III SA/Kr 1306/25 - Wyrok

Data orzeczenia	2026-02-17	
Data wpływu	2025-09-25	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie	
Sędziowie	Katarzyna Marasek-Zybura /przewodniczący/
Magdalena Gawlikowska /sprawozdawca/
Marta Kisielowska	
Symbol z opisem	6537 Egzekucja należności pieniężnych, do których  nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej (art. 34 ust. 3  ustawy o f	
Hasła tematyczne	Egzekucyjne postępowanie	
Skarżony organ	Samorządowe Kolegium Odwoławcze	
Treść wyniku	oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2025 nr 0 poz 132; Art. 33; Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j.)	
Sentencja
Dnia 17 lutego 2026 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Marasek-Zybura Sędziowie: Sędzia WSA Marta Kisielowska Asesor WSA Magdalena Gawlikowska (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 lutego 2026 roku sprawy ze skargi A Sp. z o. o. w Ł. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Tarnowie z dnia 14 lipca 2025 r., nr SKO.EA/418/15/2025 w przedmiocie oddalenia zarzutów wniesionych w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę.	
Uzasadnienie
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Tarnowie postanowieniem z 14 lipca 2025 r. nr SKO.EA/418/15/2025, po rozpatrzeniu zażalenia A. Spółka z o.o. z siedzibą w Ł. (dalej także: "skarżąca", "spółka" lub "strona"), utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta Tarnowa z 28 maja 2025 r. znak WKU-RKN.3222.3.69.2025.MB oddalające zarzuty zgłoszone w toku postępowania egzekucyjnego.

Z akt sprawy wynika, że w kontrolowanej sprawie prowadzone jest przed Naczelnikiem Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna postępowanie egzekucyjne w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...] z 29 stycznia 2025 r., obejmujący zaległości z tytułu zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz pobranej w nadmiernej wysokości, przyznanej szkołom i placówkom prowadzonym na terenie Tarnowa przez skarżącą, co stwierdzone zostało ostateczną decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Tarnowie nr SKO.E/4106/15/2024.

W toku postępowania egzekucyjnego skarżąca wniosła zarzuty o następującej treści:

1/ na podstawie art. 33 § 2 pkt 1 w zw. z art. 26 § 5 pkt 1 i § 5c u.p.e.a. zarzuciła:

a/ brak doręczenia stronie odpisu tytułu wykonawczego - wskazuję, iż Skarżącej doręczony został jedynie niepodpisany wydruk, z którego nie można wywieść istnienia na oryginale jakichkolwiek podpisów, z uwagi na co Skarżąca podnosi nieistnienie tytułu wykonawczego i nieistnienie obowiązku;

2/ na podstawie art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a. wskazała, że:

a/ w części D. poz. 4 błędnie wskazano podstawę prawną obowiązku - wskazana przez wierzyciela decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Tarnowie w swojej treści jakimkolwiek zakresie nie nakłada na skarżącą jakiegokolwiek obowiązku świadczenia bądź działania, nie może zatem stanowić podstawy prawnej tytułu wykonawczego, a co dopiero prowadzonej na jego podstawie egzekucji administracyjnej

b/ w części D. poz. 2 błędnie wskazano charakter dochodzonej należności - niezwrócone dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem lub nienależnie pobrane należą do niepodatkowych należności budżetowych, o czym wprost mówi treść art. 60 Ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r., o finansach publicznych (Dz. U.2024,1530 t.j. z dnia 2024.10.16);

c/ w częściach D.1.-D.25 błędnie określono daty powstania ewentualnej należności pieniężnej, jak również daty początkowe naliczania odsetek, albowiem we wskazanym czasookresie Stronie nie została jeszcze doręczona żadna decyzja, w konsekwencji, w myśl art. 252 ust. 1 i 6 odsetki mogłyby być naliczane dopiero od dnia doręczenia ostatecznej decyzji;

d/ błędnie określono czasookresy naliczania odsetek, tj. z pominięciem regulacji wynikającej z art. 54 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U.2021.1540, t.j. z dn. 23.08.2021);

