III SA/Wa 3104/15 - Wyrok

Data orzeczenia	2016-12-21	
Data wpływu	2015-11-13	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie	
Sędziowie	Aneta Lemiesz
Barbara Kołodziejczak-Osetek /przewodniczący sprawozdawca/
Dariusz Zalewski	
Symbol z opisem	6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty
6560	
Hasła tematyczne	Interpretacje podatkowe	
Sygn. powiązane	II FSK 1080/17	
Skarżony organ	Minister Finansów	
Treść wyniku	Uchylono zaskarżoną interpretację	
Powołane przepisy	Dz.U. 2010 nr 101 poz 649; art. 2 pkt lit. a); Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych - tekst jednolity
Dz.U. 2012 nr 0 poz 749; art. 14c par. 1; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jednolity.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Aneta Lemiesz, sędzia WSA Dariusz Zalewski, Protokolant specjalista Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 3 sierpnia 2015 r. nr IPPB2/4514-156/15-4/LS w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Ministra Rozwoju i Finansów na rzecz B. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
Skarżąca B. sp. z o.o. (dalej także jako "Skarżąca" albo "Spółka") złożyła do Ministra Finansów działający poprzez Dyrektora Izby Skarbowej w W.(dalej jako "Minister") wniosek z 28 kwietnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości.

Przedstawiając stan faktyczny Skarżąca wskazała, że nabyła nieruchomość składającą się z następujących działek: [...],[...],[...],[...],[...],[...] i [...] dla których Sąd Rejonowy [...]w G. III Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr [...]. Trzy pierwsze z wymienionych działek są działkami niezabudowanymi, na kolejnych znajdują się płyty betonowe pasa startowego nieczynnego lotniska w G. (zbudowanego w 1917 r., wykorzystywanego jako port lotniczy w latach 1919-1974), wskazujące na duży stopień zużycia (posiadające wiele ubytków, porośnięte trawą). Działki, które nabył Wnioskodawca w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (aktualny MPZP zatwierdzony uchwałą Nr XXIX/932/04 z dnia 28 października 2004 r. "Centrum Zaspy z węzłem przesiadkowym SKM w mieście Gdańsku") są oznaczone jako "teren zabudowy mieszkaniowo-usługowej; minimalna powierzchnia usług brutto - 50.000 m2" (MU 32) oraz "teren zabudowy usługowej" ([...]). Sprzedawca naliczył podatek VAT jedynie od sprzedaży działek o numerach [...],[...],[...], pozostałe potraktował jako zwolnione od opodatkowania (podając jako podstawę zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: "ustawa o VAT"). Spółka, mając na uwadze treść art. 2 pkt 4 ustawy z 9 września 2000 r. ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz., 649 ze zm.; dalej – "p.c.c."), uiściła podatek od czynności cywilnoprawnych od nabycia działek o numerach [...],[...],[...]i [...]. Jednakże analizując przepisy takich ustaw jak: ustawa z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, ustawa z 3 lipca 2003 r. Prawo lotnicze, orzecznictwo krajowych sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał Sprawiedliwości) uznała, iż sprzedaż wszystkich działek powinna być opodatkowana podatkiem VAT, w związku z czym nienależnie zapłaciła podatek od czynności cywilnoprawnych.

Strona wystąpiła o udzielenie odpowiedzi na pytanie: Czy prawidłowym jest stanowisko Spółki, iż czynność nabycia działek o numerach [...],[...],[...]i [...], na których znajdują się betonowe płyty pasa startowego nieczynnego lotniska w G. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

W ocenie Skarżącej, czynność nabycia działek o numerach [...],[...],[...]i [...], na których znajdują się betonowe płyty pasu startowego nieczynnego lotniska w G. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Sprzedawca dokonał bowiem zbycia gruntu niezabudowanego, w konsekwencji czego transakcja winna podlegać opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Skarżącej, pas startowy nieczynnego lotniska nie spełnia ani definicji "lotniska" ani "części lotniczej lotniska" i nie jest on także budowlą w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm., dalej: "Prawo budowlane"), a w konsekwencji działki o numerach ewidencyjnych [...],[...],[...]i [...], nie stanowią gruntów zabudowanych. Dlatego zbycie tego gruntu powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sprzedawca tych działek błędnie uznał, iż dostawa tych działek jest zwolniona z VAT, podając jako podstawę zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zdaniem Skarżącej, przepis ten reguluje kwestię opodatkowania dostawy gruntu zabudowanego, natomiast sporny grunt winien być potraktowany jako niezabudowany.

