponowne rozpatrzenie sprawy, postanowieniem z dnia 12 września 2006 r. utrzymał w mocy uprzednie rozstrzygnięcie stwierdzając, iż zaległe zobowiązania podatkowe były nadal wymagalne i w tej sytuacji nie może być mowy o zastosowaniu przepisu art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a.

Sąd administracyjny poinformował następnie, iż w skardze do sądu podatniczka nadal twierdziła, że egzekucja rzekomych zaległości podatkowych została zakończona przed wystawieniem aktualizujących tytułów wykonawczych, co musi oznaczać brak podstaw prawnych do wystawienia owych tytułów.

Zdaniem skarżącej Minister Finansów świadomie pomieszał postępowanie wymiarowe z postępowaniem egzekucyjnym.

Wojewódzki Sąd Administracyjny odnosząc się do meritum zarzutów strony wyjaśnił, że postępowanie administracyjne toczy się w trybie nadzwyczajnego środka wzruszenia ostatecznych rozstrzygnięć administracyjnych, a sądowa kontrola wykazała, iż w sprawie nie może być mowy ani o wydaniu spornego postanowienia bez podstawy prawnej, ani też z rażącym naruszeniem prawa.

Sąd administracyjny stwierdził, że sprawa zaległości podatkowych określona została decyzjami z dnia 20 grudnia 2000 r. i zaległość z tychże decyzji została wyegzekwowana, jednakże na skutek wyroku NSA z dnia 13 lutego 2002 r., Dyrektor Izby Skarbowej decyzjami z lipca i sierpnia 2002 r. określił zobowiązanie o niższej wysokości i z tego względu różnicę podatkową organ zwrócił stronie.

Z kolei wskutek weryfikacji wyroku sądu administracyjnego przez wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 listopada 2002 r. reaktywowane zostały decyzje z 20 grudnia 2000 r. co oznacza, że należało w postępowaniu egzekucyjnym te decyzje wykonać w pierwotnym zakresie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, iż w tej sytuacji, gdy trwało postępowanie egzekucyjne, miał zastosowanie przepis § 9 ust. 1b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, gdyż w dacie wydawania aktualizacji trwało postępowanie egzekucyjne dla wykonania decyzji wymiarowych z dnia 20 grudnia 2000 r., a wydanie aktualizacji miało na celu ustalenie stanu zaległości podatnika.

W skardze kasacyjnej podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

W skardze kasacyjnej pełnomocnik Spółki zarzucił:

1) naruszenie przepisu art. 141 § 4 w zw. z art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i art. 1 § 1 i § 2 ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, polegające na oddaleniu skargi w sytuacji, w której sąd I instancji bezkrytycznie przyjął wadliwie ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny i gdy tenże sąd nie odniósł się do okoliczności podniesionych przez stronę skarżącą w toku postępowania, co uniemożliwia praktycznie poddanie zaskarżonego wyroku skutecznej kontroli instancyjnej oraz rzeczowe ustosunkowanie się strony skarżącej do treści zaskarżonego orzeczenia,

2) naruszenie przepisu art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, polegające na oddaleniu skargi, pomimo oczywistego naruszenia przez organ przepisu art. 6, art. 7, art. 8, art. 77 § 1 i art. 107 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego, czego sąd I instancji nie dostrzegł i które to naruszenie przejawiało się niewyjaśnieniu całego stanu faktycznego sprawy oraz dokonaniu błędnych ustaleń faktycznych,

3) naruszenie przepisu § 9 ust. 1 lit. b/ rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez niewłaściwe jego zastosowanie, przejawiające się w podzieleniu nieuzasadnionego stanowiska organu co do zastosowania powołanego przepisu w stanie faktycznym sprawy, a co za tym idzie błędne przyjęcie, że w roku 2005 istniała podstawa prawna do aktualizacji spornych tytułów wykonawczych,

4) naruszenie przepisu art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a. poprzez nieprawidłową ocenę odmowy zastosowania powołanego przepisu przez organ, z uwagi na niedostrzeżenie przez sąd rażącego naruszenia prawa.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, iż przedmiotem skargi było żądanie stwierdzenia, że wydanie tytułów wykonawczych - aktualizacji nastąpiło z rażącym naruszeniem prawa, albowiem całość kwot objętych pierwotnymi tytułami wykonawczymi została zapłacona i z tej racji postępowanie egzekucyjne uległo zakończeniu, przy czym na tę okoliczność powołane zostały dokumenty znajdujące się w aktach postępowania podatkowego oraz dokumenty załączone do akt sprawy sądowej.

