I SA/Łd 374/17 - Wyrok

Data orzeczenia	2017-07-11	
Data wpływu	2017-03-23	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi	
Sędziowie	Bogusław Klimowicz
Bożena Kasprzak /sprawozdawca/
Paweł Kowalski /przewodniczący/	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług
6560	
Hasła tematyczne	Interpretacje podatkowe
Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	I FSK 1674/17	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	Uchylono zaskarżoną interpretację	
Powołane przepisy	Dz.U. 2016 nr 0 poz 718;  art. 146 par. 1, art. 200; Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity
Dz.U. 2016 nr 0 poz 710;  art. 103 ust. 5a; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Dz.U. 2014 nr 0 poz 752;  art. 86; Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - tekst jednolity	
Sentencja
Dnia 11 lipca 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Protokolant: specjalista Małgorzata Kowalczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lipca 2017 roku sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. działającego z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
Zaskarżoną interpretacją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działający z upoważnienia Ministra Finansów stwierdził, że stanowisko A Spółki z o.o. z siedziba w K. przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku w terminie, o którym mowa w art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem: oleju napędowego – jest nieprawidłowe, oleju bazowego – jest prawidłowe.

W uzasadnieniu powyższej interpretacji przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 26 sierpnia 2016 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 20 września 2016 r. oraz z dnia 26 września 2016 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawczyni (dalej również jako: "Spółka") prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji oleju smarowego (CN 27101991-99) oraz preparatów smarowych (CN 34031980) na własny rachunek. Dla tej produkcji konieczne są surowce w postaci oleju napędowego oraz oleju bazowego. Surowce te są nabywane od podmiotu mającego siedzibę w Niemczech, który prowadzi skład podatkowy.

Surowce te są dostarczane bezpośrednio ze składu podatkowego z siedzibą na terytorium Niemiec do składu podatkowego Spółki, który znajduje się na terytorium Polski. Nabytych surowców Wnioskodawczyni nie sprzedaje, ani też nie oferuje do sprzedaży jako paliwa silnikowe, lecz produkuje z nich olej smarowy (CN 27101991-99) oraz preparaty smarowe (CN 34031980), które są następnie zbywane różnym podmiotom z siedzibą w UE w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że:

1) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: ustawa o VAT);

2) jest podmiotem prowadzącym skład podatkowy w rozumieniu art. 2 pkt 35 ustawy o VAT;

3) nie jest zarejestrowanym odbiorcą w rozumieniu art. 2 pkt 36 ustawy o VAT;

4) towar przemieszczany na terytorium Polski, o którym mowa w opisie stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, jest przemieszczany w procedurze zawieszenia poboru akcyzy;

5) kody oleju napędowego według Nomenklatury Scalonej to CN 27101941 do 43, zaś kody oleju bazowego według Nomenklatury Scalonej to CN 27101999;

6) działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawczynię nie wymaga uzyskania koncesji wydawanej na podstawie Prawa energetycznego, gdyż nie wykonuje żadnej działalności, która byłaby objęta tą ustawą. Natomiast art. 32 ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy Prawo energetyczne stanowi, że: "Uzyskania koncesji wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie:

a) wytwarzania paliw lub energii,

b) obrotu paliwami lub energią.

Natomiast w świetle art. 3 pkt 3-3b, paliwami są wszelkie produkty będące nośnikami energii, w tym olej napędowy i olej bazowy. To zaś oznacza, że ich wytwarzanie wymaga uzyskania koncesji."

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na Wnioskodawczyni będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług w terminie, o którym mowa w znowelizowanym art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym oleju napędowego oraz oleju bazowego, który będzie przeznaczony do produkcji oleju smarowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie będzie ciążył na niej obowiązek zapłaty podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju napędowego oraz oleju bazowego w terminach wynikających z art. 103 ust. 5a ustawy o VAT. Taki wniosek jest uzasadniony, gdyż przepis art. 103 ust. 5a ustawy o VAT ustanawia odstępstwo od terminów zapłaty podatku ustanowionych wart. 103 ust. 1-3 ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, analiza tego przepisu prowadzi do wniosku, że znajdzie on zastosowanie w wypadku, gdy będą spełnione następujące warunki:

1) podmiot dokona wewnątrzwspólnotowego nabycia określonych towarów;

2) nabyte towary będą paliwami silnikowymi, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne;

3) nabyte wyroby będą jednocześnie paliwami silnikowymi wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Zdaniem Spółki, z trzeciego ze wskazanych warunków wynika, że dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia będzie zobowiązany uiścić podatek od towarów i usług w terminie określonym w art. 103 ust. 5a ustawy o VAT tylko wtedy, gdy nabywane towary będą paliwami silnikowymi wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

