Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Dnia 26 listopada 2025 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Asesor WSA Tomasz Furmanek (spr.), Protokolant st. asystent sędziego Maciej Dębski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2025 roku sprawy ze skargi W. Spółki z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 4 lipca 2025 r. nr 1001-IOV-2.4103.3.2025.10.U02.AK w przedmiocie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za niektóre miesiące 2019 r. oddala skargę.

I SA/Łd 563/25

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia 4 lipca 2025 roku Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Bełchatowie z dnia 29 listopada 2024 r. ustalającej W. Spółka z o.o. (dalej: strona, Spółka, skarżąca) dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług.

W uzasadnieniu wyjaśniono, że Spółka prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. W wyniku przeprowadzonej kontroli stwierdzono, że Spółka: 1) w styczniu 2019 r.: nie ujawniła do opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczonych usług na łączną wartość 56.788,63 zł netto, podatek VAT 13.061,38 zł (nie opodatkowała 1 faktury wystawionej na rzecz E. Sp. z o.o. z tytułu wykonania usługi spawalniczej), 2) odliczyła podatek naliczony z faktur wystawionych przez A.Sp. z o.o P. P. D. G. Sp. z o.o. Zdaniem organu I instancji faktury te nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych.

Spółka złożyła korekty deklaracji, w których uwzględniła w całości ustalenia zawarte w wyniku kontroli. Jednocześnie organ I instancji stwierdził, że złożenie przez Spółkę korekt deklaracji VAT-7 (zgodnych z ustaleniami kontroli podatkowej) nastąpiło w sytuacji, gdy Skarb Państwa doznał już uszczuplenia (straty), a zatem nie może być podstawą do odstąpienia od wymierzenia sankcji.

Decyzją z dnia 17 czerwca 2024 r., na podstawie art. 112b ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 i art. 112c ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm. - dalej ustawa VAT lub u.p.t.u.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Bełchatowie ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe za styczeń 2019 r. w wysokości 10% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, a za miesiące luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień i październik 2019 r. w wysokości 100% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.

Na skutek złożonego odwołania, decyzją z dnia 10 września 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi uchylił zaskarżoną decyzję organu I instancji w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiące: luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień i październik 2019 r. w wysokości 100% i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu decyzji uchylającej wskazano, że w toku ponownie prowadzonego postępowania organ I instancji powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe na okoliczność czy w sprawie można ustalić dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług na podstawie art. 112b czy też na podstawie art. 112c ustawy o VAT.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego w Bełchatowie decyzją z dnia 29 listopada 2024 r. ustalił Spółce dodatkowe zobowiązanie podatkowe za miesiące: luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień i październik 2019 r. w wysokości 100% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług.

Od powyższe decyzji strona wniosła odwołanie.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi przypomniał, że Spółka odliczyła 50% podatku naliczonego między innymi z faktur wystawionych przez A. Sp. z o.o. W ocenie organu odwoławczego, zebrany w toku kontroli podatkowej materiał dowodowy wskazuje, że faktury za mycie i sprzątanie samochodów oraz za nakładanie powłok ochronnych były wystawiane przez P. D. reprezentującego spółkę P. po konsultacjach z A. B. reprezentującym spółkę W.. Tym samym zarówno P. D. jak i A. B. mieli świadomość, że faktura nr [...] z dnia 28.02.2019 r. oraz faktura nr [...] z dnia 30.07.2019 r. obejmuje usługi, które nie zostały faktycznie wykonane na rzecz Spółki. Było to celowe działanie w celu obniżenia podatku należnego Spółki o kwotę podatku naliczonego wynikającą z ww. faktur.

Wyjaśniono dalej, że pozostałe nieprawidłowości stwierdzone w toku kontroli dotyczyły nieuprawnionego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dotyczących usług pośrednictwa w zakresie nawiązania kontaktów z kontrahentami. Faktury VAT zostały wystawione dla Spółki przez: P. P. D., A. Sp. z o.o. oraz G. Sp. z o.o. Wyjaśniono, że trakcie postępowania spółka przedstawiła trzy umowy zleceń zawarte z wystawcami faktur, mające dotyczyć pozyskania nowych kontraktów, poprzez monitorowanie rynku, kontakty i negocjowanie z potencjalnymi klientami.

Przedstawiając analizę zebranych dowodów oceniono, że faktury o nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...] wystawione przez P. P. D., A. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o. miały na celu wyłącznie pomniejszenie podatku należnego W. Sp. z o.o. Było to celowe działanie P. D. i A. B.. Obydwoje uczestniczyli w procederze wystawiania tych faktur i mieli świadomość, że nie odzwierciedlają one prawdziwych zdarzeń gospodarczych.

Przypomniano również, że Spółka nie wniosła zastrzeżeń co do ustaleń wynikających z protokołu kontroli i w dniu 10 stycznia 2024 r. złożyła korekty deklaracji VAT-7 za: luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień i październik 2019 r. zgodnie z ustaleniami kontroli podatkowej co pozwala na uznanie, że Spółka w pełni zaaprobowała wszelkie ustalenia w przedmiocie zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur.

Dalej, powołując się na treść art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy VAT wywiedziono, że samo posiadanie faktury nie jest wystarczającą podstawą, aby odliczyć wykazany w niej podatek naliczony zwłaszcza w sytuacji, gdy na poparcie tych faktur nie wskazano innych dowodów potwierdzających realizację tej transakcji.

