I SA/Gd 388/11 - Wyrok

Data orzeczenia	2011-06-07	
Data wpływu	2011-05-10	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku	
Sędziowie	Alicja Stępień /sprawozdawca/
Ewa Kwarcińska
Joanna Zdzienicka-Wiśniewska /przewodniczący/	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług
6560	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	I FSK 1731/11	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej~Minister Finansów	
Treść wyniku	Uchylono indywidualną interpretację	
Powołane przepisy	Dz.U. 2004 nr 54 poz 535; art. 87 ust. 6; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz sądowy Agnieszka Rupińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną indywidualną interpretację; 2. określa, że zaskarżona indywidualna interpretacja nie może być wykonana; 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.	
Uzasadnienie
W DNIU 21 PAŹDZIERNIKA 2010 R. SPÓŁKA AKCYJNA "A" Z SIEDZIBĄ W S. ZŁOŻYŁA DO MINISTRA TRANSPORTU WNIOSEK, UZUPEŁNIONY W DNIU 24 STYCZNIA 2011 R., O UDZIELENIE PISEMNEJ INTERPRETACJI PRZEPISÓW PRAWA PODATKOWEGO W INDYWIDUALNEJ SPRAWIE DOTYCZĄCEJ PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG W ZAKRESIE MOŻLIWOŚCI OTRZYMANIA ZWROTU NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO NAD NALEŻNYM W TERMINIE 25 DNI.

Z PRZEDSTAWIONEGO WE WNIOSKU ZDARZENIA PRZYSZŁEGO WYNIKAŁO, ŻE PRZEDMIOTEM DZIAŁALNOŚCI SKARŻĄCEJ JEST PROJEKTOWANIE, BUDOWA I EKSPLOATACJA ODCINKA AUTOSTRADY. POWYŻSZE ZADANIA REALIZUJE W RAMACH PARTNERSTWA PUBLICZNO - PRYWATNEGO. W CHWILI OBECNEJ EKSPLOATUJE GOTOWY ODCINEK AUTOSTRADY ORAZ JEST TRAKCIE BUDOWY NOWEGO ODCINKA. GOTOWY ODCINEK, JAKO BUDOWLA WZNIESIONA NA GRUNCIE STANOWIĄCYM WŁASNOŚĆ SKARBU PAŃSTWA, JEST DLA SKARŻĄCEJ RODZAJEM ŚRODKA TRWAŁEGO, O KTÓRYM MOWA W ART. 16A UST. 2 PKT 2 USTAWY O PODATKU DOCHODOWYM OD OSÓB PRAWNYCH. OD TEGO ŚRODKA DOKONUJE ODPISÓW AMORTYZACYJNYCH DLA CELÓW PODATKOWYCH.

W ZWIĄZKU Z EKSPLOATACJĄ GOTOWEGO ODCINKA AUTOSTRADY, A TAKŻE W ZWIĄZKU Z PROWADZONYM PROCESEM BUDOWY DALSZEGO JEJ ODCINKA, NABYWA TOWARY I USŁUGI BUDOWLANE, Z KTÓRYMI ZWIĄZANE SĄ ISTOTNE KWOTY PODATKU NALICZONEGO. ZOBOWIĄZANIA WYNIKAJĄCE Z FAKTUR DOKUMENTUJĄCYCH WSPOMNIANE ZAKUPY REGULUJE W DRODZE PRZELEWÓW BANKOWYCH. W PRZYPADKU, GDY W DANYM MIESIĄCU KWOTA PODATKU NALICZONEGO, ZWIĄZANEGO Z NABYCIEM TOWARÓW I USŁUG PRZEWYŻSZA KWOTĘ PODATKU NALEŻNEGO OD SPRZEDAŻY DOKONANEJ, SKARŻĄCA SKŁADAJĄC DEKLARACJĘ VAT-7 WNIOSKUJE O ZWROT NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO NA SWÓJ RACHUNEK BANKOWY W TERMINIE 25 DNI OD DNIA ZŁOŻENIA ROZLICZENIA (Z UWAGI NA SPEŁNIENIE PRZESŁANEK OKREŚLONYCH W ART. 87 UST. 7 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG). PONIEWAŻ INWESTYCJA FINANSOWANA JEST Z KREDYTÓW BANKOWYCH, A KWOTY PODATKU NALICZONEGO SĄ ISTOTNE, OTRZYMYWANIE ZWROTÓW NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO W MINIMALNYM TERMINIE OKREŚLONYM USTAWĄ O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG JEST NIEZWYKLE ISTOTNE.

EKSPLOATACJĄ I UTRZYMANIEM GOTOWYCH ODCINKÓW AUTOSTRADY ZAJMUJE SIĘ, NA ZLECENIE SKARŻĄCEJ, OPERATOR AUTOSTRADY. NA PODSTAWIE ZAWARTEJ UMOWY, OPERATOR JEST ZOBOWIĄZANY DO UTRZYMYWANIA ODPOWIEDNIEGO STANU TECHNICZNEGO AUTOSTRADY, W TYM DO DOKONYWANIA NAPRAW SZKÓD WYRZĄDZONYCH PRZEZ UŻYTKOWNIKÓW AUTOSTRADY, O ILE WARTOŚĆ POJEDYNCZEJ SZKODY NIE PRZEKRACZA LIMITU KWOTOWEGO OKREŚLONEGO W TEJ UMOWIE. W PRZYPADKU SZKÓD, KTÓRYCH SPRAWCA JEST ZNANY, OPERATOR WYSTAWIA FAKTURĘ SKARŻĄCEJ ZA WYKONANIE USŁUGI NAPRAWY, NA KTÓREJ KOSZT SKŁADAJĄ SIĘ KOSZTY MATERIAŁÓW UŻYTYCH DO NAPRAWY, KOSZTY ROBOCIZNY PRACOWNIKÓW OPERATORA A TAKŻE KOSZTY EWENTUALNYCH PODWYKONAWCÓW, Z KTÓRYCH KORZYSTA OPERATOR. NADTO OPERATOR, REPREZENTUJĄC SKARŻĄCĄ, DOCHODZI OD TOWARZYSTW UBEZPIECZENIOWYCH, W KTÓRYCH UBEZPIECZENI SĄ SPRAWCY SZKÓD, WYPŁATY ODSZKODOWAŃ NA RZECZ SPÓŁKI. OBECNIE SKARŻĄCA DOKONUJE ZAPŁATY ZA FAKTURY WYSTAWIANE PRZEZ OPERATORA Z TYTUŁU USŁUG NAPRAWY SZKÓD, W FORMIE PRZELEWÓW BANKOWYCH. PONIEWAŻ JEDNAK TAKI SPOSÓB ROZLICZEŃ POWODUJE, ŻE MUSI ANGAŻOWAĆ SWOJE ŚRODKI PIENIĘŻNE, A DOPIERO PO ZAPŁACIE NALEŻNOŚCI OPERATOROWI ODZYSKUJE OD UBEZPIECZYCIELI W FORMIE ODSZKODOWAŃ ZWROT PONIESIONYCH KOSZTÓW, WIĘC KONTRAHENCI ROZWAŻAJĄ ZMIANĘ SPOSOBU ROZLICZEŃ ZA NAPRAWĘ SZKÓD, KTÓRYCH SPRAWCY SĄ ZNANI. NOWY SYSTEM ROZLICZEŃ POLEGAŁBY NA TYM, ŻE OPERATOR, TAK JAK DOTYCHCZAS, DOKONYWAŁBY NAPRAWY SZKODY I WYSTAWIAŁBY NA SKARŻĄCĄ FAKTURĘ OBEJMUJĄCĄ WYNAGRODZENIE ZA MATERIAŁY I ROBOCIZNĘ. SKARŻĄCA DOKONYWAŁABY PŁATNOŚCI NA RZECZ OPERATORA PRZELEWEM BANKOWYM CZĘŚCI KWOTY WYNIKAJĄCEJ Z WYSTAWIONEJ FAKTURY, RÓWNEJ SUMIE WARTOŚCI NETTO MATERIAŁÓW ZUŻYTYCH W TRAKCIE NAPRAWY ORAZ SUMY PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG (NALICZONEGO OD CAŁOŚCI WYNAGRODZENIA). DOKONYWAŁABY TEŻ NA RZECZ OPERATORA ODPŁATNEJ CESJI (SPRZEDAŻY) PRAW DO ODSZKODOWAŃ PRZYSŁUGUJĄCYCH JEJ OD UBEZPIECZYCIELI SPRAWCÓW SZKÓD, W CZĘŚCI, W JAKIEJ TE ODSZKODOWANIA ODPOWIADAŁYBY WARTOŚCI NETTO ROBOCIZNY OPERATORA, WYNIKAJĄCEJ Z WYSTAWIONEJ FAKTURY. SPRZEDAŻ WIERZYTELNOŚCI ODBYWAŁABY SIĘ PO JEJ WARTOŚCI NOMINALNEJ. PONIEWAŻ SKARŻĄCA MIAŁABY ZOBOWIĄZANIE WOBEC OPERATORA O ZAPŁATĘ NIEUREGULOWANEJ PRZELEWEM CZĘŚCI NALEŻNOŚCI WYNIKAJĄCEJ Z FAKTURY (NALEŻNOŚCI ODNOSZĄCEJ SIĘ DO WARTOŚCI ROBOCIZNY NETTO), A JEDNOCZEŚNIE MIAŁABY WIERZYTELNOŚĆ WOBEC OPERATORA O ZAPŁATĘ CENY ZA SPRZEDAŻ WIERZYTELNOŚCI O ODSZKODOWANIE I PONIEWAŻ KWOTY TE BYŁYBY SOBIE RÓWNE, STRONY DOKONYWAŁBY POTRĄCENIA. W WYNIKU POTRĄCENIA OBIE WIERZYTELNOŚCI ULEGŁYBY CAŁKOWITEMU ZASPOKOJENIU. OPERATOR, JAKO NABYWCA WIERZYTELNOŚCI SKARŻĄCEJ W STOSUNKU DO TOWARZYSTWA UBEZPIECZENIOWEGO, WYSTĘPOWAŁBY W STOSUNKU DO TEGO PODMIOTU Z ROSZCZENIEM O WYPŁATĘ ODSZKODOWANIA, PRZY CZYM W CZĘŚCI PRZEJĘTEJ CESJĄ DZIAŁAŁABY JAKO BEZPOŚREDNIO UPRAWNIONY DO OTRZYMANIA NALEŻNOŚCI OD TOWARZYSTWA UBEZPIECZENIOWEGO, W POZOSTAŁEJ ZAŚ CZĘŚCI, JAKO PEŁNOMOCNIK SKARŻĄCEJ. WARTOŚĆ JEDNORAZOWYCH TRANSAKCJI ZAKUPU OD OPERATORA, DO KTÓRYCH ZASTOSOWANIE BĘDZIE MIAŁA KOMPENSATA WIERZYTELNOŚCI, BĘDZIE W NIEKTÓRYCH PRZYPADKACH NIŻSZA NIŻ RÓWNOWARTOŚĆ 15.000 EURO, A W NIEKTÓRYCH RÓWNA LUB WIĘKSZA OD TEJ RÓWNOWARTOŚCI.