Sam załącznik nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym nie zawiera definicji paliw silnikowych, lecz wymienia m.in. produkty energetyczne, które mogą być potencjalnie wykorzystane jako paliwa silnikowe. Natomiast definicja paliwa silnikowego jest zawarta w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT i zgodnie z nim, za paliwo silnikowe może zostać uznany taki wyrób energetyczny, który:

1) jest przeznaczony do użycia do napędu silników spalinowych, albo

2) jest oferowany na sprzedaż do napędu silników spalinowych, albo

3) jest używany do napędu silników spalinowych.

Jeśli produkt energetyczny nie spełnia tych warunków, nie może on być uznany za paliwo silnikowe, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie NSA.

Spółka wywiodła, iż uwzględniając przywołaną definicję paliwa silnikowego należy stwierdzić, że trzeci z przywołanych wyżej warunków, od którego jest uzależnione stosowanie przepisu art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, należy rozumieć w ten sposób, że nabywany w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrób ma być produktem energetycznym objętym załącznikiem nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, który w świetle art. 86 ust. 2 tej ustawy jest paliwem silnikowym. W konsekwencji należy stwierdzić, że tylko wtedy znajdzie zastosowanie przepis art. 103 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług, gdy następuje wewnątrzwspólnotowe nabycie produktów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, a jednocześnie ich właściciel zamierza oferować lub zużywać te produkty jako paliwa silnikowe. Natomiast, gdy ich przeznaczenie jest inne, nie może znaleźć zastosowania przepis art. 103 ust. 5a ustawy o VAT.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w wypadku, gdy Wnioskodawczyni prowadząc skład podatkowy dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia produktów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym w postaci oleju napędowego oraz oleju bazowego, jednakże nie zamierza oferować ich jako paliwa silnikowe, lecz przeznacza ten produkt do przerobu na produkt niebędący paliwem, a mianowicie na oleje smarowe (CN 27101991-99) oraz preparaty smarowe (CN 34031980), które oferuje do sprzedaży za granicą zgodnie z ich przeznaczeniem, nie zaś jako paliwa silnikowe, nie znajduje do niej zastosowania przepis art. 103 ust 5a ustawy o VAT, a tym samym nie ma obowiązku uiszczania podatku we wskazanych w nim terminach.

W zaskarżonej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku w terminie, o którym mowa w art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem:

• oleju napędowego – uznał za nieprawidłowe,

• oleju bazowego – uznał za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał na treść art. 5 ust. 1, art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.) i stwierdził, iż z dniem 1 sierpnia 2016 r. nastąpiły zmiany w rozliczaniu podatku od towarów i usług z tytułu dokonania transakcji wewnątrzwspólnotowych nabyć paliw silnikowych, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012 r. poz. 1059, ze zm.). Zmiany te wprowadzone zostały ustawą z dnia 7 lipca 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1052). W ślad za powyższym wskazał na obowiązujący od dnia 1 sierpnia 2016 r. art. 2 pkt 35 i 36 ustawy.

Przywołując pełne brzmienie art. 103 ust. 5a i ust. 5b ustawy o VAT Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, iż według art. 103 ust. 5b ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w ust. 5a pkt 3, obliczenie i wpłacenie kwoty podatku może nastąpić w terminie 5 dni od otrzymania towarów na terytorium kraju, jeżeli podatnik, najpóźniej na 3 dni robocze przed przemieszczeniem towarów na terytorium kraju, złoży do naczelnika urzędu celnego właściwego w sprawie rozliczania podatku akcyzowego zgłoszenie o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, o którym mowa w art. 78 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Przepisy ust. 5a pkt 1 i 2 stosuje się odpowiednio, jeżeli podatek jest pobierany przez płatnika (art. 103 ust. 5c ustawy o VAT).

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. przypomniał, iż wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą obowiązku zapłaty podatku VAT w terminie, o którym mowa w art. 103 ust. 5a ustawy w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem oleju napędowego oraz oleju bazowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni - będąca podmiotem prowadzącym skład podatkowy w rozumieniu art. 2 pkt 35 ustawy - prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji oleju smarowego i preparatów smarowych. Dla ww. produkcji Spółka nabywa od podmiotu mającego siedzibę działalności w Niemczech i prowadzącego skład podatkowy, olej bazowy sklasyfikowany przez Nią według kodu Nomenklatury Scalonej jako CN 27101999, jak również olej napędowy sklasyfikowany według kodu Nomenklatury Scalonej jako CN 27101941 do 43. Surowce te są dostarczane bezpośrednio ze składu podatkowego w Niemczech do składu podatkowego Wnioskodawcy, który znajduje się na terytorium Polski. Przy czym, w odniesieniu do oleju bazowego sklasyfikowanego przez Spółkę według kodu Nomenklatury Scalonej jako CN 27101999 wskazać należy, że ww. olej bazowy nie został wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym. Tym samym uznać należy, iż przedmiotowy towar nie jest paliwem silnikowym wymienionym w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym.

Reasumując stwierdzono, że skoro olej bazowy nie jest paliwem silnikowym wymienionym w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, to z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju bazowego Wnioskodawczyni nie jest obowiązana do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego, stosownie do art. 103 ust. 5a ustawy o VAT.

Odnośnie natomiast oleju napędowego przemieszczanego ze składu podatkowego w Niemczech do składu podatkowego na terytorium Polski, sklasyfikowanego przez Wnioskodawczynię według kodu Nomenklatury Scalonej jako CN 27101941 do 43, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł wskazał, że ww. olej napędowy jest paliwem silnikowym wymienionym w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym. Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym są bowiem wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych (art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym). Wśród paliw silnikowych znajdują się wyroby energetyczne przystosowane do napędu silników spalinowych, które spełniają określone w odrębnych przepisach wymagania jakościowe określone dla paliw ciekłych i biopaliw ciekłych, dla których w ustawie o podatku akcyzowym została określona stawka akcyzy. Przystosowanie tych wyrobów do napędu silników spalinowych decyduje generalnie o ich przeznaczeniu do użycia do napędu silników spalinowych. Jednakże wyroby te, bez względu na to, do czego zostaną wykorzystane, są paliwami silnikowymi. W związku z tym wyroby te są paliwami silnikowymi również w przypadku, gdy mają zostać wykorzystane do produkcji olejów smarowych czy preparatów smarowych.

Przy czym, powstanie obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa wart. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy o VAT, uzależnione jest od samego faktu dokonania, przez podatnika prowadzącego skład podatkowy, wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy - Prawo energetyczne. Zatem decydująca jest w tym przypadku kwalifikacja towarów, które są przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego w momencie powstania obowiązku zapłaty podatku (wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego), nie zaś faktyczne przeznaczenie oleju napędowego nabywanego w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia przez podatnika prowadzącego skład podatkowy. Tym samym, powoływanie się przez Wnioskodawczynię na okoliczność, iż olej napędowy wykorzystywany jest do wytworzenia innego wyrobu nieprzeznaczonego do napędu, nie może stanowić przesłanki do wyłączenia stosowania art. 103 ust. 5a ustawy o VAT.

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, iż w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego oleju napędowego, który został wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym oraz - jak wskazała Wnioskodawczyni - wytwarzanie oleju napędowego wymaga uzyskania koncesji, znajdzie zastosowanie przepis art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy o VAT. Co za tym, Wnioskodawczyni jest obowiązana, bez wezwania naczelnika urzędu celnego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek izby celnej właściwej w zakresie wpłat podatku akcyzowego w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia ww. oleju napędowego z terytorium Niemiec do składu podatkowego Wnioskodawczyni, który znajduje się na terytorium Polski.

W konsekwencji powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał, iż stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku w terminie, o którym mowa wart. 103 ust. 5a ustawy o VAT, w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem oleju napędowego jest nieprawidłowe, natomiast w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem oleju bazowego jest prawidłowe.

Po wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa A Spółka z o.o. wniosła na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w części w jakiej uznano w niej, że stanowisko Spółki w części odnoszącej się do braku obowiązku zapłaty podatku w terminie, o którym mowa w art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem oleju napędowego, jest nieprawidłowe.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie art. 103 ust. 5a ustawy o VAT w związku z art. 86 ust. 2 i w związku z załącznikiem nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, poprzez ich błędną wykładnię.

W związku z powyższymi naruszeniami prawa strona skarżąca wniosła o uchylenie wskazanej interpretacji w zaskarżonej części i orzeczenie zwrotu kosztów postępowania.

Zdaniem autora skargi zasadnicze znaczenie dla określenia, czy do Spółki znajdzie zastosowanie przepis art. 103 ust. 5a ustawy o VAT ma niewątpliwie wykładnia załącznika nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w zw. z art. 86 ust. 2 tego aktu. Wynika to z faktu, iż przepis art. 103 ust. 5a ustawy o VAT posługuje się wprawdzie pojęciem "paliwo silnikowe", jednakże nie definiuje go, odsyłając w tym zakresie do ustawy o podatku akcyzowym.

