Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Chobian (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Renata Detka, Sędzia WSA Dorota Pędziwilk-Moskal, Protokolant Joanna Nowak, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 22 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi Syndyka masy upadłości [...] Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w [...] na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] znak: [...] w przedmiocie obciążenia kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę.

Postanowieniem z dnia [...], znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia syndyka masy upadłości [...] w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w Warszawie na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...]

w przedmiocie obciążenia [...] w upadłości likwidacyjnej kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych: Daytona Classic nr [...] w kwocie 900, na podstawie art. 220 § 2, art. 233 § 1 pkt 1, w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zmianami) utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych Daytona Classic nr [...]. Postępowanie zostało wszczęte w związku z otrzymaniem przez Naczelnika Urzędu Celnego materiałów zebranych w toku postępowania prowadzonego przez Biuro ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Wydział V w Białymstoku Prokuratury Apelacyjnej w sprawie urządzania i prowadzenia gier na automatach wbrew przepisom ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (tekst jednolity Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zmianami) między innymi przez [...]. Z przekazanego materiału wynikało, że w dniu 02.04.2009 r. funkcjonariusze Komendy Głównej Policji - CBŚ oraz funkcjonariusze Izby Celnej zatrzymali w związku z postanowieniem prokuratora Prokuratury Krajowej w Białymstoku automat do gier Daytona Classic nr [...], należący do [...]. Automat ten został poddany ekspertyzie biegłego sądowego, z której wynikało, że nie spełnia on wymogów technicznych dla automatów podlegających przepisom ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Na podstawie zebranego materiału Naczelnik Urzędu Celnego cofnął rejestrację ww. automatu do gier. Spółka odwołała się od tej decyzji wnosząc m.in. o przeprowadzenie dowodu z badania kontrolnego automatu Daytona Classic nr [...] wykonanego w trybie art. 23b ustawy o grach hazardowych. Organ odwoławczy uwzględnił odwołanie i uchylił decyzję organu I instancji. W trakcie ponownie prowadzonego postępowania, postanowieniem z dnia [...], Naczelnik Urzędu Celnego zażądał poddania badaniu automat. Z przedstawionej przez Laboratorium Celne w Przemyślu opinii wynika, że badany automat nie spełnia warunków wymaganych przepisami prawa. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...], umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie podatkowe w sprawie cofnięci rejestracji automatu do gier Daytona Classic nr [...], a postanowieniem

z dnia [...] obciążył skarżącą spółkę kosztami badania sprawdzającego.

Rozpatrując zażalenie na powyższe postanowienie organ odwoławczy podał, że zgodnie z art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zmianami) przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. Ustawą nowelizującą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779), zostały dodane do ustawy o grach hazardowych art. 23a - art. 23f, obowiązujące od 14 lipca 2011 r. W przepisach tych uregulowano m.in. zasady przeprowadzania badań sprawdzających automatów do gier oraz wskazano, że koszty badań sprawdzających nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania, zaś w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie (art. 23b ust. 4 i 5). Obecnie zatem obciążenie kosztami badania sprawdzającego podmiot eksploatujący może nastąpić w sytuacji, gdy wynik tego badania wykaże niespełnienie przez automat warunków określonych w ustawie. Dyrektor uznał, że interpretacja zacytowanego przepisu nie może budzić żadnych wątpliwości. Koszty badania obciążają tego, kto eksploatuje urządzenie, w przypadku, gdy wynik badania wskazuje, że badane urządzenie nie spełnia warunków ustawowych. W stosunku do automatu do gier Daytona Classic nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego prowadził postępowanie w przedmiocie cofnięcia rejestracji. Podstawą wszczęcia postępowania była kontrola przeprowadzona w dniu 02.04.2009 r. przez funkcjonariuszy Komendy Głównej Policji - CBŚ oraz funkcjonariuszy Izby Celnej, którzy zatrzymali, automat do gier Daytona Classic nr [...], należący do skarżącej spółki. Automat ten został poddany ekspertyzie biegłego Sądu Okręgowego specjalisty w zakresie elektroniki, radiokomunikacji i telekomunikacji ruchomej. Z opinii tej wynikało, że automat Daytona Classic realizuje ciąg informacyjno - skutkowy prowadzący do wygranej wyższej od 15 euro i w związku z tym nie spełnia wymogów technicznych. Z tych względów Naczelnik Urzędu Celnego uznał, że należy poddać automat badaniu sprawdzającemu. Opinia jednostki badającej potwierdziła fakt niespełniania warunku, o którym mowa w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych w zakresie maksymalnej jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za grę. Ponadto jednostka badająca stwierdziła:

-niespełnianie wymogu wyposażenia automatu w system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych, bowiem w automacie istnieje możliwość wykasowania stanu liczników oraz statystyk z księgowości elektronicznej,

- niezapewnienie warunku zabezpieczenia liczników elektronicznych przed próbą zmiany wskazań, bowiem w automacie istnieje możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płytę logiczną i obudowę liczników oraz bez naruszenia plomb jednostki badającej,

- niewypełnienie warunku wyposażenia automatu w widoczne dla grających informacje, umieszczone w sposób uniemożliwiający ich usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu.

Zatem, w opinii organu odwoławczego, ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż Naczelnik Urzędu Celnego miał uzasadnione podstawy aby powziąć podejrzenie, że eksploatowany przez skarżącą automat do gier o niskich wygranych nie spełnia warunków ustawowych. Organ odwoławczy również stwierdził że fakt, że podejrzenia były uzasadnione potwierdzają czynności dowodowe dokonane zarówno przez organ w trakcie kontroli w miejscu eksploatacji automatu jak i opinia biegłego sądowego. Wszystkie te czynności dowodowe potwierdziły, że automat nie spełnia warunków określonych w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, w zakresie jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za grę. Zatem z uwagi na istnienie podejrzenia, że zarejestrowany automat nie spełniał warunków określonych w ustawie, wystąpienie przez organ z żądaniem poddania tego automatu badaniu sprawdzającemu było słuszne. Z kolei w związku z negatywnym wynikiem badania przeprowadzonego przez upoważnioną do tego jednostkę badającą, obciążenie podmiotu eksploatującego automat kosztami tego badania było uzasadnione i zgodne z przepisami prawa.

Organ II instancji nie zgodził się z zarzutem dotyczącym naruszenia art. 129 ust. 1 i 3 ustawy o grach hazardowych poprzez przyjęcie, iż wymienione przepisy nie mają charakteru technicznego i mogą być stosowane wobec podmiotów oraz stanowić podstawę do sporządzenia przez jednostkę badającą opinii w zakresie spełniania przez automat o niskich wygranych warunków ustawowych. Wskazał, że art. 129 ust. 1 i ust. 3 ustawy o grach hazardowych nie są przepisami technicznymi

w rozumieniu art. 1 pkt 1 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady

z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. L 204, str. 37), ostatnio zmienionej Dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz. U. L 363, str. 81).

Zgodnie z art. 129 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Cytując art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych organ podał, że z tego przepisu nie wynikają warunki uniemożliwiające prowadzenia gier na automatach poza kasynami i salonami gier albo "mogące" wpływać na sprzedaż takich automatów, czyli przepis ten nie może być uznany za "techniczny" w rozumieniu przepisów unijnych i wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r.

Następnie Dyrektora Izby Celnej podkreślił, że art. 23b ust. 4 i 5 ustawy o grach hazardowych obowiązujący od dnia 14 lipca 2011 r. - stanowiący materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonego postanowienia - nie naruszał prawa unijnego w zakresie procedury udzielania informacji w dziedzinie norm

i przepisów technicznych tj. Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady

z dnia 22 czerwca 2008 r., ponieważ projekt ustawy zmieniającej, zawierający między innymi ten przepis, został notyfikowany Komisji Europejskiej, a okres obowiązkowego wstrzymania procedury legislacyjnej upłynął 17 grudnia 2010 r.

Jak wynika z treści art. 129 ust. 1 ustawy o grach hazardowych działalność

w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, którym im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Ustawą z dnia 26 maja 2011 r.

o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, która weszła

w życie z dniem 14 lipca 2011 r., wprowadzono do ustawy o grach hazardowych procedurę weryfikacji dotychczasowych rejestracji automatów do gier o niskich wygranych. W art. 11 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej przewidziano, że poświadczenia rejestracji dokonane na podstawie dotychczasowych przepisów

w celu dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, o których mowa w art. 23a ust. 1 ustawy zmienianej, zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia albo cofnięcia zgodnie z art. 23a ust. 6 i 7 ustawy zmienianej. Przepis art. 11 ust 2 ustawy zmieniającej stanowi zaś, że art. 23a - 23c i 23e ust. 1 i 2 ustawy zmienianej, stosuje się odpowiednio również do eksploatacji automatów i automatów do gier o niskich wygranych przez podmioty prowadzące działalność na podstawie art. 129 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, do czasu wygaśnięcia udzielonego zezwolenia. Zgodnie z dodanym do ustawy o grach hazardowych art. 23 a ust. 7, naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie.

Przedmiotowy automat przeszedł wymaganą ustawą procedurę sprawdzającą spełnianie warunków określonych w ustawie. W dniach 3 - 11 lipca 2013 r. zostało przeprowadzone przez Izbę Celną w Przemyślu badanie sprawdzające automatu Daytona Classic, nr [...]. Z opinii wynika, że automat poddany badaniu nie spełnia wymogów między innymi art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, tj. w zakresie maksymalnej jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za grę (stwierdzono przekroczenia maksymalnej stawki za grę oraz przekroczenie wartości maksymalnej jednorazowej wygranej).

Organ odwoławczy również podał, że Izba Celna w Przemyślu, Wydział Laboratorium Celne dysponowała upoważnieniem Ministra Finansów nr SC 14/070/4/UP/2011/2050 z dnia 8 kwietnia 2011 roku, co zostało wskazane w treści opinii z dnia 10.05.2013r. Minister Finansów udzielił upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier w/w jednostce badającej, działając na podstawie obowiązujących wówczas przepisów rozporządzenia Ministra Finansów

z dnia 3 czerwca 2003 roku w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.). Z treści § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia wynika, że jednostka badająca może prowadzić badania automatów i urządzeń do gier na podstawie upoważnienia udzielonego przez Ministra Finansów.

W związku z wejściem w życie z dniem 14 lipca 2011 roku ustawy z dnia 26 maja 2011 roku o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779) uległy zmianie m. in. uregulowania w zakresie udzielania przez Ministra Finansów upoważnienia do badania technicznych automatów

i urządzeń do gier. Zgodnie z art. 23f ustawy o grach hazardowych, upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela Minister Finansów jednostce badającej, która spełnia wymienione w tym przepisie warunki. Natomiast

w myśl art. 23b ust. 3 jednostki upoważnione przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, przeprowadzają także badania sprawdzające. Ponadto koszt badania w rozpatrywanej sprawie określono na podstawie rozporządzenia z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne (Dz. U. Nr 94, poz. 913 ze zm.). Zgodnie z § 1 ryczałtowe stawki opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne ustalone zostały w wysokości określonej

w załączniku do rozporządzenia. W pozycji nr 136 załącznika wskazano, że zryczałtowana stawka za badania automatów lub urządzeń do gier wynosi 900 zł. Organ podkreślił, że wniosek końcowy badania sprawdzającego został sformułowany w sposób jednoznaczny i jest on negatywny.

W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skardze na powyższe postanowienie syndyk masy upadłości [...]

w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w Warszawie, domagając się jego uchylenia oraz uchylenia postanowienia organu I instancji zarzucił naruszenie:

- art. 122 oraz art. 187 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa przez brak dokonania oceny wpływu art. 129 ust. 1 i 3 ustawy o grach hazardowych, na sprzedaż lub właściwości automatów o niskich wygranych zgodnie z wytycznymi zawartymi

w wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 19.07.2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 i w konsekwencji błędne ustalenie, że nie są one przepisami technicznymi,

- art. 129 ust. 1 i 3 ustawy o grach hazardowych oraz w zw. z art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 przez błędne uznanie, że wymienione przepisy ustawy

o grach hazardowych nie mają charakteru technicznego i w konsekwencji mogą być stosowane wobec podmiotów prywatnych, a zatem i stanowić podstawę do sporządzenia przez jednostkę badającą opinii w zakresie spełniania przez automat

o niskich wygranych warunków ustawowych,

- art. 267 § 1 pkt 4 ustawy ordynacja podatkowa w zw. z art. 23b ust. 5 ustawy

o grach hazardowych poprzez ich zastosowanie pomimo braku potwierdzenia, iż automat nie spełnia warunków określonych w prawnie skutecznych wobec podmiotów prywatnych przepisach ustawy

W uzasadnieniu strona skarżąca podała, że organ bezpodstawnie obciążył ją kosztami badania sprawdzającego, ponieważ opinia jednostki badającej (a więc

i wynik badania) oparta została na nienotyfikowanych przepisach technicznych, które są bezskuteczne wobec podmiotów prywatnych, w związku z czym opinia ta nie potwierdza, iż automat nie spełnia wymogów określonych w ustawie, w rezultacie czego nie zostały spełnione przesłanki zastosowania art. 23b ust. 5 ustawy o grach hazardowych stanowiącego podstawę prawną zaskarżonego postanowienia.