W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYM SKARŻĄCA ZWRÓCIŁA SIĘ Z PYTANIEM:

CZY BĘDZIE UPRAWNIONA DO OTRZYMANIA ZWROTU NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO W PRZYŚPIESZONYM TERMINIE 25 DNI, O KTÓRYM MOWA W ART. 87 UST. 6 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG, JEŻELI FAKTURY OBEJMUJĄCE WYNAGRODZENIE DLA OPERATORA ZA USŁUGI ZWIĄZANE Z NAPRAWĄ SZKÓD NA AUTOSTRADZIE BĘDĄ CZĘŚCIOWO REGULOWANE PRZEZ POTRĄCENIE WZAJEMNYCH WIERZYTELNOŚCI SKARŻĄCEJ I OPERATORA?

ZDANIEM SKARŻĄCEJ, POWOŁUJĄCEJ TREŚĆ ART. 86 UST. 1, ART. 87 UST. 1 I 6 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG ORAZ ART. 22 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ, NIC NIE WSKAZUJE NA TO, ABY DOKONANIE ZAPŁATY NALEŻNOŚCI POPRZEZ POTRĄCENIE WIERZYTELNOŚCI PRZYSŁUGUJĄCYCH WZAJEMNIE STRONOM TRANSAKCJI, UNIEMOŻLIWIAŁO SKORZYSTANIE Z PROCEDURY WCZEŚNIEJSZEGO ZWROTU NADWYŻKI PODATKU. Z TREŚCI ART. 87 UST. 6 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG WYNIKA JEDYNIE, ŻE W PRZYPADKU DOKONYWANIA ZAPŁATY W ZWIĄZKU Z TRANSAKCJĄ, KTÓREJ WARTOŚĆ PRZEKRACZA 15.000 EURO, NIE JEST MOŻLIWE DOKONANIE ZAPŁATY KONTRAHENTOWI POPRZEZ WRĘCZENIE GOTÓWKI.

W OPINII SKARŻĄCEJ, POLSKIE PRAWO PRZEWIDUJE SZEREG SPOSOBÓW ZAPŁATY, KTÓRE PROWADZĄ DO WYGAŚNIĘCIA ZOBOWIĄZANIA, A JEDNYM Z NICH JEST DOKONANIE POTRĄCENIA WZAJEMNIE PRZYSŁUGUJĄCYCH WIERZYTELNOŚCI. WYGAŚNIĘCIE ZOBOWIĄZANIA PRZEZ KOMPENSATĘ WZAJEMNYCH WIERZYTELNOŚCI NASTĘPUJE WÓWCZAS, GDY DWIE OSOBY SĄ WZGLĘDEM SIEBIE DŁUŻNIKAMI I WIERZYCIELAMI. ZGODNIE Z ART. 498 KODEKSU CYWILNEGO, POTRĄCENIE WIERZYTELNOŚCI DAJE SKUTEK W POSTACI WZAJEMNEGO ICH UMORZENIA DO WYSOKOŚCI WIERZYTELNOŚCI NIŻSZEJ.

ZDANIEM SKARŻĄCEJ, ART. 22 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ NIE WYŁĄCZA MOŻLIWOŚCI DOKONANIA ZAPŁATY PRZEZ POTRĄCENIE. STANOWISKO TAKIE ZNAJDUJE POTWIERDZENIE W INTERPRETACJACH INDYWIDUALNYCH WYDANYCH PRZEZ ORGANY PODATKOWE. PRAWIDŁOWOŚĆ POWYŻSZEGO STANOWISKA ZOSTAŁA POTWIERDZONA RÓWNIEŻ W ORZECZNICTWIE SĄDOWYM ORAZ W DOKTRYNIE.

W OPINII SKARŻĄCEJ, CELEM REGULACJI WYNIKAJĄCEJ Z TREŚCI ART. 22 UST. 1 PKT 2 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ BYŁO WPROWADZENIE OGRANICZEŃ W DOKONYWANIU OBROTU GOTÓWKOWEGO POMIĘDZY PRZEDSIĘBIORCAMI, KTÓRY JAKO TRUDNY DO UCHWYCENIA I KONTROLOWANIA DAJE POLE DO NADUŻYĆ. TEMU SAMEMU CELOWI SŁUŻYŁO UZALEŻNIENIE MOŻLIWOŚCI SKORZYSTANIA Z PRZYSPIESZONEGO ZWROTU NADWYŻKI PODATKU OD DOKONANIA ZAPŁATY W SPOSÓB ZGODNY Z ZASADAMI WYNIKAJĄCYMI Z WW. USTAWY. TYMCZASEM DOKONANIE ZAPŁATY W DRODZE POTRĄCENIA WZAJEMNYCH WIERZYTELNOŚCI, KTÓRE WYNIKAJĄ Z NALEŻYCIE UDOKUMENTOWANYCH TRANSAKCJI GOSPODARCZYCH, NIE STANOWI ŻADNEGO ZAGROŻENIA DLA INTERESÓW FISKALNYCH. W ZWIĄZKU Z TYM, W OCENIE SKARŻĄCEJ, NIE MA PRZESZKÓD DLA UZYSKANIA ZWROTU NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO W PRZYSPIESZONYM, 25-DNIOWYM TERMINIE, W PRZYPADKU, GDY DO ZAPŁATY NALEŻNOŚCI DOCHODZI POPRZEZ POTRĄCENIE WIERZYTELNOŚCI PRZYSŁUGUJĄCYCH WZAJEMNIE STRONOM TRANSAKCJI.

DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ DZIAŁAJĄC W IMIENIU MINISTRA FINANSÓW W WYDANEJ INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ Z DNIA 31 STYCZNIA 2011 R. ZNAK [...], UZNAŁ POWYŻSZE STANOWISKO ZA NIEPRAWIDŁOWE.

W WEZWANIU DO USUNIĘCIA NARUSZENIA PRAWA, NIE ZGADZAJĄC SIĘ ZE STANOWISKIEM ZAWARTYM W WYDANEJ INTERPRETACJI, SKARŻĄCA WNIOSŁA O UZNANIE ZA PRAWIDŁOWE W CAŁOŚCI STANOWISKA PRZEDSTAWIONEGO WE WNIOSKU Z DNIA 18 PAŹDZIERNIKA 2010 R., ZARZUCAJĄC WYDANEJ INTERPRETACJI NARUSZENIE PRZEPISÓW PRAWA MATERIALNEGO W ZAKRESIE ART. 87 UST. 6 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG W ZW. Z ART. 22 UST. 1 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ, POPRZEZ BŁĘDNĄ ICH INTERPRETACJĘ. NA POPARCIE STANOWISKA PRZYWOŁAŁA SZEREG ORZECZEŃ SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH ORAZ INTERPRETACJI ORGANÓW PODATKOWYCH.

DYREKTOR IZBY SKARBOWEJ DZIAŁAJĄC W IMIENIU MINISTRA FINANSÓW, W ODPOWIEDZI Z DNIA 14 MARCA 2011 R., ZNAK [...] NA WEZWANIE DO USUNIĘCIA NARUSZENIA PRAWA POPRZEZ ZMIANĘ INDYWIDUALNEJ PISEMNEJ INTERPRETACJI PRZEPISÓW PRAWA PODATKOWEGO, STWIERDZIŁ BRAK PODSTAW DO JEJ ZMIANY.

WE WNIESIONEJ ZA POŚREDNICTWEM DYREKTORA IZBY SKARBOWEJ SKARDZE DO WOJEWÓDZKIEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO W GDAŃSKU, SKARŻĄCA WNIOSŁA O UCHYLENIE ZASKARŻONEJ INTERPRETACJI W CAŁOŚCI I UZNANIE STANOWISKA PRZEDSTAWIONEGO WE WNIOSKU ZA PRAWIDŁOWE W CAŁOŚCI.

SKARŻĄCA ZARZUCIŁA ZASKARŻONEJ INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ NARUSZENIE PRZEPISÓW PRAWA MATERIALNEGO POPRZEZ NIEPRAWIDŁOWĄ INTERPRETACJĘ ART. 87 UST. 7 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG W ZW. Z ART. 22 UST. 1 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ I UZNANIE, ŻE WARUNKI PRZEWIDZIANE W WW. PRZEPISIE DLA PRZYSPIESZONEGO ZWROTU NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO SĄ SPEŁNIONE, JEŻELI KWOTY PODATKU NALICZONEGO WYKAZANE W ZŁOŻONEJ DEKLARACJI ZOSTAŁY UREGULOWANE NA RZECZ WYSTAWCY FAKTURY POPRZEZ POTRĄCENIE WZAJEMNYCH WIERZYTELNOŚCI.

W UZASADNIENIU SKARGI ZAZNACZYŁA, ŻE ORGAN DOKONAŁ BŁĘDNEJ LITERALNEJ WYKŁADNI ART. 22 UST. 1 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ W ZW. Z ART. 87 UST. 6 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG. W WYNIKU TEGO UZNAŁ, ŻE WW. PRZEPIS WYŁĄCZA MOŻLIWOŚĆ DOKONANIA PŁATNOŚCI W TRANSAKCJACH OPIEWAJĄCYCH NA KWOTĘ POWYŻEJ 15.000 EURO W FORMIE POTRĄCENIA. ZDANIEM SKARŻĄCEJ, TAKIE ROZUMIENIE ART. 22 UST. 1 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ NIE UWZGLĘDNIA CELU, KTÓRYM KIEROWAŁ SIĘ USTAWODAWCA, ZAKŁADAJĄCEGO WPROWADZENIE OGRANICZEŃ W DOKONYWANIU OBROTU GOTÓWKOWEGO POMIĘDZY PRZEDSIĘBIORCAMI, KTÓRY MÓGŁBY DAWAĆ POLE DO NADUŻYĆ. W JEJ OPINII, BIORĄC POD UWAGĘ WYKŁADNIĘ CELOWOŚCIOWĄ, OMAWIANY PRZEPIS WINIEN ODDZIAŁYWAĆ JEDYNIE NA OBRÓT GOTÓWKOWY.

W OPINII SKARŻĄCEJ PRZEPIS ART. 22 UST. 1 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI REGULUJE ZASADY PŁATNOŚCI POMIĘDZY PRZEDSIĘBIORCAMI, A POTRĄCENIE WIERZYTELNOŚCI, JAKO FORMA WYKONANIA ZOBOWIĄZANIA, NIE POLEGA NA PŁATNOŚCI (ROZUMIANEJ JAKO PRZEKAZANIE ŚRODKÓW PIENIĘŻNYCH). ZATEM ODESŁANIE DO ART. 22 UST. 1 WW. USTAWY ZAWARTE W ART. 87 UST. 6 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG JEST ODESŁANIEM PUSTYM, BO W TAKIM PRZYPADKU BRAK JEST "PŁATNOŚCI" W ROZUMIENIU TEGO PIERWSZEGO PRZEPISU. PRAWIDŁOWA INTERPRETACJA WSPOMNIANEGO PRZEPISU USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG - ZDANIEM SKARŻĄCEJ - NIE MOŻE POMIJAĆ PRZEPISÓW WSPÓLNOTOWYCH, UWZGLĘDNIAJĄCEJ W SZCZEGÓLNOŚCI DYREKTYWĘ 2006/112/WE RADY Z DNIA 28 LISTOPADA 2006 R., W SPRAWIE WSPÓLNEGO SYSTEMU PODATKU OD WARTOŚCI DODANEJ. STWIERDZIŁA, ŻE ZAPROPONOWANA PRZEZ ORGAN LITERALNA WYKŁADNIA ART. 87 UST. 6, OGRANICZAJĄC MOŻLIWOŚĆ UZYSKANIA PRZYSPIESZONEGO ZWROTU PODATKU, MOŻE PROWADZIĆ DO NARUSZENIA FUNDAMENTALNEJ W PRAWIE WSPÓLNOTOWYM ZASADY PROPORCJONALNOŚCI.

USTOSUNKOWUJĄC SIĘ DO ZARZUTÓW SKARGI MINISTER FINANSÓW PODKREŚLIŁ, IŻ ARGUMENTACJA ZAWARTA W UZASADNIENIU WYDANEJ INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ Z DNIA 31 STYCZNIA 2011 R., JEST PRAWIDŁOWA, W ZWIĄZKU Z CZYM WNIÓSŁ O ODDALENIE SKARGI.

W ODPOWIEDZI NA SKARGĘ WSKAZANO, IŻ KWESTIĄ SPORNĄ W PRZEDMIOTOWEJ SPRAWIE JEST SPOSÓB WYKŁADNI PRZEPISU ART. 87 UST. 6 USTAWY Z DNIA 11 MARCA 2004 R., O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG (DZ. U. NR 54, POZ. 535 ZE ZM.), W ZWIĄZKU Z ART. 22 UST. 1 USTAWY Z DNIA 2 LIPCA 2004 R., O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ (TJ. DZ. U. Z 2010 R. NR 220, POZ. 1447 ZE ZM.).

ZGODNIE Z ART. 86 UST. 1 USTAWY Z DNIA 11 MARCA 2004 R., O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG (DZ. U. NR 54, POZ. 535 ZE ZM.), ZWANEJ DALEJ USTAWĄ, W ZAKRESIE W JAKIM TOWARY I USŁUGI SĄ WYKORZYSTYWANE DO WYKONYWANIA CZYNNOŚCI OPODATKOWANYCH, PODATNIKOWI, O KTÓRYM MOWA WART. 15, PRZYSŁUGUJE PRAWO DO OBNIŻENIA KWOTY PODATKU NALEŻNEGO O KWOTĘ PODATKU NALICZONEGO, Z ZASTRZEŻENIEM ART. 114, ART. 119 UST. 4, ART. 120 UST. 17 I 19 ORAZ ART. 124.

STOSOWNIE DO ART. 86 UST. 2 PKT 1 LIT. A) USTAWY, KWOTĘ PODATKU NALICZONEGO STANOWI SUMA KWOT PODATKU OKREŚLONYCH W FAKTURACH OTRZYMANYCH PRZEZ PODATNIKA Z TYTUŁU NABYCIA TOWARÓW I USŁUG - Z UWZGLĘDNIENIEM RABATÓW OKREŚLONYCH W ART. 29 UST. 4.

NA MOCY ART. 87 UST. 1 USTAWY, W PRZYPADKU GDY KWOTA PODATKU NALICZONEGO, O KTÓREJ MOWA W ART. 86 UST. 2, JEST W OKRESIE ROZLICZENIOWYM WYŻSZA OD KWOTY PODATKU NALEŻNEGO, PODATNIK MA PRAWO DO OBNIŻENIA O TĘ RÓŻNICĘ KWOTY PODATKU NALEŻNEGO ZA NASTĘPNY OKRES LUB DO ZWROTU RÓŻNICY NA RACHUNEK BANKOWY.

W MYŚL UST. 2 POWOŁANEGO ARTYKUŁU, ZWROT RÓŻNICY PODATKU, Z ZASTRZEŻENIEM UST. 6, NASTĘPUJE W TERMINIE 60 DNI OD DNIA ZŁOŻENIA ROZLICZENIA PRZEZ PODATNIKA NA RACHUNEK BANKOWY PODATNIKA W BANKU MAJĄCYM SIEDZIBĘ NA TERYTORIUM KRAJU LUB NA RACHUNEK PODATNIKA W SPÓŁDZIELCZEJ KASIE OSZCZĘDNOŚCIOWO - KREDYTOWEJ, KTÓREJ JEST CZŁONKIEM, WSKAZANE W ZGŁOSZENIU IDENTYFIKACYJNYM, O KTÓRYM MOWA W ODRĘBNYCH PRZEPISACH. JEŻELI ZASADNOŚĆ ZWROTU WYMAGA DODATKOWEGO ZWERYFIKOWANIA, NACZELNIK URZĘDU SKARBOWEGO MOŻE PRZEDŁUŻYĆ TEN TERMIN DO CZASU ZAKOŃCZENIA WERYFIKACJI ROZLICZENIA PODATNIKA DOKONYWANEGO W RAMACH CZYNNOŚCI SPRAWDZAJĄCYCH, KONTROLI PODATKOWEJ LUB POSTĘPOWANIA PODATKOWEGO NA PODSTAWIE PRZEPISÓW ORDYNACJI PODATKOWEJ LUB POSTĘPOWANIA KONTROLNEGO NA PODSTAWIE PRZEPISÓW O KONTROLI SKARBOWEJ. JEŻELI PRZEPROWADZONE PRZEZ ORGAN CZYNNOŚCI WYKAŻĄ ZASADNOŚĆ ZWROTU O KTÓRYM MOWA W ZDANIU POPRZEDNIM, URZĄD SKARBOWY WYPŁACA PODATNIKOWI NALEŻNĄ KWOTĘ WRAZ Z ODSETKAMI W WYSOKOŚCI ODPOWIADAJĄCEJ OPŁACIE PROLONGACYJNEJ STOSOWANEJ W PRZYPADKU ODROCZENIA PŁATNOŚCI PODATKU LUB JEGO ROZŁOŻENIA NA RATY.

NATOMIAST ZGODNIE Z ART. 87 UST. 6 USTAWY, NA UMOTYWOWANY WNIOSEK PODATNIKA ZŁOŻONY WRAZ Z DEKLARACJĄ PODATKOWĄ URZĄD SKARBOWY JEST OBOWIĄZANY ZWRÓCIĆ RÓŻNICĘ PODATKU O KTÓREJ MOWA W UST. 2, W TERMINIE 25 DNI, A W PRZYPADKU KWOTY, O KTÓREJ MOWA W UST. 3 - W TERMINIE 60 DNI, LICZĄC OD DNIA ZŁOŻENIA ROZLICZENIA, GDY KWOTY PODATKU NALICZONEGO, WYKAZANE W DEKLARACJI PODATKOWEJ, WYNIKAJĄ Z:

1) FAKTUR DOKUMENTUJĄCYCH KWOTY NALEŻNOŚCI, KTÓRE ZOSTAŁY W CAŁOŚCI ZAPŁACONE BEZPOŚREDNIO PODATNIKOWI BĘDĄCEMU WYSTAWCĄ FAKTURY, Z UWZGLĘDNIENIEM ART. 22 USTAWY Z DNIA 2 LIPCA 2004 R., O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ (DZ. U. NR 173, POZ. 1807 I NR 281, POZ. 2777 ORAZ Z 2005 R. NR 33, POZ. 289),

2) DOKUMENTÓW CELNYCH ORAZ DECYZJI, O KTÓRYCH MOWA W ART. 33 UST. 2 I 3 ORAZ ART. 34, I ZOSTAŁY PRZEZ PODATNIKA ZAPŁACONE,

3) WEWNĄTRZWSPÓLNOTOWEGO NABYCIA TOWARÓW LUB IMPORTU USŁUG LUB DOSTAWY TOWARÓW I KTÓREJ PODATNIKIEM JEST ICH NABYWCA, JEŻELI W DEKLARACJI PODATKOWEJ ZOSTAŁA WYKAŻE KWOTA PODATKU NALEŻNEGO OD TYCH TRANSAKCJI.

ZGODNIE Z ART. 22 UST. 1 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ DOKONYWANIE LUB PRZYJMOWANIE PŁATNOŚCI ZWIĄZANYCH Z WYKONYWANĄ DZIAŁALNOŚCIĄ GOSPODARCZĄ NASTĘPUJE ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKU BANKOWEGO PRZEDSIĘBIORCY W KAŻDYM PRZYPADKU, GDY STRONĄ TRANSAKCJI, Z KTÓREJ WYNIKA PŁATNOŚĆ JEST INNY PRZEDSIĘBIORCA ORAZ GDY JEDNORAZOWA WARTOŚĆ TRANSAKCJI, BEZ WZGLĘDU NA LICZBĘ WYNIKAJĄCYCH Z NIEJ PŁATNOŚCI, PRZEKRACZA RÓWNOWARTOŚĆ 15.000 EURO PRZELICZONYCH NA ZŁOTE WEDŁUG ŚREDNIEGO KURSU WALUT OBCYCH OGŁASZANEGO PRZEZ NARODOWY BANK POLSKI OSTATNIEGO DNIA MIESIĄCA POPRZEDZAJĄCEGO MIESIĄC, W KTÓRYM DOKONANO TRANSAKCJI.

PRZEPIS TEN USTANAWIA KONIECZNOŚĆ ZAPŁATY ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKU BANKOWEGO NALEŻNOŚCI ZA TRANSAKCJĘ O WARTOŚCI PRZEKRACZAJĄCEJ 15.000 EURO, A ZATEM NIE DOPUSZCZA W TAKIM PRZYPADKU ZAPŁATY W INNEJ FORMIE.

Z ANALIZY ART. 87 UST. 6 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG WYNIKA ZDANIEM MINISTRA FINANSÓW, IŻ NA UMOTYWOWANY WNIOSEK PODATNIKA, PRZY SPEŁNIENIU OKREŚLONYCH WARUNKÓW PODSTAWOWE TERMINY ZWROTÓW MOGĄ BYĆ SKRÓCONE: 180 DNIOWY DO 60 DNIOWEGO, A 60 DNIOWY DO 25 DNIOWEGO. PODATNIK MOŻE OTRZYMAĆ ZWROT W TERMINIE WCZEŚNIEJSZYM, GDY SPEŁNI NASTĘPUJĄCE WARUNKI:

1) UREGULUJE NALEŻNOŚCI WYNIKAJĄCE Z WSZYSTKICH FAKTUR I DOKUMENTÓW CELNYCH POTWIERDZAJĄCE ZAKUPY ROZLICZONE W DEKLARACJACH,

2) ZAPŁATA ZA TE FAKTURY ZOSTANIE DOKONANA BEZPOŚREDNIO PODATNIKOWI BĘDĄCEMU WYSTAWCĄ FAKTURY, Z UWZGLĘDNIENIEM PRZEPISÓW ART. 22 UST. 1 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ.

ISTOTA ZAGADNIENIA SPROWADZA SIĘ WIĘC DO INTERPRETACJI ART. 87 UST. 6 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG I JEGO ROZUMIENIA W POWIĄZANIU Z ART. 22 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ. DOKONUJĄC ANALIZY PRZYTOCZONYCH POWYŻEJ PRZEPISÓW NALEŻY STWIERDZIĆ, ŻE ART. 87 UST. 6 PKT 1 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG NIE STAWIA OGRANICZEŃ CO DO FORMY ZAPŁATY NALEŻNOŚCI. ZATEM DOPUSZCZALNE JEST, ŻE JEDNĄ Z FORM ZAPŁATY MOŻE BYĆ POTRĄCENIE, KTÓRE ZGODNIE Z TREŚCIĄ ART. 498 USTAWY Z DNIA 23 KWIETNIA 1964 R. KODEKS CYWILNY (DZ. U. NR 16 POZ. 93 ZE ZM.), DAJE SKUTEK W POSTACI WZAJEMNEGO UMORZENIA WIERZYTELNOŚCI DO WYSOKOŚCI NIŻSZEJ Z NICH. POTRĄCENIE (KOMPENSATA) WZAJEMNYCH WIERZYTELNOŚCI NIEWĄTPLIWIE STANOWI ZAPŁATĘ NALEŻNOŚCI. NALEŻY JEDNAK PAMIĘTAĆ, IŻ POWYŻSZA ZASADA, W PEWNYCH OKREŚLONYCH PRAWEM OKOLICZNOŚCIACH, DOZNAJE OGRANICZENIA, O ILE PODATNIK CHCE SKORZYSTAĆ Z MOŻLIWOŚCI ZWROTU NADWYŻKI PODATKU W TERMINIE WCZEŚNIEJSZYM. W SYTUACJI OKREŚLONEJ W ART. 22 UST. 1 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ, GDY PŁATNOŚĆ WYNIKAJĄCA Z POJEDYNCZEJ TRANSAKCJI PRZEKRACZA 15.000 EURO, BEZWZGLĘDNIE NALEŻY DOKONAĆ ZAPŁATY ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKU BANKOWEGO. CYTOWANY PRZEPIS BOWIEM W SPOSÓB JEDNOZNACZNY I BARDZO CZYTELNY WSKAZUJE, ŻE DOKONYWANIE LUB PRZYJMOWANIE PŁATNOŚCI ZWIĄZANYCH Z WYKONYWANĄ DZIAŁALNOŚCIĄ GOSPODARCZĄ NASTĘPUJE ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKU BANKOWEGO W KAŻDYM PRZYPADKU, GDY STRONĄ TRANSAKCJI, Z KTÓREJ WYNIKA PŁATNOŚĆ, JEST INNY PRZEDSIĘBIORCA A WARTOŚĆ POJEDYNCZEJ TRANSAKCJI, BEZ WZGLĘDU NA LICZBĘ WYNIKAJĄCYCH Z NIEJ PŁATNOŚCI, PRZEKRACZA RÓWNOWARTOŚĆ 15.000 EURO, PRZELICZONYCH NA ZŁOTE WEDŁUG ŚREDNIEGO KURSU WALUT OBCYCH OGŁASZANEGO PRZEZ NARODOWY BANK POLSKI OSTATNIEGO DNIA MIESIĄCA POPRZEDZAJĄCEGO MIESIĄC, W KTÓRYM DOKONANO TRANSAKCJI. ZATEM ABY KONIECZNE STAŁO SIĘ DOKONANIE ZAPŁATY ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKU BANKOWEGO MUSZĄ BYĆ SPEŁNIONE KUMULATYWNIE DWIE PRZESŁANKI. PO PIERWSZE DOKONYWANA TRANSAKCJA POCIĄGA ZA SOBĄ KONIECZNOŚĆ ZAPŁATY, PO DRUGIE WARTOŚĆ POJEDYNCZEJ TRANSAKCJI, BEZ WZGLĘDU NA LICZBĘ WYNIKAJĄCYCH Z NIEJ PŁATNOŚCI, PRZEKRACZA RÓWNOWARTOŚĆ 15.000 EURO. NALEŻY W TYM MIEJSCY ZWRÓCIĆ UWAGĘ, IŻ PRZYMUS DOKONANIA ROZLICZEŃ W OPISANEJ SYTUACJI ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKU BANKOWEGO JEDNOCZEŚNIE WYKLUCZA PRZEPROWADZENIE TEGO RODZAJU CZYNNOŚCI W FORMIE POTRĄCENIA. ISTOTA KOMPENSATY NIE POLEGA BOWIEM NA PRZEKAZANIU OKREŚLONEJ REALNEJ KWOTY PIENIĘDZY, LECZ NA UREGULOWANIU NALEŻNOŚCI POPRZEZ POTRĄCENIE JEDNEJ WIERZYTELNOŚCI Z DRUGĄ WIERZYTELNOŚCIĄ, POD WARUNKIEM ŻE ICH PRZEDMIOTEM SĄ PIENIĄDZE LUB RZECZY TEJ SAMEJ JAKOŚCI OZNACZONE CO DO GATUNKU, OBIE SĄ WYMAGALNE I MOGĄ BYĆ DOCHODZONO PRZEZ SĄDEM LUB INNYM ORGANEM PAŃSTWOWYM.

PRZECHODZĄC DO ROZPATRZENIA PRZEDSTAWIONYCH W SKARDZE ZARZUTÓW MINISTER FINANSÓW ZAZNACZYŁ, IŻ WYKŁADNIA GRAMATYCZNA PRZEPISU JEST PIERWSZĄ W KOLEJNOŚCI, KTÓRĄ NALEŻY STOSOWAĆ W PROCESIE USTALANIA ZNACZENIA NORMY PRAWNEJ. DĄŻY ONA DO WYJAŚNIENIA SENSU PRZEPISU PRAWNEGO PRZEZ ANALIZĘ TEKSTU SŁOWNEGO, W SZCZEGÓLNOŚCI PRZEZ USTALENIE ZNACZENIA UŻYTYCH W NIM ZWROTÓW (ANALIZA SEMANTYCZNA), PRZY UWZGLĘDNIENIU OBOWIĄZUJĄCYCH REGUŁ GRAMATYCZNYCH. ISTOTNE JEST RÓWNIEŻ TO, ŻE WYTYCZA ONA RAMY DLA STOSOWANIA INNYCH METOD WYKŁADNI, NP. SYSTEMOWEJ LUB CELOWOŚCIOWEJ. NIE JEST WIĘC MOŻLIWE TAKIE INTERPRETOWANIE PRZEPISU, PRZY WYKORZYSTANIU PRZYKŁADOWO WYKŁADNI CELOWOŚCIOWEJ, KTÓRE WYKRACZAŁOBY POZA SEMANTYCZNE ZNACZENIA ZAPISÓW ZAWARTYCH W DANYM AKCIE PRAWNYM. SKORO USTAWODAWCA W TREŚCI ART. 87 UST. 6 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG, W ODNIESIENIU DO SPOSOBU ZAPŁATY FAKTURY, ODESŁAŁ WPROST, A NIE ODPOWIEDNIO, DO ART. 22 UST. 1 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ, NALEŻY STOSOWAĆ TEN PRZEPIS LITERALNIE. WYNIKA Z NIEGO, JAK ZAZNACZONO POWYŻEJ, ŻE W PRZYPADKU POJEDYNCZYCH TRANSAKCJI, KTÓRYCH WARTOŚĆ PRZEKRACZA 15.000 EURO, ZAPŁATA MUSI BYĆ DOKONANA ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKU BANKOWEGO. JEST OCZYWISTE, ŻE KOMPENSATA WZAJEMNYCH NALEŻNOŚCI NIE WYCZERPUJE ZNAMION TAKIEGO DZIAŁANIA. BIORĄC POD UWAGĘ POWYŻSZE STWIERDZENIA ZARZUT NARUSZENIA PRZEZ ORGAN PRZEPISU ART. 87 UST. 6 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG W ZWIĄZKU Z ART. 22, UST. 1 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ UZNANO ZA BEZZASADNY. NALEŻY PRZY TYM ZAZNACZYĆ, ŻE NIE SPOSÓB ZGODZIĆ SIĘ Z ZARZUTEM SKARŻĄCEJ, IŻ KOMPENSATA NIE STANOWI PŁATNOŚCI, A ODESŁANIE ZAWARTE W ART. 87 UST. 6 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG, W PRZEDMIOTOWYM PRZYPADKU, JEST ODESŁANIEM PUSTYM. KOMPENSATA, ZGODNIE Z PRZYTOCZONYM PRZEPISEM KODEKSU CYWILNEGO, JEST FORMĄ PŁATNOŚCI, JEDNAKŻE FORMĄ NIEPRZEWIDZIANĄ W PRZYPADKU ZŁOŻENIA WNIOSKU O ZWROTU NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO W TERMINIE WCZEŚNIEJSZYM.

W ODNIESIENIU DO ZARZUTU NARUSZENIA ZASADY PROPORCJONALNOŚCI STWIERDZONO, ŻE ZGODNIE Z ART. 273 DYREKTYWY 2006/112/WE RADY Z DNIA 28 LISTOPADA 2006 R., W SPRAWIE WSPÓLNEGO SYSTEMU PODATKU OD WARTOŚCI DODANEJ (DZ. U. DE L Z 2006 R. NR 347/1 ZE ZM.), PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE MOGĄ NAŁOŻYĆ NA PODMIOTY OBOWIĄZKI, JAKIE UZNAJĄ ZA NIEZBĘDNE DLA ZAPEWNIENIA PRAWIDŁOWEGO POBORU PODATKU I ZAPOBIEŻENIA OSZUSTWOM PODATKOWYM. USTAWODAWCA POLSKI, KORZYSTAJĄC Z POWYŻSZEGO PRZEPISU, WPROWADZIŁ DO USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG PRZEPISY OKREŚLAJĄCE WARUNKI UBIEGANIA SIĘ PRZEZ PODATNIKA O ZWROT NADWYŻKI PODATKU. W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYM RÓWNIEŻ POWYŻSZY ZARZUT MINISTER FINANSÓW UZNAŁ NA NIEUZASADNIONY.

WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU; ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE:

W OCENIE SĄDU SKARGA WNIOSKODAWCY ZASŁUGUJE NA UWZGLĘDNIENIE.

ZGODNIE Z ART. 1 § 1 I 2 USTAWY Z DNIA 25 LIPCA 2002 R. - PRAWO O USTROJU SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH (DZ. U. NR 153, POZ. 1269 ZE ZM.), SĄDY ADMINISTRACYJNE SPRAWUJĄ WYMIAR SPRAWIEDLIWOŚCI POPRZEZ KONTROLĘ DZIAŁALNOŚCI ADMINISTRACJI PUBLICZNEJ, PRZY CZYM KONTROLA TA SPRAWOWANA JEST POD WZGLĘDEM ZGODNOŚCI Z PRAWEM. Z KOLEI PRZEPIS ART. 3 § 2 PKT4A P.P.S.A., STANOWI, ŻE KONTROLA DZIAŁALNOŚCI ADMINISTRACJI PUBLICZNEJ PRZEZ SĄDY ADMINISTRACYJNE OBEJMUJE ORZEKANIE W SPRAWACH SKARG NA PISEMNE INTERPRETACJE PRZEPISÓW PRAWA WYDAWANE W INDYWIDUALNYCH SPRAWACH.

W MYŚL ART. 146 § 1 P.P.S.A. SĄD, UWZGLĘDNIAJĄC SKARGĘ UCHYLA INDYWIDUALNĄ INTERPRETACJĘ. Z PRZEPISU ART. 134 § 1 P.P.S.A., WYNIKA Z KOLEI, ŻE SĄD ROZSTRZYGA W GRANICACH DANEJ SPRAWY NIE BĘDĄC JEDNAK ZWIĄZANY ZARZUTAMI I WNIOSKAMI SKARGI ORAZ POWOŁANĄ PODSTAWĄ PRAWNĄ.

PRZYSTĘPUJĄC DO ROZWAŻAŃ NAD ZGODNOŚCIĄ Z PRAWEM ZASKARŻONEJ INDYWIDUALNEJ INTERPRETACJI PRZEDE WSZYSTKIM NALEŻY ZWRÓCIĆ UWAGĘ, ŻE WNIOSEK STRONY Z DNIA 21 PAŹDZIERNIKA 2010 R., O JEJ DOKONANIE MINISTER FINANSÓW ODNIÓSŁ DO NIEAKTUALNEGO BRZMIENIA ART. 87 UST. 6 USTAWY O VAT.

NALEŻY BOWIEM PAMIĘTAĆ, IŻ USTAWA Z DNIA 7 LISTOPADA 2008 R., O ZMIANIE USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG (DZ. U. NR 209 POZ. 1320) ART. 87 UST. 6 OD DNIA 1 GRUDNIA 2008 R., BRZMI:

NA WNIOSEK PODATNIKA, ZŁOŻONY WRAZ Z DEKLARACJĄ PODATKOWĄ, URZĄD SKARBOWY JEST OBOWIĄZANY ZWRÓCIĆ RÓŻNICĘ PODATKU, O KTÓREJ MOWA W UST. 2, W TERMINIE 25 DNI, LICZĄC OD DNIA ZŁOŻENIA ROZLICZENIA, W PRZYPADKU GDY KWOTY PODATKU NALICZONEGO, WYKAZANE W DEKLARACJI PODATKOWEJ, WYNIKAJĄ Z:

1) FAKTUR DOKUMENTUJĄCYCH KWOTY NALEŻNOŚCI, KTÓRE ZOSTAŁY W CAŁOŚCI ZAPŁACONE, Z UWZGLĘDNIENIEM ART. 22 USTAWY Z DNIA 2 LIPCA 2004 R., O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ (DZ. U. Z 2007 R. NR 155, POZ. 1095, Z PÓŹN. ZM.),

2) DOKUMENTÓW CELNYCH, DEKLARACJI IMPORTOWEJ ORAZ DECYZJI, O KTÓRYCH MOWA W ART. 33 UST. 2 I 3 ORAZ ART. 34, I ZOSTAŁY PRZEZ PODATNIKA ZAPŁACONE,

3) (413) IMPORTU TOWARÓW ROZLICZANEGO ZGODNIE Z ART. 33A, WEWNĄTRZWSPÓLNOTOWEGO NABYCIA TOWARÓW, ŚWIADCZENIA USŁUG, DLA KTÓREGO PODATNIKIEM JEST ICH USŁUGOBIORCA, LUB DOSTAWY TOWARÓW, DLA KTÓREJ PODATNIKIEM JEST ICH NABYWCA, JEŻELI W DEKLARACJI PODATKOWEJ ZOSTAŁA WYKAZANA KWOTA PODATKU NALEŻNEGO OD TYCH TRANSAKCJI

- PRZY CZYM PRZEPISY UST. 2 ZDANIE DRUGIE I TRZECIE, UST. 2A, 4A-4F STOSUJE SIĘ ODPOWIEDNIO.

OZNACZA TO, ŻE ZASKARŻONA INTERPRETACJA JUŻ CHOĆBY Z TEGO POWODU POWINNA ZOSTAĆ UCHYLONA JAKO NARUSZAJĄCA OBOWIĄZUJĄCE PRAWO.

MAJĄC JEDNAKŻE NA UWADZE, IŻ SPÓR W SPRAWIE W ISTOCIE DOTYCZY WŁAŚCIWEGO ZROZUMIENIA ART. 87 UST. 6 USTAWY O VAT, SĄD UZNAŁ ZA KONIECZNE WYRAŻENIE POGLĄDU TAKŻE W TEJ KWESTII.

KWESTIĘ SPORNĄ STANOWI MOŻLIWOŚCI UZYSKANIA ZWROTU RÓŻNICY PODATKU - NA PODSTAWIE ART. 87 UST. 6 PKT 1 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG W TERMINIE 25 DNI, JEŻELI KWOTY PODATKU NALICZONEGO WYKAZANE W DEKLARACJI, WYNIKAJĄCE Z FAKTUR DOKUMENTUJĄCYCH NABYCIE TOWARÓW, ZOSTAŁY W CAŁOŚCI ZAPŁACONE WYSTAWCY FAKTURY POPRZEZ POTRĄCENIE WZAJEMNYCH WIERZYTELNOŚCI (POTOCZNIE: KOMPENSATA).

POWOŁANY ART. 87 UST. 6 PKT 1 USTAWY PODATKOWEJ, STANOWI, IŻ WNIOSEK PODATNIKA ZŁOŻONY WRAZ Z DEKLARACJĄ PODATKOWĄ URZĄD SKARBOWY JEST ZOBOWIĄZANY ZWRÓCIĆ RÓŻNICĘ PODATKU, O KTÓREJ MOWA W UST. 2, W TERMINIE 25 DNI, LICZĄC OD DNIA ZŁOŻENIA ROZLICZENIA, JEŻELI KWOTY PODATKU NALICZONEGO, WYKAZANE W DEKLARACJI PODATKOWEJ, WYNIKAJĄ Z FAKTUR DOKUMENTUJĄCYCH KWOTY NALEŻNOŚCI, KTÓRE ZOSTAŁY W CAŁOŚCI ZAPŁACONE Z UWZGLĘDNIENIEM ART. 22 USTAWY Z DNIA 2 LIPCA 2004 R., O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ.

TREŚĆ POWOŁANEGO PRZEPISU WSKAZUJE, IŻ INTENCJĄ USTAWODAWCY BYŁO ZWIĄZANIE MOŻLIWOŚCI OTRZYMANIA ZWROTU RÓŻNICY PODATKU W TERMINIE 25 DNI OD DATY ZŁOŻENIA DEKLARACJI PODATKOWEJ Z OKOLICZNOŚCIĄ DOKONANIA ZAPŁATY CAŁOŚCI NALEŻNOŚCI Z FAKTUR ZAKUPU Z UWZGLĘDNIENIEM POWOŁANYCH PRZEPISÓW USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ.

Z KOLEI ART. 22 UST. 1 PKT 1 I 2 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ STANOWI, IŻ DOKONYWANIE LUB PRZYJMOWANIE PŁATNOŚCI ZWIĄZANYCH Z WYKONYWANĄ DZIAŁALNOŚCIĄ GOSPODARCZĄ NASTĘPUJE ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKU BANKOWEGO PRZEDSIĘBIORCY W KAŻDYM PRZYPADKU, GDY:

- STRONĄ TRANSAKCJI, Z KTÓREJ WYNIKA PŁATNOŚĆ, JEST INNY PRZEDSIĘBIORCA ORAZ

- JEDNORAZOWA WARTOŚĆ TRANSAKCJI, BEZ WZGLĘDU NA LICZBĘ WYNIKAJĄCYCH Z NIEJ PŁATNOŚCI, PRZEKRACZA RÓWNOWARTOŚĆ 15.000 EURO PRZELICZONYCH (...).

NIE ULEGA WĄTPLIWOŚCI, ŻE PRZEPIS TEN USTANAWIA KONIECZNOŚĆ ZAPŁATY ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKU BANKOWEGO NALEŻNOŚCI ZA TRANSAKCJĘ O WARTOŚCI PRZEKRACZAJĄCEJ 15.000 EURO, A ZATEM NIE DOPUSZCZA W TAKIM PRZYPADKU ZAPŁATY W FORMIE GOTÓWKOWEJ. NIE ODNOSI SIĘ NATOMIAST W ŻADNEJ MIERZE DO ZAPŁATY W FORMIE POTRĄCENIA WZAJEMNYCH WIERZYTELNOŚCI, KTÓRĄ REGULUJE ART. 498 KODEKSU CYWILNEGO. NALEŻY PRZY TYM PODKREŚLIĆ, IŻ POWOŁANY PRZEPIS USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ, ANI ŻADEN INNY NIE WYŁĄCZA MOŻLIWOŚCI STOSOWANIA W ROZLICZENIACH MIĘDZY KONTRAHENTAMI OBROTU GOSPODARCZEGO INSTYTUCJI UREGULOWANYCH W KODEKSIE CYWILNYM, W TYM ZAPŁATY W FORMIE POTRĄCENIE WZAJEMNYCH WIERZYTELNOŚCI.

W TYM STANIE RZECZY NIE MOŻNA UZNAĆ ZASKARŻONEJ INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ ZA PRAWIDŁOWĄ, BOWIEM ORGAN ODNIÓSŁ W ISTOCIE ART. 22 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ BŁĘDNIE STWIERDZAJĄC, ŻE ZAPŁATA PRZELEWEM BANKOWYM ORAZ POPRZEZ KOMPENSATĘ WYCZERPUJE ZNAMIONA ART. 87 UST. 6 PKT 1 USTAWY O PODATKU OD TOWARÓW I USŁUG, TO JEDNAK JEŻELI PŁATNOŚĆ WYNIKAJĄCA Z JEDNORAZOWEJ TRANSAKCJI PRZEKRACZA 15.000 EURO, TO NALEŻY DOKONAĆ TEJ ZAPŁATY ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKU BANKOWEGO. NATOMIAST JAK WYŻEJ WSKAZANO WARTOŚĆ 15.000 EURO, O JAKIEJ MOWA W ART. 22 UST. 1 PKT 2 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ STANOWI GRANICĘ ZAPŁATY W FORMIE GOTÓWKOWEJ I ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKU BANKOWEGO, A RÓWNOCZEŚNIE NIE MA ŻADNEGO WPŁYWU NA MOŻLIWOŚĆ DOKONYWANIA WZAJEMNYCH KOMPENSAT WIERZYTELNOŚCI.

GDYBY ZAMIAREM USTAWODAWCY BYŁO WPROWADZENIE OBOWIĄZKU REGULOWANIA WSZYSTKICH NALEŻNOŚCI TYLKO I WYŁĄCZNIE ZA POŚREDNICTWEM RACHUNKU BANKOWEGO W FORMIE PRZEPŁYWÓW PIENIĘŻNYCH, TO ZOSTAŁOBY TO ZASTRZEŻONE BEZPOŚREDNIO W PRZEPISIE. A ZATEM PRZEPISY PODATKOWE NIE ZAWIERAJĄ JAKICHKOLWIEK OGRANICZEŃ, CO DO FORMY ZAPŁATY NALEŻNOŚCI. NIE MA ZATEM PRZESZKÓD DO PRZYJĘCIA, ŻE FORMĄ ZAPŁATY MOŻE BYĆ TAKŻE KOMPENSATA. TAKI SPOSÓB ROZLICZANIA WZAJEMNYCH NALEŻNOŚCI PRZEDSIĘBIORCÓW NIE STANOWI NARUSZENIA DYSPOZYCJI ZAWARTEJ W ART. 22 UST. 1 USTAWY O SWOBODZIE DZIAŁALNOŚCI GOSPODARCZEJ.

REASUMUJĄC, ZDANIEM SĄDU ZAUWAŻYĆ NALEŻAŁO, ŻE OKREŚLONY W ART. 87 UST. 6 PKT 1 USTAWY O VAT WARUNEK OTRZYMANIA PRZYSPIESZONEGO ZWROTU NADWYŻKI PODATKU JEST SPEŁNIONY TAKŻE WTEDY, GDY W MIEJSCE ZAPŁATY NALEŻNOŚCI Z FAKTURY WSKAZANEJ W TYM PRZEPISIE, PODATNIK I WYSTAWCA FAKTURY DOKONAJĄ WZAJEMNEGO POTRĄCENIA PRZYSŁUGUJĄCYCH IM WIERZYTELNOŚCI. DLA POTRZEB PRAWIDŁOWEJ BOWIEM INTERPRETACJI TEGO PRZEPISU NIEZBĘDNE JEST WZIĘCIE POD UWAGĘ REGULACJI WSPÓLNOTOWYCH DOTYCZĄCYCH PRAWA DO ZWROTU NADWYŻKI PODATKU NALICZONEGO ORAZ ORZECZNICTWA EUROPEJSKIEGO TRYBUNAŁU SPRAWIEDLIWOŚCI (ETS) W CELU OSIĄGNIĘCIA REZULTATU OKREŚLONEGO W PRAWIE WSPÓLNOTOWYM. SĄD KRAJOWY ROZSTRZYGAJĄC SPRAWĘ ZAWIERAJĄCĄ ELEMENT WSPÓLNOTOWY MA OBOWIĄZEK UWZGLĘDNIAĆ DOROBEK ORZECZNICZY ETS WYPRACOWANY W ZAKRESIE PODOBNYCH SPRAW.

ZGODNIE Z PRAWEM WSPÓLNOTOWYM POWSTAŁA NADWYŻKA PODATKU PODLEGAJĄCEGO ODLICZENIU NAD PODATKIEM NALEŻNYM CO DO ZASADY PODLEGA ZWROTOWI NA RZECZ PODATNIKA. JEST TO FUNDAMENTALNE PRAWO PODATNIKA WYPŁYWAJĄCE WPROST Z ZASADY PRAWA DO ODLICZENIA PODATKU ZAPŁACONEGO W POPRZEDNIEJ FAZIE OBROTU. ZGODNIE Z TREŚCIĄ ART. 18 (4) SZÓSTEJ DYREKTYWY RADY Z DNIA 17 MAJA 1977 R., W SPRAWIE HARMONIZACJI PRZEPISÓW PAŃSTW CZŁONKOWSKICH DOTYCZĄCYCH PODATKÓW OBROTOWYCH - WSPÓLNY SYSTEM PODATKU OD WARTOŚCI DODANEJ: UJEDNOLICONA PODSTAWA WYMIARU PODATKU (77/388/EEC), GDY W DANYM OKRESIE ROZLICZENIOWYM KWOTA ODLICZEŃ (TJ. PODATEK DO ODLICZENIA) PRZEKRACZA KWOTĘ VAT NALEŻNEGO, PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE MOGĄ BĄDŹ DOKONAĆ ZWROTU NADWYŻKI, BĄDŹ PRZENIEŚĆ JĄ NA NASTĘPNY OKRES ROZLICZENIOWY, NA WARUNKACH PRZEZ SIEBIE USTALANYCH. TAKIE SAME REGULACJE ZAWIERA ART. 183 DYREKTYWY 2006/112/WE RADY Z DNIA 28 LISTOPADA 2006 R., W SPRAWIE WSPÓLNEGO SYSTEMU PODATKU OD WARTOŚCI DODANEJ (DZ. URZ. UE L 347/1). WSKAZYWAŁOBY TO NA SWOBODĘ PAŃSTWA CZŁONKOWSKIEGO CO DO OKREŚLANIA SPOSOBÓW I WARUNKÓW ROZLICZANIA POWSTAŁEJ NADWYŻKI PODATKU. JEDNAKŻE TRZEBA PAMIĘTAĆ, ŻE NA SPOSÓB STOSOWANIA POWYŻSZEJ REGULACJI PRAWNEJ BARDZO MOCNO WPŁYNĘŁO ORZECZNICTWO ETS.

L TAK, W ORZECZENIU C-78/00 KE PRZECIWKO REPUBLICE WŁOSKIEJ ETS ODNIÓSŁ SIĘ DO TERMINU ZWROTU ORAZ JEGO FORMY. ETS STWIERDZIŁ, IŻ Z ZASADY NEUTRALNOŚCI PODATKU WYNIKA, ŻE NIE SĄ W ZASADZIE DOPUSZCZALNE ZBYT DALEKO IDĄCE OGRANICZENIA ANI CO DO KWOTY, ANI CO DO TERMINU DOKONANIA ZWROTU. PRAWO DO ZWROTU NADWYŻKI PODATKU JEST ZASADNICZYM CZYNNIKIEM WSPÓLNEGO SYSTEMU VAT, GWARANTUJĄCEGO JEGO NEUTRALNOŚĆ. DLATEGO TEŻ WARUNKI UZYSKANIA ZWROTU, KTÓRE OKREŚLAJĄ PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE, MUSZĄ UMOŻLIWIAĆ PODATNIKOWI NA ODPOWIEDNICH WARUNKACH ODZYSKANIE CAŁOŚCI NADPŁATY. ZWROT MUSI BYĆ DOKONANY W "ROZSĄDNYM TERMINIE", BOWIEM NIEDOPUSZCZALNA JEST, Z PUNKTU WIDZENIA SYSTEMU VAT, TAKA ADMINISTRACJA ZWROTAMI, KTÓRA PROWADZI DO PEŁNIENIA PRZEZ KWOTY PODLEGAJĄCE ZWROTOWI FUNKCJI NIEOPROCENTOWANEJ POŻYCZKI UDZIELONEJ PRZEZ PODATNIKÓW NA RZECZ SKARBU PAŃSTWA.

Z ORZECZENIA ETS W SPRAWIE C-286/94 GARAGE MOLEHNHEIDE WYNIKA, ŻE WSZELKIE OGRANICZENIA W PRAWIE DO OTRZYMANIA ZWROTU MUSZĄ BYĆ TAK SKONSTRUOWANE, ABY MOŻLIWIE (PRECYZYJNIE ZAPOBIEGAĆ NADUŻYCIOM, JEDNOCZEŚNIE MINIMALNIE WYPACZAJĄC DZIAŁANIE SYSTEMU VAT. W SZCZEGÓLNOŚCI NIEDOPUSZCZALNE SĄ TAKIE REGULACJE, KTÓRE UNIEMOŻLIWIAJĄ LUB UTRUDNIAJĄ ZWROT NAWET W PRZYPADKU, GDY PODATNIK MOŻE UDOWODNIĆ, IŻ DZIAŁANIA JEGO NIE MAJĄ CHARAKTERU NADUŻYĆ PODATKOWYCH. JEŻELI ŚRODKI SKIEROWANE NA ZWALCZANIE NADUŻYĆ PODATKOWYCH SKIEROWANE BĘDĄ RÓWNIEŻ PRZECIWKO UCZCIWYM PODATNIKOM W TEN SPOSÓB, ŻE MOŻLIWOŚĆ SKORZYSTANIA Z OTRZYMANIA ZWROTU BĘDZIE NADMIERNIE UTRUDNIONA, PRAKTYCZNIE NIEMOŻLIWA LUB BĘDZIE DOKONYWANA W TERMINIE, KTÓRY NIE MOŻE BYĆ UZNANY ZA "RACJONALNY" W ŚWIETLE WCZEŚNIEJ WSPOMNIANEGO ORZECZENIA ETS W SPRAWIE C-78/00, TO NARUSZAĆ ONE BĘDĄ ZASADĘ PROPORCJONALNOŚCI, CO MUSI SKUTKOWAĆ ICH UZNANIEM ZA NIEZGODNE Z PRAWEM WSPÓLNOTOWYM.

MAJĄC NA UWADZE POWYŻSZE, STWIERDZIĆ TRZEBA, ŻE OKREŚLONY W ART. 87 UST. 6 PKT 1 USTAWY O VAT WYMÓG ZAPŁATY CAŁOŚCI NALEŻNOŚCI WYNIKAJĄCEJ Z FAKTURY, W KTÓREJ WYKAZANA ZOSTAŁA KWOTA PODATKU PODLEGAJĄCA ZWROTOWI, NALEŻY INTERPRETOWAĆ W TAKI SPOSÓB, KTÓRY NIE BĘDZIE SPRZECZNY Z WYNIKAJĄCYM Z ART. 18 (4) SZÓSTEJ DYREKTYWY (ART. 183 DYREKTYWY 2006/112/WE) OBOWIĄZKIEM ZWROTU NADWYŻKI PODATKU W ROZSĄDNYCH TERMINACH BEZ STOSOWANIA OGRANICZEŃ, KTÓRYCH NIE DA SIĘ UZASADNIĆ POTRZEBĄ ZWALCZANIA UCHYLANIA SIĘ OD OPODATKOWANIA CZY TEŻ POTRZEBĄ ZWALCZANIA WYKORZYSTYWANIA KONSTRUKCJI WŁAŚCIWYCH PODATKOWI VAT WYŁĄCZNIE W CELU UZYSKIWANIA KORZYŚCI NIEZWIĄZANYCH Z RZECZYWISTYM OBROTEM PODLEGAJĄCYM OPODATKOWANIU.

Z POWYŻSZYCH WZGLĘDÓW, ZDANIEM SĄDU, WARUNEK OKREŚLONY W PRZEPISIE ART. 87 UST. 6 PKT 1 USTAWY O VAT NALEŻY UZNAĆ ZA SPEŁNIONY TAKŻE WTEDY, GDY ZAMIAST ZAPŁATY NALEŻNOŚCI Z FAKTURY, POMIĘDZY PODATNIKIEM I WYSTAWCĄ FAKTURY DOCHODZI DO WZAJEMNEGO POTRĄCENIA WIERZYTELNOŚCI W WYNIKU KTÓREGO OBOWIĄZEK ZAPŁATY WYNIKAJĄCY Z TRANSAKCJI UDOKUMENTOWANEJ FAKTURĄ WYGASA, CO NALEŻY WSKAZAĆ - ZOSTAŁO PODKREŚLONE PRZEZ SKARŻĄCĄ WE WNIOSKU DO MINISTRA FINANSÓW. OCZYWIŚCIE POGLĄD TEN NIE BĘDZIE MIAŁ ZASTOSOWANIA DO SYTUACJI, W KTÓRYCH FAKTURY STANOWIĄCE PODSTAWĘ DO ZWROTU PODATKU NIE BĘDĄ ODZWIERCIEDLAŁY RZECZYWISTEGO OBROTU PODLEGAJĄCEGO OPODATKOWANIU, A PRZYJĘTA METODA ROZLICZENIA FAKTUR PRZEZ POTRACENIE BĘDZIE MIAŁA NA CELU WYŁĄCZNIE UNIKNIĘCIE ZAANGAŻOWANIA DO TYCH FIKCYJNYCH DZIAŁAŃ RZECZYWISTYCH ŚRODKÓW FINANSOWYCH.

MAJĄC NA UWADZE POWYŻSZE WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY UZNAŁ, ŻE ZASKARŻONA INDYWIDUALNA INTERPRETACJA ZOSTAŁA WYDANA Z NARUSZENIEM PRAWA MATERIALNEGO, CO OZNACZA KONIECZNOŚĆ JEJ UCHYLENIA (ART. 146 § 1 P.P.S.A.). WYDANO TEŻ ORZECZENIE OKREŚLONE W ART. 152 P.P.S.A., ORAZ ORZECZONO O KOSZTACH POSTĘPOWANIA (ART. 200 P.P.S.A.).

DSZ