Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Małgorzata Wolf- Kalamala, NSA del. Zbigniew Romała, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 3 sierpnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 8 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 657/15 w sprawie ze skargi M. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy kwotę 4 800 (cztery tysiące osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Sygnatura akt II FSK 2277/16

U z a s a d n i e n i e

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę M. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2010.

Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący:

Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. decyzją z dnia 9.02.2015 r. określił na kwotę 41.036 zł wysokość zobowiązania skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2010, po ustaleniu, że dokonując odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przed upływem pięciu lat od jego nabycia nie złożyła określonego w art. 21 ust. 21 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) oświadczenia o spełnieniu warunków do skorzystania ze zwolnienia podatkowego, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy decyzją z dnia 8.05.2015 r. decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego utrzymał w mocy, wskazując, że wprawdzie z poświadczenia o adresach i okresach zameldowania wynika, że w zbytym lokalu skarżąca zameldowana była od 27 lat, niemniej nie złożyła oświadczenia o spełnieniu warunków do skorzystania ze zwolnienia podatkowego. W szczególności nie uzyskała potwierdzenia okoliczność wysłania tego oświadczenia do Urzędu Skarbowego razem z zeznaniem podatkowym PIT-36 za 2010 r., bowiem nie wynika to ani z adnotacji na potwierdzeniu nadania przesyłki na poczcie, ani z adnotacji na kopercie, jak również nie stwierdzili tego pracownicy Urzędu Skarbowego, opracowujący nadesłaną korespondencję. W tej sytuacji nie było też podstaw do przeprowadzenia wnioskowanego przez skarżącą dowodu z przesłuchania pracowników Urzędu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżąca zarzuciła naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 181 i art. 188 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, dalej: O.p.) przez brak dostatecznego wyjaśnienia stanu faktycznego i odstąpienie od ustalenia stanu faktycznego wynikającego z przedłożonej przez nią dokumentacji, a także dokonanie ustaleń faktycznych na podstawie niejednoznacznych i subiektywnie dobranych fragmentów materiału dowodowego oraz rozstrzygnięcie sprawy bez przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wskazał, że dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego, przewidzianego w art. 21 ust. 1 poz. 126 u.p.d.o.f. (w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie), skarżąca była obowiązana do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do skorzystania ze zwolnienia w terminie do dnia 30.04.2011 r. Zebrany materiał dowodowy faktu złożenia takiego oświadczenia nie potwierdza, a w szczególności nie potwierdzają tego adnotacje skarżącej zarówno na potwierdzeniu nadania przesyłki do Urzędu Skarbowego, jak i na kopercie, w której przesyłkę wysłano, a nawet wprost przeczą tej okoliczności. Nie budzi też zastrzeżeń obsługa kancelaryjna korespondencji w Urzędzie Skarbowym, w ramach której sprawdza się także zawartość przesyłki, a nadesłane dokumenty rejestruje w odpowiedniej aplikacji; rejestrowane są także wszelkie dołączone do korespondencji oświadczenia. Ponieważ do przesłanego zeznania PIT-36 skarżąca dołączyła załączniki PIT-B i PIT-0, zostało to odnotowane i załączniki te zostały zarejestrowane; gdyby zatem w kopercie znajdowały się jeszcze inne dokumenty, też zostałyby odnotowane i zarejestrowane. Do wyjaśnienia sprawy nie mogą się więc przyczynić wnioskowane przez skarżącą dowody w postaci ilościowego wykazu korespondencji wpływającej do urzędu oraz wykazu zatrudnionych tam osób i ich teczek osobowych.

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej skarżąca wniosła o jego uchylenie oraz uchylenie poprzedzających go decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Zarzuciła naruszenie:

- art. 122 i art. 187 § 1 w związku z art. 181 O.p. przez brak dostatecznego wyjaśnienia stanu faktycznego przez odstąpienie od ustalenia stanu faktycznego wynikającego z dokumentacji przedłożonej przez skarżącą;

- art. 187 § 1 O.p. przez dokonanie ustaleń faktycznych na podstawie niejednoznacznych i subiektywnie dobranych fragmentu materiału dowodowego, bez uwzględnienia między innymi zeznań złożonych w toku sprawy przez A. W. na okoliczność przygotowania i zebrania dokumentów nadanych przesyłką poleconą o numerze [...], nadanej w Urzędzie Pocztowym Nr [...]w T.;

- art. 180 § 1, art. 181 i art. 188 O.p. przez ich nieuwzględnienie i dokonanie ustaleń faktycznych na podstawie niejednoznacznych i subiektywnie dobranych fragmentów materiału dowodowego oraz wydanie orzeczenia bez przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez stronę.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wyjaśniono, że osoba wymieniona w zarzucie jako księgowa skarżącej przygotowywała dokumenty do wysłania do Urzędu Skarbowego i wśród nich było oświadczenie o spełnieniu warunków do uzyskania zwolnienia podatkowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, podnosząc, że zeznania osoby wymienionej w zarzucie zostały poddane ocenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Przede wszystkim należy zauważyć, że jest ona wadliwa konstrukcyjnie. Zarzuca się w niej bowiem wyłącznie naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, a nie przepisów Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Tymczasem przedmiotem zaskarżenia skargą kasacyjną jest orzeczenie wojewódzkiego sądu administracyjnego (art. 173 § 1 P.p.s.a.), a nie rozstrzygnięcie organu administracji publicznej. Postępowanie przed sądem administracyjnym reguluje Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (art. 1 i art. 2 P.p.s.a.), a nie Ordynacja podatkowa, która odnosi się – między innymi – do postępowania podatkowego, kontroli podatkowej i czynności sprawdzających (art. 1 pkt 3 O.p.), a więc do postępowania prowadzonego przez organy podatkowe. Rozpoznając skargę skarżącej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy ani nie stosował, ani nie mógł więc naruszyć przepisów O.p., natomiast stosował i ewentualnie mógł naruszyć przepisy P.p.s.a., także wskutek niedostrzeżenia naruszenia przepisów O.p. przez organy podatkowe. Takich zarzutów w skardze kasacyjnej jednak nie sformułowano, nie przytoczono też adekwatnych do takich zarzutów podstaw kasacyjnych. Już z tego względu skarga kasacyjna nie może być uwzględniona.

Oceny tej nie zmienia uwzględnienie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26.10.2009 r. (I OPS 10/09), zgodnie z którą Sąd ten ma obowiązek odnieść się do wszystkich zarzutów, przytoczonych w podstawach kasacyjnych. Należy bowiem zauważyć, że zarzuty skargi kasacyjnej w istocie stanowią powielenie zarzutów skargi, bez uwzględnienia, jaki etap postępowania sądowoadministracyjnego inicjują i jaki jest jego przedmiot. W związku z powyższym można jedynie zauważyć, że wbrew twierdzeniom, zawartym w skardze kasacyjnej, organy podatkowe rozważyły znaczenie wszystkich dowodów, przeprowadzonych w sprawie, w tym dowodu z zeznań księgowej skarżącej. Konfrontacja tego dowodu z wynikami postępowania dowodowego, obrazującego metodykę opracowywania korespondencji wpływającej do urzędu skarbowego i wnioskami wypływającymi z rejestracji nadesłanych dokumentów i adnotacjami poczynionymi na potwierdzeniu nadania przesyłki poleconej oraz na kopercie, w której przesyłkę nadesłano, mogła doprowadzić do wniosku, który organy podatkowe przyjęły. Zgodnie bowiem z art. 191 O.p. to organy podatkowe oceniają na podstawie całego zgromadzonego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zakwestionowanie takiej oceny możliwe jest tylko wówczas, gdy jest ona nielogiczna lub sprzeczna z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego, przy czym do jej istoty należy także odmowa oparcia się na niektórych dowodach, pozostających w sprzeczności z dowodami uznanymi za miarodajne. W rozpoznawanej sprawie ocena, że w przesyłce skierowanej do Urzędu Skarbowego w T. nie było oświadczenia skarżącej o spełnieniu warunków do skorzystania ze zwolnienia podatkowego ze względu na długotrwałe zameldowanie w zbytym odpłatnie lokalu mieszkalnym, nie nasuwa zastrzeżeń ze względu na wymienione kryteria; musi być zatem uznana za prawidłową, mimo sprzeczności z dowodami zaoferowanymi przez skarżącą, w tym z dowodem z zeznań jej księgowej.

Wyklucza to możliwość uwzględnienia zarzutów naruszenia art. 122, art. 180 § 1, art. art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 O.p., zarówno uzasadnianych brakiem dostatecznego wyjaśnienia stanu faktycznego, odstąpieniem od ustalenia stanu faktycznego wynikającego z dokumentacji przedłożonej przez skarżącą, dokonaniem ustaleń faktycznych na podstawie niejednoznacznych i subiektywnie dobranych fragmentów materiału dowodowego, czy bez uwzględnienia zeznań złożonych przez księgową skarżącej. Dokonanie oceny materiału dowodowego na podstawie art. 191 O.p. oraz w oparciu o kryteria wymienione w tym przepisie, nie oznacza naruszenia wymienionej przez skarżącą zasady postępowania podatkowego w postaci obowiązku dążenia do prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), jak również nie oznacza naruszenia art. 180 § 1 O.p., stanowiącego o nieograniczonym katalogu środków dowodowych, art. 181 O.p., katalog ten uściślającego w sposób niewyczerpujący, czy art. 187 § 1 O.p. stanowiącego o zupełności podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego. Nie oznacza to także naruszenia art. 188 O.p., stanowiącego o wnioskach dowodowych stron postępowania podatkowego, mimo wydania orzeczenia bez przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez skarżącą, a to dlatego, że zgodnie z tym przepisem przedmiotem dowodu mogą być tylko okoliczności mające znaczenie dla sprawy, a do takich nie można zaliczyć informacji o strukturze osobowej personelu urzędu skarbowego lub wielkości napływającej do urzędu korespondencji. Zrozumiałe jest wprawdzie poszukiwanie przez skarżącą argumentów mogących podważyć ustalenia organów podatkowych, niemniej wysiłki te nie przyniosły oczekiwanego rezultatu. Taka też ich ocena przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy jest prawidłowa i zasługuje na aprobatę.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza więc, że zarzuty skargi kasacyjnej są chybione i wskutek tego podlega ona oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.