e/ w rubryce E 1 w sposób błędny wskazano wierzyciela, albowiem zgodnie z treścią decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Tarnowie znak: SKO.E/4106/15/2024 utrzymującej decyzję Prezydenta Miasta Tarnowa z 18 lipca 2024 r. WPW.RPL.3032.9.2017 wierzycielem jest Gmina Miasto Tarnów, a nie Prezydent, który pełni wyłącznie role jego organu. Wskazano, że prowadzi to do wewnętrznej sprzeczności owego tytułu wykonawczemu, stanowiącego o niemożności wykonania wskazanego w nim obowiązku;

f/ w części E. poz. 11 tytułu wykonawczego wskazano numer NIP należący do innego podmiotu niż podmiot wskazany jako wierzyciel;

g/ w części E. poz. 12 tytułu wykonawczego wskazano numer REGON należący do innego podmiotu niż podmiot wskazany jako wierzyciel;

h/ w części E. poz. 28 tytułu wykonawczego wskazano numer rachunku bankowego podmiotu innego niż podmiot wskazany jako wierzyciel.

Sprawa zarzutów skarżącej w postępowaniu egzekucyjnym była przedmiotem rozpoznania Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Tarnowie, które postanowieniem z 24 kwietnia 2025 r. znak SKO.EA/418/5/2025 uchyliło w całości postanowienie Prezydenta Miasta Tarnowa z 10 marca 2025 r. znak WKU-RN.3222.3.32.2025.MK oddalające w całości zarzuty. Uchylając postanowienie SKO wskazało, że organ I instancji winien ponownie rozpoznać zarzuty i rozstrzygnąć o ich zasadności w oparciu o wykazanie okoliczności istotnych dla wysokości odsetek za zwłokę od należności objętej tytułem wykonawczym. W szczególności zalecił, aby przedstawić jakie zdarzenia wyznaczały daty początkowe dla odsetek od poszczególnych części należności, przedstawić obliczenia, które doprowadziły do finalnego rezultatu wraz z podaniem stawek odsetek za poszczególne okresy, a także wskazać, czy uwzględniał okresy bezodsetkowe wynikające np. z art. 54 O.p.

Postanowieniem z 28 maja 2025 r. znak WKU-RKN.3222.3.69.2025.MB Prezydent Miasta Tarnowa oddalił zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej.

Na powyższe postanowienie skarżąca wniosła zażalenie, zarzucając naruszenie:

1/ art. 34 § 2 poprzez wydanie orzeczenia nieznanego ustawie, to jest orzeczenia zatytułowanego jako "Postanowienie Stanowisko Wierzyciela w sprawie zarzutu zobowiązanego" w sytuacji, gdy art. 34 § 2 w sposób enumeratywny wylicza możliwe do wydania przez wierzyciela typy postanowień;

2/ art. 33 § 2 pkt 1 w zw. z art. 26 § 5 pkt. 1 i § 5c u.p.e.a., poprzez:

a/ brak doręczenia stronie odpisu tytułu wykonawczego – wskazano, że skarżącej doręczony został jedynie niepodpisany wydruk, z którego nie można wywieść istnienia na oryginale jakichkolwiek podpisów, z uwagi na co skarżąca podnosi nieistnienie tytułu wykonawczego i tym samym nieistnienie obowiązku;

3/ art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a. poprzez:

a/ w części D. poz. 4 błędnie wskazano podstawę prawną obowiązku - wskazana przez wierzyciela decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Tarnowie w swojej treści jakimkolwiek zakresie nie nakłada na skarżącą jakiegokolwiek obowiązku świadczenia bądź działania, nie może zatem stanowić podstawy prawnej tytułu wykonawczego, a co dopiero prowadzonej na jego podstawie egzekucji administracyjnej,

b/ w części D. poz. 2 błędnie wskazano charakter dochodzonej należności - niezwrócone dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem lub nienależnie pobrane należą do niepodatkowych należności budżetowych, o czym wprost mówi treść art. 60 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U.2024.1530 t.j. z dnia 2024.10.16, dalej u.f.p.),

