Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia NSA Elżbieta Czarny-Drożdżejko Sędzia del. WSA Krzysztof Dziedzic (spr.) Protokolant starszy asystent sędziego Monika Majak po rozpoznaniu w dniu 12 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "P." Sp. z o.o. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 sierpnia 2022 r. sygn. akt III SA/Gl 55/22 w sprawie ze skargi "P." Sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 17 listopada 2021 r. nr 2401-IOA.48.155.2021.GD w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od "P." Sp. z o.o. w P. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 2700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (Sąd I instancji, WSA) wyrokiem z dnia 4 sierpnia 2022 r., sygn. akt III SA/Gl 55/22, oddalił skargę P. sp. z o.o. siedzibą w P. (skarżąca kasacyjnie, spółka, strona) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 17 listopada 2021 r., nr 2401-IOA.48.155.2021.GD w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów .

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła spółka, zaskarżając wyrok w całości i zarzucając:

I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. dalej: P.p.s.a.) naruszenie prawa materialnego, tj.:

1. art. 21 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540; dalej: ustawa SENT) poprzez niewłaściwe zastosowanie objawiające się błędnym przez Sąd uznaniem, że brak jest podstaw do zastosowania przedmiotowych przepisów w niniejszej sprawie, z uwagi na brak spełnienia przesłanki ważnego interesu spółki oraz interesu publicznego, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, iż obie te przesłanki zostały w niniejszej sprawie spełnione, a zatem przepisy te powinny znaleźć zastosowanie, a w konsekwencji Naczelnik powinien odstąpić od wymierzenia spółce kary pieniężnej;

2. art. 30 ust. 4 w zw. z art. 30 ust. 1 ustawy SENT - poprzez niewłaściwe zastosowanie objawiające się błędnym przez Sąd uznaniem, że przepisy tę nie znajdują w niniejszej sprawie zastosowania, podczas gdy zgodnie z ich treścią, w sytuacji, gdy brak jest uszczuplenia w podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym postępowanie w sprawie nałożenia na podatnika kary pieniężnej z tytułu naruszenia przepisów ustawy SENT, nie powinno zostać wszczęte;

II. na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 145 § 1 pkt l lit. c) P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi na decyzję, podczas gdy decyzja narusza przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, dalej: O.p.) poprzez zaakceptowanie przez WSA sposobu przeprowadzenia przez organy podatkowe w niniejszej sprawie postępowania dowodowego z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów, zasady prawdy materialnej oraz braku zebrania i rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności, braku uwzględnienia wniosku dowodowego spółki dotyczącego wystąpienia przez organ w ramach pomocy prawnej do Urzędu Celnego Czeskiej Republiki o weryfikację przedmiotowej dostawy towaru oraz brak dokonania analizy materiału dowodowego w zakresie sytuacji finansowej spółki, a także braku odniesienia się w jakikolwiek sposób przez organy podatkowe do istotnych okoliczności niniejszej sprawy, tj., że

- spółka zamówiła towar o nazwie konzekol chemicznie modyfikowany o kodzie CN 3902;

- spółka posiadała kartę charakterystyki ,,konzekol chemicznie modyfikowany'' w języku słowackim i polskim, która potwierdzała prawidłowość klasyfikacji kodu CN tego produktu;

- producent towaru konzekol chemicznie modyfikowany, tj. K. s r.o. [...], przedstawiła Spółce dokument wydany przez Urząd Celny w Bratysławie, który określa kod CN jako 3902 90 90;

- spółce zostało wydane oświadczenie producenta wystawione firmie M. s.r.o. (bezpośredniemu kontrahentowi spółki, od którego został nabyty przez spółkę przedmiotowy towar), że produkt ten jest sklasyfikowany kodem CN 3902 90 90 (pismo to stanowiło załącznik do odwołania);

- na podstawie dokumentów producenta potwierdzających zasadność klasyfikowana przedmiotowego produktu kodem CN 3902 90 90, spółka nie wykonywała własnych badań potwierdzających prawidłowość klasyfikacji produktu o nazwie konzekol chemicznie modyfikowany, tkwiąc w uzasadnionym przekonaniu, iż jest to towar o takim kodzie, jaki jest deklarowany przez producenta oraz sprzedawcę;

- z korespondencji prowadzonej z kontrahentem – M. s.r.o., od którego spółka nabyła przedmiotowy towar, jednoznacznie wynika, że spółka została wprowadzona w błąd i nie powinna ponosi, w świetle interesu publicznego, tak dotkliwej odpowiedzialności za sytuację, której nie mogła przewidzieć i w której znalazła się nie ze swojej winy, zatem brak jest podstaw do zaakceptowania przez WSA stwierdzenia Dyrektora, iż ,,nie można dać wiary, że spółka została wprowadzona w błąd'';

2. art. 141 § 4 P.p.s.a. - poprzez sporządzenie przez WSA wadliwego, niepełnego, a także niekonsekwentnego uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które uniemożliwia spółce poznanie faktycznych motywów rozstrzygnięcia, w szczególności z uwagi na brak wyjaśnienia podstaw nieuwzględnienia zarzutów spółki w zakresie zarzutu materialnego art. 21 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT, a także naruszeń przepisów prawa procesowego, powołując w treści uzasadnienia jedynie wiedzę teoretyczną, nie odnoszącą się w jakikolwiek sposób do niezwykle istotnych okoliczności niniejszej sprawy tj. wszystkich okoliczności transakcji nabycia przedmiotowego towaru konzekol chemicznie modyfikowany przez spółkę od czeskiego kontrahenta, a także korespondencji prowadzonej pomiędzy spółką, a kontrahentem, od którego spółka nabyła skontrolowany towar;

3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. - poprzez oddalenie skargi na decyzję, podczas gdy decyzja narusza przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. art.210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. - poprzez sporządzenie przez Dyrektora wadliwego, niepełnego, a także niekonsekwentnego uzasadnienia zaskarżonej decyzji, które uniemożliwia spółce poznanie faktycznych motywów rozstrzygnięcia, jednocześnie w żaden sposób nie odnosząc się do istotnych okoliczności niniejszej sprawy, tj. wszystkich okoliczności transakcji nabycia przedmiotowego towaru konzekol chemicznie modyfikowany przez spółkę od czeskiego kontrahenta, a także korespondencji prowadzonej pomiędzy Spółką, a kontrahentem, od którego spółka nabyła skontrolowany towar;

4. art. 133 § 1 w zw. art. 134 § 1 w zw. art. 106 § 3 P.p.s.a. poprzez odniesienie się przez Sąd do argumentacji zawartej w skardze w sposób ogólnikowi i nieuwzględniający materiałów znajdujących się w aktach postępowania, w szczególności pominięcie kluczowych okoliczności i informacji przedstawionych w ramach podniesiony przez Spółkę zarzutów naruszenia prawa procesowego, a także pominięcie opinii przedłożonej przez Spółkę z dnia 21 lutego 2022 r., sporządzonej przez dr hab. inż. Profesora Politechniki Warszawskiej M. P. istotnej dla rozstrzygnięcia w sposób prawidłowy przedmiotowej sprawy;

5. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. - poprzez oddalenie skargi na decyzję, podczas gdy decyzja narusza przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 120 i art. 121 §1 O.p. - poprzez naruszające zasadę legalności działania organów podatkowych oraz zasadę zaufania do organów podatkowych procedowanie i rozstrzygnięcie wydane przez Dyrektora w ramach decyzji, utrzymujące nałożoną na Spółkę wysoką karę za naruszenie przepisów ustawy SENT, podczas gdy spółka dysponowała dokumentami, uzasadniającymi przekonanie Spółki, iż kod CN towaru, który nabywa to kod deklarowany przez producenta i sprzedawcę, tj. 3902 90 90, a zatem brak było obowiązku dokonania przez spółkę zgłoszenia tego towaru na gruncie ustawy SENT, a ewentualne naruszenia ustawy SENT są wynikiem wprowadzenia Spółki w błąd, za które nie powinna ponosić odpowiedzialności, co potwierdza przedstawiona przez nią korespondencja prowadzona z kontrahentem, od którego Spółka nabył przedmiotowy towar.

Wobec podniesionych zarzutów spółka wniosła o: uchylenie zaskarżonego wyroku oraz decyzji organów obu instancji ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zwrot kosztów postępowania pierwszoinstancyjnego i kasacyjnego oraz rozpoznanie sprawy na rozprawie.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., w myśl którego uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od przedstawienia stanu sprawy, ograniczając uzasadnienie do rozważań mających znaczenie dla oceny zarzutów postawionych w skardze kasacyjnej.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod uwagę nieważność postępowania. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego określone w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpoznaniu sprawy związany był granicami skargi kasacyjnej. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez zakres zaskarżenia orzeczenia sądu I instancji oraz podniesione i skonkretyzowane podstawy kasacyjne. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Z postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów, które oparte zostały na obu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a., wynika, że spór w rozpoznawanej sprawie koncentruje się wokół kwestii kary pieniężnej nałożonej na spółkę za niezgłoszenie, przed rozpoczęciem przewozu, towaru (oleju Konzekol) do systemu SENT. Podkreślenia wymaga, że skarżąca kasacyjnie spółka ani przed organami, ani przed Sądem I instancji, nie podważała zasadniczo właściwości produktu, lecz argumentowała, że na moment zawierania transakcji, dysponując dokumentami przedstawionymi przez czeskiego kontrahenta, tkwiła w uzasadnionym przekonaniu, że przewozi towar o nazwie handlowej Konzekol chemicznie modyfikowany, klasyfikowany pod pozycją 3902 90 90 CN, a zatem niepodlegający rejestracji w SENT. Tym samym, jest ona zdania, że skoro bez swej winy nie dopełniła obowiązku zgłoszenia towaru, to w sprawie zaistniały przesłanki do odstąpienia od nałożenia na nią kary pieniężnej. Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku podzielił stanowisko organów uznając, że w okolicznościach sprawy nie wystąpiły przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 3 ustawy SENT, które przemawiałyby za odstąpieniem od wymierzenia kary.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, podniesionych w ramach art. 174 pkt 2 P.p.s.a., wskazać należy na bezzasadność zarzutu naruszenia art. 141 § 1 p.p.s.a. (pkt II ppkt 2 petitum skargi kasacyjnej). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie elementy określone w art. 141 § 4 P.p.s.a., co pozwala na odtworzenie toku rozumowania Sądu I instancji oraz przeprowadzenie kontroli instancyjnej tego orzeczenia. Podkreślić należy, że na podstawie art. 141 § 4 P.p.s.a. można kwestionować jedynie kompletność elementów uzasadnienia, a nie jego prawidłowość merytoryczną. Ewentualna wadliwość argumentacji bądź prezentowanie przez stronę innego poglądu niż wskazany w uzasadnieniu nie stanowi o naruszeniu przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 P.p.s.a. Wbrew twierdzeniom skarżącej kasacyjnie, WSA wyjaśnił, dlaczego nie uwzględnił zarzutów naruszenia art. 21 ust. 3 w zw. art. 26 ust. 3 ustawy SENT oraz dlaczego okoliczności nabycia towaru nie mogły doprowadzić do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. To zaś, że skarżąca się z tym stanowiskiem nie zgadza, nie może być skutecznie podnoszone w ramach zarzutu naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a.

Nie mogły odnieść zamierzonego skutku także zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w powiązaniu z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. (pkt II, ppkt 1, 3, 5 petitum skargi kasacyjnej). Wbrew temu co twierdzi skarżąca kasacyjnie, organy nie uchybiły określonym w tych przepisach zasadom postępowania. Organy podjęły bowiem, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia, co czyni chybionym zarzut naruszenia zasady prawdy materialnej zawartej w art. 122 O.p., a rozwiniętej w art. 187 § 1 tej ustawy. Sposób prowadzenia postępowania przez organy nie naruszał art. 120 O.p. (zasada legalizmu) oraz art. 121 § 1 O.p. (zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie). Zarzut braku analizy sytuacji finansowej strony jest chybiony, co potwierdza choćby wywód zawarty na str. 13-15 decyzji organu II instancji. Nie można również podzielić stanowiska, że organ nie odniósł się w jakikolwiek sposób do okoliczności, które zostały wskazane w pkt II ppkt 1 petitum skargi kasacyjnej. Organy oceniły bowiem dokumenty przedłożone przez stronę konfrontując je z własnymi ustaleniami. Natomiast to, że spółka dysponowała dokumentami wystawionymi przez producenta oraz sprzedawcę, wskazującymi, że produkt o nazwie konzekol chemicznie modyfikowany to produkt o kodzie CN 3902 90 90, nie oznacza, że organ nie mógł przeprowadzić kontroli i weryfikacji w zakresie składu oraz klasyfikacji towaru. Słusznie podkreślił organ odwoławczy, że istotnym było to, co faktycznie było przedmiotem transportu, a nie to, na co opiewały dokumenty, pod osłoną których dokonano przewozu. Przeprowadzone w sprawie badania laboratoryjne próbek, potwierdzające skład fizyko-chemiczny produktu, nie zostały w żaden sposób przez stronę na etapie postępowania przed organami podważone. Przekonująca jest argumentacja organu, że w sytuacji dysponowania ustaleniami dokonanymi w oparciu o badania empiryczne, nie było koniecznym występowanie do urzędu celnego Republiki Czeskiej o weryfikację dostawy towaru, co też czyni chybionym zarzut naruszenia art. 188 O.p. Natomiast oparcie przez skarżącą kasacyjnie prezentowanego stanowiska o okoliczność wprowadzenia jej w błąd, to de facto próba przerzucenia odpowiedzialności na producenta/sprzedawcę w zakresie klasyfikacji towaru, co nie mogło odnieść zamierzonego skutku, gdyż sama spółka nie została zwolniona od zadeklarowania prawidłowego kodu CN. Ponadto miała możliwość upewnienia się co do składu przewożonego towaru, a także weryfikacji przyjętej klasyfikacji, poprzez wystąpienie do organów z wnioskiem o wydanie Wiążącej Informacji Taryfowej, czego nie zrobiła. W tej sytuacji prawidłowa była konstatacja WSA, że dokonanej przez organy ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności, zaś uzasadnienie wydanej decyzji organu odwoławczego zawiera wyjaśnienie podstaw faktycznych i prawnych i poddaje się kontroli sądowoadministracyjnej.

Niezasadny okazał się zarzut naruszenia art. 133 § 1 i art. 134 § 1 w zw. z art. 106 § 3 P.p.s.a. Do naruszenia art. 133 § 1 P.p.s.a. mogłoby dojść, gdyby Sąd wyszedł poza materiał znajdujący się w aktach sprawy, wydał wyrok mimo niekompletnych akt sprawy, pominął istotną część tych akt lub też oparł orzeczenie na własnych ustaleniach, nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy (por. np. wyroki NSA z 19 października 2010 r., sygn. akt II OSK 1645/09, z 12 września 2024 r., sygn. akt II GSK 1300/21). To, że Sąd I instancji odmiennie ocenił okoliczności, do których strona się odwołuje, nie oznacza, że naruszył ww. przepis. Z kolei o naruszeniu art. 134 § 1 P.p.s.a. można byłoby mówić, gdyby sąd wykroczył poza granice sprawy, w której została wniesiona skarga, albo - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez skarżącego, a które Sąd I instancji zobowiązany był uwzględnić z urzędu (por. np. wyrok NSA z 17 stycznia 2025 r., sygn. akt III OSK 2446/23). Takie okoliczności w sprawie nie wystąpiły. Nieuwzględnienie wniosku spółki o przeprowadzenie dowodu z opinii z dnia 21 lutego 2022 r. sporządzonej przez dr hab. inż. M. P., nie stanowi o naruszeniu przez WSA art. 106 § 3 P.p.s.a. Sąd I instancji uzasadnił, z jakich powodów wniosek nie mógł zostać uwzględniony. Należy podkreślić, że wszelkie kwestie związane z prawidłowym ustaleniem stanu faktycznego powinny być podnoszone w postępowaniu przed organami, a tam – jak słusznie zauważył Sąd I instancji - skarżąca nie przejawiała żadnej aktywności w zakresie podważenia wniosków wynikających z ustaleń laboratorium celnego.

Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadne uznał również zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego wskazane w pkt I ppkt 1 i 2 skargi kasacyjnej. W zakresie naruszenia art. 21 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT poprzez ich niezastosowanie należy przypomnieć, że zgodnie z 21 ust. 3 cyt. ustawy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2d, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Ten ostatni zaś stanowi, że organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie nie stanowi pomocy publicznej albo stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. np. wyrok NSA z 5 października 2023 r., sygn. akt II GSK 2043/22) wskazuje się, że posłużenie się przez ustawodawcę w treści art. 21 ust. 3 ustawy SENT nieostrymi pojęciami: "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" oznacza brak określonego katalogu przesłanek i wymaga wypełnienia ich treści w konkretnej sprawie przez odwołanie się do całokształtu konkretnych okoliczności i faktów. Ocena ta musi być zindywidualizowana, a więc odnosząca się, zarówno do sytuacji zobowiązanego podmiotu, jak i okoliczności, w których doszło do naruszenia oraz jego wagi z punktu widzenia interesu publicznego. Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do tych pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej.

Ważnego interesu przewoźnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Nadzwyczajne, losowe sytuacje jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin, skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary, przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu przewoźnika.

Mając powyższe na uwadze, Sąd I instancji zasadnie wskazał, że organy badały możliwość odstąpienia od wymierzenia kary i we własnym zakresie poczyniły ustalenia odnośnie do zdolności strony skarżącej do regulowania zobowiązań publicznoprawnych, w kontekście jej kondycji finansowo-ekonomiczną. W tej mierze przyjęły, że jej sytuacja jest na tyle dobra, że konieczność uiszczenia kary, w wysokości 42.171 zł, nie spowoduje zakłócenia w jej funkcjonowaniu ani nie będzie się wiązała z zagrożeniem jej bytu prawnego i funkcjonowania na rynku. Strona skarżąca nie wskazała zaś na innego rodzaju okoliczności, które uzasadniałyby przyjęcie, że odstąpienie od wymierzenia jej kary jest zasadne i pożądane, właśnie z uwagi na jej ważny interes. Akcentowana w skardze kasacyjnej okoliczność wydania przez Naczelnika Mazowieckiego Urzędu Celno – Skarbowego w Warszawie decyzji zabezpieczającej zobowiązanie w podatku akcyzowym wraz z odsetkami na łączną na kwotę 39.004 zł w dniu 11 stycznia 2021 r., która miała dowodzić złej kondycji finansowej spółki, a co miało zostać pominięte, nie świadczy o zaistnieniu przesłanki ważnego interesu spółki na gruncie niniejszej sprawy. Należy bowiem zauważyć, że inne są przesłanki wydania decyzji zabezpieczającej, a inne odstąpienia od nałożenia kary za nieprzestrzeganie przepisów ustawy SENT i choć w obu przypadkach sytuacja finansowa strony została przeanalizowana, to wydając decyzję o zabezpieczeniu przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, organ nie dysponował tymi samymi danymi, które zostały przedłożone w niniejszej sprawie i zostały uwzględnione przy wydaniu przez organ I instancji decyzji z 9 lipca 2021 r. Spółka powołując się w skardze kasacyjnej na dane finansowe dotyczące roku 2018 oraz 2019 r. nie zauważa, że organy nie dopatrując się okoliczności, o których mowa w art. 21 ust. 3 ustawy SENT, miały m.in. na uwadze rachunek zysków i strat za 2020 r., złożony do KRS 10 maja 2021 r. Tym samym rację ma organ twierdząc w odpowiedzi na skargę kasacyjną, że podane przez stronę elementy kalkulacyjne dotyczące lat 2018 – 2019, nie obrazowały aktualnego stanu.

Również to, że skarżąca – jak twierdzi - działała w zaufaniu do kontrahenta, opierając się na dokumentacji przez niego przedłożonej, nie świadczy o tym, że należało odstąpić od wymierzenia kary. Istotnym jest bowiem to, co faktycznie było przedmiotem transportu, nie zaś to, co zawierały wskazane przez stronę dokumenty. Argumentowanie przez stronę, że nie ponosi winy za zaistniałą sytuację, nie podważa rozstrzygnięcia organów. Podkreśla się bowiem w orzecznictwie, że przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu, tzw. wrażliwych towarów. Zostały przy tym ukształtowane tak, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów. Kary pieniężne nakładane w trybie administracyjnym decyzją właściwego naczelnika urzędu celno- skarbowego są niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu. Nałożenie kary jest obligatoryjne. Skład orzekający ma też na uwadze argumenty wzięte pod uwagę przez Sąd Instancji, a wynikające chociażby z samego uzasadnienia projektu ustawy SENT tj., że nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjne na podmioty, dokonujące przewozu towarów.

Odnośnie do oceny przesłanki ważnego interesu publicznego skarżąca zarzuca, że WSA nie dokonał analizy okoliczności sprawy, a poczynił jedynie teoretyczne wywody w tym zakresie. Przy czym nie można nie zauważyć, że wystąpienie tej przesłanki spółka upatruje w akcentowanej po wielokroć w sprawie okoliczności wprowadzenia jej w błąd przez zagranicznego kontrahenta co do kodu towaru, co miało skutkować niezgłoszeniem przewozu. Ten argument, nie jest wystarczający do odstąpienia od nałożenia kary, gdyż kary pieniężne, co już wcześniej podkreślono, są niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu. Słusznie Sąd I instancji odwołał się do roli zgłoszenia, o którym mowa w art. 6 ust. 1 ustawy SENT, zauważając, że daje ono organom możliwość dokonywania zdalnych analiz, monitorowania oraz przeprowadzania skutecznych kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów oraz umożliwia prawidłową identyfikację podmiotów biorących udział w przewozie towarów wrażliwych i rodzaju wykonywanego przewozu. Stąd też brak takiego zgłoszenia, jeśli nie umożliwiał, to niewątpliwie znacząco utrudniał monitorowanie przewozu towaru wrażliwego. Takie zachowania nie mogą być postrzegane jako zgodne z interesem publicznym. W interesie publicznym leży bowiem powszechne, prawidłowe stosowanie przez wszystkich uczestników łańcucha dostaw przepisów prawa. Przyjęte rozwiązania służą prawidłowej realizacji obrotu towarowego i chronią legalny handel towarami "wrażliwymi". Jednocześnie należy stwierdzić za WSA, że w przypadku naruszenia obowiązku wynikającego z art. 6 ust. 1 ustawy SENT sięganie po instytucję odstąpienia od kary powinna następować w wyjątkowych sytuacjach, jako że zachowania tego rodzaju godzą w istotę i podstawowe cele ustawy SENT. Instytucja odstąpienia od kary ma nadzwyczajny charakter, należy zatem interpretować ją w sposób ścisły, nie zaś rozszerzający

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 30 ust. 1 i 4 ustawy SENT poprzez przyjęcie, że przepisy te nie znajdują zastosowania w sprawie. Z treści tych przepisów jednoznacznie wynika, iż ograniczenie możliwości nakładania przedmiotowych kar pieniężnych odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy nieprawidłowości ujawniono w wyniku czynności kontrolnych w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej, o której mowa w art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej. Naczelny Sąd Administracyjny – w przeciwieństwie do skarżącej kasacyjne – nie podziela poglądu, że zaistniała w sprawie kontrola drogowa to jedna z czynności podejmowanych w ramach kontroli celno- skarbowej, o której mowa w art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o KAS. Podziela natomiast stanowisko, że regulacja art. 30 ust. 1 ustawy SENT, nie odnosi się do nieprawidłowości ujawnionych w trakcie kontroli drogowej (por. m.in. wyroki NSA z 9 stycznia 2020 r., II GSK 1370/19, z 15 marca 2022 r., II GSK 111/22). W rozpoznawanej sprawie kontrola została przeprowadzona w oparciu o art. 13 ustawy SENT w zw. z art. 54 ust. 2 pkt 13 ustawy o KAS, a czynności ujawnieniem naruszenia, nie stanowiły postępowania podatkowego ani kontroli podatkowej. Ujawnione naruszenie nie zostało też stwierdzone podczas kontroli, o której mowa w art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o KAS. Tym samym, Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd o braku podstaw do zastosowania wskazanych przez stronę przepisów art. 30 ust. 1 i 4 ustawy SENT. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, podlega oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w związku z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1935 ze zm.), zasądzając od skarżącej zwrot kosztów wynagrodzenia profesjonalnego pełnomocnika organu z tytułu sporządzenia i wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz udziału w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.