W ocenie Skarżącej, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) p.c.c., czynności cywilnoprawne w tym umowy sprzedaży podlegają temu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są: 1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; 2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Stosownie do art. 2 pkt 4 p.c.c. nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

a) opodatkowana podatkiem od towarów i usług,

b) zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach;

- umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 p.c.c.

W ocenie Skarżącej, możliwość objęcia danej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest jedynie możliwa w sytuacji, gdy dana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W myśl art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego przez budynek należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. W świetle tej definicji, nieczynny pas (jego pozostałość) nie stanowi budynku. W myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego budowlą jest zaś każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zdaniem Skarżącej, dla kwalifikacji nabytych działek o numerach [...],[...],[...]i [...]koniecznym jest dokonanie analizy, czy nieczynny pas startowy może być uznany za "budowlę" czy też za "urządzenie budowlane". W art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego ustawodawca wymienił jako budowlę "lotnisko". Jednakże w tym akcie tym nie zdefiniowano tego pojęcia, zasadnym jest więc odwołanie się do definicji "lotniska" zawartym w ustawie z 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze (Dz. U. 2006 Nr 100, poz. 696 ze zm.; dalej: "Prawo lotnicze"). Zgodnie z art. 2 ust. 4 tej ustawy jest to wydzielony obszar na lądzie, wodzie lub innej powierzchni w całości lub części przeznaczony do wykonywania startów, lądowań i naziemnego ruchu statków powietrznych, wraz ze znajdującymi się w jego granicach obiektami i urządzeniami budowlanymi o charakterze trwałym (takimi jak: obiekty i urządzenia do kierowania, kontroli, nadzoru i zabezpieczania obsługi ruchu lotniczego), wpisany do rejestru lotnisk (jak stanowi art. 59 ust. 1 Prawa lotniczego eksploatacja lotniska jest możliwa dopiero po wpisaniu lotniska do rejestru lotnisk). Jednocześnie w art. 2 ust. 6 tej ustawy wskazano, że częścią lotniczą lotniska jest obszar trwale przeznaczony do startów i lądowań statków powietrznych oraz do związanego z tym ruchu statków powietrznych, wraz z urządzeniami służącymi do obsługi tego ruchu, do którego dostęp jest kontrolowany. Skarżąca wskazała, że pas startowy w G. nie jest wpisany do rejestru lotnisk w Polsce (www.ulc.gov.pl/pl/lotniska/rejestr-lotnisk-i-ewidencja-ladowisk).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Przez tereny budowlane, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zwolnienie przysługuje zatem wyłącznie względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane czy też pod zabudowę. W przedmiotowej sprawie nie wystąpi jednakże sytuacja, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż działki jakie nabył Wnioskodawca w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (aktualny MPZP zatwierdzony uchwałą Nr XXIX/932/04 z dnia 28 października 2004 r. "Centrum Zaspy z węzłem przesiadkowym SKM w mieście Gdańsku") są oznaczone jako "teren zabudowy mieszkaniowo-usługowej; minimalna powierzchnia usług brutto - 50.000 m2" (MU 32) oraz "teren zabudowy usługowej" (U33).

W ocenie Skarżącej, istnieją argumenty przemawiające za tym, że działki gruntowe o numerach ewidencyjnych [...],[...],[...] i [...] stanowią działki gruntowe niezabudowane (pomimo że znajdują się na nim płyty betonowe nieczynnego od 40 lat lotniska). Ekonomicznym celem transakcji był bowiem zakup nieruchomości gruntowych pod zabudowę mieszkaniowo - usługową. Dla nabywcy istniejące obecnie płyty betonowe nie przedstawiają żadnej wartości, zostaną w najbliższej przyszłości zdemontowane by dokonać zabudowy tego gruntu budynkami mieszkaniowo- usługowymi. Według Skarżącej, Sprzedawca dokonał zbycia gruntu niezabudowanego, w konsekwencji czego transakcja podlegała powinna podlegać opodatkowaniu VAT. W konsekwencji tego czynność nabycia działek o numerach [...],[...],[...] i [...], na których znajdują się betonowe płyty pasu startowego nieczynnego lotniska w G. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Minister Finansów uznał, na podstawie art. 14b § 1 i § 6 O.p., stanowisko Skarżącego w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego za nieprawidłowe. Minister wskazał, że sprzedawca naliczył podatek VAT jedynie od sprzedaży działek o numerach [...],[...],[...], pozostałe potraktował jako zwolnione od opodatkowania (podając jako podstawę zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT). Spółka, mając na uwadze treść art. 2 pkt 4 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, uiściła podatek od czynności cywilnoprawnych od nabycia działek o numerach [...],[...],[...]i [...].

