Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędzia WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca) Protokolant Referent stażysta Paweł Kobylarz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. oddala skargę.

I SA/Lu 1295/15

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia [...] r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia [...] r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2015 r. poz. 613, dalej – O.p.) Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania O. spółki z o.o. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. o określeniu stronie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.

W uzasadnieniu podał, że powodem wydania decyzji przez organ pierwszej instancji było ustalenie w toku postępowania podatkowego, że spółka w złożonej deklaracji VAT-7 za wrzesień 2012 r. dokonała obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w łącznej wysokości [...] zł, wynikającej z 13 faktur, na których jako wystawca figuruje E. T. – z naruszeniem art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia [...] r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177 poz. 1054 ze zm., dalej – u.p.t.u.). Zakwestionowane faktury miały potwierdzać nabycie przez spółkę magnesów. Do nabycia takiego jednak nie doszło. W związku z tym, Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. uznał, że zapisy w rejestrach zakupu za miesiące od czerwca do września 2012 r. nie odzwierciedlają stanu faktycznego w zakresie faktur, na których jako wystawca widnieje wskazana wyżej osoba. W wydanej decyzji organ pierwszej instancji dokonał zmiany rozliczenia podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. poprzez zmniejszenie zadeklarowanej kwoty podatku naliczonego o wartość VAT, wynikającą z zakwestionowanych faktur i określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł.

Od powyższej decyzji strona reprezentowana przez pełnomocnika złożyła odwołanie, w którym wniosła o jej uchylenie w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji odwołująca zarzuciła: naruszenie: art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.t.u. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że działanie w dobrej wierze i dochowanie należytej staranności umożliwia odliczenie podatku naliczonego wyłącznie w przypadku, gdy transakcja dokumentowana fakturą rzeczywiście miała miejsce, tj. z naruszeniem wspólnotowej zasady neutralności i proporcjonalności oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. poprzez jego zastosowanie w stanie faktycznym, w którym brak było do tego podstaw oraz poprzez błędne oparcie się na orzecznictwie sądowo-administracyjnym wypracowanym na gruncie tego przepisu prowadzące do pozbawienia strony prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, które w zakresie swojej treści miały charakter poprawny i były technicznym i finansowym odzwierciedleniem umowy sprzedaży magnesów, w ramach której doszło do przeniesienia własności towaru na rzecz spółki.

Ponadto spółka zarzuciła naruszenie przepisów proceduralnych, tj. art. 120 O.p. poprzez przyjęcie, że podatnik ma pozaustawowy obowiązek sprawdzania każdego kontrahenta w sposób szerszy niż w zakresie informacji z właściwego rejestru; art. 121 § 1 O.p. poprzez uznanie, że w świetle zebranego materiału dowodowego istniały przesłanki przypisania spółce działania w złej wierze, co nie znajduje potwierdzenia w zebranych dowodach i w związku z tym stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów; art. 122 O.p. poprzez uwzględnienie jedynie tych okoliczności leżących po stronie sprzedającego i zinterpretowanie ich na niekorzyść podatnika, co miało wpływ na wynik postępowania i poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadka P. S. - pośrednika, co miało wpływ na wynik postępowania; art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy wydając decyzję, poprzez pominięcie milczeniem niektórych twierdzeń podatnika np. w zakresie długotrwałej współpracy z pośrednikiem transakcji; art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. poprzez uznanie, że materiał dowodowy został w całości zebrany oraz oceniony w sposób prawidłowy w granicach swobodnej oceny dowodów, podczas gdy materiał ten wykazuje istotne braki, a jego ocena nastąpiła z przekroczeniem granic swobodnej oceny; art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów wskutek błędnych ustaleń polegających m.in. na: uznaniu braku transakcji sprzedaży w rozumieniu kodeksu cywilnego, tj. faktycznego wydania towaru i zapłaty ceny; błędnym ustaleniu, że sprzedający nie dysponował sprzedawanym towarem, co pozostaje w oczywistej sprzeczności z faktem ich dalszej odsprzedaży za granicę; potraktowanie "braku pamięci" sprzedającego jako okoliczności potwierdzających oczywiście błędne i pro fiskalne założenie, że transakcja sprzedaży nie miała miejsca. Pełnomocnik skarżącej zarzucił też naruszenie przepisów unijnych, tj. art. 2 ust. 1 oraz art. 17 ust. 2 VI Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych (Dz. U.UE z 1977 r. L 145/1) przez naruszenie zasady neutralności VAT i naruszenie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego.

Dyrektor Izby Skarbowej uznał zarzuty odwołania za niezasadne.

Stwierdził, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest ustalenie, czy spółce przysługiwało prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikających z faktur, na których jako wystawca figuruje E. T.. Z akt sprawy wynika, że w kontrolowanym okresie spółka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu materiałami budowlanymi. W rejestrze zakupów za wrzesień 2012 r. i w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc, spółka ujęła wartości netto ([...] zł) i podatku VAT ([...] zł) wynikające z faktur, wystawionych przez E. T., które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Jako, że faktury takie są bezskuteczne prawnie, nie mogą wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i odbiorcy.

Powyższe ustalenia wynikają przede wszystkim z przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczenia E. T. w podatku od towarów i usług za okres od [...] r. do [...] r., w czasie której wyjaśnił on, że w kontrolowanym okresie prowadził działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie sprzedaży części samochodowych, ale nie posiada dokumentów związanych z tą działalnością i nie jest w stanie ich odtworzyć. E. T. zeznał również, że nie wystawił żadnej z okazanych mu faktur, na których odbiorcą jest O. sp. z o.o., natomiast rzeczywiście je podpisał. Nie wie, kto przekazał mu te faktury do podpisania. Otrzymał propozycję zarobienia, ale też nie wie od kogo. Miał tylko podpisywać faktury. Nie pamięta dokładnie kwot, jakie otrzymał za podpisywanie faktur, ale były one niewielkie. Dwa razy za podpisanie stosu faktur otrzymał około [...] zł. Nie zna osoby, która mu je wypłacała. Osobie przekazującej mu faktury do podpisania udostępnił wcześniej swoje dane. Nie zwracał uwagi na kwoty i przedmiot sprzedaży, nie wiedział, że były to magnesy. Nie zna firmy O. sp. z o.o.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, ze złożonych zeznań jednoznacznie wynika, że faktury, na których jako wystawca wskazany jest E. T., nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych. Przy tym brak jest podstaw do uznania, że zeznania te uzasadnione są taktyką procesową przesłuchanego. Nie można przyjąć, że złożone zostały pod jakimkolwiek przymusem, czy w związku z obietnicą, gdyż z niczego to nie wynika. Dowód z przesłuchania strony E. T. został przeprowadzony w toku kontroli podatkowej prowadzonej wobec tego podmiotu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L.. Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. był uprawniony do wykorzystania w prowadzonym postępowaniu, dowodów zgromadzonych w innych postępowaniach.

Niezależnie od tego, organ pierwszej instancji w toku przeprowadzonej kontroli podatkowej w O. sp. z o.o., przeprowadził dowód z przesłuchania strony E. S. - P. Zarządu, na okoliczność nabycia magnesów przez spółkę. Przesłuchana zeznała, że transakcje pomiędzy spółką a E. T. prowadzone były na zamówienie dla kontrahenta z Ukrainy P. S., który przysyłał do spółki osoby, mające je odebrać. Poszukiwaniem dostawcy zajmowali się pracownicy za pośrednictwem internetu. spółka przy wyborze dostawcy kierowała się oferowaną ceną. Przesłuchana nie uczestniczyła w negocjacjach z P. S. i nie wie jak przebiegały. Nie prowadziła również żadnej korespondencji z E. T.. Nie była sporządzona pisemna umowa dotycząca transakcji z tym dostawcą. Odnośnie podjętych przez spółkę czynności w sprawie ustalenia źródła pochodzenia magnesów, przesłuchana wyjaśniła, że towar przypływał jakimś promem ale nie wie skąd, czasem przychodziły przesyłki oplombowane przez celników. Wiarygodność sprzedawcy E. T. sprawdzona została przez spółkę tylko w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W ten sposób spółka uzyskała informację, że E. T. prowadzi działalność od 2011 r. i jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Przesłuchana zeznała, że transport magnesów do magazynu spółki odbywał się samochodami P. S.. Zapłata zawsze była dokonywana gotówką w dniu odbioru przez niego towaru. Jadąc po magnesy, P. S. brał pieniądze ze spółki i płacił nimi E. T. za zakupiony towar. Potwierdzeniem tego sposobu zapłaty były przywożone przez niego faktury z adnotacją, że zapłacono gotówką. Na potwierdzenie pobrania ze spółki pieniędzy nie były wystawiane dokumenty KW. Wypłacone kwoty były wpisywane do specjalnego zeszytu. Takie postępowanie uzasadnione było zaufaniem do kontrahenta, z którym spółka współpracowała od ponad 13 lat. Odnośnie odbioru towaru, E. S. zeznała, że towar odbierał P. S. lub jego ludzie, którzy czasem towar odbierali gdzieś w połowie drogi – w Z. lub w R.. Odbiór odbywał się też w L., ale nie wie pod jakim adresem. Przesłuchana nigdy nie uczestniczyła w wydaniu towaru, ani nie widziała załadunku towaru. W związku z wyjazdem po towar, spółka nie wystawiała żadnych delegacji. Wyjazd był jednego dnia o różnych porach, powrót zawsze następnego dnia w godzinach pracy spółki. Jeżeli powrót do C. miał miejsce w późnych godzinach, osoby przewożące nocowały w pobliskim hotelu albo w samochodzie czekały na otwarcie firmy. Towar przywożony był do magazynu spółki. Przyjęcie było potwierdzane wystawieniem dokumentu PZ. Przesłuchana nie pamięta, czy na opakowaniach magnesów umieszczona była nazwa producenta, był natomiast rozmiar magnesów i ilość. Spółka nie ubezpieczała towaru. Ilość zakupionych magnesów była sprawdzana przez magazynierów, bez otwierania opakowań. Odnośnie roli P. S. w transakcjach zakupu magnesów, przesłuchana wyjaśniła, że był on pośrednikiem, zajmował się tymi transakcjami w całości, znalazł dostawcę, odbierał towar, płacił i przywoził do spółki. Na pytanie, przez kogo został umocowany, E. S. zeznała, że został umocowany ustnie wspólnie przez handlowców i zarząd spółki. O wyborze tego pośrednika przesądziło zaufanie do P. S., który miał potrzebę zakupu tych magnesów i sam zorganizował te transakcje. P. S. był inicjatorem zakupów u E. T., zakupów dokonano na jego zamówienie. Magnesy odbierali ze spółki obywatele Ukrainy. Zapłaty dokonywał w całości P. S. lub jego ludzie. Na te osoby wypisywane były dokumenty TAX FREE do paragonów. P. S. rozdzielał dla poszczególnych odbiorców magnesy do ich samochodów. (...) Podróżni, ludzie wywożący magnesy byli tylko po to, aby wywieźć towar na TAX FREE, a nie na SAD jako eksport- pewnie po to żeby nie płacić cła.

Przesłuchana w charakterze strony – A. S., Wiceprezes Zarządu O. sp. z o.o. potwierdziła zeznania E. S., co do okoliczności wyboru E. T. jako dostawcy przez P. S., braku kontaktu z E. T., braku negocjacji w sprawie ustalenia ceny i przyjęcia ceny podanej przez P. S., braku zawarcia pisemnej umowy oraz jakiejkolwiek korespondencji z E. T., braku spotkań przedstawicieli spółki z E. T.. Ponadto A. S. zeznała, że zakup magnesów dokonywany był na konkretne zamówienie, spółka nie ustalała źródła pochodzenia magnesów, a odnośnie weryfikacji sprzedawcy przesłuchana wyjaśniła, że wiarygodność E. T. została sprawdzona na stronie firma.gov.pl, gdzie też dostawca ten figurował. Przesłuchana zeznała, że nie wie gdzie ani jak towar był odbierany, podała jednocześnie dane personalne osób zatrudnionych jako magazynierzy oraz osób sporządzających dokumenty PZ. Przesłuchana nie wiedziała kiedy towar był przywożony do C., nie pamiętała czy było to w tym samym dniu, w którym wystawiane były faktury. W związku z wyjazdem po towar spółka nie wystawiała dokumentów delegacji. Towar przywożony był do magazynu, nie pamiętała, czy na opakowaniach umieszczona była nazwa producenta. Spółka nie ubezpieczała towaru. Faktury dostarczał wraz z towarem P. S., przesłuchana nie pamiętała, czy były dostarczane w dniu ich wystawienia. Odnośnie roli P. S. w transakcjach spółki z E. T.. Przesłuchana zeznała, że towar był sprowadzany na jego zlecenie, natomiast na pytanie, przez kogo P. S. został umocowany i w jakiej formie, przesłuchana nie odpowiedziała. Ponadto A. S. zeznała, że magnesy nabyte na podstawie spornych faktur zostały sprzedane klientom z Ukrainy. Odnośnie okoliczności przekazywania P. S. znacznych kwot gotówki (jednorazowo były to kwoty [...]- [...] zł, wypłacane co kilka dni w ciągu miesiąca) i ewidencjonowania tych czynności, przesłuchana odpowiedziała, że nie rozumie pytania.

Z zeznań Ł. C. i K. Ł., którzy w okresie czerwiec - wrzesień 2012 r. byli zatrudnieni w spółce jako specjaliści ds. sprzedaży wynika, że dokonali oni wprowadzenia towarów (magnesów) na stan kartotek w spółce, na podstawie faktur wystawionych przez E. T.. Faktury te były dostarczane do spółki wraz z towarem przez P. S.. Świadkowie widzieli magnesy, które były dostarczone do magazynu. Nigdy nie rozmawiali osobiście z E. T.. Magnesy były pakowane w pudełka kartonowe, ale nie pamiętali, czy opakowania posiadały oznaczenia producenta i sprzedawcy. Magnesy były przywożone samochodami P. S. i odbierane przez obywateli Ukrainy. Przesłuchani wystawiali dokumenty sprzedaży w systemie TAX FREE na rzecz ukraińskich odbiorców.

Z kolei z zeznań M. B., M. B. i M. S. , zatrudnionych w spółce m.in. do obsługi magazynu wynika, że przyjmowali oni do magazynu magnesy, na podstawie faktur wystawionych przez E. T.. Oni też nie pamiętają, czy na opakowaniach był określony producent, na pewno była wskazana ilość magnesów i ich rozmiar. Magnesy dostarczał do magazynu swoimi samochodami P. S. lub S. O. lub O. . Z magazynu magnesy były wydawane na podstawie dokumentu WZ lub paragonu. Przesłuchani sprawdzali ilość przyjmowanych magnesów. Nigdy nie mieli kontaktu z E. T. i nie posiadają żadnych innych informacji odnośnie transakcji nabycia magnesów w okresie czerwiec - wrzesień 2012 r.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, zgromadzony w przedmiotowej sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Wynika to z zeznań E. T., który podał, że tylko podpisywał przywiezione mu faktury oraz z faktu, że spółka poza tymi fakturami nie posiada żadnych innych dowodów, które potwierdzałyby faktyczne nabycie magnesów od E. T..

Odnosząc ustalony stan faktyczny do przepisów, Dyrektor Izby Skarbowej odwołał się do przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. i stwierdził, że ich treść wskazuje niewątpliwie, że sam fakt posiadania przez podatnika faktury nie przesądza o jego prawie do obniżenia podatku należnego. Uprawnienie to przysługuje jedynie wówczas, gdy faktura dokumentuje faktyczne transakcje, które miały miejsce pomiędzy wystawcą faktury i jej odbiorcą. To, że odliczenie przysługuje tylko wówczas, potwierdza także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W sprawie C-342/87 (Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financien) wprost stwierdzono, że wynikające z przepisów VI dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze.

Organ odwoławczy podkreślił, że zakres przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. obejmuje wszystkie przypadki uwzględnienia przez podatników w rozliczeniu VAT faktur, których treść nie jest zgodna z prawdą. Ten sam skutek prawny wywołuje zatem zaewidencjonowanie w rejestrze zakupów oraz wykazanie w deklaracji dla celów podatku od towarów i usług faktur: zawierających prawidłowe dane sprzedawcy i nabywcy lecz wystawionych wyłącznie w celu uzyskania prawa do odliczenia przez nabywcę bez wykonania jakiejkolwiek czynności przez sprzedawcę jak i zawierających prawidłowe dane sprzedawcy i nabywcy lecz wystawionych w celu legalizowania dostaw towarów niewiadomego pochodzenia dokonywanych przez osoby lub grupy osób nie figurujących na fakturach jako sprzedawcy oraz zawierających prawidłowe dane dotyczące nabywcy lecz jednocześnie nieprawdziwe dane dotyczące sprzedawcy oraz przedmiotu transakcji.

Dalej Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zgromadzony materiał dowodowy oraz okoliczności sprawy wskazują niezbicie, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji a strona nie dochowała należytej staranności przy weryfikacji podmiotu, z którym dokonywała tych transakcji oraz że wiedziała lub powinna była wiedzieć o tym, że otrzymane faktury wystawiane są do celów oszustwa podatkowego.

Organ odwoławczy nie podzielił zarzutów strony dotyczących naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów prawa procesowego. Według niego postępowanie w tej sprawie przeprowadzono zgodnie z zasadami określonymi w O.p., prawidłowo ustalono w nim stan faktyczny, a ocena zebranego materiału dowodowego dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów.

Organ ten nie zgodził się również z twierdzeniem, że nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadka P. S. jest naruszeniem przepisów, które miałoby być podstawą uchylenia zaskarżonej decyzji. Poza tym zauważył, że spółka zarówno w toku kontroli podatkowej jak i postępowania podatkowego nie złożyła wniosku o przeprowadzenie takiego dowodu. Mając natomiast na uwadze znaczenie przeprowadzonych już i zgromadzonych dowodów oraz okoliczności sprawy, przeprowadzenie dowodu ze zgłoszonego przez odwołującą wniosku, jest bezcelowe. W toku kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, organ pierwszej instancji zgromadził dowody, które pozwoliły na wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy (art. 188 O.p.).

W skardze na powyższą decyzję, pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie zarówno zaskarżonej jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonej decyzji zarzucił:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1) art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit.a) u.p.t.u

- poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów i usług przez podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

- poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że w przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku;

- poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że działanie w dobrej wierze i dochowanie należytej staranności umożliwia odliczenie podatku naliczonego wyłącznie w przypadku, gdy transakcja dokumentowana fakturą rzeczywiście miała miejsce tj. z naruszeniem wspólnotowej zasady neutralności i proporcjonalności;

- poprzez brak zastosowania w stanie faktycznym, w którym przepisy te miały zastosowanie;

2) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) - poprzez zastosowanie go w stanie faktycznym, w którym brak było podstaw do jego zastosowania i poprzez błędną wykładnię polegającą na pozbawieniu strony prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, które w zakresie swojej treści miały charakter poprawny i faktycznie były technicznym i finansowym odzwierciedleniem umowy sprzedaży magnesów w ramach, której doszło do przeniesienia własności towaru na rzecz spółki i uznanie, że pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnika, który działał w dobrej wierze, jest zgodne z zasadą neutralności podatku oraz

II. naruszenie przepisów proceduralnych, w ten sposób, że zaskarżona decyzja nie realizuje w prawidłowy sposób norm wynikających przede wszystkim z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., co w okolicznościach tej sprawy ma istotny wpływ na jej wynik, a w konsekwencji nie zawiera prawidłowo sporządzonego uzasadnienia, zgodnego z wymogami określonymi w art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p.

Zdaniem pełnomocnika spółki organ odwoławczy naruszył:

1) art. 120 O.p., poprzez przyjęcie, że podatnik ma pozaustawowy obowiązek, weryfikacji każdego kontrahenta w sposób szerszy niż poprzez sprawdzenie informacji we właściwym rejestrze, tj. przez sprawdzania każdego kontrahenta pod kątem weryfikacji jego wiarygodności i uczciwości, poprzez pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi między innymi na: brak zachowania takiej staranności i ostrożności, które zapobiegają możliwości udziału w procederze nadużycia prawa i brak niebudzących żadnych wątpliwości dowodów współpracy z kontrahentem.

2) art. 121 § 1 O.p. poprzez uznanie, że w świetle zebranego materiału dowodowego istniały przesłanki przypisania spółce działania w złej wierze, co nastąpiło bez oparcia w zebranych dowodach a zatem z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, poprzez prezentowanie przez organ stanowiska stricte "pro-fiskalnego" i obciążenie nabywcy skutkami działania i zaniechania sprzedającego, przyjęcie nieistnienia transakcji mimo spełnienia wszelkich formalnych warunków do jej uznania za skuteczną w rozumieniu prawa cywilnego i poprzez brak oceny intencji podatnika.

3) art. 122 O.p. poprzez uwzględnienie jedynie tych okoliczności leżących po stronie sprzedającego i zinterpretowanie ich na niekorzyść podatnika, co miało wpływ na wynik postępowania; poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań P. S. - pośrednika, co miało wpływ na wynik postępowania;

4) art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy wydając decyzję, poprzez pominięcie milczeniem niektórych twierdzeń podatnika np. w zakresie długotrwałej współpracy z pośrednikiem transakcji, poprzez nie odniesienie się do faktów istotnych dla sprawy, poprzez nieprzedstawienie w sposób wyczerpujący wykładni stosowanych przepisów prawa;

5) art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. poprzez uznanie, że materiał dowodowy został w całości zebrany oraz oceniony w sposób prawidłowy w granicach swobodnej oceny dowodów, podczas gdy materiał ten wykazuje istotne braki, a ocena sprawy nastąpiła z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, poprzez brak dokładnego ustosunkowania się do ustalonego stanu faktycznego, zebranego materiału dowodowego i sposobu jego rozpatrzenia, zwłaszcza w odniesieniu do konkretnych sformułowań zawartych w zeznaniach poszczególnych świadków, z których organ i podatnik wyciągają inne wnioski i poprzez brak podania motywów odmowy dopuszczenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka P. S., o którego przeprowadzenie wnosiła spółka w trakcie prowadzonej kontroli - brak stosownej formy odmowy;

6) art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów wskutek błędnych ustaleń, polegających między innymi na uznaniu braku transakcji sprzedaży w rozumieniu kodeksu cywilnego tj. faktycznego wydania towaru i zapłaty ceny; błędnym ustaleniu, że sprzedający nie dysponował sprzedawanym towarem, co pozostaje wobec oczywistej sprzeczności z faktem ich odsprzedaży za granicę dokonanym przez Spółkę oraz przyjęciem zapłaty przez sprzedającego, potraktowanie "braku pamięci" sprzedającego jako okoliczności potwierdzających oczywiście błędne i pro fiskalne założenie, że transakcja sprzedaży nie miała miejsca.

Pełnomocnik zarzucił także naruszenie przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z [...] r. w sprawie wspólnotowego systemu od wartości dodanej przez naruszenie zasady neutralności podatku VAT i naruszenie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego.

Uzasadnienie skargi pełnomocnik zaczął od stwierdzenia, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zapewnia jednolitą wykładnię prawa UE we wszystkich krajach UE oraz jej przestrzeganie przez kraje i instytucje UE. Stanowisko TS UE w sprawie tzw. "pustych faktur" prowadzi do stwierdzenia, że w przypadku gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, art. 17 VI dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego powodował utratę prawa do odliczenia VAT zapłaconego przez tego podatnika.

Jednocześnie dodał, że zasada neutralności podatkowej nie stoi na przeszkodzie odmowie odbiorcy faktury prawa do odliczenia VAT naliczonego ze względu na brak czynności podlegającej opodatkowaniu (wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-643/11 LVK-56 EOOD)

Dalej pełnomocnik stwierdził, że spółka wykazała należytą staranność w weryfikacji kontrahenta, z którym zawierała transakcje na duże kwoty i wydatkowała własne środki w momencie otrzymania towaru. Okoliczności zakupu i odbioru towaru nie wzbudzały niepokoju o ich legalność i odpowiadały standardom prawidłowo funkcjonującej wymiany gospodarczej tj. sprawdzenia kontrahenta w CEIDG tj., czy jest przedsiębiorcą będącym czynnym podatnikiem VAT. Dbałość o korzyść ekonomiczną przejawiała się w uiszczeniu płatności w momencie fizycznego odbioru zakupionego towaru. Z ogółu obiektywnych okoliczności sprawy wynika, że po stronie spółki istniała dobra wiara.

W ocenie autora skargi, organ odwoławczy powinien ponownie przeprowadzić postępowanie celem pełnego wyjaśnienia sprawy oraz dokonania oceny zgromadzonego materiału dowodowego W postępowaniu tym organ powinien dokonać oceny zeznań w charakterze strony E. T. oraz zeznań świadka P. S. - pośrednika, którego to dowodu organ podatkowy nie przeprowadził. Dowód ten jest istotny i celowy dla rozstrzygnięcia sprawy w kontekście nabycia towaru i zapłaty. Powtórzenie przesłuchania E. T. jest konieczne z uwagi na to, że jego dotychczasowe zeznania w żaden sposób nie odnoszą się do zagadnienia związanego ze sprzedażą towaru i otrzymaniem zapłaty i uzasadnione są jego taktyką procesową, tak w zakresie postępowania karnego jak i podatkowego. Poza tym organ nie wyjaśnił dlaczego uważa twierdzenia E. T. za wiarygodne. Właściwy dla E. T. organ podatkowy - Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. w dniu [...] r. wydał przecież w stosunku do niego decyzję w trybie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. określając kwotę podatku do zapłaty za miesiąc wrzesień 2012 r. Odnosząc się do art. 108 u.p.t.u., pełnomocnik spółki stwierdził, że na jego podstawie kwota wykazana w fakturze powinna być traktowana podobnie jak podatek. Zdaniem pełnomocnika skarżącej, nie bez znaczenia jest okoliczność, że E. T., aktywny podatnik, nie posiadał żadnych dokumentów zakupu i sprzedaży w okresie czerwiec - wrzesień 2012 r. i w dalszym ciągu figuruje jako aktywny podatnik VAT.

Pełnomocnik strony raz jeszcze wyjaśnił, że posiadanie towaru fizycznie zostało przeniesione na spółkę wraz z przyjęciem go do magazynu, za zakupiony towar dokonano zapłaty ceny zgodnie z wartościami wskazanymi na fakturach VAT, a wystawionych przez podmiot będący czynnym podatnikiem VAT. Następnie towar został sprzedany podróżnym niemającym stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej w ramach procedury szczególnej TAX FREE.

W powyższych okolicznościach, twierdzenie organów, że doszło do wystawienia "pustej faktury" nieodzwierciedlającej faktycznej sprzedaży, nie może się ostać. Treść wykonanej umowy cywilnoprawnej sprzedaży jak i wyrażona w niej wola stron przez czynności konkludentne (przeniesienie posiadania - zapłata za towar), w zakresie w jakim rzutują na rozmiar obowiązku publicznoprawnego są elementami prawno- podatkowego stanu faktycznego i jako takie winny być oceniane przez organy podatkowe z poszanowaniem prawideł logicznego rozumowania. Zgodnie z art. 535 k.c. przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Konsensualny, odpłatny i wzajemny charakter umowy sprzedaży przesądza o tym, iż samo przyjęcie towaru za oferowaną na fakturze cenę rodzi natychmiastowy obowiązek zapłaty. Rzecz będąca przedmiotem sprzedaży nie musi stanowić własności sprzedawcy, może on bowiem sprzedać cudze rzeczy lub prawa, jeśli jest do tego upoważniony przez uprawnionego, bądź też liczy na uzyskanie w przyszłości praw, które zobowiązuje się przenieść na kupującego.

Zagadnieniem istnienia dobrej wiary podatnika, oraz dochowania przez niego należytej staranności w kontekście prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, zajmował się ETS (orzeczenie z 21 czerwca 2012 r. sprawy połączone C-80/11 Mahagebenkft oraz C-142/11 Peter David - Węgry). ETS uznał, że w sytuacji, gdy podatnik VAT nie wiedział, że w ramach transakcji jego kontrahent dopuścił się przestępstwa w postaci wyłudzenia podatku VAT, to odebranie takiemu podatnikowi prawa odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur otrzymanych od takiego kontrahenta jest niedopuszczalne. Prawo do odliczenia podatku nie powinno być również kwestionowane w sytuacji, kiedy podatnik nieświadomie i nie ze swojej winy bierze udział w łańcuchu transakcji mających za cel dokonanie oszustwa podatkowego (wyrok TSUE z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie połączonych C-439/04 i C-440/04 AXEL Kittel i Rewolta Recykling, Zb. Orz. 2006, s. 1-6161). Pełnomocnik przytoczył też szereg innych orzeczeń TSUE na ten temat.

Wskazując na powyższe autor skargi stwierdził, że organ podatkowy z naruszeniem art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i art. 86 ust. 1 u.p.t.u. nie uwzględnił wykładni prounijnej i w sposób nieuprawniony przyjął, że spółka była w złej wierze i miała świadomość przestępczej działalności sprzedającego, a nadto realne szanse sprawdzenia wszystkich danych sprzedającego, czy też pochodzenia towaru.

W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Niezasadne są zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego. Organy podatkowe prawidłowo bowiem ustaliły stan faktyczny i dokonały prawidłowej jego oceny. Nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p. Ich naruszenia autor skargi dopatruje się w: niewzięciu przez organy podatkowe pod uwagę faktu, że podatnik dochował należytej staranności w sprawdzeniu swojego kontrahenta; uznaniu za nieistniejące transakcji przedstawionych w kwestionowanych fakturach pomimo spełnienia wszelkich formalnych warunków do uznania ich za skuteczne w rozumieniu prawa cywilnego; nieocenieniu intencji podatnika; nieprzeprowadzeniu dowodu z zeznań P. S.; pominięciu milczeniem niektórych twierdzeń podatnika np. w zakresie długotrwałej współpracy z pośrednikiem transakcji oraz uznaniu, że materiał dowodowy został w całości zebrany oraz oceniony w sposób prawidłowy w granicach swobodnej oceny dowodów.

Jak wynika z powyższych zarzutów, strona w zasadzie nie godzi się z dokonaną przez organy obu instancji oceną zebranego materiału dowodowego. Jedyny konkretny zarzut dotyczący uchybień w postępowaniu to ten, dotyczący braku przesłuchania P. S. i E. T. na okoliczność rzetelności transakcji opisanych w zakwestionowanych fakturach.

Powyższe zarzuty nie są uzasadnione, albowiem organy podatkowe przeprowadziły postępowanie dowodowe w zgodzie z przepisami O.p., a zebrany materiał oceniły zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Ocena ta zgodna jest z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika też którym dowodom organy dały wiarę, a którym jej odmówiły.

W tym miejscu podkreślić wypada, że organy nie kwestionują w niniejszej sprawie tego, że spółka nabywała, czy dokonywała dostawy magnesów. Kwestionują natomiast to, że skarżąca dokonywała zakupu towaru według podanych w decyzji faktur wystawionych przez E. T..

Co do zarzutu jego nieprzesłuchania w postępowaniu podatkowym prowadzonym w sprawie skarżącej, a jedynie oparcie się przez organy podatkowe na zeznaniach uzyskanych w postępowaniu podatkowym dotyczącym jego działalności, zauważyć należy, że zgodnie z art. 180 § 1 w związku art. 181 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z przepisów tych wynika, że dowodami mogą być m.in. dowody uzyskane w toku postępowania podatkowego prowadzącego w innej sprawie, ale dotyczącej czy związanej z rozstrzyganą sprawą.

Odnosząc się do zarzutu, z którego wynika, że zeznania E. T. są niewiarygodne ponieważ zawierają w swojej treści sprzeczności, zauważyć należy, że organy nie rozstrzygały sprawy jedynie na podstawie jego zeznań. Jego zeznania zostały ocenione w powiązaniu z innymi dowodami zebranymi w sprawie.

Jeśli chodzi o zarzut nieprzesłuchania P. S., zgodzić się należy z organami, że zgodnie z art. 188 O.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Sąd w składzie orzekającym podziela pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zawarty w wyroku z dnia 25 listopada 2009 r., I SA/Po 882/09, że “Za ugruntowany w orzecznictwie sądowoadministracyjnym należy uznać pogląd, że uprawnienie strony wynikające z art. 188 O.p., mające przecież służyć zasadom z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego. Zasada zupełności materiału dowodowego z art. 187 § 1 O.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Innymi słowy, samo zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Nakaz taki nie wynika z brzmienia art. 188 O.p. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody. Brak natomiast postanowienia w tym zakresie nie jest uchybieniem mającym wpływ na wynik sprawy".

W sytuacji, gdy organy uznały skompletowany materiał sprawy za zupełny i dokonały jego oceny, w ramach której przyjęły fikcyjność zakwestionowanych dostaw wskazanych w spornych fakturach, podatnik który nie kwestionuje zasadniczo braków tegoż materiału, lecz jedynie jego ocenę, chcąc ją zwalczyć powinien przedstawić dowody przemawiające przeciwko przyjętej tezie organów. W takim przypadku nie oznacza to, że organy przerzucają ciężar dowodu w sprawie na podatnika. Nie jest bowiem wystarczająca sama polemika strony ze stanowiskiem organów, z której wynika, że inaczej oceniłaby dowody zebrane w jej sprawie.

Jest jeszcze inna ważna kwestia. Z uzasadnienia decyzji organów podatkowych i akt administracyjnych sprawy wynika, że skarżąca spółka w ogóle nie przeprowadziła podanych w kwestionowanych fakturach transakcji handlowych. Wszelkie zatem argumenty dotyczące kwestii prawidłowego, czy wystarczającego sprawdzenia kontrahenta nie mają znaczenia, skoro rzeczonych dostaw od osoby wskazanej w fakturach jako sprzedawca - w rzeczywistości nie było (dotyczy to zarówno argumentacji organów podatkowych, jak i skarżącej spółki).

Odnosząc się do zebranego w sprawie materiału dowodowego, zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Skarbowej, że niewątpliwie wynika z niego, iż faktury w których jako sprzedający podany był E. T. nie potwierdzają rzeczywiście dokonanych dostaw. Wskazują na to jego zeznania, z których wynika, że nie dokonywał żadnych transakcji ze skarżącą spółką, a jedynie podpisywał przedkładane mu faktury. Za taką działalność otrzymywał wynagrodzenie w niewielkich kwotach (do 2.000 za podpisanie "stosu" faktur). Podważanie tych zeznań poprzez gołosłowne twierdzenie, że jest to taktyka procesowa E. T. nie na żadnego uzasadnienia. Zresztą większość zarzutów skarżącej polega na polemice z organami podatkowymi i przedstawianiu własnej oceny dowodów zebranych w tej sprawie.

Na to, że kwestionowane faktury nie potwierdzają faktycznie dokonanych czynności wskazują, niezależnie od wyjaśnień złożonych przez E. T., także zeznania złożone w charakterze strony przez E. S. i A. S. oraz świadków: Ł. C., K. Ł., M. B., M. B. i M. S. , z których wynika, że:

- nikt z członków zarządu czy przedstawicieli spółki O. nie kontaktował się ani nawet nie podjął próby skontaktowania się z E. T.,

- kontakt miał zostać nawiązany za pośrednictwem P. S., kontrahenta z U. , który zainteresowany był nabyciem magnesów,

- nikt z członków zarządu czy przedstawicieli spółki nie prowadził żadnych negocjacji, nie była też prowadzona żadna korespondencja z E. T.,

- nie została zawarta umowa w sprawie nabycia magnesów,

- istnienie firmy E. T. ustalono za pomocą CEDIG,

- członkowie zarządu spółki posiadają jedynie ogólnikowe informacje, co do nabycia magnesów, tj. wiedzą, że: dostarczane były do magazynu spółki samochodami P. S.; że zapłata dokonywana była gotówką przez P. S. w dniu odbioru towaru, że z informacji uzyskanych od P. S. wynika, że to on płacił E. T.,

- członkowie zarządu spółki nie mają wiedzy odnośnie miejsca odbioru towaru, ani osoby dokonującej załadunku na samochód,

- strona nie przedstawiła żadnych dokumentów wskazujących na źródło pochodzenia magnesów, ani nie podjęła żadnych czynności zmierzających do uzyskania takich dokumentów od wystawcy faktur,

- zapłata za magnesy dokonywana była tylko w gotówce i wykazywana w zeszycie.

Ocena tych zeznań jest prawidłowa. Nie można zarzucić organowi odwoławczemu dowolnej oceny dowodów, kiedy stwierdza on, że w przypadku transakcji przeprowadzanych pomiędzy przedsiębiorcami, zwłaszcza z udziałem osób prawnych, powszechnie obowiązującą praktyką jest zapłata należności za towary lub usługi przelewem na rachunek bankowy sprzedawcy. Taki sposób dokonywania płatności pozwala w łatwy sposób potwierdzić dokonanie transakcji. W sytuacji płatności gotówką znacznych kwot wynikających z faktur (za faktury odliczone we wrześniu 2012 r. łączna kwota wyniosła [...] zł) i nie pobierania pokwitowania, istnieje trudność w wykazaniu, czy rzeczywiście kwota wskazana na fakturze została zapłacona, co poddaje w wątpliwość realność transakcji nabycia towaru. Nie można nie zgodzić się z nim, że zeznania członków zarządu skarżącej spółki: E. S. i A. S., czyli osób, które powinny mieć największą wiedzę dotyczącą transakcji przeprowadzanych przez stronę (zwłaszcza dotyczących większych kwot) są niewiarygodne, ponieważ nie wynikają z nich żadne konkrety. Wskazały one P. S. jako pośrednika w transakcjach dotyczących nabycia magnesów, ale nie potrafiły podać szczegółów dotyczących jego umocowania Według E. S. umocowany był on ustnie, natomiast A. S. nie potrafiła niczego w tej kwestii powiedzieć. Nie wiadomo dlaczego zarząd spółki miał takie zaufanie do pośrednika, że wyraził zgodę na to, by to on był inicjatorem i organizatorem transakcji zakupów magnesów, a wszelkie środki pieniężne były mu przekazywane w gotówce "na zeszyt" (za faktury ujęte w rozliczeniach za czerwiec - wrzesień 2012 r. była to kwota [...]zł). Takie podejście wobec pośrednika, w sytuacji braku posiadania jakiejkolwiek wiedzy o podmiocie, który miał sprzedawać magnesy, nie należy do standardowych zachowań wśród przedsiębiorców, nawet w przypadku wieloletniej współpracy pomiędzy nimi.

Mając na uwadze powyższe ustalenia, organy podatkowe prawidłowo zastosowały w tej sprawie przepisy prawa materialnego. Za bezpodstawny należy uznać zarzut naruszenia przepisów art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że w sytuacji, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia, brak jest podstaw do odliczenia wykazanego w niej podatku. Faktura musi bowiem odzwierciedlać rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Odliczenie przysługuje tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z czynnościami opodatkowanymi faktycznie dokonanymi przez osobę wskazaną w fakturze i tę zależność podkreśla się w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W sprawie C-342/87 (Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financien) wprost stwierdzono, że wynikające z przepisów VI Dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze.

Gdy treść faktury dotyczący tak ważnego elementu transakcji jak jej strony (sprzedawca, nabywca) nie odpowiada rzeczywistości, to faktura taka dokumentuje czynność, która nie została dokonana pomiędzy wskazanymi w niej podmiotami. Transakcje, które naruszają obowiązujący porządek prawny nie mogą stanowić podstawy do korzystania z jakichkolwiek praw wynikających z przepisów podatkowych. Co znamienne, jak wcześniej wskazano, nie ma podstaw, żeby zobowiązać organy podatkowe do badania, z jaką intencją działał podatnik i czy celem transakcji było osiągnięcie korzyści podatkowych.

Powyższe wynika także z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-643/11 LVK-56 EOOD, który pełnomocnik spółki zacytował w skardze. Z orzeczenia tego wynika, że zasada neutralności podatkowej nie stoi na przeszkodzie odmowie odbiorcy faktury prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego ze względu na brak czynności podlegającej opodatkowaniu (podkreślenie Sądu).

Nie można też uznać za prawidłowe przedstawionego przez autora skargi stanowiska, że na gruncie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., kwota wykazana w fakturze winna być traktowana podobnie jak podatek, gdyż ma charakter stricte fiskalny. Przepis art. 108 ust. 1 u.p.t.u. obejmuje swoim zakresem przypadek, gdy wystawiona zostanie faktura z wykazanym w niej podatkiem, która nie odzwierciedla rzeczywistej sprzedaży, tzw. "pusta faktura". Podatek wykazany na takiej fakturze jest należny jedynie z tego tytułu, że został na tej fakturze wykazany. Nie jest natomiast podatkiem należnym z tytułu dokonania jednej z czynności podlegających opodatkowaniu, wymienionych w art. 5 u.p.t.u.

Nie stwierdzając zatem naruszeń tak prawa materialnego jak i procesowego sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) skargę oddalił.