Następnie wskazując na art. 112b ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 i art. 112c ust. 1 ustawy VAT oceniono, że strona świadomie odliczyła podatek naliczony z faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych (stosownie do postanowień art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a VAT), zaś podstawą wymierzenia dodatkowego zobowiązania podatkowego był przepis kwalifikowany, odnoszący się do sytuacji, gdy czynności wskazane w fakturach mających stanowić podstawę obniżenia podatku naliczonego nie miały w istocie miejsca. Nie zgodzono się jednocześnie ze stanowiskiem Spółki, że w przedmiotowej sprawie winien być zastosowany art. 112b ust. 2 pkt 1 ustawy VAT.

Odnośnie zarzutu, zgodnie z którym organ nie sprecyzował jakich konkretnie dokumentów oczekiwałby od skarżącej, wskazano, że usługi niematerialne z uwagi na ich charakter powinny być dokumentowane w sposób, który pozwoli na niebudzącą wątpliwości identyfikację ich realizacji, a ciężar dowodu w tym zakresie spoczywa na podatniku.

Podkreślono także, że nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że G. Sp. z o.o. wystawiła fakturę korygującą nr [...] z dnia 29.09.2021 r. do faktury nr [...] z dnia 30.05.2019 r., korygując wartość usługi na 0 zł. Według zeznań P. D. wystawiono korektę z uwagi na brak zapłaty za przedmiotową fakturę. DIAS zgodził się z organem I instancji, że mało wiarygodne jest wystawienie korekty do faktury dopiero po okresie 2,5 roku i w tym samym czasie, w którym organ podatkowy zakwestionował w toku kontroli prowadzonej wobec P. D., fakturę wystawioną przez G.Sp. z o.o. za usługi na rzecz P. P. D.

Odnosząc się do zarzutów odwołania koncentrujących się na brakach postępowania wyjaśniającego podkreślono, że postępowanie dotyczące ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ma na celu weryfikacji dokonanych już w toku kontroli podatkowej ustaleń faktycznych, które zostały zawarte w protokole kontroli. Spółka składając po zakończonej kontroli korekty deklaracji uwzględniające wszystkie ustalenia zawarte w protokole kontroli, zgodziła się z wynikiem tej kontroli. Akceptacja tego wyniku nie pozwala na podważenie ustaleń faktycznych wynikających z kontroli podatkowej, w postępowaniu dotyczącym dodatkowego zobowiązania podatkowego. W postępowaniu zmierzającym do wymierzenia dodatkowego zobowiązania podatkowego przedmiotem dowodzenia nie może już być zasadność ustaleń poczynionych przez organ w protokole kontroli. Kwestia ta jest pod względem materialnoprawnym oraz procesowym zamknięta w związku z tym, że Spółka uwzględniła ustalenia kontroli, składając stosowną korektę.

Wyjaśniono, że zastosowanie w sprawie przepisu art. 112c ustawy o VAT nie obliguje tego organu do prowadzenia w tym trybie odrębnego postępowania dowodowego. Wobec tego niezasadne są zarzuty naruszenia przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm. – dalej O.p.), określających zasady gromadzenia i oceny materiału dowodowego, poprzez niepodjęcie wszystkich niezbędnych kroków do ustalenia stanu faktycznego. Zastosowanie przepisu stanowiącego podstawę ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego jest bowiem jedynie konsekwencją stwierdzonych na wcześniejszym etapie np. w toku kontroli nieprawidłowości w rozliczeniu podatku VAT. Podkreślono, że korekta deklaracji złożona po kontroli ma istotne znaczenie, gdyż zamyka drogę do dalszego procedowania w zakresie w jakim została złożona. Dokonanie korekty deklaracji skutkuje tym, że zbędne jest wydanie decyzji podatkowej w zakresie w jakim prowadzona była kontrola. Nie zwalnia to jednak organu podatkowego od wszczęcia postępowania w sprawie określenia dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 112c ustawy VAT. Przepis ten nie daje bowiem możliwości odstąpienia od nałożenia wymienionej w nim sankcji. W świetle powyższego stwierdzono, że ustalenie sankcji w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego, o którym mowa w przepisie art. 112c ustawy o VAT, dokonywane jest na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w toku kontroli i/lub postępowania wymiarowego. Nie prowadzi się natomiast postępowania dowodowego co do okoliczności uzasadniających zastosowanie tego przepisu w sytuacji, gdy podatnik złoży korektę deklaracji.

Ponownie zaakcentowano, że Spółka działała świadomie w warunkach oszustwa podatkowego, rozliczając faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. W konsekwencji oznacza to, że zaskarżona decyzja w zakresie nałożenia na skarżącą Spółkę dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku VAT nie stoi w sprzeczności z wykładnią przedstawioną przez TSUE w sprawie C-935/19.

W ocenie organu odwoławczego organ I instancji precyzyjnie wskazał na materiał dowodowy na podstawie którego ustalił wszystkie fakty i okoliczności, z których jednoznacznie wynika, że transakcje opisane spornymi fakturami nie miały miejsca, a Spółka świadomie ujęła puste faktury w rozliczeniach podatkowych.

Na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 4 lipca 2025 roku wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.