Zdaniem Ministra, skoro nabycie działek o numerach [...],[...],[...]zostało opodatkowane podatkiem od towarów i usług, to powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) p.c.c.. Natomiast nabycie działek o numerach [...],[...],[...] i [...], zostało zwolnione od opodatkowania, w związku z powyższym czynność nabycia ww. działek będzie objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) p.c.c.

Minister, po rozpoznaniu wniosku z 11 sierpnia 2015 r. do usunięcia naruszenia prawa, odmówił zmiany zakwestionowanej interpretacji.

Skarżąca w skardze do Sądu zakwestionowała interpretacje Ministra Finansów i zarzuciła jej naruszenie:

1. art. 14c § 1 § 2 O.p. poprzez brak przedstawienia przez Ministra Finansów uzasadnienia prawnego przy przyjęciu negatywnego stanowiska Spółki,

2. art. 14b § 1 O.p. poprzez wydanie interpretacji indywidualnej bez uwzględnienia wszystkich, wskazanych w stanie faktycznym, istotnych okoliczności dla sprawy, w tym wątpliwości Spółki co do zasadności opodatkowania sprzedaży działek o numerach [...],[...],[...]i [...]podatkiem od towarów i usług,

3. art. 2 pkt 4 lit a) p.c.c. poprzez dokonanie niewłaściwej oceny przepisu polegającej na wydaniu interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych od nabycia działek o numerach [...],[...],[...]i [...]bez dokonania analizy zasadności ich opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Spółka wniosła o uchylenie zakwestionowanej interpretacji w całości, uznanie stanowiska Spółki za prawidłowe oraz zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania sądowego.

Minister Finansów, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst. jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.), w skrócie p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 cytowanej ustawy). Ponadto trzeba podnieść, że zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej w oparciu o przedstawione wyżej zasady, Sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza prawo w zakresie powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sąd przyjmuje za podstawę orzekania stan faktyczny z zaskarżonej interpretacji, który był podstawą oceny organów interpretacyjnych.

Spór w sprawie dotyczy rozstrzygnięcia zagadnienia, czy czynność nabycia działek o numerach [...],[...],[...]i [...], na których znajdują się betonowe płyty pasa startowego nieczynnego lotniska w G. podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych

Zdaniem Skarżącej, czynność nabycia działek o numerach [...],[...],[...]i [...], na których znajdują się betonowe płyty pasu startowego nieczynnego lotniska w G. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ sprzedawca dokonał zbycia gruntu niezabudowanego, w konsekwencji czego transakcja winna podlegać opodatkowaniu VAT.

W ocenie Ministra natomiast skoro nabycie działek o numerach [...],[...],[...] zostało opodatkowane podatkiem od towarów i usług, to czynność ta będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) p.c.c. Natomiast nabycie działek o numerach [...],[...],[...] i [...], zostało zwolnione od opodatkowania w związku z powyższym czynność nabycia ww. działek będzie objęta podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) p.c.c.

Minister, udzielając odpowiedzi, przyjął, że sprzedawca naliczył podatek VAT jedynie od sprzedaży działek o numerach [...],[...],[...], pozostałe potraktował jako zwolnione od opodatkowania (podając jako podstawę zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT). Spółka, mając na uwadze treść art. 2 pkt 4 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, (sama) uiściła podatek od czynności cywilnoprawnych od nabycia działek o numerach [...],[...],[...]i [...].

Sąd doszukał się wad zastosowania przez Ministra Finansów art. 14c § 1 i § 2oraz art. 14b § 1 O.p.