Wnoszący skargę podkreślił, że pomimo iż przepisy art. 129 ust. 1 i 3 ustawy o grach hazardowych nie zostały wymienione jako podstawa prawna wydanego rozstrzygnięcia, to jednak ją stanowiły.

Możliwość obciążenia strony kosztami badania sprawdzającego istnieje tylko wtedy, gdy badanie to potwierdzi, że automat do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Warunki te w odniesieniu do automatów o niskich wygranych określają art. 129 ust. 1 i 3 ustawy o grach hazardowych, które jednocześnie stanowią kryterium oceny prawidłowości działania automatu dokonywanej przez jednostkę badającą. Tym samym przesłanką stwierdzenia niespełniania przez automat wymogów ustawowych oraz potwierdzenia w badaniu sprawdzającym, iż okoliczność ta występuje, uzależnione jest od uprzedniego ustalenia, iż przepisy mogą być w ogóle stosowane. Brak prawnej skuteczności przepisów w stosunku do podmiotów prywatnych oznacza bowiem, że podmiotowi eksploatującemu urządzenie nie można skutecznie zarzucić niespełniania przez automat wymogów ustawowych, a tym samym obciążyć go kosztami badania sprawdzającego.

Autor skargi podniósł, że w niniejszej sprawie organ odwoławczy co prawda odniósł się do zagadnienia technicznego charakteru art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, to jednak zrobił to nieprawidłowo.

Dalej strona skarżąca stwierdziła, że okoliczność, iż art. 23b ust. 5 ustawy

o grach hazardowych był notyfikowany niczego w sprawie nie zmienia, skoro warunkiem jego zastosowania jest równoczesne zastosowanie art. 129 ust. 1 i 3 tej ustawy, które notyfikowane nie były. Podobnie nieistotne jest to, że TSUE nie wypowiedział się konkretnie o art. 129 ust. 3, skoro przepis ten nie był przedmiotem pytań prejudycjalnych. Istotne jest natomiast to, że Trybunał stwierdził, iż przepisy przejściowe ustawy o grach hazardowych (do których art. 129 ust. 1 i 3 bez wątpienia się zaliczają) stanowią potencjalnie przepisy techniczne, a do sądu krajowego (organów państwowych) należy zbadanie tej kwestii zgodnie z podanymi przez Trybunał wytycznymi. Na konieczność zbadania technicznego charakteru art. 129 ust. 1 i 3 wskazywał wielokrotnie również Naczelny sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 06.06.2013r., sygn. II GSK 1148/11 oraz II GSK 1754/11; z dnia 19.06.2013r., sygn. II GSK 178/12, II GSK 237/12 oraz II GSK 280/12, II GSK 1645/11.

Skarżący podkreślił, że pomimo iż postępowanie w przedmiocie kosztów badania sprawdzającego ma charakter wpadkowy w sprawie dotyczącej cofnięcia rejestracji automatu, jest ono właściwe do oceny zasadności ich nałożenia na stronę, a w jego ramach strona może skutecznie powoływać się na techniczny charakter art. 129 ust. 1 i 3 ustawy o grach hazardowych oraz kwestionować treść opinii.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Jej przedmiotem jest postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z [...], obciążające skarżącą Spółkę kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych w kwocie 900 zł. Postanowienie to zostało wydane na podstawie art. 23b ustawy o grach hazardowych. W myśl jego ustępu 5. w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie.

W ocenie autora skargi postanowienie to jest niezasadne bowiem nie jest możliwe potwierdzenie, że automat nie spełnia warunków określonych w ustawie, w sytuacji, gdy jedynym przepisem ustawowym, określającym warunki jest art. 129 ust. 1 i 3, który to przepis jako techniczny powinien być notyfikowany.

Zarzut ten jest niezasadny z następujących powodów.

Przede wszystkim błędne jest założenie jego autora, że jedynym przepisem ustawowym, określającym warunki dla automatów do gry jest art. 129 ustawy o grach hazardowych. Jak słusznie zauważył to organ, ustawą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, która została notyfikowana Komisji Europejskiej w dniu 16 września 2010 r. pod nr 2010/0622/PL, wprowadzone zostały do ustawy o grach hazardowych między innymi artykuły 23a – 23f oraz do art. 23 dodano ust. 1a-1c. Zgodnie z art. 23 ust. 1a, automat do gier powinien być wyposażony w system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych, który pozwala na ustalenie kwoty stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od gier i nie wpływa na przebieg i rezultat gry.