Zaskarżonej decyzji zarzucono:

1) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to:

– art. 112c ust. 1 pkt 2 ustawy VAT poprzez zastosowanie tego przepisu w sytuacji, w której sporne faktury nie były tak zwanymi pustymi fakturami sensu stricto, przy pominięciu okoliczności, że wykonane, zakwestionowane faktury nie pochodziły od podmiotu nieistniejącego uszczuplenia ani wyłudzenia VAT;

– art. 112c u.p.t.u., art. 273 dyrektywy VAT ze względu na złamanie zasady proporcjonalności, skoro podatnik skutecznie skorygował deklaracje VAT i płaci powstałą zaległość podatkową, a w takich okolicznościach sankcja nie powinna być wymierzona według stawki 100%;

– art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z powodu automatycznego zastosowania przez organ art. 112c ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w sposób nieadekwatny, gdy nie wystąpiło uszczuplenie należności budżetowych;

– art. 3a ust. 3, art. 4 ust. 3 TUE, art. 220 TWE, art. 2 Traktatu Akcesyjnego, bowiem organ pominął przepisy prawa unijnego, wydał decyzję sprzeczną do stanowiska TSUE w sprawie C- 935/19;

– art. 112b ust. 2 pkt 1 u.p.t.u. w rezultacie niezastosowania tego przepisu, skoro podatnik skutecznie skorygował deklaracje VAT i płaci powstałą zaległość podatkową, a więc należności budżetu nie uległy uszczupleniu;

2) naruszenie prawa procesowego:

– art. 120 i art. 121 O.p. poprzez złamanie zasady praworządności oraz zasady zaufania do organu, w tym poprzez przyjęcie stanowiska nieznajdującego podstawy w przepisach prawa, w tym nieprzeprowadzenia prawidłowych ustaleń co do tego, czy i w jakim zakresie nieprawidłowość była skutkiem celowego działania podatnika lub jego kontrahenta, o którym podatnik miał wiedzę, jak również nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego w kwestii tzw. dobrej wiary;

– art. 121 w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 i art 191 O.p., poprzez nierozpatrzenie wyczerpujący całości dowodów, dowolną a nie swobodną ocenę zebranego materiału dowodowego, niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i w konsekwencji dokonanie błędów w ustaleniach faktycznych co do okoliczności, że skarżąca nie nabywała usług mycia i sprzątania samochodów, jak również nakładania powłoki ceramicznej, ani nie regulowała prowizji od pozyskiwania kontrahentów lub kontaktu w zakresie prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej, albowiem nie uwiarygodniła konieczności zawarcia umów mających na celu pozyskanie nowych klientów, ani nie przedłożyła potwierdzeń nabycia usług mycia i sprzątania pojazdów i ich celowości - co pozostawało w sprzeczności ze zgromadzonymi zeznaniami, w tym przedstawionymi przez przedstawiciela skarżącej, jak również specyfiką świadczonych usług i rozliczenia prowizyjnego, a także wymagało wiedzy specjalistycznej, której organ me posiada

– art. 121 § 1 oraz 122 O.p. poprzez fakt, że organ wydający decyzję kierował się wyłącznie interesem fiskalnym i rozstrzygnął wszelkie pojawiające się wątpliwości i niejasności na niekorzyść podatnika, naruszając zasadę in dubio pro tributario, poprzez przyjęcie, że brak dowodów materialnych, które pozwoliłyby na stwierdzenie, że faktycznie zostały wykonane i miały związek z działalnością gospodarczą skarżącej, przy kontrfaktycznym założeniu, że działania skarżącej celowo lub istnienia świadomości skarżącej co do takiego działania kontrahenta — a jednocześnie przy przerzuceniu ciężaru dowodu na Skarżącą, w tym w oparciu o fakt skorygowania deklaracji, który zgodnie z obowiązującym stanem prawnym nie wyłączał obowiązku przeprowadzenia przez organ postępowania dowodowego w postępowaniu wymiarowym;

– art. 124 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady przekonywania, ze względu na brak przedstawienia rzetelnych podstaw podjętego rozstrzygnięcia, w szczególności nieprzedstawienie uzasadnienia co do przesłanki art. 112c ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. w postaci stanu świadomości podatnika oraz w kwestii tzw. dobrej wiary;

– art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, poprzez rozstrzygnięcie niedających się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, na niekorzyść przedsiębiorcy

Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przedmiotem kontroli sądowej, realizowanej pod kątem legalności, w niniejszym przypadku była decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej ustalająca skarżącej dodatkowe zobowiązania podatkowe, za poszczególne miesiące 2019 r. W przypadku tych miesięcy spółka zawyżyła kwoty podatku naliczonego, o kwoty wynikające z faktur dokumentujących usługi pośrednictwa w zakresie nawiązania kontaktów z kontrahentami, a także usług pielęgnacyjnych samochodów i nałożenie powłoki ochronnej. Zdaniem organów, wystawione faktury nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, co stwierdzono w protokole kontroli. W związku jednak z tym, że skarżąca złożyła korekty swoich deklaracji podatkowych za poszczególne miesiące, uwzględniające w całości ustalenia kontrolne, organ zaniechał określania jej (wydaną w tym przedmiocie decyzją) kwot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym, za poszczególne miesiące, do zwrotu bądź do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, bez uwzględnienia zakwestionowanych faktur

Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest określenie Spółce dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 112c ust. 1 pkt 2 zamiast na podstawie art. 112b ust. 2 pkt 1 ustawy VAT, jak również ocena kompletności materiału dowodowego w zakresie zarówno rzetelności zakwestionowanych faktur jak i przyjęcia, że stwierdzone nieprawidłowości były skutkiem celowego działania podatnika lub jego kontrahenta, o którym podatnik miał wiedzę.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, ze zgodnie ze znowelizowanymi od 6 czerwca 2023 r. (na skutek wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 kwietnia 2021 r., C-935/19) regulacjami art. 112b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:

1. W razie stwierdzenia, że podatnik:

1) w złożonej deklaracji podatkowej wykazał:

a) kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej,

b) kwotę zwrotu różnicy podatku lub kwotę zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej,

c) kwotę różnicy podatku do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe wyższą od kwoty należnej,

d) kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub kwotę różnicy podatku do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, zamiast wykazania kwoty zobowiązania podatkowego podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego, - naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego określa odpowiednio wysokość tych kwot w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości do 30% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego, kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe.

2. Jeżeli po zakończeniu kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej w przypadkach, o których mowa w:

1) ust. 1 pkt 1, podatnik złożył korektę deklaracji uwzględniającą stwierdzone nieprawidłowości i najpóźniej w dniu złożenia tej korekty deklaracji wpłacił kwotę zobowiązania podatkowego lub zwrócił nienależną kwotę zwrotu,

2) ust. 1 pkt 2, podatnik złożył deklarację podatkową i najpóźniej w dniu złożenia tej deklaracji wpłacił kwotę zobowiązania podatkowego - naczelnik urzędu skarbowego lub naczelnik urzędu celno-skarbowego ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości do 20% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego, kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe.

Natomiast w myśl art. 112c ust. 1 ustawy o VAT:

1) W przypadkach, o których mowa w art. 112b ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 oraz ust. 2a, w zakresie, w jakim nieprawidłowość była skutkiem celowego działania podatnika lub jego kontrahenta, o którym podatnik miał wiedzę, i wynika w całości lub w części z obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury, która:

2) została wystawiona przez podmiot nieistniejący,

3) stwierdza czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności, 3) podaje kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

4) potwierdza czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i art. 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności - wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego w części dotyczącej podatku naliczonego wynikającego z powyższej faktury wynosi 100%.

Mając na uwadze konstrukcję powyższych regulacji i ich zwartość normatywną stwierdzić należy - po pierwsze - że brak wydania decyzji określając nie eliminuje możliwości ustalenie dodatkowego, sankcyjnego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 112c. Aby wyjaśnić tę kwestię należy wyartykułować relację pomiędzy wydaniem określającej decyzji podatkowej, a korektą deklaracji podatkowej. Jak już wcześniej wskazano, w przypadku gdy zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa domniemywa się, że kwota wskazana w deklaracji podatkowej zawierającej tzw. samoobliczene podatkowe jest zgodna z rzeczywistą wartością tej skonkretyzowanej powinności podatkowej, będącą efektem urzeczywistnienia przez podatnika zakresu przedmiotowego podatku. To samo dotyczy kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług, kwoty zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku od towarów i usług (por. art. 21 § 2 O.p. oraz art. 99 ust. 12 u.p.t.u.). Wskazane domniemanie jest usuwalne – następuje to poprzez wydanie i doręczenie podatnikowi określającej decyzji podatkowej (por. art. 21 § 3 O.p. oraz art.. 99 ust. 12 u.p.t.u.). Taki sam efekt obalenia domniemania prawidłowości deklaracji podatkowej wywołuje jednak jej korekta, dokonana w trybie art. 81 i 81b O.p. Odbywa się ona poprzez złożenie deklaracji korygującej (art. 81 § 2 O.p.). Treść tego dokumentu jest zaś objęta wcześniej wskazanymi domniemaniami prawnymi, wynikającymi z przepisów ogólnego i szczególnego prawa podatkowego. Dlatego z punktu widzenia usunięcia domniemania prawnego prawidłowości deklaracji podatkowej, zawierającej tzw. samoobliczenie podatku tożsamy jest skutek wydania określającej decyzji podatkowej oraz korekty deklaracji podatkowej.

Jednocześnie należy przypomnieć, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług powstaje w sposób wskazany w art. 21 § 1 pkt 1 O.p., czyli na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Ten sposób przeobrażenia się obowiązku podatkowego w skonkretyzowaną postać powinności podatkowej potocznie określa się mianem powstania zobowiązania podatkowego z mocy prawa. Jednocześnie w przypadkach, gdy jest on stosowany z woli ustawodawcy wyrażonej w przepisach konkretnej ustawy podatkowej, a jednocześnie podatnik jest zobowiązany złożyć deklarację podatkową, ze zdarzeniem tym wiążą się określone domniemania prawne. Jest tak, ponieważ w myśl art. 21 § 2 O.p. podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem art. 21 § 3 O.p. Z kolei w art. 99 ust. 12 u.p.t.u. wskazano, że zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 u.p.t.u., przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości.

Rację ma organ, że skoro w następstwie przeprowadzonej kontroli podatkowej Spółka zgodziła się z poczynionymi w jej trakcie ustaleniami i skorygowała deklarację podatkową, dokonana korekta, jako nowa deklaracja podatkowa jest objęta wskazanymi wcześniej domniemaniami prawnymi. W tej sytuacji trudno mówić o tym, że organy podatkowe wyprowadziły błędne wnioski ze zgromadzonego materiału dowodowego. Wskazana czynność, tj. sformułowanie wniosków na podstawie dowodów zgromadzonych w sprawie stała się bowiem udziałem samej strony, która dokonując korekt swoich wcześniejszych rozliczeń podatkowych złożył nowe deklaracje podatkowe. Jednocześnie – co z całą mocą należy podkreślić – dokonała tego już nie tylko po wszczęciu, ale i po zakończeniu kontroli podatkowej. W orzecznictwie przyjmuje się, że złożenie korekty deklaracji po kontroli ma istotne znaczenie, gdyż zamyka drogę do dalszego procedowania w zakresie, w jakim została złożona, tj. w zakresie postępowania wymiarowego (tak NSA w wyroku z 12 marca 2025 r., sygn. akt I FSK 1913/21). Tym samym wszystkie zarzuty skargi koncentrujące się na błędnych wnioskach wynikających z kontroli podatkowej (np. poprzez przyjęcie przez organ, że skarżąca nie nabywała usług mycia i sprzątania samochodów, jak również nakładania powłoki ceramicznej, ani nie regulowała prowizji od pozyskiwania kontrahentów lub kontaktu w zakresie prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej, albowiem nie uwiarygodniła konieczności zawarcia umów mających na celu pozyskanie nowych klientów, ani nie przedłożyła potwierdzeń nabycia usług mycia i sprzątania pojazdów i ich celowości) nie może odnieść zamierzonego skutku w postępowaniu dotyczącym sankcji.