Sąd, uwzględniając skargę, podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, z którego wynika, że organ zobowiązany jest odnieść się do orzecznictwa sądów administracyjnych oraz powoływanych przez stronę interpretacji indywidualnych (choć nie mają waloru normatywnego, jak orzecznictwo sądowe w postępowaniu interpretacyjnym), wydanych przez inne organy interpretacyjne, jeżeli przytoczone tam poglądy wnioskodawca uznaje za własne. Stają się one wówczas częścią jego argumentacji (uzasadnienia stanowiska) i tak jak pozostałe argumenty powinny być ocenione. Brak takiej oceny może prowadzić do naruszenia art. 14c § 1 O.p. w zakresie obowiązku uzasadnienia oceny stanowiska wnioskodawcy. W szczególności, ograniczenie się do stwierdzenia, że decyzje wiążą w konkretnych sprawach nie może być uznane za wystarczające (wyrok z 13 kwietnia 2016 r., II FSK 464/14, CBOSA). Postulat ten ma zastosowanie w niniejszej sprawie, ponieważ Skarżąca powoływała się podczas postępowania (pismo z 27 lipca 2015 r., k 27 akt administracyjnych) na szeregi interpretacji (z 15 maja 2014 r.,19 lipca 2013 r., 27 czerwca 2013 r.) wydawanych przez ten sam podmiot (Ministra Finansów), który procedował w niniejszej sprawie. W takiej sytuacji odstąpienie przez organ interpretacyjny od wykazanego przez Skarżąca sposobu postępowania powinien być uzasadniony. Uwaga ta odnosi się również do oceny powoływanych orzeczeń Sądów i ich znaczenia w niniejszej sprawie – w treści wniosku z 28 kwietnia 2015 r o wydanie interpretacji (k.15 akt administracyjnych).

W ocenie Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, dorobek prawny, w szczególności dorobek interpretacyjny (ale też orzecznictwo sądów administracyjnych) ma istotne znaczenie dla wyniku sporu, ponieważ zawiera wskazówki co do interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz ich zastosowania. Zarazem istnienie przywołanego dorobku prawnego nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretne orzeczenie zapadło, ale musi to znaleźć odzwierciedlenie w treści interpretacji. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia. Doi roli organu interpretacyjnego, a w konsekwencji do roli Sądu kontrolującego zaskarżone interpretacje indywidualne należy ocena, czy i na ile przywołany dorobek prawny są przydatne w konkretnej sprawie. Organ ponosi też konsekwencje wadliwości tej oceny, w postaci uchylenia interpretacji, podobnie jak ponosi konsekwencje niedokonania oceny z uwzględnieniem przywołanych powyżej standardów.

W ocenie Sądu, skoro zakres interpretacji indywidualnej zdeterminowany jest przedstawionym przez stronę stanem faktycznym oraz stanowiskiem wnioskodawcy (wyrok NSA z 1 października 2015 r. II FSK 530/15, CBOSA), do którego należy zaliczyć stanowisko organów władzy publicznej przedstawione w przywołanych interpretacjach, to organ zobowiązany jest do dokonania wyczerpującej analizy prawnej stanu faktycznego (i prawnego), przedstawionego mu przez podatnika. W zakres stanu poddanego analizie należy zaliczyć powołany przez Skarżącą dorobek prawny. Brak wypełniania tych czynność jest wyrazem naruszenia art. 14c § 1 O.p., skoro z tego przepisu wynika, że interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Sąd doszukał się naruszenia art. 14c § 1 O.p. przez Ministra Finansów także w granicach przyjęcia przez organ zakresu pytania, na które została udzielona odpowiedź interpretacyjna.

Wprawdzie Minister, pismem z 16 lipca 2015 r. (k. 23 akt administracyjnych) zwrócił się o jednoznaczne wskazanie w jakich granicach Skarżąca oczekuje interpretacji (czy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych czy w zakresie podatku od towarów i usług), zaś Skarżąca sprecyzowała, ze "(....) jedynie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych" (k. 27 akt administracyjnych), jednakże treść uzyskanej odpowiedzi nie upoważniła Ministra do ograniczenia się do analizy (niemal) wyłącznie przepisów p.c.c. Trafnie bowiem spostrzega Skarżąca, przywołując przy tym stosowane orzecznictwo, że opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest uzależnione od podlegania podatnika podatkowi od towarów i usług. Minister Finansów pominął w swoich rozważaniach znaczenie terminu "zwolniona od podatku od towarów i usług" z art. 2 pkt 4 lit. b, czy w zakresie tego terminu mieści się (i dlaczego) zwolnienie od podatku od towarów i usług nabycia działek o numerach [...],[...],[...],[...]– i jakie są konsekwencje przyjętego poglądu i czym te konsekwencje są uzasadnione (wskazanie przepisów prawa i orzecznictwa). Dla wyniku sprawy może być także istotne określenie przez organ interpretacyjny znaczenie terminu "opodatkowanie podatkiem od towarów i usług", o którym mowa w art. 2 pkt 4 lita p.c.c.. Skarżąca zwraca uwagę na ten aspekt sprawy w "wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa" z 11 sierpnia 2015 r.(niezależnie od treści wniosku o interpretację z 28 kwietnia 2015 r.), natomiast organ interpretacyjny pomija obowiązek wyjaśnienia przywołanych przepisów prawa.

