Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka – Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 2 marca 2021 r. sprawy ze skargi R. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 16 października 2020 r., nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych oddala skargę.

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego (dalej: "Naczelnik US", "Organ I instancji") postanowieniem nr [...] z dnia [...] 2020 r. dokonał zaliczenia wpłaty R. J. (dalej jako: "Strona", "Skarżący") z dnia 26 czerwca 2020 r. w kwocie 53.957,- zł na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-36L) za 2019 r. w kwocie należności głównej 48.997,- zł i 612,- zł tytułem odsetek za zwłokę od tej zaległości, odsetek od zaliczek z tytułu PIT-36L za 2019 r. w kwocie 4.214,- zł i na poczet podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r. w kwocie należności głównej 134,- zł.

Strona, nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 31 lipca 2020 r. złożyła zażalenie na ww. postanowienie. W ocenie Strony postanowienie to zostało wydane z naruszeniem art. 62 § 1 i § 4, art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 217 § 1 punkty 4 i 5 i § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej : Dyrektor IAS", "Organ odwoławczy"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 220 § 2, art. 239 oraz art. 62 § 1, § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), dalej jako "O.p.", po rozpatrzeniu zażalenia utrzymał w mocy postanowienie Organu pierwszej instancji.

Dyrektor IAS wskazał, że z akt sprawy wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] 2016 r. rozłożył na raty zaległości Strony w podatku od towarów i usług, natomiast po rozpatrzeniu wniosku Strony z dnia 30 marca 2018 r. decyzją z dnia [...] 2018 r. zmienił ww. decyzję i rozłożył ostatnią 25 ratę, obejmującą zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od marca do grudnia 2015 r., w łącznej wysokości 131.727,48 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 3.215,- zł na kolejne 25 rat.

W dniu 4 lutego 2019 r. Strona dokonała wpłaty na poczet 10 raty z terminem 30 stycznia 2019 r., która jak wskazał Naczelnik US w piśmie z dnia 27 kwietnia 2020 r., ze względu na dokonanie jej po terminie została rozliczona na poczet zobowiązania za lipiec 2015 r. w kwocie należności głównej 4.702,40 zł i pełnych odsetek za zwłokę w kwocie 1.297,60 zł.

Z pisma Naczelnika US z dnia 14 sierpnia 2020 r. wynika, że wpłata Podatnika:

- z dnia 28 marca 2019 r. dotycząca 12 raty z terminem płatności 1 kwietnia 2019 r. mylnie została zaliczona przez organ pierwszej instancji na poczet zobowiązania za miesiąc grudzień 2015 r., zamiast na zobowiązanie na kolejne miesiące tj. lipiec i sierpień 2015 r.,

- z dnia 26 lutego 2020 r. na kwotę 9.528,- zł - tytułem podatku VAT-7 za styczeń 2020 r. [...]), którą mylnie Organ I instancji zaliczył na poczet zobowiązania za lipiec, sierpień 2015 r. oraz pozostałą kwotę na poczet podatku VAT za styczeń 2020 - postanowieniem z dnia [...] 2020 r. nr [...], na które Strona 15 kwietnia 2020 r. wniosła zażalenie. Dyrektor IAS [...] 2020 r. nr [...] uchylił zaskarżone postanowienie z dnia [...] 2020 r. nr [...], przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia przez Organ I instancji.

Ponadto Organ I instancji w piśmie z dnia 14 sierpnia 2020 r. wskazał, że w dniu 25 lutego 2020 r., do organu podatkowego wpłynęła deklaracja dla podatku od towarów usług za styczeń 2020 r. z wykazaną kwotą podlegającą wpłacie 9.528,- zł.

W dniu 29 maja 2020 r., do organu podatkowego wpłynęło zeznanie podatkowe Strony PIT-36L za 2019 r. z wykazaną kwotą do wpłaty 58.997,- zł.