Po drugie w stanie faktycznym zaistniałym w niniejszej sprawie zastosowanie 20% stawki sankcyjnej (zamiast 30%) jako efekt korekty deklaracji podatkowej po zakończeniu kontroli podatkowej - nie mogło mieć miejsca - stawka dotyczy bowiem jedynie przypadków wskazanych w art. 112b ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.t.u. (por. art. 112b ust. 2 u.p.t.u.). Poza zakresem tej obniżonej, 20% stawki sankcyjnej usytuowano natomiast przypadki wskazane w art. 112c u.p.t.u., w tym sankcję za zaniżenie zobowiązania podatkowego lub zawyżenie kwoty naliczonego podatku od towarów i usług w efekcie posłużenia się fakturą stwierdzającą czynności, które nie zostały dokonane (por. art. 112c pkt 2 u.p.t.u.).

Ustawodawca od 6 czerwca 2023 r. położył nacisk na to, że normę art. 112c stosuje się w zakresie, w jakim nieprawidłowość była skutkiem celowego działania podatnika lub jego kontrahenta, o którym podatnik miał wiedzę, i wynika w całości lub w części z obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury wystawionej w okolicznościach wskazanych wyżej w punktach 1-4. Zastosowanie sankcji wynikającej z art. 112c u.p.t.u. niewątpliwie jest uprawnione w sytuacji, gdy podstawą do odliczenia podatku naliczonego będą tzw. puste faktury sensu stricto, czyli faktury, którym nie towarzyszy w ogóle żaden obrót towarowy, ani świadczenie usług. W takiej bowiem sytuacji trudno mówić o nieświadomym przyjmowaniu do rozliczenia tego rodzaju faktur. Ponadto, powyższe dotyczyć będzie również faktur, którym wprawdzie towarzyszy obrót towarowy, niemniej jednak towar jest w tych transakcjach jedynie tzw. nośnikiem VAT (np. przy oszustwach typu karuzela podatkowa), a uczestnik takich transakcji jest tego świadomy. Podobnie oceniać należy sytuację, w której faktura jest nierzetelna od strony podmiotowej, tj. gdy podmiot figurujący na fakturze nie dokonał dostawy towarów lub nie wyświadczył usługi wskazanej na tej fakturze, wówczas, gdy zostanie wykazane, że podatnik odliczający VAT z takiej faktury miał tego wiedzę (por. wyrok z dnia 24 lutego 2022 r., sygn. akt I FSK 1843/18).

W ocenie Sądu organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji dokonał dopuszczalności zastosowania art. 112c u.p.t.u. w ww. kontekście, tzn. z uwzględnieniem w szczególności charakteru i wagi naruszenia, którego ukaraniu służy ta sankcja, w tym czy stwierdzone nieprawidłowości w zakresie zastosowania prawa do odliczenia było skutkiem celowego działania podatnika, o którym podatnik miał wiedzę (wykazanie przesłanek wskazujących na oszustwo i celowe uszczuplenie wpływów do skarbu państwa). Nie można również tracić z pola widzenia faktu, że powtórnie prowadzone postępowanie przez organ I instancji (po uchyleniu pierwotnej decyzji NUS) skupiło się właśnie na realizacji wytycznych organu odwoławczego, zgodnie z którymi z materiału dowodowego, a także z uzasadnienia nowowydanej decyzji powinno wynikać, że podatnik — obniżając wysokość podatku należnego o podatek naliczony - miał świadomość, że podatek naliczony wynika z faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych bądź podatnik miał wiedzę (świadomość) nieprawidłowego i celowego działania swojego kontrahenta.

Jednocześnie, w kontekście zarzutów procesowych skargi dotyczących kwestii świadomości ("nieprzeprowadzenia prawidłowych ustaleń co do tego, czy i w jakim zakresie nieprawidłowość była skutkiem celowego działania podatnika lub jego kontrahenta, o którym podatnik miał wiedzę, jak również nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego w kwestii tzw. dobrej wiary"), należy podkreślić, że organy podatkowe w postępowaniu w przedmiocie ustalenia dodatkowego zobowiązania, po złożeniu korekty deklaracji uwzględniającej stwierdzone nieprawidłowości w protokole kontroli, nie są obowiązane do przeprowadzenia odrębnego postępowania dowodowego w przedmiocie wykazania przesłanek do zastosowania normy art. 112c u.p.t.u. - o ile przeprowadzone w ramach kontroli podatkowej czynności dowodowe są wystarczające dla oceny możliwości ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w powyższym kontekście.