Sąd wskazuje, że Minister, przyjmując stan faktyczny z wniosku o interpretację pominął cel złożenia tego wniosku, którym jest (możliwy, choć nieprzesądzony jeszcze) zwrot podatku. Tym samym, dla sposobu interpretacji i wyniku sprawy nieistotne są okoliczności wyeksponowane przez Ministra (s 27 akt administracyjnych) w treści udzielonej interpretacji, że "Spółka podatek od czynności cywilnoprawnych od nabycia działek o numerach [...],[...],[...]i [...]". Okoliczność ta bowiem nie ma znaczenia dla wyniku sprawy, jeżeli Skarżąca kwestionuje przymiot "należności" podatku.

W tym aspekcie Minister powinien podczas procesu interpretacyjnego w taki sposób uzasadnić swoje stanowisko, by stanowiło ono rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie dane przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Uzasadnienie to musi być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Powinno więc ono przedstawiać argumentację prawną, z której będzie jednoznacznie wynikać dlaczego stanowisko i argumenty wnioskodawcy organ uznał za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu. W tym też celu najczęściej uzasadnienie prawne musi zawierać wykładnię powołanych przepisów prawa, ocenę możliwości jej zastosowania do opisanego we wniosku stanu faktycznego. Jest przy tym istotne to, że organ nie jest związany wskazanymi przez wnioskodawcę przepisami prawa (por wyrok z 1 października 2015 r., II FSK 530/15, CBOSA). Organ interpretacyjny jest zobowiązany w niniejszej sprawie, nie tylko wyjaśnić zastosowanie przywołanych przez Skarżącą przepisów ustawy o VAT (w szczególności art. 43 ust. 1 pkt 9 i 10) i p.c.c., ale też uwzględnić w odpowiedzi przepisy prawa budowlanego i prawa lotniczego. W ocenie Sądu rozpatrującego niniejszą sprawę, żadna okoliczność nie zwalnia organu interpretacyjnego od tego, że zasadniczym elementem interpretacji indywidualnej jest wyrażenie oceny, co do stanowiska wnioskodawcy, zaprezentowanego we wniosku. Wykonanie tego obowiązku zamyka się w zasadzie stwierdzeniem: "stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe", albo "stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe". Jeśli ocena stanowiska wnioskodawcy jest pozytywna, to interpretacja może ograniczyć się do stwierdzenia, że stanowisko wnioskodawcy ocenia się jako prawidłowe. Istotne natomiast znaczenie ma uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej, w razie negatywnej oceny stanowiska strony. W takim przypadku konieczne jest zawarcie w interpretacji wskazania stanowiska, które organ uznał za prawidłowe oraz uzasadnienia prawnego tego stanowiska i szczegółowe ustosunkowanie się do argumentacji podnoszonej przez stronę we wniosku (wyrok z 10 marca 2015 r., II FSK 90/13, CBOSA).

Podsumowując przyczyny uznania zarzutu naruszenia art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14b § 1 O.p. za zasadny, Minister Finansów, rozpatrując ponownie sprawę, będzie zobowiązany do ustosunkowania się do przywołanego przez Skarżącą dorobku prawnego (w szczególności do wydanych przez Ministra, przywołanych przez Skarżącą interpretacji). Nadto Minister będzie zobowiązany do analizy sprawy z uwzględnieniem zakresu wniosku i powołanych przez Skarżącą przepisów prawa i ustosunkowania się do podnoszonej przez nią argumentacji.

Sąd uznaje zarazem, ze wobec wad konstrukcyjnych kontrolowanej interpretacji, nie można orzec o prawidłowości zastosowania art. 2 pkt 4 lit a p.c.c.

Z tych powodów Sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. i art. 200 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji