Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Agnieszka Olesińska sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Krenz- Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 lipca 2020r. sprawy ze skargi Zakładu Usług Elektrycznych "R." Sp. z o.o. w Ś. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2014r. oddala skargę

Decyzją z dnia [...] lipca 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. określił "R. " Sp. z o. o. z siedzibą w Ś. (dalej: Skarżąca/Spółka) z tytułu przeprowadzonej działalności gospodarczej, wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. w kwocie [...]zł oraz wysokości odsetek za zwłokę z tytułu niewpłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiące: styczeń, czerwiec, lipiec, sierpień i grudzień 2014 r. w łącznej kwocie [...]zł. Podstawą rozstrzygnięcia było ustalenie, że spółka zawyżyła koszty uzyskania przychodów poprzez zaliczenie do nich 59 faktur wystawianych przez T. t. W. J. na kwotę [...]netto, które zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W złożonym odwołaniu skarżąca zarzuciła naruszenie art. 121,w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019r., poz. 900 ze zm., dalej: "O.p.") oraz art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 865 ze zm, - w brzmieniu obowiązującym w roku 2014, dalej: u.p.d.o.p.)

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2020 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że wobec wystawcy zakwestionowanych faktur VAT - T.-W. T. L. -W. J., Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T., przeprowadził postępowanie kontrolne w ramach którego ustalono, że firma ta w okresie objętym kontrolą wystawiła na rzecz R. 60 faktur, w których jako przedmiot sprzedaży został wpisany asortyment elektryczny, tj,; zwalniak, buczek, stycznik, łącznik, wentylator, luzownik, rozłącznik, czujnik optyczny, przekaźnik termiczny, wyłącznik krańcowy, oprawa błyskowa, złączki kablowe itp. Na większości powyższych faktur poza wskazanym asortymentem w polu nazwa znajdował się opis "pakiet", "pak" lub "p". Ponadto w toku przedmiotowej kontroli stwierdzono, że T.-W. T. L. -W. J. dokonała zakupu towarów, który nie miał odzwierciedlenia w fakturach sprzedaży. Zakupy te obejmowały: sprzęt RTV, AGD, galanterię skórzaną, kosmetyki, odzież, biżuterię, zabawki, akcesoria samochodowe itp.

Wskazano, że J. W., przesłuchana w dniu [...] sierpnia 2016 r. w charakterze strony, zeznała, iż zakupione przez nią ww. towary są sprzedawane w postaci pakietu i tak są oznaczone na fakturach sprzedaży - pakiet. Pakiet zawiera wiele artykułów określonych przez zamawiającego. Zamówienie składane było drogą e-mailową lub telefonicznie. Faktura nie zawiera nazwy towarów, które rzeczywiście były sprzedawane, ponieważ tak sobie życzył klient, Klientami byli przedstawiciele handlowi, kierownicy handlowi z hurtowni elektrycznych m.in. K. D. z finny R. Sp, z o. o. a sprzedaż nie była konsultowana z właścicielami firm. Towary wchodzące w skład pakietów były kupowane przez T.-W. głównie przez serwisy internetowe. Było też kilka przypadków, że klienci sami dokonywali zakupów. Klient życzył sobie aby pakiet miał konkretną nazwę podaną na fakturze. Przesłuchiwana wyjaśniła również, że wystawiała faktury potwierdzające nieprawdę z obawy, że straci głównych klientów. W toku kontroli przeprowadzonej przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T., J. W. przyporządkowała także zakupione przez siebie towary do faktur sprzedaży, które dokumentowały sprzedaż zupełnie innego asortymentu. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że wobec T.-W. nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe, gdyż J. W. złożyła korektę zeznania PIT-36 zgodnie z ustaleniami kontroli oraz korekty deklaracji VAT-7. Jednocześnie w związku z ustaleniami przedmiotowej kontroli podatkowej Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. złożył zawiadomienie do prokuratury. Doprowadziło ono do wydania prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w T. VIII Wydział Karny z dnia [...] listopada 2017 r. sygn. akt K 731/17 , w którym stwierdzono, że J. W., prowadząc działalność gospodarczą pod nazwą T.-W. T. L. - W. J. oraz Pan L. W., będąc pełnomocnikiem przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą T.-W. T. L. - W. J. wystawili w sposób nierzetelny faktury VAT dla Z. o. w Ś., poświadczając w nich nieprawdę co do przedmiotu sprzedaży, a następnie posłużyli się nimi przekazując faktury nabywcy. Sąd uznał, że oskarżeni J. W. oraz L. W. jako osoby uprawnione do wystawiania dokumentów w postaci faktur świadomie w treści faktur wpisywali inny przedmiot sprzedaży.

Organ odwoławczy podkreślił, że faktem bezspornym, a pomijanym przez Skarżącą jest istnienie w obiegu prawnym powyższego wyroku karnego, który rozstrzyga, że kwestionowane faktury zostały wystawione w sposób nierzetelny a Państwo W. świadomie w treści faktur wpisywali inny przedmiot sprzedaży. Wyjaśnił przy tym, że świetle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie podatkowej niedopuszczalne jest dokonanie ustaleń odmiennych niż ustalenia przyjęte w wyroku karnym.

Zdaniem organu fakt, że ww. wyrokiem przesądzono okoliczność, że ww. firma wystawiła w sposób nierzetelny faktury VAT dla Skarżącej, poświadczając w nich nieprawdę co do przedmiotu sprzedaży, to fakt ten nie może już być przedmiotem odmiennego dowodzenia.

Analizując materiał dowodowy organ powołał się również na konfrontację Pana W. z A. K. oraz A. T., jak również przesłuchanie K. D., dyrektora ds. obsługi klientów strategicznych w K. Sp. z o. o. Pomimo wniosku Spółki, nie przeprowadzono konfrontacji świadków L. W. z A. K. z powodu jego śmierci. Ponadto przesłuchano M. K. - główną księgową i C. Zarządu Skarżącej oraz jej pracowników: K. K. - kierownika nadzoru i logistyki, A. K. - kierownika robót elektrycznych, T. S. - kierowcę zaopatrzeniowca, A. T. - magazyniera, E. N. magazyniera narzędziowni, A. K. - kierownika ds. urządzeń dźwigowych, M. D. - specjalistę ds. płac, Hanię K. specjalistę ds. kadr i szkoleń i M. W. - specjalistę ds. księgowości.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, stwierdził, że wbrew stanowisku Skarżącej zeznania wszystkich świadków nie potwierdzają, by określone materiały zostały przez Spółkę zakupione i wykorzystane na dalszym etapie obrotu. W tym kontekście organ dokonał analizy tych zeznań, wykazując, że ww. świadkowie w rzeczywistości nie mogli posiadać wiedzy o przedmiocie dokonywanych transakcji. Jednocześnie analiza protokołów przesłuchań ukazuje rozbieżności dotyczące transportu towarów z T.-W. do Skarżącej.

W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej analiza powyższych zeznań oraz całego materiału dowodowego, w tym dokumentów i procedur stosowanych przez Skarżącą ukazała rozbieżności i nieścisłości, które świadczą, iż rzeczywisty przebieg zdarzeń był inny niż wynika z treści zakwestionowanych faktur VAT. W konsekwencji zdaniem organu odwoławczego, mając na uwadze zasady logiki i doświadczenia życiowego, niektórzy pracownicy Spółki musieli uczestniczyć w procederze opisanym w zeznaniach J. W. i w wyroku Sądu Karnego. Stąd zeznania pracowników Spółki należy uznać za niewiarygodne, gdyż składanie odmiennych zeznań naraziłoby ich na odpowiedzialność pracowniczą lub karną.

Organ odwoławczy przywołał następnie przepisy art. art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z gramatycznej wykładni przywołanej normy prawnej wynika, iż podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów ich uzyskania, o ile mają one bezpośredni lub pośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą bądź służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. O zaliczeniu danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu rozstrzyga nie tylko istnienie związku przyczynowo - skutkowego, o którym mowa w ustawowej definicji kosztów uzyskania przychodów, ale również jego prawidłowe wyliczenie i udokumentowanie. O możliwości uznania kwoty wynikającej z dokumentacji podatkowej za koszt podatkowy decyduje bowiem nie tylko to, że podatnik przedstawi dokument, ale przede wszystkim to, czy zdarzenie gospodarcze ujęte w tym dowodzie faktycznie miało miejsce. Jedną z przesłanek, od której spełnienia zależy zaliczenie określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest więc wykazanie, iż faktura potwierdzająca poniesienie danego wydatku jest dokumentem rzetelnym, tj. odzwierciedlającym zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami gospodarczymi w niej wskazanymi, której przedmiotem jest zakup towaru bądź usługa opisana pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Stanowisko to w przypadku osób prawnych prowadzących działalność gospodarczą zobowiązanych do dokonywania zapisów zdarzeń gospodarczych w księdze rachunkowej znajduje odpowiednie odzwierciedlenie w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 61 ze zm.). Zgodnie z art. 20 ust. 2 cyt. ustawy o rachunkowości podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej "dowodami źródłowymi". Dowody księgowe, jak wskazano w art. 22 ust. 1 powołanej ustawy, powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, zawierające co najmniej dane określone w art. 21, oraz wolne od błędów rachunkowych. Stosownie zaś do treści przepisu art. 24 ust. 1 i 2 cyt. ustawy o rachunkowości, księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco. Przy czym księgi rachunkowe uznaje się za rzetelne, jeżeli dokonane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Zapisów w księdze dokonuje się zatem, jak wynika z przywołanych regulacji prawnych, na podstawie prawidłowych i rzetelnych dowodów. Ujęcie w księdze rachunkowej faktur, rachunków, dokumentujących zdarzenia gospodarcze, w których wskazano fikcyjną dostawę towaru lub wykonanie usługi bądź nieprawidłowy ich przebieg, nie pozwala na uznanie wartości usług i towarów nimi objętych za koszty uzyskania przychodów, chociażby nawet od strony formalnej zawierały one dane wynikające z obowiązujących w tym zakresie przepisów.

W kontekście powyższego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że faktury VAT wystawione przez T.-W. t. W. J. na rzecz Spółki nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji zakupu towarów wymienionych w tych dokumentach. Faktury nie odzwierciedlały prawdziwego przebiegu zdarzeń gospodarczych, jakie zaistniały pomiędzy sprzedawcą i nabywcą. W fakturach wystawionych przez T.-W. w przedmiocie sprzedaży podawano nieprawdę, gdyż wskazywano inne towary od tych, które w rzeczywistości były nabywane przez Spółkę.

W konsekwencji w ocenie organu odwoławczego Skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodów z tytułu nierzetelnych faktur wystawionych przez w/w podmiot w 2014 r. o łączną wartość netto [...] zł.

Organ odwoławczy nie zgodził się również z przedstawionymi w odwołaniu zarzutami natury procesowej, stwierdzając, że postępowanie przeprowadzone przez organ I instancji nie naruszało zasad określonych w przepisach Ordynacji podatkowej. Jednocześnie w tym kontekście organ podkreślił, że w niniejszej sprawie dokumenty pochodzące z innych postępowań nie stanowiły jedynego materiału dowodowego, na którym organ podatkowy pierwszej instancji oparł swoje rozstrzygnięcie. Organ podatkowy pierwszej instancji dokonał bowiem własnych ustaleń, które zostały dokonane w całokształcie materiału dowodowego zgromadzonego i ocenionego zgodnie z zasadami zupełności wyrażonej w art. 187 O.p. oraz swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 O.p.

W skardze strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji zarzucając naruszenie:

1) art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez jego niezastosowanie wskutek błędnie ustalonego stanu faktycznego sprawy i w konsekwencji nieprawidłowe nieuznanie za koszty uzyskania przychodu w roku podatkowym od [...] stycznia 2014 roku do [...] grudnia 2014 roku faktur VAT wystawionych przez J. W., podczas gdy koszty udokumentowane ww. dokumentami zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów bądź w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, w wyniku czego błędnie dokonano korekty kosztów uzyskania przychodów w okresie od [...] stycznia 2014 roku do [...] grudnia 2014 roku ustalając wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie [...]zł,

2) art. 121 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z 187 § 1 O.p., przez zaniechanie podjęcia przez organ podatkowy niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrania w sposób wystarczający materiału dowodowego, w szczególności poprzez brak podjęcia działań zmierzających do zweryfikowania wiarygodności oświadczeń składanych przez J. W. oraz sporządzonej przez nią "listy rzeczywistych przedmiotów sprzedaży", w tym m.in. poprzez odmowę dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z ksiąg rachunkowych podmiotów współpracujących z J. W. zgłoszonego pismem z dnia [...] marca 2019 roku oraz wniosku o przeprowadzenie dowodu z zeznań Pani B. K. zgłoszonego pismem z dnia [...] listopada 2019 r., podczas gdy pomówienia wyrażone przez J. W. w toku odrębnego postępowania, które toczyło się bez udziału Strony legły u podstaw zaskarżonej decyzji, a tym samym naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego oraz uniemożliwienie Stronie obrony przysługujących jej praw,

3) art. 210 § 4 O.p., przez brak wskazania w zaskarżonej decyzji faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, w szczególności dlaczego organ podatkowy w całości daje wiarę oświadczeniom składanym przez J. W. oraz sporządzonej przez nią "liście rzeczywistych przedmiotów sprzedaży" podczas gdy oświadczenia te są sprzeczne ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz nie zostały poparte żadnym obiektywnym materiałem dowodowym, a w konsekwencji dowolną interpretację podstawy prawnej decyzji, w szczególności w zakresie dotyczącym określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych, co czyni zaskarżoną decyzję arbitralną i dowolną oraz niemożliwą do poddania kontroli sądowej,

4) art. 191 O.p., poprzez brak wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności w zakresie charakteru i przebiegu transakcji handlowych realizowanych przez Stronę, w tym stosowanych przez nią procedur oraz wystawionych dokumentów, skutkiem czego organ dokonał błędnych ustaleń faktycznych polegający na przyjęciu, iż zawyżono koszty uzyskania przychodów z tytułu faktur VAT wystawionych przez J. W. w 2014 roku o łączną wartość netto [...] zł.

Uzasadniając tak sformułowane zarzuty Spółka podniosła, że tak kategorycznych ustaleń dotyczących Skarżącej organ podatkowy dokonuje w sytuacji, gdy żaden z dowodów przeprowadzonych w ramach postępowania nie potwierdza tego typu ustaleń, co więcej organ stawia Skarżącej tego typu zarzuty tak naprawdę tylko i wyłącznie w oparciu o ustalenia innych organów, które zostały poczynione w ramach postępowania prowadzonego przez Sąd Rejonowy w T., który dnia [...] listopada 2017 r. wydał wyrok w sprawie prowadzonej pod sygn. akt VIII K 731/17 przeciwko Joannie W. i L. W..

Zdaniem Skarżącej, w realiach tej konkretnej sprawy organ nie może opierać swoich ustaleń w całości o treść tego orzeczenia oraz o ustalenia poczynione w postępowaniu karnym. Skarżąca podniosła, że organ bezkrytycznie dał wiarę zeznaniom składanym przez Państwa W., natomiast nie dokonał samodzielnych ustaleń i nie zgromadził obiektywnego materiału dowodowego w sprawie. Nie ustalono w jaki sposób i na jakiej podstawie J. W. w ramach postępowania karnego przyporządkowała do faktur sprzedaży wystawionych na rzecz Skarżącej szereg różnego rodzaju kompletnie niezwiązanych ze sobą rzeczy, począwszy od poduszek, bielizny, kosmetyków, gier po takie rzeczy jak nawigacja samochodowa, lodówki, pralki, mikroskopy i sprzęt hi-fi. Skarżąca nadmieniła, że zarówno ona jak i organ podatkowy bez przeprowadzenia dowodu z ksiąg podatkowych J. W. oraz jej kontrahentów, nie ma możliwości zweryfikowania rzetelności tego zestawienia, w tym wskazanych w nim przedmiotów.

W ocenie Skarżącej padła ona ofiarą pomówienia, którego źródła należy upatrywać w taktyce procesowej przyjętej przez Państwa W. w ramach toczącego się przeciwko nim postępowania karnoskarbowego, bowiem w związku z wykryciem przestępstwa celem Państwa W. było ukrycie rzeczywistego beneficjenta nierzetelnych transakcji.

Zdaniem strony, organ podatkowy poprzez zaniechanie wyjaśnienia wszystkich okoliczności (na jakiej podstawie została sporządzona lista "rzeczywistego przedmiotu sprzedaży", nieprzeprowadzenia wnioskowanych dowodów, tj. dowodu ze wskazanych przez Skarżącą ksiąg podatkowych oraz dowodu z zeznań świadka B. K.) doprowadza do sytuacji, w której rzetelny podatnik ponosi konsekwencje podatkowe najprawdopodobniej nie swoich działań, podczas gdy faktyczny beneficjent współpracy z Państwem W. pozostaje bezkarny. Tym samym, zdaniem Skarżącej, w kontekście sformułowanych ogólnych zasad postępowania podatkowego, w szczególności zasady przeprowadzania postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz wszechstronnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego i dowolności jego oceny organy podatkowe nie wyjaśniły szczegółowo na jakiej podstawie uznały wiarygodność jedynie dowolnie wybranych okoliczności (niezależnych od podatnika tj. sposobu prowadzenia działalności gospodarczej przez inne podmioty) odmawiając wiarygodności innym dowodom oraz pomijając wyjaśnienia podatnika i innych osób (pracowników Skarżącej), czym naruszyły art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Skarżącej w przedmiotowej sprawie organy podatkowe obu instancji nie wyjaśniły wszystkich prawnie relewantnych faktów i nie zebrały całego materiału dowodowego, przez co nie można powiedzieć, by dążyły wszelkimi prawnie dopuszczalnymi sposobami do ustalenia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, zgodnie z normami art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019, poz. 2325, dalej jako "p.p.s.a."), w szczególności takich, które stanowiłyby podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. Wszystkie zarzuty skargi, tak procesowe i materialnoprawne, okazały się chybione. Działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd nie stwierdził także wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest kwestia zasadności wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków w łącznej kwocie [...]zł wynikających z faktur VAT, na których jako wystawca widnieje T.-W. T. L. – J. W., w których wykazano sprzedaż artykułów elektrycznych na rzecz Skarżącej, albowiem nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych .

Zarzuty skargi koncentrowały się na wykazaniu, poprzez zarzuty naruszenia zasad postępowania podatkowego, iż Skarżąca dokonała zakupów towarów widniejących na zakwestionowanych fakturach a materiał dowodowy zebrany w niniejszym postępowaniu nie potwierdził tezy organów o fikcyjności faktur a zatem przysługiwało jej prawo zaliczenia ich w koszty uzyskania przychodów.

Sąd stwierdza, że organy prawidłowo, zgodnie z regułami Ordynacji podatkowej ustaliły stan faktyczny, który wyżej został już zaprezentowany. W ocenie Sądu, organy podatkowe, na podstawie zgormadzonego materiału dowodowego miały wszelkie podstawy do stwierdzenia, że przedmiotowe faktury nie dokumentowały sprzedaży rzeczywiście dokonanej przez wystawcę tych faktur. Organ podatkowy zasadnie, zatem określił Skarżącej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych zobowiązanie podatkowe w wysokości innej niż zadeklarowana.

Podkreślenia na wstępie dalszych rozważań wymaga, że o ile kwalifikacja danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów należy do podatnika, o tyle ocena tych stosunków i wynikających z nich zdarzeń gospodarczych z punktu widzenia prawa podatkowego należy do organów podatkowych (kontroli). Stąd w ramach kontroli prawidłowości rozliczeń podatników i ciążących na nich zobowiązań, organy te uprawnione są nie tylko do analizy kosztów uzyskania przychodów i celu ich poniesienia, ale również do kontroli dokumentów potwierdzających ich poniesienie oraz do ich oceny. Samo udokumentowanie wydatku nie jest więc wystarczające do zaliczenia go do kosztów w rachunku podatkowym. K. jest wykazanie, że zdarzenie gospodarcze opisane w dokumencie stwierdzającym poniesienie wydatku rzeczywiście miało miejsce, wydatek został przez podatnika poniesiony w kwocie wskazanej na tym dokumencie oraz pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym przychodem lub w celu zachowania bądź zabezpieczenia jego źródła.

Tak więc warunkiem kwalifikacji danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. jest łączne spełnienie następujących przesłanek: faktyczne poniesienie wydatku przez podatnika, istnienie związku z prowadzoną działalnością oraz poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodu. Dodatkowo wydatek musi być poniesiony i udokumentowany, bowiem zdarzeń gospodarczych nie można domniemywać, muszą być one wykazane. W orzecznictwie NSA jednolicie przyjmuje się, że w przypadku transakcji udokumentowanych za pomocą faktur lub dowodów zakupu nieodzwierciedlających rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, określone w nich wydatki nie mogą stanowić kosztu podatkowego (tak np. wyroki NSA z 19 grudnia 2007r., sygn. akt II FSK 1438/06, z 07 czerwca 2011r., sygn. akt II FSK 462/11, z 12 lutego 2012r., sygn. akt II FSK 627/12, z 7 października 2014r., sygn. akt II FSK 2436/12; z 13 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 791/15; z 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1056/15, z 19 maja 2017 r., sygn. akt II sygn. akt FSK 3009/15 i FSK 1187/15, z dnia 31 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 2114/15).

W konsekwencji należy uznać, że nie wystarczy dysponować fakturą, jeśli nie towarzyszy jej wykonanie określonej i rzeczywistej czynności, którą dokumentuje. Podkreślić należy także, że to podatnik jest zobowiązany posiadać, względnie wskazać przekonywujące dowody pozwalające na ustalenia świadczące o poniesieniu kosztów w celu uzyskania przychodów, a więc również wskazać, na rzecz jakich podmiotów i w jakiej wysokości ponosił w rzeczywistości określone wydatki (por. np. wyroki NSA z 22 sierpnia 2014 r., sygn. II FSK 2118/12, z 10 grudnia 2014 r., sygn. II FSK 3076/12; z 30 czerwca 2016 r., sygn. II FSK 1104/14). Jak z tego wynika, o ile dla wykazania poniesienia kosztu w sensie ekonomicznym wystarczającym dowodem jest faktura, rachunek czy też dowód zapłaty, to jeżeli istnieją wątpliwości co do ich prawidłowości i rzetelności, dla udokumentowania poniesienia kosztu podatkowego wymagane jest dowiedzenie, że podstawą jego poniesienia jest związane z działalnością podatnika rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, mające wpływ na wysokość osiągniętego lub potencjalnego przychodu. Inaczej rzecz ujmując, dla celów podatkowych niezbędne jest udowodnienie przez podatnika w sposób wiarygodny, że operacja gospodarcza została wykonana w sposób i w rozmiarze wskazanym w dokumentacji będącej podstawą księgowania, a w szczególności zaś, że została wykonana przez podmiot będący beneficjentem wydatku. Pogląd, że podatnik, o ile chce ze zdarzenia gospodarczego wyprowadzić korzystne skutki prawne winien zadbać o należyte jego udokumentowanie i móc udowodnić, że miało to zdarzenie miejsce w rzeczywistości, gdy organy podatkowe uprawnione do kontroli nabiorą w tej mierze wątpliwości, nie budzi wątpliwości. Na podatniku spoczywa obowiązek przedstawienia bezspornych dowodów wskazujących na rzetelność transakcji.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że sam fakt posiadania przez Stronę faktury i zapłata za nią nie jest wystarczającym dowodem pozwalającym na zaliczenie wydatku tak udokumentowanego do kosztów uzyskania przychodów. Innych dowodów Skarżącą nie przedłożyła.

Natomiast, zdaniem Sądu, dowody zebrane przez organ i przyjęte za podstawę faktyczną ustaleń pozwalały na zaakceptowanie postawionej przez nie tezy o fikcyjności zakwestionowanych faktur. Potwierdzają ją szczegółowo opisane w uzasadnieniach decyzji okoliczności, natomiast Skarżąca w złożonej skardze nie przedstawiła dowodów ani argumentów, które mogłyby mieć wpływ na rozstrzygnięcie zawarte w decyzji i stanowić podstawę do jej uchylenia.

Organy podatkowe na podstawie zgromadzonych dowodów ustaliły, że podmiot T.- W. wystawiała m.in. dla Skarżącej, faktury na dostawę sprzętu elektrycznego podczas gdy faktycznie przedmiotem dostawy był sprzęt RTV, AGD, kosmetyki, odzież, zabawki, akcesoria samochodowe. A zatem były to faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Okoliczności całego procederu zostały opisane w protokole kontroli prowadzonej wobec T.-W. w przedmiocie rzetelności urządzeń księgowych i prawidłowości zadeklarowanego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014r. Ustalenia zawarte w ww. protokole znalazły potwierdzenie w prawomocnym wyroku Sądu Rejonowego w T. VIII Wydział Karny z dnia [...] listopada 2017r. sygn. akt K 731/17 zapadłym w sprawie państwa W.. Zarówno ww. protokół jak i wyrok zostały włączone do materiału dowodowego (k.66-108, tom 2 akt admin., k. 272-308, tom 4 akt adm). Jak wynika z treści wyroku Pani J. W., prowadząc działalność gospodarczą pod nazwą T.-W. T. L. - W. J. oraz Pan L. W., będąc pełnomocnikiem przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą T.-W. T. L. - W. J. wystawili w sposób nierzetelny faktury VAT (wymienione w decyzji organu pierwszej instancji na stronach 18-23), dla nabywcy: Zakład Usług Elektrycznych "R." Sp. z o. o. w Ś., poświadczając w nich nieprawdę co do przedmiotu sprzedaży, a następnie posłużyli się nimi przekazując faktury nabywcy. Sąd uznał, że oskarżeni Pani J. W. oraz Pan L. W. jako osoby uprawnione do wystawiania dokumentów w postaci faktur świadomie w treści faktur wpisywali inny przedmiot sprzedaży.

W tym miejscu podkreślić należy, że sądy administracyjne oraz organy administracji są związane ustaleniami wyroku karnego, w zakresie ustaleń odnoszących się co do stwierdzonego wyrokiem faktu popełnienia przestępstwa. W przypadku sądów związanie takie wynika wprost z art. 11 p.p.s.a., który stanowi, że ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Podkreślić jednocześnie należy, że wyrok sądowy jest dokumentem urzędowym i stanowi dowód tego co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Prawomocny wyrok skazujący może stanowić co do zasady samodzielną podstawę do dokonania ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Skoro sąd administracyjny jest związany ustaleniami wyroku karnego, to tym samym organy administracyjne nie mogą takiego wyroku podważać w toku prowadzonego postępowania administracyjnego. Należy też zauważyć, że niedopuszczalne jest ograniczanie prejudycjalności wyroków karnych wyłącznie do wyroków skazujących podmiot występujący jako strona postępowania przed organami, a następnie przed sądem (por. wyrok NSA z dnia 21 listopada 2018 r., sygn. akt I OSK 1349/18). Wprowadzenie do postępowania sądowoadministracyjnego zasady, o jakiej mowa w art. 11 p.p.s.a., sprawia, że adresatami tej zasady stają się pośrednio organy administracji publicznej, które w kontrolowanej przez sąd administracyjny sprawie, czyniły ustalenia faktyczne. Prejudycjalne znaczenie takich wyroków nie ogranicza się do sytuacji, gdy dotyczą strony występującej przed organami administracji, a następnie sądem administracyjnym. Ustalenia sądu karnego będące podstawą skazania mogą dotyczyć elementów stanu faktycznego ustalanego przez organy administracji w celu zastosowania normy prawa materialnego, a taki stan faktyczny nie zamyka się w działaniu samej strony postępowania, lecz może dotyczyć także innych osób. Wyroki karne skazujące np. wspólników czy kontrahentów osoby będącej stroną postępowania, muszą być brane pod uwagę przez organy prowadzące postępowania administracyjne i w konsekwencji przez sąd administracyjny (M. Romańska w: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. VI (online) Wolters Kluwer, pod redakcją T. Wosia, Kom. do art. 11). Możliwość poczynienia ustaleń faktycznych na podstawie wyroków karnych skazujących wydanych w stosunku do kontrahentów podatników zaakceptowana została także w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki z dnia 23 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 660/16 i z dnia 17 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1450/15 oraz z dnia 23 października 2015 r., sygn. akt I FSK 861/14).

Wskazany powyżej wyrok Sądu Rejonowego w T. z dnia 13 listopada, sygn. akt K731/17 uznający Joannę W. i L. W. za winnych popełnienia przestępstwa polegającego na wystawieniu między innymi na rzecz Skarżącej wymienionych w sentencji tegoż wyroku faktur, wykazując transakcje, które nie miały miejsca, jest kluczowym dowodem w niniejszej sprawie. W tej sprawie związanie skazującym i prawomocnym wyrokiem karnym zapadłym wobec państwa W. oznacza, że Skarżąca nie może skutecznie podnosić, iż faktury objęte ww. wyrokiem w sprawie karnej, dokumentują faktycznie dokonane czynności. Wyrok jest zatem wystarczającym dowodem, chociaż nie jedynym.

Organ pierwszej instancji, dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy, przesłuchał w charakterze strony M. K. - główną księgową i C. Zarządu Zakładu Usług Elektrycznych R. oraz pracowników Spółki:

K. K. - kierownika nadzoru i logistyki,

A. K. - kierownika robót elektrycznych,

T. S. - kierowcę zaopatrzeniowca,

A. T. - magazyniera,

E. N. magazyniera narzędziowni,

6) A. K. - kierownika ds. urządzeń dźwigowych,

oraz na wniosek Skarżącej z dnia [...] lutego 2018 r. przesłuchano kolejnych pracowników:

M. D. - specjalistę ds. płac,

Hanię K. specjalistę ds. kadr i szkoleń,

M. W. - specjalistę ds. księgowości.

Na wniosek Strony przeprowadzono także konfrontację L. W. z A. K. oraz A. T., jak również przesłuchano L. W. oraz K. D., dyrektora ds. obsługi klientów strategicznych w K. Sp. z o. o. Treść wyżej wymienionych zeznań została szczegółowo opisana w decyzji organu pierwszej instancji. Odnosząc się zarzutów Strony, ze zeznania wszystkich świadków potwierdzają , iż określone materiały zostały zakupione i wykorzystane na dalszym etapie obrotu wskazać należy ,że nie znajduje to potwierdzenia w treści zeznań.

I tak osoby zarządzające oraz wykonujące prace księgowo-biurowe, tj.: M. K., J. C., M. D., Hania K., M. W. przyznały, że nie widziały towarów przywożonych do magazynu bądź nie mają wiedzy, czy do siedziby Spółki były przywożone inne towary niż z branży elektrycznej, tj. artykuły AGD, RTV itp. lub nie widziały, aby przywożono taki asortyment. Charakter ich pracy sprowadza się do kontaktu z dokumentami potwierdzającymi czynności gospodarcze, a zatem ich faktyczna wiedza sprowadza się do znajomości obiegu dokumentów, a nie rzeczywistego obiegu towarów. Ponadto stwierdzenie E. N., że artykuły inne niż elektryczne nie były przywożone również nie potwierdza tego faktu, gdyż jest ona magazynierem i wydawcą narzędzi, a magazyn i narzędziownia znajdują się na wydziale mechanicznym spółki R., na terenie firmy M. w odległości około 500 metrów od siedziby spółki R., gdzie znajduje się magazyn elektryczny prowadzony przez magazyniera A. T.. Jednocześnie, jak podkreślił organ, przesłuchiwana E. N. stwierdziła, że prawdopodobnie nie przyjmowała towaru od tego podmiotu. Nie można również uznać, że A. K. potwierdził nabycie towarów z branży elektrycznej, bowiem przesłuchany w dniu [...] listopada 2017r. (k.48-51, tom 2 akt adm.) zeznał, że widział te materiały zamontowane na obiektach, które prowadzi. Natomiast w odniesieniu do zamawianych towarów innych niż elektryczne opisanych w zaskarżonej decyzji, w czasie przesłuchania-konfrontacji w dniu [...] lutego 2019 r. stwierdził "Ja osobiście nie zamawiałem, nic na ten temat nie wiem." Z kolei A. T. zeznał, że najczęściej w T.-W. zamawiał kierownik A. K. części do suwnic, takie jak styczniki, luzowniki, typowe wyposażenie szaf sterowniczych. [...] kierownicy K. i K. zamawiali urządzenia elektryczne. Od podmiotu T.-W. były zamawiane materiały starego typu, których w innych hurtowniach nie można było znaleźć. Na terenie Spółki M. znajdują się suwnice starego typu i części kupowane musiały być do nich dostosowane. Nie mniej, jak wskazał organ, pomiędzy zeznaniami A. K. K. K. występują nieścisłości. Pierwszy stwierdził bowiem, że tego typu materiałów nie było w Ś., a podmiot T.-W. T. L. - W. J. je na bieżąco miał. Ceny nie w każdy przypadku były korzystniejsze, ale była dostępność materiału. Natomiast kierownik K. K. twierdził, że ceny w Ś. są wyższe, dlatego rzadziej kupują materiały w Ś.. K. K. zapytany o źródło zakupu materiałów elektrycznych wykazanych w zakwestionowanych fakturach po zakończeniu współpracy z T.-W. odpowiedział, że materiały te obecnie kupują od K., E. , jeżeli chodzi, o zadania które prowadzi. Wymienieni dostawcy , jak wyjaśnił organ, zaliczali się do głównych dostawców Skarżącej również w 2014 r. Z kolei A. K., podczas przesłuchania początkowo nie wymienił T.-W. T. L. - W. J. wśród podmiotów, w których były zamawiane materiały potrzebne do konserwacji urządzeń na terenie M.. Dopiero zapytany wprost o ten podmiot, wskazał, że kontaktował się telefonicznie z Panem L.. Nie wspomniał o kontakcie z J. W., podczas gdy, jak wynika z jej zeznań złożonych w Izbie Administracji Skarbowej w B., był on jedyną osobą, którą kojarzyła z R.. Wskazał, że często trzeba znaleźć szybko materiał, dlatego szukał w przeglądarce Google i następnie dzwonił. Jednak pozostaje to w sprzeczności z ustaleniami kontroli, gdyż na stronie 39 protokołu kontroli przeprowadzonej w T.-W. opisano dokonaną weryfikację wersji archiwalnych strony internetowej [...] W ofercie sprzedaży towarów nie ma i nie było również w 2014 r. wymienionych przez A. K. styczników, hamulców, luzowników, silników, sygnalizacji dźwiękowej, świetlnej.

W ocenie Sądu dokonana przez organ, zgodnie z zasadą określoną w art. 191 O.p. analiza zebranego materiału dowodowego: zeznań świadków, dokumentów, procedur stosowanych przez Skarżącą ukazała szereg rozbieżności i nieścisłości, które jak zasadnie podniósł organ świadczą , iż rzeczywisty przebieg zdarzeń był inny niż wynika z treści zakwestionowanych faktur. Dokonanej oceny nie może zmienić treść przesłuchania J. W. z dnia [...] października 2019r. (k.26-33, tom 12 akt admin.). Świadek potwierdziła swoje wcześniejsze zeznania dodatkowo wskazując nowe okoliczności nie przywoływane we wcześniejszych zeznaniach a mianowicie, ze zamieszczanie na fakturze słowa "pakiet" oznaczało, że były dołączane jeszcze inne towary, ale nie pamięta czy oprócz czy razem z towarami wymienionymi na fakturze. Okoliczność ta pozostaje w sprzeczności z dotychczasowymi zeznaniami świadka której w żaden sposób nie wyjaśnił.

Odnosząc się natomiast do zarzutu nie przeprowadzenia dowodu z ksiąg podatkowych J. W. oraz odmowy przeprowadzenia dowodu z ksiąg rachunkowych podmiotów z nią współpracujących oraz przeprowadzenia dowodu z przesłuchania B. K. wskazać należy, że dowodem z ksiąg rachunkowych J. W. jest protokół z kontroli przeprowadzonej w tym podmiocie (k. 66-108, tom 2 akt admin.). Natomiast do zgłoszonych wniosków dowodowych organy odniosły się w postanowieniach z dnia [...] czerwca 2019r. (k.444-445 tom 11akt admin.) oraz z dnia [...] stycznia 2020r. (k. 62-65, tom 12 akt admin.), których argumentację Sąd w pełni akceptuje.

W kontekście konieczności przeprowadzenia wnioskowanych dowodów Strona odwołuje się do wyroku TSUE w sprawie C189/19. Zdaniem Sadu orzeczenie to jednak zostało błędnie powołane na poparcie stanowiska Strony. W rozstrzygnięciu tym Trybunał stwierdził, że Dyrektywę Rady 2006/112/WE z [...] listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - dalej dyrektywa 2006/112 - zasadę poszanowania prawa do obrony oraz art. 47 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej (dalej KPP) należy interpretować w ten sposób, że co do zasady nie sprzeciwiają się one uregulowaniu lub praktyce danego państwa członkowskiego, zgodnie z którymi w trakcie weryfikacji wykonanego przez podatnika prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (VAT) organ podatkowy jest związany ustaleniami faktycznymi i kwalifikacjami prawnymi dokonanymi już przez siebie w ramach powiązanych postępowań administracyjnych wszczętych przeciwko dostawcom tego podatnika, na których zostały oparte decyzje, które stały się ostateczne, stwierdzające istnienie oszustwa związanego z VAT popełnionego przez dostawców, z zastrzeżeniem, po pierwsze, że nie zwalniają one organu podatkowego z obowiązku zapoznania podatnika z dowodami, w tym z dowodami pochodzącymi z owych powiązanych postępowań administracyjnych, na podstawie których zamierza on wydać decyzję, oraz że podatnik ten nie zostaje w ten sposób pozbawiony prawa do skutecznego zakwestionowania w trakcie toczącego się przeciwko niemu postępowania owych ustaleń faktycznych i kwalifikacji prawnych, po drugie, że wspomniany podatnik może w trakcie tego postępowania uzyskać dostęp do wszystkich dowodów zebranych w trakcie owych powiązanych postępowań administracyjnych lub w jakimkolwiek innym postępowaniu, na których to dowodach wspomniany organ zamierza oprzeć swą decyzję lub które to dowody mogą zostać wykorzystane przy wykonywaniu prawa do obrony, chyba że cele leżące w interesie ogólnym uzasadniają ograniczenie tego dostępu, oraz po trzecie, że sąd rozpoznający skargę na tę decyzję może skontrolować zgodność z prawem uzyskania i wykorzystania owych dowodów oraz ustaleń, które mają decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia skargi, dokonanych w decyzjach administracyjnych wydanych względem wspomnianych dostawców. Z powyższego wyroku wynika zatem, że organy podatkowe mają obowiązek zapewnienia podatnikowi wglądu w cały materiał dowodowy pozyskany z innych postępowań, zanim ewentualnie zakwestionują prawo do odliczenia podatku VAT.

W niniejszej sprawie Skarżąca miała możliwość zapoznania się z takim materiałem, co wyraźnie wynika z akt podatkowych. Ponadto wskazać należy, co już zostało wyżej wywiedzione, że dokumenty pochodzące z innych postępowań nie stanowiły jedynego materiału dowodowego, na którym organy oparły swoje rozstrzygnięcia.

Organ dokonując ustaleń w przedmiotowej sprawie przeprowadził postępowanie z zachowaniem zasad wynikających z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., natomiast fakt, że postępowanie podatkowe nie zostało zakończone rozstrzygnięciem korzystnym dla podatnika nie oznacza, że organ podatkowy zgromadził dowody wybiórczo, a ocenę dowodów cechuje dowolność. Jeszcze raz podkreślić należy, że obowiązek przeprowadzenia danej transakcji gospodarczej zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa ciąży zawsze na stronach tej transakcji, które muszą być świadome, iż prowadząc działalność gospodarczą z jednej strony mają swobodę w zawieraniu umów cywilnoprawnych, ale z drugiej strony ponoszą w związku z tym wszelkie konsekwencje związane ze swobodą tej działalności, w tym również w zakresie wyboru kontrahenta i w zakresie odpowiedzialności za rzetelne prowadzenie i dokumentowanie prowadzonej działalności, a w dalszej perspektywie - za powstałe zobowiązania podatkowe. Podkreślić należy, że Ordynacja podatkowa przewiduje wyjątki od zasady bezpośredniości postępowania dowodowego z art. 190 O.p. Odstępstwo od tej reguły wprowadza art. 181 O.p. dopuszczając, aby w postępowaniu podatkowym były wykorzystane dowody i materiały zgromadzone w innych postępowaniach, w tym także w postępowaniu karnym lub innym postępowaniu kontrolnym. W przypadku dowodów uzyskanych bez udziału strony (przez włączenie do akt sprawy protokołów przesłuchań z innych postępowań) zasada czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 § 1 O.p.), a więc i prawo strony do obrony jej stanowiska, realizowana jest poprzez zaznajomienie strony z tymi dowodami i umożliwienie jej wypowiedzenia się w ich zakresie i przedstawienie kontrdowodów. W niniejszej sprawie organy umożliwiły Skarżącej zapoznanie się ze zgromadzonym materiałem dowodowym oraz wypowiedzenie się w sprawie. Stanowisko o możliwości korzystania z zeznań złożonych w toku innych postępowań jest konsekwentnie prezentowane w orzecznictwie. Tytułem przykładu można wskazać na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 24 września 2008 r., I FSK 1128/07; z 29 stycznia 2009 r., I FSK 1916/07; z 24 lutego 2009 r., I FSK 1975/07; z 29 czerwca 2010 r., I FSK 586/09; z 21 grudnia 2007 r. II FSK 176/07; z 18 maja 2006 r., I FSK 831/05; z 28 kwietnia 2010 r., I FSK 121/09; z 29 października 2010 r., I FSK 2045/08, z 7 grudnia 2010 r., I FSK 1652/09; z 11 stycznia 2011 r., I FSK 323/10. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełniało wymogi przewidziane w art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p., zgodnie z którym uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Z powyższych względów, wskazane w skardze zarzuty naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej nie są zasadne.

W tak ustalonym i nie podważonym przez Skarżącą stanie faktycznym organ prawidłowo zastosował powołane przepisy prawa materialnego co wykazano wyżej. W świetle powyższego Sąd nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji i na podstawie art. 151 p.p.s.a skargę oddalił.