Tymczasem jak to wynika z poczynionych przez organ ustaleń na podstawie negatywnego wyniku badań sprawdzających oprócz:

- niespełnienia warunku, o którym mowa w art. 129 ustawy o grach hazardowych w zakresie maksymalnej jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za grę,

- niezapewnienia warunku zabezpieczenia liczników elektronicznych przed próbą zmiany wskazań, bowiem w automacie istnieje możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płytę logiczną i obudowę liczników oraz bez naruszenia plomb jednostki badającej,

- niewypełnienia warunku wyposażenia automatu w widoczne dla grających informacje, umieszczone w sposób uniemożliwiający ich usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu,

stwierdzono także niespełnianie warunku wyposażenia automatu w system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych, bowiem w automacie istnieje możliwość wykasowania stanu liczników oraz statystyk z księgowości elektronicznej.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 notyfikowanej ustawy zmieniającej ustawę o grach hazardowych, przepisy art. 23 ust. 1a-1c stosuje się również do automatów do gier eksploatowanych przez podmioty prowadzące na podstawie art. 129 ust. 1 ustawy zmienianej, do czasu wygaśnięcia udzielonego pozwolenia, działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych.

Podkreślenia wymaga okoliczność, że także pod rządami poprzednio obowiązującego rozporządzenia z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946) wydanego na podstawie delegacji zawartej w ustawie z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. Nr 102 z 2003 r., poz. 946 ze zmianami) zawarty był wymóg zapewnienia przez automat systemu trwałej rejestracji i zapamiętywania danych, które pozwalają na ustalenie kwoty stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od gier w przypadku automatu do gier o niskich wygranych - § 8 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia. Tak więc warunek wyposażenia w system trwałej rejestracji automatu do gier o niskich wygranych nie został wprowadzony dopiero po wejściu w życie ustawy zmieniającej ustawę o grach hazardowych, ale obowiązywał już w dacie zatrzymania automatu.

Z prawidłowych ustaleń organów wynika, że badanie zostało przeprowadzone przez jednostkę badającą, upoważnioną przez Ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Także prawidłowość kwoty, którą skarżąca została obciążona, nie budzi żadnych wątpliwości Sądu. Została ona ustalona zgodnie z pkt 136 załącznika do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy... (Dz. U. Nr 94, poz. 913 ze zmianami).

Jeszcze raz podkreślenia wymaga, że skoro cała ustawa z 26 maja 2011 r. została notyfikowana, skarżąca Spółka nie może skutecznie zwalczać postanowienia, obciążającego ją kosztami opinii, która wykazała między innymi niespełnianie przez automat warunków określonych w ustawie, a mianowicie w art. 23 ust. 1a ustawy o grach hazardowych. Dlatego też bez znaczenia pozostają zarzuty naruszenia art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 267 § 1 pkt tej samej ustawy w związku z art. 23b ust. 5 ustawy o grach hazardowych. Natomiast co się tyczy naruszenia art. 129 ust. 1 i 3 ustawy o grach hazardowych w związku z art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34, to zauważyć należy, że ust. 1 art. 129 ustawy o grach hazardowych nie miał w sprawie w ogóle zastosowania. Warunki bowiem i obowiązek ich przestrzegania w zakresie wymogu wyposażenia automatu w system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych o jakim mowa w art. 23 ust. 1 a i jego zastosowanie także do działalności na automatach o niskich wygranych został samodzielnie uregulowany w notyfikowanej ustawie zmieniającej z dnia 26 maja 2011 r., w jej art. 10. Przechodząc do zarzutu naruszenia art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, to skład orzekający w niniejszej sprawie nie podziela stanowiska, jakoby przepis ten miał charakter techniczny. Zawiera on jedynie definicję "gry na automatach o niskich wygranych", nie zawiera natomiast żadnych warunków uniemożliwiających lub ograniczających prowadzenie gier na automatach poza kasynami i salonami gier (tak między innymi wyrok WSA w Gliwicach, sygn. III SA/GL 1017/13, dostępny w internetowej bazie orzecznictwa sądów administracyjnych). Poza tym podkreślenia wymaga wpadkowy charakter postanowienia obciążającego skarżącą kosztami badania automatu.

Mając powyższe na uwadze skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu, o czym Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zmianami).