W ocenie Sądu organy poczyniły stosowne ustalenia w zakresie sfery świadomości i decyzja w zakresie sankcji jest zgodna z zasadą proporcjonalności i uwzględniająca charakter i wagę naruszenia (np. umyślność czy nieumyślność działania), którego ukaraniu służy ta sankcja. Przeprowadzone postępowanie dowiodło , że faktury za usługi pośrednictwa w zakresie nawiązania kontaktów z kontrahentami oraz mycie, sprzątanie samochodów i nakładanie powłok ochronnych dokumentowały usługi, które nie zostały faktycznie wykonane. Organ wniosek o fikcyjnym charakterze wystawionych faktur oparł nie tylko na korekcie deklaracji, lecz na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przeprowadzonym w ramach kontroli podatkowej.

Oceniając zebrany w sprawie materiał dowodowy uznać należy, ż faktury faktur VAT dotyczące usług pośrednictwa w zakresie nawiązania kontaktów z kontrahentami wystawione przez P. P. D., A.Sp. z o.o., G.Sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, a Spółka działała świadomie w warunkach oszustwa podatkowego.

Zaskarżona decyzja zawiera wyczerpującą i wielopłaszczyznową analizę zebranego materiału dowodowego w postaci zeznań świadków, treści umów współpracy, powiązań osobowo-kapitałowych P. D. w poszczególnych spółkach, miejsca dziwności spółek, przesłuchań kontrahentów z którymi miała być nawiązana współpraca za pośrednictwem P. D..

Organ prawidłowo m.in. wskazał, że oprócz faktur dotyczących prowizji oraz umów zleceń Spółka nie przedłożyła żadnych dokumentów, które potwierdzałyby wykonanie usług przez A.Sp. z .o.o., P. P. D. oraz G.Sp. z o.o., takich dokumentów nie przedstawił również P.D. - faktycznie reprezentujący podmioty. Osoba ta w toku przesłuchania w dniu 13 lutego 2023 r. odnośnie usług pozyskania kontrahentów udokumentowanych fakturami nie miał podstawowej wiedzy w tym zakresie. P. D. nie znał podstawowych informacji dotyczących wyliczeń wysokości prowizji, nie potrafił też wskazać żadnych innych wiarygodnych informacji w zakresie wykonania i rozlicznia usług mimo, że to on był osobą reprezentującą w umowach podmioty przyjmujące zlecenie, a także to on wystawiał faktury na prowizje od załatwionego kontrahenta na rzecz Spółki.

A. B. do protokołu przesłuchania z dnia 28 listopada 2023 r. w zakresie umowy zlecenia r. G. Sp. z o.o. oraz umowy zlecenia z A.Sp. z o.o. również zeznał, że współpraca polegała na udostępnieniu przez P. D. kontaktu i zorganizowaniu ewentualnego spotkania z kontrahentem. Według spornych faktur łączna prowizja za tego rodzaju rzekome usługi pośrednictwa w załatwieniu kontrahenta wyniosła powyżej 200 000 zł, a usługa de facto miała się sprowadzać do podania numerów telefonów do kontrahentów. W ocenie Sądu w świetle zasad doświadczenia życiowego powyższe jest niewiarygodne i przeczy zasadom racjonalnego działania przedsiębiorcy. W kontekście powyższego należy zwrócić uwagę na zaznania K. S., który przesłuchany w charakterze świadka zeznał, że nie ma żadnej wiedzy w zakresie wystawionych przez spółkę G. faktur i wykonywanych usług. Faktycznie nie wykonywał obowiązków prezesa spółki. Firmą zarządzał P. D. i to on wystawił fakturę nr [...] dla W. Sp. z o.o. Ponadto mimo, iż reprezentował spółkę G. to nie uczestniczyła w rozmowach, uzgodnieniach i nic nie wiedział na temat wykonywanych na rzecz Spółki. Zeznał, że prowizje dla P. D. wyliczane były na podstawie ręcznych notatek i ustnych uzgodnień jednak nie posiada na tę okoliczność żadnych dowodów. Niewątpliwe zasadnie organy oceniły jako niewiarygodnie zaznania A. B., zgodnie z którymi prowizje były ustalane jako % od kontraktów i zawartych umów przy jednoczesnym braku okazania P. D. tych umów i kontraktów (co powinno być konieczne przy założeniu, że prowizja miała być naliczana procentowo).

Również zaznania B.W. (komplementariusz W1. Sp. z o.o. Sp. k upoważniony do reprezentowania spółki) przeczy stanowisku skarżącej o pośrednictwie P. D.. Świadek ten stwierdził, że to W1. Sp. z o.o. Sp. k. nawiązała kontakt z osobami uprawnionymi do reprezentowania Spółki, nie było żadnych podmiotów pośredniczących w kontaktach za wyjątkiem B. S.A..

Organy wyjaśniły także, że prezes E. Sp. z o.o. udzielił pisemnych informacji, że współpracę z Spółką nawiązano poprzez poznanie członków firmy na myjni samochodowej (G. M. z A. B.), a pierwsza transakcja była w XI 2018 r., nie wskazał przy tym żadnych pośredników.

Nadto postępowanie kontrolne w firmie P. D. za okres od IV kwartału 2018 r. do IV kwartału 2019 r. dowiodło, że faktury wystawione m.in. na rzecz W2. Sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zdaniem kontrolujących opisane transakcje dokumentowane tymi fakturami nie miały miejsca i służyły jedynie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający u nabywcy. Po analizie zebranego w toku kontroli podatkowej prowadzonej wobec P. D. materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Bełchatowie uznał, że transakcje obejmujące prowizje za pozyskanie kontraktów, udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmę P. P. D., nie odzwierciedlają faktycznych zdarzeń gospodarczych. W związku z tym, na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT.

Odnośnie argumentacji uzasadnienia skargi, zgodnie z którą organ nie sprecyzował nawet, jakich konkretnie dokumentów oczekiwałby od skarżącej, w sytuacji gdy była ona przecież zleceniodawcą, a nie zleceniobiorca i organ nie zwracał się do wkarżącej o przedłożenie konkretnych dokumentów, które nie zostałoby wykonane – po pierwsze należy podkreślić, że judykaturze wielokrotnie wskazywano, że usługi niematerialne z uwagi na ich charakter winny być udokumentowane w sposób, który pozwoli na niebudzącą wątpliwości identyfikację ich realizacji. W przypadku tego typu usług, to podatnik musi zadbać o dowody materialne, które potwierdzą fakt ich wykonania. Na nim spoczywa ciężar dowodu w tym zakresie (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 maja 2015 r., I FSK 589/14, 3 marca 2016 r., I FSK 1544/14, CBOSA). Po drugie zastrzeżenia dowodowe tego rodzaju, nie mogą być skutecznie podnoszone na etapie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego (prowadzonego po zakończeniu postepowania kontrolnego i złożeniu deklaracji korygującej) ponieważ postępowanie wyjaśniające na tym etapie organicznie jest jednie do zbadania przesłanek nałożenia sankcji – co stało omówione we wcześniejszym fragmencie niniejszych rozważań. Powyższe uwagi należy odnieść do przedłożonych przez Spółkę umów zlecenia wykonania prac spawalniczych montażowych, monterskich zawartych pomiędzy Spółką, a K. S. ponieważ na żadnym etapie prowadzenia kontroli podatkowej zarówno A. B. (podobnie jak P. D.) nie powoływał się na fakt, iż faktury za prowizję za załatwienie kontrahenta dotyczą K. S..

Podsumowując, w ocenie Sądu, ustalenia zawarte w kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec Spółki pozwalają na stwierdzanie, że faktury o nr: [...], [...], [...], [...], [...], [...] wystawione przez P. P. D., A. Sp. z o.o. i G. Sp. z o.o. miały na celu wyłącznie pomniejszenie podatku należnego W2. Sp. z o.o. w ramach świadomego oszustwa podatkowego.

Odnośnie faktury dokumentujących usługi mycia/sprzątanie samochodów oraz nakładania powłok ochronnych należy wskazać, że w toku przesłuchania z dnia 28 listopada2023 r. P.D. potwierdził wystawienie tych faktur i wykonanie usług. Z zeznań tego świadka wynika, że usługi te były świadczone bez pisemnych umów i dodatkowej dokumentacji. Jednocześnie zeznał, że posiadał ręczne zapisy wykonywanych usług na rzecz Spółki., które porównywał ze sporządzonym przez A. B. zestawieniem i na tej podstawie wystawiana była faktura. Nie przechowuje tych notatek oraz nie posiada zestawień. A. B. również w toku przesłuchania z dnia 28 listopada 2023 r. potwierdził wykonanie powyższych usług oświadczając, że dotyczą one usług mycia, renowacji pojazdów, itp. Zeznał też, że nie zawierano umów w tym zakresie. Organ I instancji analizując zestawienie stanowiące podstawę do wystawienia faktury nr [...] z dnia 28.02.2019 r. obejmuje usługi dotyczące pojazdów, stwierdził, że niektóre z nich Spółka zakupiła w późniejszym okresie niż data wystawienia faktury. W ocenie Sądu prawidłowo organ odwoławczy powołując się na. 86 ust. 1 ustawy VAT wywiódł, że odliczenie podatku VAT przysługuje tylko wtedy, gdy zakup usługi (usługi mycia) służył działalności opodatkowanej, a to oznacza, że składnik majątku (samochód) musi być wykorzystywany w tej działalności. Spółka w dacie wystawienia spornej faktury nie miała prawa do dysponowania tymi pojazdami jako składnikami firmy. Tym samym faktura w części dotyczącej usług mycia tych pojazdów nie dokumentuje rzeczywistych transakcji gospodarczych stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT.

Przekonywująca jest również argumentacja organów w zakresie faktur dokumentujących nałożenie powłok ceramicznych. W toku kontroli podatkowej ustalono, ze zgodnie z opisanymi zestawieniami faktura nr [...] z dnia 28.02.2019 r. obejmuje dwukrotne nałożenie powłok ceramicznych na samochód osobowy marki BMW o nr rej. [...], w tym powłoki AEGIS za kwotę netto 2.900,00 zł, powłoki DOK DO za kwotę netto 5.800,00 zł. Następnie zgodnie z zestawieniem do faktury nr [...] z dnia 30.07.2019 r. ponownie zabezpieczono ten pojazd powłoką AEGIS za kwotę netto 2.900,00 zł. Podobna sytuacja dotyczy samochodu osobowego marki Mercedes Benz o nr rej. [...]. Zgodnie z zestawieniami do faktur nr [...] z dnia 28.02.2019 r. oraz nr [...] z dnia 30.07.2019 r. do tego pojazdu zastosowano dwa razy powłokę AEGIS, każdą o wartości netto 2.900,00 zł. Przeprowadzone na etapie postępowania kontrolnego postępowanie wyjaśniające uprawniło organy do wniosku, że uwagi na cel stosowania, jakość i trwałość opisanych powyżej powłok ceramicznych, a także cenę usługi, nielogicznym jest aby ponownie wykonywać kolejne takie samo zabezpieczenie lakieru samochodu w przeciągu 1 do 5 miesięcy od poprzedniego (na zestawieniach brak jest dat świadczenia usług, lecz faktury za usługi były wystawiane zbiorczo i cyklicznie w II, V, VII, VIII, X 2019 r.) Z uwagi na powyższe w toku kontroli uznano odliczenie podatku naliczonego z faktury nr [...] z dnia 28.02.2019 r. dotyczące usługi zabezpieczenia samochodu osobowego marki BMW o nr rej. [...] i samochodu osobowego marki Mercedes Benz o nr rej. [...] droższą powłoką DOK DO, tj. o wartości netto 5.800 zł, jak również te, które wykonano dla pozostałych dwóch samochodów osobowych wynajmowanych od M.. Nie uznano natomiast odliczenia z faktury [...] z dnia 28.02.2019 r. kwoty netto 2.900,00 zł za ponowne zabezpieczenie samochodu o nr rej. [...] oraz łącznie kwoty netto 5.800,00 z (2 x 2.900,00 zł) za kolejne zabezpieczenia pojazdów o nr rej. [...] i [...].

W konsekwencji jako przekonywująca jawi się ocena organu, zgodnie z którą gdyby usługa była nienależycie wykonana, przy tej cenie zabezpieczenia Spółka zapewne skorzystałaby z prawa reklamacji lub gwarancji, bez konieczności nakładania kolejnych zabezpieczeń lakieru w tak krótkim odstępie czasu. Zatem wydatek ten był niecelowy i niewspółmierny do rzeczywistej potrzeby ochrony auta. Powtarzanie kosztownej usługi ochrony lakieru w tak krótkim czasie przeczy zasadom racjonalnego działania przedsiębiorcy. Tym samym ww. faktury w zakresie opisanym powyżej nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT.

Jednocześnie przeprowadzone postepowanie dowiodło, że było to celowe działanie P. D. i A. B.. Obydwoje uczestniczyli w procederze wystawiania tych faktur i mieli świadomość, że nie odzwierciedlają one prawdziwych zdarzeń gospodarczych.

Podsumowując wątki nierzetelności faktur dokumentujących prowizję od pozyskanych klientów, a także dokonujących usług pielęgnacyjnych samochodów i nałożenie powłoki ochronnej i w kontekście celowego działania podatnika lub jego kontrahenta, o którym podatnik miał wiedzę – w oceni Sądu - decyzja organu odwoławczego uwzględnia zebrany materiał dowodowy, jest odpowiednio uzasadniona co do przesłanek faktycznych zastosowania sankcji z jednoczesnym wskazaniem faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Tym samym zarzuty naruszenia przepisów postępowania dowodowego tj art. 121, art. 122, art. 187, art. 188 i art. 191 O.p. były bezzasadne.

Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi nie sposób przyjąć, że ustalając sankcję organy działały niezgodnie z art. 273 Dyrektywy. Brak jest bowiem podstaw do sformułowania tezy, że w realiach tej konkretnej sprawy wskazany organ wykroczył poza to, co jest niezbędne do realizacji celów polegających na zapewnieniu prawidłowego poboru podatku oraz zapobieganiu oszustwom podatkowym. W tym kontekście godzi się zauważyć, że ponad wszelką wątpliwość skarżąca dokonała błędnych rozliczeń podatkowych, co przejawiło się odliczaniem podatku naliczonego na podstawie faktur w ramach oszukańczego procederu realizowanego w celu nadużycia konstrukcji podatku od towarów i usług. Podatnik nie dochował przy tym należytej staranności w zakresie relacji ze swoim kontrahentami i z wszystkich tych względów zanegowano odliczenie przez niego naliczonego podatku od towarów i usług.

W konsekwencji nie można mówić o iluzorycznym, czy wręcz nieistniejącym zagrożeniu dla finansów publicznych. Efektem nieprawidłowego sformułowania deklaracji podatkowych było natomiast rzeczywiste uszczuplenie należności podatkowych o kwoty wskazane przez NUS. Doszło do niego, ponieważ we wspomnianych dokumentach Spółka nie dokonała rzetelnych rozliczeń podatkowych. Z tych właśnie względów Sąd stoi na stanowisku, że w realiach przedmiotowej sprawy wymiar dodatkowego zobowiązania podatkowego nie pozostawał w sprzeczności z art. 273 Dyrektywy oraz nie naruszał zasady proporcjonalności (oraz art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej).

Wbrew zarzutom skargi organ nie naruszył art. 124 § 1 O.p. i art. 10 ust. 2 ustawy Prawo przedsiębiorców. Uzasadnienie zaskarżonego rozstrzygnięcia skonstruowane jest w sposób czyniącym zadość wymaganiom ustawy procesowej, organ wyczerpująco przedstawił stan faktyczny, przytłoczył mające zostawianie w sprawie przepis prawa i przekonywująco umotywował swoje rozstrzygniecie. Argumentacja dotycząca rozstrzygnięcia niedających się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, na niekorzyść przedsiębiorcy nie może odnieść zamierzonego przez autora skargi skutku wobec omówionych wcześnie konsekwencji braku wniesienia zastrzeżeń co do ustaleń wynikających z protokołu kontroli i złożenia korekty deklaracji VAT-7 za: luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień i październik 2019 r. zgodnie z ustaleniami kontroli podatkowej. Jeszcze raz należy podkreślić, że tym samym Spółka w pełni zaaprobowała wszelkie ustalenia w przedmiocie zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur - usuwając zakwestionowane faktury z rozliczenia podatku skarżąca przyznała tym samym, że faktury te były nierzetelne.

Mając na uwadze przedstawione wyżej rozważania dotyczące tak przepisów postępowania, jak i prawa materialnego, Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne, a w konsekwencji oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. u. z 2024 r. poz. 935).

AKE.