Następnie strona skarżąca wskazała, że w zaskarżonej interpretacji Minister Rozwoju i Finansów stwierdził, że w art. 86 ust. 2 ustawy znajduje się definicja paliw silnikowych, którymi w rozumieniu tego przepisu są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowania, na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych. Tym niemniej, stwierdził dalej, że paliwami silnikowymi są wyroby, przystosowane do napędu silników, decyduje o ich przeznaczeniu do użycia do napędu silników spalinowych. Stąd wyroby przystosowane do napędu silników spalinowych, bez względu na to, do czego zostaną wykorzystane, są paliwami silnikowymi. W związku z tym wyroby te są paliwami silnikowymi również w przypadku, gdy mają być wykorzystane do produkcji olejów smarowych, czy preparatów smarowych (s. 8-9 interpretacji). Stąd - zdaniem Ministra Rozwoju i Finansów - okoliczność, że olej napędowy będzie wykorzystany do wytworzenia innego wyroby nieprzeznaczonego do napędu silników spalinowych, nie może stanowić przesłanki do wyłączenia stosowania art. 103 ust. 5a ustawy o VAT.

W ocenie strony skarżącej ten fragment uzasadnienia interpretacji jest trudny do zrozumienia. Przepis art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, nie stanowi, by paliwem silnikowym był wyrób energetyczny wymieniony w załączniku nr 2 do ustawy służący innym celom. Dlatego też nie jest zrozumiałe, z jakiego przepisu Minister Rozwoju i Finansów wyprowadził konkluzję, że wyroby wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym są paliwami silnikowymi również w przypadku, gdy mają być wykorzystywane do produkcji olejów smarowych czy preparatów smarowych, nie zaś w celach określonych w przepisie definiującym paliwa silnikowe. Konkluzja ta stoi wręcz w jawnej sprzeczności z jasną treścią tego przepisu.

Tymczasem analiza przepisu art. 103 ust. 5a ustawy o VAT pozwala wyprowadzić wniosek, iż dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia będzie zobowiązany uiścić podatek od towarów i usług w terminie określonym w art. 103 ust. 5a ustawy o VAT tylko wtedy, gdy nabywane towary będą paliwami silnikowymi wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Sam załącznik nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym nie zawiera definicji paliw silnikowych, lecz wymienia m.in. produkty energetyczne, które mogą być potencjalnie wykorzystane jako paliwa silnikowe.

Zdaniem autora skargi, po uwzględnieniu definicji paliwa silnikowego należy stwierdzić, że trzeci z warunków, od którego jest uzależnione stosowanie przepisu art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, należy rozumieć w ten sposób, że nabywany w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrób ma być produktem energetycznym objętym załącznikiem nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, który w świetle art. 86 ust. 2 tej ustawy jest paliwem silnikowym. W konsekwencji należy stwierdzić, że tylko wtedy znajdzie zastosowanie przepis art. art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, gdy następuje wewnątrzwspólnotowe nabycie produktów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, a jednocześnie ich właściciel zamierza oferować lub zużywać te produkty jako paliwa silnikowe. Natomiast, gdy ich przeznaczenie jest inne, nie może znaleźć zastosowania przepis art. 103 ust. 5 a ustawy o VAT.

W świetle powyższego skoro Spółka prowadząc skład podatkowy dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia produktów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym w postaci oleju napędowego oraz oleju bazowego, jednakże nie zamierza oferować ich jako paliwa silnikowe, lecz przeznacza ten produkt do przerobu na produkt niebędący paliwem, a mianowicie na oleje smarowe (CN 27101991-99) oraz preparaty smarowe (CN 34031980), które oferuje do sprzedaży za granicą zgodnie z ich przeznaczeniem, nie zaś jako paliwa silnikowe, nie znajduje do niej zastosowania przepis art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, a tym samym nie ma obowiązku uiszczania podatku we wskazanych w nim terminach.

Zdaniem strony, wobec powyższego uzasadniony jest wniosek, że zaskarżona interpretacja narusza przepis art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym w zw. z załącznikiem nr 2 do tej ustawy, a przez to narusza również przepis art. 103 ust. 5a ustawy o VAT.

W odpowiedzi na skargę organ wydający interpretację wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji.

W załączniku do protokołu rozprawy strona skarżąca przedstawiła dodatkowe argumenty na poparcie swojego stanowiska.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje.

W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej interpretacji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej interpretacji, a jedynie uwzględniając skargę może ją uchylić (art. 146 § 1 ppsa). W przypadku zaś, gdy nie stwierdzi naruszenia prawa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm., dalej "p.p.s.a.") skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Rozpoznając sprawę w tak zakreślonych granicach sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Zdaniem strony skarżącej nie będzie na niej ciążył obowiązek zapłaty podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju napędowego oraz oleju bazowego w terminach wynikających z art. 103 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nabywane ww. towary nie mogą być uznane za paliwo silnikowe.

W zaskarżonej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. działający z upoważnienia Ministra Finansów i Rozwoju uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku, o którym mowa w art. 103 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem oleju napędowego za nieprawidłowe. Strona skarżąca trafnie podnosi, że przy wydawaniu zaskarżonego aktu dokonano błędnej wykładni powołanego przepisu w związku z art. 86 ust. 2 i załącznikiem nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym.

Stosownie do art. 103 ust. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U z 2016r., poz. 710 ze zm., dalej "ustawa o VAT") w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, podatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek urzędu skarbowego właściwego w zakresie wpłat podatku akcyzowego:

1) w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych - jeżeli towary są nabywane wewnątrzwspólnotowo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym przez zarejestrowanego odbiorcę z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym;

2) w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego;

3) z chwilą przemieszczenia tych towarów na terytorium kraju - jeżeli towary są przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym.

Powołany przepis ma więc zastosowanie tylko w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014r., poz. 752 ze zm.).

Nie jest kwestionowane, że spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju napędowego, który według Nomenklatury Scalonej jest klasyfikowany pod kodami CN 27101941 do 43. Nabywany wewnątrzwspólnotowo olej napędowy należy więc do wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym pod pozycją 20. Jednak nie oznacza to jeszcze, że w każdym przypadku nabywany olej napędowy jest paliwem silnikowym w rozumieniu przepisów ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "paliwa silnikowego", które to pojęcie zostało zdefiniowane w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie ze wskazanym przepisem paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

W przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktycznym nabywany wewnątrzwspólnotowo olej napędowy jest poddawany przerobowi na olej smarowy. Nie jest więc on przeznaczony do użycia napędu silników spalinowych, oferowany na sprzedaż do napędu silników spalinowych, czy używany do napędu silników spalinowych. Przez przeznaczenie rozumie się praktyczny cel, do którego coś jest przeznaczone, zakwalifikowane, któremu dana rzecz służy. Przeznaczenia nie należy rozumieć jako hipotetycznej, czy też potencjalnej możliwości wykorzystania danego wyrobu, ale jako zamiar wykorzystania wyrobów do określonych celów (nie samą możliwość ich wykorzystania do tych celów) – zobacz wyrok WSA we Wrocławiu z 22 lutego 2017r., sygn. akt I SA/Wr 1233/16. Nie można więc podzielić poglądu organu, że o zaliczeniu oleju napędowego do paliw silnikowych decyduje sama potencjalna możliwość jego użycia do napędu silników spalinowych, bez względu na to, do czego olej taki został przeznaczony. Podobne stanowisko co do rozumienia pojęcia "paliwo silnikowe" zawarł też WSA w Szczecinie w wyroku z 17 maja 2017r., sygn. akt I SA/Sz 262/17 wskazując, że ustawodawca ograniczył regulacje z art. 103 ust. 5a ustawy o VAT do podatnika nabywającego wewnątrzwspólnotowo olej napędowy przeznaczony do użycia, oferowany na sprzedaż lub używany do napędu silników spalinowych. Gdyby przyjąć, że ustawodawca chciał objąć tą regulacją nabycie olejów napędowych bez względu na ich przeznaczenie, to posłużyłby się on pojęciem "wyroby akcyzowe" (czy też "wyroby energetyczne", bądź "oleje napędowe bez względu na ich przeznaczenie") wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym lub tez pojęciem "paliwa ciekłe" w rozumieniu ustawy – Prawo energetyczne.

W zaskarżonej interpretacji dopuszczono się więc błędu wykładni i niewłaściwej oceny, co do zastosowania wskazanych przepisów prawa materialnego.

Przy ponownym rozpatrzeniu wniosku strony skarżącej organ uwzględni zawartą w wyroku wykładnię przepisów prawa, a w szczególności fakt, że sporny olej napędowy przeznaczony do produkcji oleju smarowego nie jest paliwem silnikowym w rozumieniu art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Mając na uwadze powyższe względy, na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 200 p.p.s.a. należało orzec jak sentencji wyroku.

P.C.