c/ w częściach D.1.-D.25 błędnie określono daty powstania ewentualnej należności pieniężnej, jak również daty początkowe naliczania odsetek, albowiem we wskazanym czasookresie stronie nie została jeszcze doręczona żadna decyzja, w konsekwencji, w myśl art. 252 ust. 1 i 6 odsetki mogłyby być naliczane dopiero od dnia doręczenia ostatecznej decyzji,

d/ błędnie określono czasookresy naliczania odsetek, tj. z pominięciem regulacji wynikającej z art. 54 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U.2021.1540, t.j. z dn. 23.08.2021), w szczególności z uwagi na błędną interpretację norm art. 54 § 1 pkt 3 i 7 O.p. oraz błędne zastosowanie art. 54 § 2 O.p.,

e/ w rubryce E 1 w sposób błędny wskazano wierzyciela, albowiem zgodnie z treścią decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Tarnowie znak: SKO.E/4106/15/2024 utrzymującej decyzję Prezydenta Miasta Tarnowa z 18 lipca 2024 r. WPW.RPL.3032.9.2017 wierzycielem jest Gmina Miasto Tarnów, a nie Prezydent, który pełni wyłącznie role jego organu. Wskazać należy, iż prowadzi to do wewnętrznej sprzeczności owego tytułu wykonawczemu, stanowiącego o niemożności wykonania wskazanego w nim obowiązku,

f/ w części E. poz. 11 tytułu wykonawczego wskazano numer NIP należący do innego podmiotu niż podmiot wskazany jako wierzyciel,

g/ w części E. poz. 12 tytułu wykonawczego wskazano numer REGON należący do innego podmiotu niż podmiot wskazany jako wierzyciel,

h/ w części E. poz. 28 tytułu wykonawczego wskazano numer rachunku bankowego podmiotu innego niż podmiot wskazany jako wierzyciel,

co stanowiło podstawy do uznania zarzutów w całości oraz wystąpienie do organu egzekucyjnego z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego;

4/ art. 33 § 2 pkt 1 w zw. z art. 252 ust. 6 pkt 2 poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, iż w niniejszej sprawie wierzycielowi przysługują odsetki liczone od daty otrzymania przez zobowiązanego zalecenia pokontrolne, nie zaś wykonalną decyzję administracyjną nakazującą zwrot dotacji, z uwagi na co wierzyciel błędnie orzekł co do nieistniejącego obowiązku zapłaty odsetek za okres od dnia otrzymania wystąpienia pokontrolnego.

Zaskarżonym postanowieniem z 14 lipca 2025 r. SKO w Tarnowie utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji.

W motywach swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził przede wszystkim, że rozstrzygnięcie organu I instancji przybrało prawidłową formę, tj. postanowienia, a nadto sentencja powtarza ustawowe sformułowanie (art. 34 §2 ust. 1 u.p.e.a.) "oddalić zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej", co nie pozostawia wątpliwości co do tego o czym i w jaki sposób rozstrzyga. Kierowane zatem w tym zakresie zarzuty zażalenia uznano za niezasadne.

Organ odwoławczy stwierdził też, że kwestia braku prawidłowego doręczenia tytułu wykonawczego, czy wad jakichkolwiek innych czynności (w tym czynności egzekucyjnych) podejmowanych przez organ egzekucyjny nie mieści się w katalogu dopuszczalnych do podniesienia zarzutów z art. 33 u.p.e.a. Przy tym nawet brak właściwego doręczenia tytułu wykonawczego nie świadczy o nieistnieniu obowiązku, co zarzucała skarżąca spółka. Natomiast podkreślono, że w obrocie prawnym znajduje się ostateczna decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z 9 grudnia 2024 r. znak SKO.E/4106/15/2024 w przedmiocie określenia należnej do zwrotu wysokości dotacji przyznanej w 2016 r. na prowadzenie szeregu szkół, dla których organem prowadzącym jest strona skarżąca. Zatem uznano, że obowiązek zwrotu dotacji istniał i został skonkretyzowany w ww. decyzji, co wyklucza w tym przypadku zasadność zarzutu opartego na podstawie art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a.

Dalej organ wskazał, że zarzuty dotyczące prawidłowego wypełnienia tytułu wykonawczego nie są objęte katalogiem zarzutów z art. 33 u.p.e.a.

Odnośnie zarzutu dotyczącego błędnego określenia daty powstania ewentualnej należności pieniężnej jak i dat początkowych naliczania odsetek opartego o art. 33 § 2 pkt 2 lita a u.p.e.a. (pkt II. 3 c i d zażalenia) stwierdzono, że na podstawie art. 252 u.f.p. prawidłowo zostało przyjęte, że w przypadku części dotacji pobranej w nadmiernej wysokości, odsetki winny być naliczane od dnia 16 lipca 2017 r., tj. 15 dni po dniu, w którym kontrolowany otrzymał zalecenia pokontrolne, a nie od daty doręczenia decyzji administracyjnej.

W przypadku natomiast kwot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, odsetki nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem (art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p.). Następnie odwołano się do zestawienia poszczególnych kwot części dotacji i dat początkowych przedstawionego na str. 4 i 5 postanowienia organu I instancji.

Odnośnie uwzględnienia lub braku uwzględnienia okresów, w których nie nalicza się odsetek w oparciu o odpowiednie stosowanie przepisów art. 54 § 1 pkt 3 i pkt 7 O.p. podkreślono, że w orzecznictwie wskazuje się, że przepisy te nie znajdują zastosowania na gruncie należności publicznoprawnych dochodzonych w oparciu o przepisy u.f.p.

Na powyższe postanowienie skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 34 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a. w zw. z art. 33 § 2 u.p.e.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Prezydenta Miasta Tarnowa, oddalającego zarzuty strony na tytuł egzekucyjny w sytuacji, gdy zachodziły przesłanki do jego uwzględnienia z uwagi na naruszenia:

1) art. 33 § 2 pkt 2 lit. a u.p.e.a poprzez:

a) w części D. poz. 4 błędne wskazanie podstawy prawnej obowiązku - wskazana przez wierzyciela decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Tarnowie w swojej treści jakimkolwiek zakresie nie nakłada na skarżącą jakiegokolwiek obowiązku świadczenia bądź działania, nie może zatem stanowić podstawy prawnej tytułu wykonawczego, a co dopiero prowadzonej na jego podstawie egzekucji administracyjnej;

b) w części D. poz. 2 błędne wskazanie charakteru dochodzonej należności - niezwrócone dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem lub nienależnie pobrane należą do niepodatkowych należności budżetowych, o czym wprost mówi treść art. 60 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U.2024.1530);

c) w częściach D.1.-D.25 błędne określenie daty powstania ewentualnej należności pieniężnej, jak również daty początkowej naliczania odsetek, albowiem we wskazanym czasookresie stronie nie została jeszcze doręczona żadna decyzja, w konsekwencji, w myśl art. 252 ust. 1 i 6 odsetki mogłyby być naliczane dopiero od dnia doręczenia ostatecznej decyzji;

d) błędne określenie czasookresów naliczania odsetek, tj. z pominięciem regulacji wynikającej z art. 54 O.p., w szczególności z uwagi na błędna interpretacje zakresu norm art. 54 § 1 pkt 3 i 7 O.p. oraz błędne zastosowanie art. 54 § 2 O.p.;

2) art. 33 § 2 pkt 1 w zw. z art. 252 ust. 6 pkt 2 poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, iż w niniejszej sprawie wierzycielowi przysługują odsetki liczone od daty otrzymania przez zobowiązanego zalecenia pokontrolne, nie zaś wykonalną decyzję administracyjną nakazującą zwrot dotacji, z uwagi na co wierzyciel błędnie orzekł co do nieistniejącego obowiązku zapłaty odsetek za okres od dnia otrzymania wystąpienia pokontrolnego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026r., poz. 143) – dalej: "p.p.s.a." kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, których przedmiotem jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. W wyniku takiej kontroli postanowienie podlega uchyleniu w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę.

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia w świetle wskazanych wyżej przepisów, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zarzut w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego jest podstawowym środkiem służącym ochronie interesów zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Przesłanki, które stanowią podstawę wniesienia zarzutu enumeratywnie wymienia art. 33 u.p.e.a., zaś procedurę postępowania przy rozpatrywaniu zgłoszonego zarzutu regulują przepisy art. 34 u.p.e.a.

Zgodnie z art. 33 § 2 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1) nieistnienie obowiązku;

2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z:

a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4,

b) dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1,

c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;

3) błąd co do zobowiązanego;

4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;

5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części;

6) brak wymagalności obowiązku w przypadku:

a) odroczenia terminu wykonania obowiązku,

b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej,

c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit.a i b.

Stosownie do art. 33 § 4 u.p.e.a., zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej określa istotę i zakres żądania oraz dowody uzasadniające to żądanie. Z kolei § 5 ww. przepisu stanowi, że zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej wnosi się nie później niż:

1) w terminie 30 dni od dnia wyegzekwowania w całości obowiązku, kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych,

2) do dnia wykonania w całości obowiązku o charakterze niepieniężnym lub zapłaty w całości należności pieniężnej, odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie, kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych,

3) w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w całości albo w części.

Zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny niezwłocznie przekazuje wierzycielowi zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej.

W myśl art. 34 § 2 u.p.e.a. wierzyciel wydaje postanowienie, w którym:

1) oddala zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej;

2) uznaje zarzut w sprawie egzekucji administracyjnej:

a) w całości,

b) w części i w pozostałym zakresie oddala ten zarzut;

3) stwierdza niedopuszczalność zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej, jeżeli:

a) zarzut jest albo był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu podatkowym, administracyjnym lub sądowym,

b) zobowiązany kwestionuje w całości albo w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługuje środek zaskarżenia.

Sąd stwierdza, że zawarte w art. 33 § 2 u.p.e.a. przesłanki tworzą katalog zamknięty. Oznacza to, że żadne inne okoliczności nie mogą stanowić podstawy zarzutu zgłoszonego w postępowaniu egzekucyjnym.

Ponadto wskazać należy, że postępowanie w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym może toczyć się jedynie w ramach zarzutów nakreślonych przez zgłaszającego te zarzuty. Organ w postępowaniu wywołanym wniesionymi zarzutami, jest nimi związany i zarzuty te ograniczają zakres orzekania.

W kontrolowanym postępowaniu strona skarżąca 8 lutego 2025 r. zgłosiła zarzuty: braku doręczenia tytułu wykonawczego, gdyż stronie doręczono jedynie niepodpisany wydruk (art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a.), nieistnienie obowiązku uiszczenia należności pieniężnej (art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a.), błędnego wskazania decyzji SKO jako podstawy prawnej obowiązku podczas gdy zdaniem skarżącej powinna to być decyzja organu I instancji, błędnego wskazania charakteru dochodzonej należności, nieprawidłowego określenia daty powstania ewentualnej należności pieniężnej, nieprawidłowego określenia terminu od którego odsetki powinny być liczone i niezastosowania przez wierzyciela przerw wynikających z art. 54 O.p. w naliczaniu odsetek za zwłokę od zaległości wskazanych w tytule wykonawczym, błędnego wskazania wierzyciela (art. 33 § 2 pkt 2 lit a u.p.e.a.). W zgłoszonych zarzutach strona wskazała także na szereg nieprawidłowości dotyczących tytułu wykonawczego stanowiącego podstawę prowadzonego wobec niej postępowania egzekucyjnego.

Odnośnie zarzutu braku doręczenia odpisu tytułu wykonawczego Sąd wskazuje, że prawidłowość doręczenia odpisu tytułu wykonawczego nie mieści się w dyspozycji art. 33 § 1 i § 2 u.p.e.a. Organ trafnie wskazał, że kwestie doręczenia tytułu wykonawczego zobowiązanemu co do zasady nie mogą być podstawą zarzutów, które stanowią zamknięty katalog wymieniony w art. 33 § 2 u.p.e.a. Skarżący w skardze nie przywołuje argumentów, które mogłyby zakwestionować trafność wyjaśnień organu. Niezasadny zatem okazał się zarzut naruszenia art. 33 § 2 pkt 1 w zw. z art. 26 § 5 pkt 1 i § 5c u.p.e.a. poprzez brak doręczenia stronie odpisów tytułów wykonawczych, a jedynie niepodpisanych wydruków.

Zauważyć należy, że skarżąca niezasadnie wiąże brak prawidłowego doręczenia odpisu tytułu wykonawczego z nieistnieniem obowiązku z art. 33 § 2 pkt 1 u.e.p.a. Jak trafnie wskazał organ odwoławczy, pojęcie nieistnienia obowiązku w rozumieniu tego przepisu oznacza przede wszystkim sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał, na przykład z mocy prawa albo nie wydano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, bądź też decyzja taka została wydana, lecz następnie ją uchylono, stwierdzono jej nieważność lub wygaśnięcie, bądź też, gdy obowiązek podlegający egzekucji wygasł w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie, lecz przed rozpatrzeniem zarzutów. Nawet brak właściwego doręczenia tytułu wykonawczego nie świadczy o zaistnieniu któregokolwiek z wyżej wymienionych zdarzeń.

Obowiązek zwrotu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości i wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem powstaje z mocy samego prawa, a beneficjent jest zobowiązany do zwrotu dotacji w wysokości właściwej i we właściwych terminach. Niewypełnianie tych obowiązków uzasadnia wydanie decyzji, co jednak nie zmienia oceny, że zobowiązania te powstały już wcześniej i powinny zostać wykonane w terminach i wysokości przewidzianej w przepisach prawa.

Nie jest sporne, że w obrocie prawnym znajduje się ostateczna decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z 9 grudnia 2024 r. znak SKO.E/4106/15/2024 utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta Tarnowa z dnia 18 lipca 2024 r. znak: WPW.RPL.3032.9.2017 w przedmiocie określenia należnej do zwrotu wysokości dotacji przyznanej w 2016 r. na prowadzenie szkół, dla których organem prowadzącym jest skarżąca, pobranej w nadmiernej wysokości i wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, wraz z należnymi odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych, zgodnie z art. 252 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, począwszy od dnia następującego po upływie 15 dni od momentu stwierdzenia okoliczności, o których mowa w art. 252 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, tj. 15 dni po dniu, w którym kontrolowany otrzymał zalecenia pokontrolne.

Trafnie zatem stwierdził organ, że obowiązek zwrotu dotacji, którego dotyczy tytuł wykonawczy niewątpliwie istnieje i został skonkretyzowany ostateczną decyzją administracyjną, co wyklucza zasadność zarzutu opartego na podstawie art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a.

Badając zasadność zarzutów polegających na: błędnym wskazaniu wierzyciela, błędnym wskazaniu NIP należącego do innego podmiotu, niż podmiot wskazany jako wierzyciel, wskazaniu numeru REGON należącego do innego podmiotu, niż podmiot wskazany jako wierzyciel, wskazaniu numeru rachunku bankowego innego niż wierzyciel, błędnego wskazania charakteru dochodzonej należności - stwierdzić należy, że po pierwsze - strona błędnie utożsamia powyższe z określeniem obowiązku niezgodnie z treścią orzeczenia, a po drugie – dotyczą one w swej istocie usterek formalnych tytułu wykonawczego, a taka wadliwość tytułu wykonawczego nie stanowi podstawy do wniesienia zarzutu ponieważ wszystkie przesłanki zarzutów w sprawie egzekucji zostały enumeratywnie wymienione w art. 33 § 2 u.p.e.a. i pośród nich nie została wymieniona podnoszone przez stronę skarżącą ww. wadliwości tytułu wykonawczego. Wskazać natomiast trzeba, że zgodnie z art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. może być badane w postępowaniu w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, które jest postępowaniem odrębnym od postępowania w przedmiocie zarzutów.

Na marginesie jedynie Sąd zauważa, że organ odwoławczy w swoim rozstrzygnięciu (str. 8 i 7 dec. II inst.) właściwie ocenia, że to ostatnia w administracyjnym toku instancji decyzja kształtuje lub potwierdza istnienie uprawnienia lub obowiązku jednostki, zatem prawidłowo decyzja SKO została wskazana jako podstawa prawna obowiązku. Organ odwoławczy wskazał też, na ze Słownik Podstaw Prawnych sporządzony przez Izbę Administracji Skarbowej w Szczecinie i dostępnym na stronie internetowej http://is-szczecin.pl/eqzadm/podstawvprawne1.php jako podstawy określenia charakteru dochodzonej należności, jako "Niezwrócone dotacje udzielone z budżetu j.s.t. wykorz. niezg. z prawem lub nienależ. pobrane".

Odnośnie zarzutu błędnego określenia daty postania należności Sąd wskazuje, że wykonalność decyzji, łączy się z przymusowym wykonaniem decyzji, co należy odróżnić od wymagalności zwrotu należności. W odniesieniu do obowiązków, które powstają z mocy prawa, podatnik jest zobowiązany do zwrotu dotacji w wysokości właściwej i we właściwych terminach. Niewypełnianie tych obowiązków uzasadnia wydanie decyzji, co jednak nie zmienia oceny, że zobowiązania te powstały już wcześniej i powinny zostać wykonane w terminach i wysokości przewidzianej w przepisach prawa. Przyjmuje się, że decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny. Jest to decyzja określająca (a nie ustalająca) należność przypadającą do zwrotu. Jest tak z tego względu, że to podmiot występujący o dotację dokonuje wykazania podstaw obliczenia i przyznania należności, organ zaś uprawniony jest do jej weryfikacji. To z kolei oznacza, że decyzja określająca należność z tytułu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości nie tworzy zobowiązania do zwrotu dotacji, a jedynie stwierdza fakt pobrania (uzyskania) dotacji w wysokości wyższej niż należna (por. wyrok NSA z 28 lutego 2024 r., I GSK 944/20). Odpowiedzialność za zwrot dotacji należy powiązać z momentem powstania obowiązku zwrotu powstającego z mocy prawa. Wtedy to zobowiązania te stają się wymagalne. Decyzja nie kształtuje nowego obowiązku zwrotu (zapłaty). Dla obowiązków powstających z mocy prawa, wymagalność zobowiązania nie została więc powiązana z datą wydania lub doręczenia decyzji określającej jego wysokość. Artykuł 252 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 ustawy o finansach publicznych odwołuje się do wymagalności, a nie wykonalności obowiązku zwrotu. Należy stwierdzić, że wymagalność nie wymaga istnienia w obrocie prawnym decyzji. Zobowiązany, wnosząc zarzut błędnego określenia obowiązku, błędnie twierdzi, że istnieje rozbieżność między jego treścią podaną w tytule wykonawczym a określoną w rozstrzygnięciu w sprawie indywidualnej w powyższej kwestii.

Należy podkreślić, że decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny. Jest to decyzja określająca (a nie ustalająca) należność przypadającą do zwrotu. Jest tak z tego względu, że to podmiot występujący o dotację dokonuje wykazania podstaw obliczenia i przyznania należności, organ zaś uprawniony jest do jej weryfikacji. To z kolei oznacza, że decyzja określająca należność z tytułu dotacji pobranej w nadmiernej wysokości nie tworzy zobowiązania do zwrotu dotacji, a jedynie stwierdza fakt pobrania (uzyskania) dotacji w wysokości wyższej niż należna (por. wyrok NSA z 28 lutego 2024 r., I GSK 944/20). Odpowiedzialność za zwrot dotacji należy powiązać z momentem powstania obowiązku zwrotu powstającego z mocy prawa. Wtedy to zobowiązania te stają się wymagalne. Decyzja nie kształtuje nowego obowiązku zwrotu (zapłaty). Dla obowiązków powstających z mocy prawa, wymagalność zobowiązania nie została więc powiązana z datą wydania lub doręczenia decyzji określającej jego wysokość.

Sąd podzielił również argumentację organu dotyczącą odsetek od niezwróconych w terminie kwot dotacji. Obowiązek wskazany w tytule wykonawczym z 29 stycznia 2025 r. został określony ostateczną decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krakowie z 9 grudnia 2024 r. Z decyzji tej wynikają nie tylko kwoty dotacji do zwrotu, ale i termin, od którego winny być naliczane odsetki za zwłokę. I tak w przypadku części dotacji pobranej w nadmiernej wysokości w kwocie 9 795 zł, odsetki winny być naliczane od 16 lipca 2017 r., tj. 15 dni po dniu, w którym kontrolowany otrzymał zalecenia pokontrolne, a nie od daty doręczenia decyzji administracyjnej, co sugeruje zobowiązana spółka. Trafnie podnosi organ odwoławczy, że. Dotacje podlegają zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego na zasadach określonych w art. 252 u.f.p., tj. jeżeli zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem (ust. 1 pkt 1) bądź pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości (ust. 1 pkt 2), przy czym zwrotowi (w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2) podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości (ust. 2). Samo stwierdzenie okoliczności pobrania dotacji w nadmiernej wysokości - tożsame z obowiązkiem zwrotu dotacji, powstaje co do zasady w fazie rozliczania dotacji albo w wyniku czynności kontrolnych prowadzonych wobec beneficjenta. Jak wskazał NSA w wyroku z 2 grudnia 2020 r. I GSK 905/20 dotyczącym analogicznego przepisu art. 169 u.f.p., stwierdzeniem okoliczności jest "dostatecznie stanowcza czynność polegająca na przekazaniu informacji o konieczności zwrotu dotacji, taka jak kontrola lub wezwanie do zwrotu środków przez dysponenta".

Odnośnie natomiast kwot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, odsetki nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem (art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p.). Zestawienie poszczególnych kwot części dotacji i dat początkowych organy obu instancji przedstawiły tabelarycznie w wydanych postanowieniach i są one tożsame z kwotami z tytułu wykonawczego.

W ocenie Sądu nie jest też zasadny zarzut błędnego określenia czasookresów naliczania odsetek z pominięciem art. 54 § 1 pkt 2 i 3 i § 3 O.p. Sąd stoi na stanowisku, że przepisy te nie znajdują zastosowania na gruncie należności publicznoprawnych dochodzonych w oparciu o przepisy u.f.p. Jak wynika z art. 67 ust. 1 u.f.p. przepisy działu III Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio i w sprawach nie uregulowanych w ustawie o finansach publicznych. Natomiast art. 252 ust. 1 i ust. 6 u.f.p. regulują kwestię odsetek, nie przewidując przerw w ich naliczaniu. Dodatkowym argumentem przemawiającym za brakiem zastosowania art. 54 § 1 pkt 1, 2 i § 3 O.p. do spraw dotyczących należności publicznoprawnych dochodzonych w oparciu o przepisy u.f.p. jest okoliczność, że art. 67 ust. 1 u.f.p. mówi o odpowiednim stosowaniu jedynie przepisów Działu III Ordynacji podatkowej. Tymczasem art. 54 § 1 pkt 1, 2 i § 3 O.p. odnosi się w swej treści do postępowania podatkowego (art. 227 § 1 i art. 139 § 3 O.p.) uregulowanego w Dziale IV Ordynacji podatkowej, który znajduje się poza zakresem wskazanym w art. 67 ust. 1 u.f.p.

Wobec powyższego, Sąd ocenił wszystkie zarzuty skargi jako niezasadne i nie dopatrując się z urzędu innych naruszeń prawa mogących skutkować wyeliminowaniem z obrotu zaskarżonego rozstrzygnięcia oddalił skargę, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a.