Naczelnik US zaliczył wpłatę Strony z dnia 26 czerwca 2020 r. w kwocie 53.957,- zł (postanowieniem nr [...] z dnia [...] 2020 r). na poczet: podatku dochodowego za 2019 r. (zeznanie PIT-36L) w kwocie 48.997,- zł należności głównej i 612,- zł tytułem odsetek za zwłokę od tej zaległości, odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od stycznia do października 2019 r. w kwocie 4.214,- zł i podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r. w kwocie 134,- zł należności głównej - zgodnie z dyspozycją Strony wynikającą z wtórnika otrzymanych zleceń płatniczych tytułem [...]/należność główna z odsetkami).

Dyrektor IAS wskazał, że Organ I instancji zaliczył ww. wpłatę w całości na poczet należności głównej, odsetek za zwłokę zobowiązania z tytułu zeznania PIT-36L za 2019 r. oraz odsetek o niezapłaconych w terminie zaliczek wykazanych w zeznaniu PIT-36L za 2019 r. Natomiast po rozliczeniu ww. wpłaty pozostała nadpłata w kwocie 134,- zł, którą zgodnie z przepisami art. 62 § 1 O.p. zaliczono na zaległość w podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r. Tym samym w związku z zaliczeniem przedmiotowej wpłaty zgodnie z dyspozycją Strony, Dyrektor IAS uznał za niezasadny zarzut naruszenia art. 62 § 1 i § 4 O.p. W jego ocenie postanowienie jest odzwierciedleniem prawidłowo dokonanej czynności księgowej.

W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skardze Strona zarzuciła naruszenie przepisów art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 O.p., art. 62 §1, §4, art. 55 § 2 O.p., art. 229 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 192 O.p. oraz art. 217 § 1 pkt 4 i 5 i § 2 w zw. z art. 219 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie.

Zarzucając powyższe Skarżący wniósł o uchylenie w całości postanowienia Dyrektora IAS oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga podlega oddaleniu, albowiem wydane w sprawie postanowienia są prawidłowe.

Zdaniem Skarżącego postanowienia organów naruszają m.in. art. 62 § 1 i § 4 oraz art. 55 § 2 O.p. z uwagi niezaliczenie dokonanej wpłaty w kwocie 53.957,- zł w całości w sposób wskazany w poleceniu przelewu, tj. z tytułu podatku PIT 36L za 2019 r. wraz z odsetkami za zwłokę.

Zgodnie z art. 62 § 1 O.p. jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika.

Postanowienie wydane na podstawie art. 62 § 1 O.p. ma charakter deklaratoryjny. Powyższe oznacza, że dokonana wpłata podlega zaliczeniu na poczet zaległości podatkowej z dniem jej dokonania, a wydane postanowienie jedynie odzwierciedla i potwierdza dokonanie czynności materialno-technicznej polegającej na rozliczeniu dokonanej przez podatnika wpłaty na poczet zaległości podatkowych według zasad określonych w Ordynacji podatkowej. Postanowienie to jest aktem formalnym, informującym o fakcie dokonania wpłaty i sposobie jej rozliczenia, natomiast nie przesądza o istnieniu zobowiązania podatkowego.

Z akt sprawy wynika, że Skarżący posiada zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. w wysokości 48.997,- zł. Strona dokonując wpłaty z dnia 26 czerwca 2020 r. wskazała, że jest ona przeznaczona na poczet zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r., wobec czego prawidłowo Organ I instancji dokonał zaliczenia zgodnie z wolą Skarżącego na tę zaległość.

Wskazania wymaga, że w dniu 29 maja 2020 r. Skarżący złożył zeznanie PIT 36L za 2019 r., w którym wskazał kwotę do wpłaty w wysokości 58.997,- zł. Z akt sprawy wynika także, że 1 czerwca 2020 r. Skarżący wpłacił 10.000,- zł tytułem PIT 36L za 2019 r. Natomiast w dniu 26 czerwca 2020 r. dokonał wpłaty 53.957,- zł.

Z powyższego wynika, że wpłacona kwota w wysokości 53.957,- zł z tytułu należnego zobowiązania podatkowego PIT 36L za 2019 r. dokonana została po terminie płatności.

Zgodnie z art. 51 § 1 O.p. podatek nieuiszczony w terminie płatności jest zaległością podatkową, od której naliczane są odsetki za zwłokę w myśl przepisu art. 53 § 1 O.p.

Odsetki są ustawową należnością nierozerwalnie związaną z istnieniem zaległości podatkowej, a zatem należność ta z mocy prawa, wymagalna jest wraz z należnym podatkiem. Odsetki za zwłokę biegną zawsze z mocy prawa od dnia następnego po dniu, w którym, zgodnie z przepisami ustawy, istniał obowiązek uiszczenia podatku - do dnia zapłaty. Należy zasygnalizować, że przywołane regulacje prawne nie pozostawiają organom podatkowym możliwości wyboru co do sposobu postępowania.

Zgodnie z art. 55 § 2 O.p., jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

Z powyższego wynika, że jeżeli wpłata dokonana przez podatnika dotyczy zaległości podatkowej, z wpłaconej kwoty pokrywa się również odsetki za zwłokę należne od zapłaconej kwoty zaległości. Zaliczenie odbywa się więc proporcjonalnie do kwoty zaległości oraz naliczonych do dnia zapłaty odsetek za zwłokę.

Wbrew twierdzeniu Skarżącego wpłata została rozliczona proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę.

W zaskarżonym postanowieniu został także przedstawiony sposób naliczania odsetek za zwłokę.

Tym samym, w związku z zaliczeniem przedmiotowej wpłaty zgodnie z dyspozycją Strony, zarzut naruszenia art. 62 § 1 i § 4 O.p. jest niezasadny.

Sąd nie uznał zasadności zarzutu naruszenia art. 217 § 1 w związku z art. 210 § 4 i art. 219 O.p. Zaskarżone postanowienie zawiera wszystkie wymagane prawem elementy tj. oznaczenie organu podatkowego, datę jego wystawienia, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej, pouczenie o możliwości wniesienia zażalenia oraz podpis osoby upoważnionej, jak również uzasadnienie faktyczne i prawne. Postanowienie jest odzwierciedleniem prawidłowo dokonanej czynności księgowej.

W złożonej skardze Skarżący wskazuje, że wynik niniejszej sprawy jest związany z innymi rozstrzygnięciami, m.in. zapadłymi w postępowaniu dotyczącym zaliczenia wpłaty dotyczących podatku od towarów i usług. Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że postępowanie w przedmiocie zaliczenia wpłaty na zaległości podatkowe jest postępowaniem odrębnym od wskazywanych przez Skarżącego w skardze rozstrzygnięć, które nie miły wpływu na treść niniejszego rozstrzygnięcia. Nim można ich bowiem traktować jako zagadnienia wstępnego, ponieważ nie łączą się ze sobą w sposób, w który wskazuje Strona. Jeśli zaś skarżący kwestionuje prawidłowość tych postępowań, to zarzuty winien formułować w tych postępowaniach, a nie w postępowaniu dotyczącym zaliczenia wpłaty. Zgodnie bowiem z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - dalej jako "p.p.s.a." sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Sąd administracyjny nie jest wprawdzie związany granicami skargi, ale zawsze jest związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona.

Stwierdzić również należy, że zarzuty naruszenia art. 229 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 192 O.p. należy uznać za niezasadne. Organy podjęły wszelkie możliwe działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie wymaganym do prawidłowego rozstrzygnięcia.

Organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu wziął pod uwagę stan faktyczny i prawny zaistniały w sprawie, a zwłaszcza istnienie zaległości podatkowej Skarżącego - na poczet, której zaliczono wpłatę dokonaną w dniu 26 czerwca 2020 r. Zatem w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 O.p.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. nie stwierdził naruszeń prawa, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego.

Z tych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił jako bezzasadną.