Wprawdzie sąd administracyjny sporo uwagi poświęcił zagadnieniom związanym ze "zwykłym" i "rażącym" naruszeniem prawa, ale swoich rozważań nie odniósł do istniejącego stanu faktycznego sprawy.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej przyjęcie przez sąd, że w momencie wydawania aktualizacji tytułów wykonawczych toczyła się egzekucja, jest absolutnie sprzeczne ze wszystkimi dowodami przedłożonymi w toku postępowania sądowego, a których wiarygodność organ nie zakwestionował.

Sąd I instancji w ogóle się nie odniósł do treści pisma skarżącej z dnia 1 lutego 2007 r., a w szczególności do twierdzenia, że wydanie aktualizacji w sposób rażący narusza przepis § 9 ust. 1 lit. b/ rozporządzenia wykonawczego z uwagi na jednoczesne niezaistnienie obu przesłanek wymaganych tym przepisem, co jednocześnie uzasadnia konieczność zastosowania art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a.

Zdaniem autora skargi kasacyjnej sąd nie może bezkrytycznie przyjmować ustaleń organu jeżeli są one podważane przez stronę, a przede wszystkim powinnością tego sądu jest wyjaśnienie - według reguł art. 141 § 4 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, że przeanalizował wszystkie zarzuty zamieszczone w skardze w konfrontacji z ustaleniami organu i materiałem dowodowym sprawy.

Minister Finansów nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.

W dniu 15 stycznia 2008 r. pełnomocnik Spółki skierował do NSA pismo procesowe, w którym domagał się, aby przy rozpatrywaniu skargi kasacyjnej uwzględniona została treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2007 r. - I FPS 4/06, bowiem uchwała ta potwierdza, że wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.), w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, który jest jednocześnie organem egzekucyjnym, jest kwalifikowanym naruszeniem prawa, ponieważ jest bezprzedmiotowe.

W związku z powyższym, postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 24 czerwca 2005 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z 5 maja 2005 r. wydane zostało z rażącym naruszeniem prawa, co skutkuje koniecznością uchylenia postanowienia Ministra Finansów z 12 września 2006 r. oraz poprzedzającego go postanowienia tego Ministra z dnia 12 czerwca 2006 r., czego Wojewódzki Sąd Administracyjny nie uczynił, a co powoduje, iż zaskarżony wyrok nie odpowiada prawu.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Z rozpoznanej skargi kasacyjnej nie wynikały dostateczne podstawy do jej uwzględnienia.

Na wstępie podkreślić należy, iż postępowanie ze skargi kasacyjnej przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie jest zwykłym powtórzeniem postępowania sądowego odbytego przed sądem administracyjnym I instancji.

Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej p.p.s.a.) sąd odwoławczy jest związany granicami skargi kasacyjnej gdy chodzi o jej podstawy, zarzuty i żądania, chyba że zachodzą przesłanki do stwierdzenia nieważności postępowania sądowego, o których mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a.

Zauważyć także wypada, że postępowanie administracyjne o stwierdzenie nieważności rozstrzygnięcia administracyjnego nie jest również powtórzeniem zwykłego postępowania administracyjnego w danej sprawie, albowiem w postępowaniu prowadzonym w trybie nadzwyczajnych środków wzruszenia decyzji administracyjnych musi dojść do ustalenia, że pierwotne postępowanie zostało dotknięte kwalifikowanymi wadami wymienionymi w art. 156 § 1 K.p.a.

Z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, iż Spółka dopatruje się rażącego naruszenia prawa w rażąco sprzecznych ustaleniach faktycznych dotyczących przesłanek do wystawienia zaktualizowanego tytułu wykonawczego zwłaszcza wobec jej przekonania, że w chwili wystawienia zaktualizowanych tytułów wykonawczych nie miała zaległości podatkowych.

Autor skargi kasacyjnej przed sądem złożył dokumenty na poparcie swoich twierdzeń w tym względzie, jednakże nie domagał się przeprowadzenia dowodu uzupełniającego z tych dokumentów w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a., a w postępowaniu kasacyjnym nie postawił zarzutu naruszenia tego przepisu ani też przepisu art. 113 § 1 p.p.s.a.

W skardze kasacyjnej nie postawiono także zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. gdy chodzi o obowiązek rozpatrzenia sprawy rozstrzygniętej zaskarżonym aktem z punktu widzenia zgodności z prawem całego postępowania administracyjnego związanego z żądaniem strony.

Tymczasem dla podważenia ustaleń faktycznych sprawy nie może służyć zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. przez bezkrytyczne przyjęcie stanu sprawy ustalonego przez organ, a także ogólnikowy zarzut braku odniesienia się do okoliczności podnoszonych przez stronę w toku postępowania, jeżeli w skardze kasacyjnej nie podniesiono konkretnych okoliczności i nie wskazano jakie to okoliczności mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Nie można także uznać za skutecznie postawiony zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. z uwagi na oczywiste naruszenie art. 6, 7, 8, art. 77 § 1 i art. 107 § 1 K.p.a., jeżeli w skardze kasacyjnej nie wskazano który z tych przepisów w konkretny sposób został naruszony i jaki to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zwłaszcza w sytuacji, gdy organ administracyjny przytacza okoliczności dotyczące zachowania się Spółki w postępowaniu administracyjnym zainicjowanym przez skarżącą a dotyczącym restrukturyzacji długów czy też umorzenia zaległości podatkowej, związanych z określeniem zobowiązań podatkowych za okres rozpatrywany w niniejszej sprawie, a strona skarżąca na ten temat nie wypowiada się.

Reasumując dotychczasowe rozważania należało zatem dojść do wniosku, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie okazały się dostatecznie uzasadnione.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że zagadnienie ustaleń faktycznych pozostaje w istotnym związku z zarzutami naruszenia prawa materialnego wskazanego w podstawach skargi kasacyjnej.

W skardze kasacyjnej jest mowa o tzw. błędzie subsumcji, czyli wadliwym uznaniu, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada, bądź nie odpowiada hipotezie określonej normy prawnej.

Odnosi się to zarówno do kwestii stosowania przepisu art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a., jak i przepisu § 9 ust. 1 lit. b/ cytowanego rozporządzenia wykonawczego do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Zarzut błędu subsumcji w rozpatrywanej sprawie nie mógł okazać się skuteczny z uwagi na nieuwzględnienie zarzutów naruszenia przepisów postępowania.

Odnosząc się do wywodów pisma procesowego przełożonego przed rozprawą stwierdzić należ, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 184 § 1 zdanie drugie p.p.s.a. strona może przytoczyć nowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych.

Jeżeli w skardze kasacyjnej wskazano kilka podstaw kasacyjnych to strona obowiązana jest wskazać konkretnie do jakich podstaw kasacyjnych kieruje nowe, czy dodatkowe uzasadnienie.

Wynika to z treści art. 176 p.p.s.a. w tej części, w której jest mowa o obowiązku przytoczenia podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, a w szczególności wtedy, gdy w skardze kasacyjnej jest mowa o naruszeniu kilku przepisów postępowania i kilku przepisów prawa materialnego.

Zgodnie zaś z ugruntowaną linią orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd ten nie może się domyślać intencji autora skargi kasacyjnej ani uzupełniać kierunków i wykładni zakresu zaskarżenia skargą kasacyjną.

Już z tych względów strona nie może oczekiwać na skuteczność wywodów zawartych w tym piśmie.

Niezależnie jednak od wadliwości owego pisma stwierdzić należy, iż powołana przez skarżącego uchwała składu powiększonego Naczelnego Sądu Administracyjnego nie może stanowić skutecznej argumentacji do obrony jej interesu, albowiem nie odnosi się do stanu faktycznego sprawy niniejszej.

Z akt administracyjnych wynika, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. przy wydaniu postanowienia z dnia 5 maja 2005 r. nie zasięgał stanowiska wierzyciela, lecz wydał rozstrzygnięcie jako organ egzekucyjny w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne w części dotyczącej zasadności aktualizacji tytułu wykonawczego.

Wprawdzie Dyrektor Izby Skarbowej w Z. w swoim postanowieniu z dnia 24 czerwca 2005 r. za przedmiot sprawy wskazał "stanowisko wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym", jednakże nie tytuł sprawy, lecz jej merytoryczna treść decyduje o istocie rozstrzygnięcia podjętego w akcie administracyjnym.

Nie ulega wątpliwości, że podmiotowi, przeciwko któremu skierowana została egzekucja przysługuje środek zaskarżenia w postaci zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego.

Takie zarzuty zostały wniesione i co do tych zarzutów wypowiedział się bezpośrednio organ egzekucyjny. Dodać należy, iż Spółka skierowała skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 24 czerwca 2005 r. jednakże ta skarga została odrzucona i z tego względu skarżąca uprzednie niepowodzenie procesowe pragnie naprawić w trybie nadzoru doszukując się instytucji rażącego naruszenia prawa przy wydaniu rozstrzygnięcia zapadłego w postępowaniu zwykłym.

Mając na uwadze treść art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.