II FSK 980/10 - Wyrok

Data orzeczenia	2011-12-09	
Data wpływu	2010-04-28	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Bogdan Lubiński
Stanisław Bogucki
Zbigniew Kmieciak /przewodniczący sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6115 Podatki od nieruchomości	
Hasła tematyczne	Podatek od nieruchomości	
Sygn. powiązane	I SA/Gd 633/09	
Skarżony organ	Samorządowe Kolegium Odwoławcze	
Treść wyniku	Oddalono skargę kasacyjną	
Powołane przepisy	Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270; 134 par.1, art. 174 pkt2, art. 141 par.4, art. 174;  Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Dz.U. 2006 nr 156 poz 1118; art. 3 pkt 3; Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jednolity
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60; art. 122, art. 180 par1, art.181, art. 187 par.1, art.190, art. 197 par.1;  Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Dz.U. 2006 nr 121 poz 844; art.2 ust.1 pkt 3, art. 1 a ust.1 pkt 2;  Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Bogdan Lubiński, , Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 633/09 w sprawie ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 2 lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. oddala skargę kasacyjną.	
Uzasadnienie
Zaskarżoną do sądu decyzją po rozpoznaniu odwołania T.D. S.A. (Spółka) od decyzji Burmistrza Miasta M. z dnia 13 lutego 2009 r. w sprawie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 rok w kwocie 308.045,10 zł, działając na podstawie 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Ord.pod.), art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity: Dz. U. 2006 r. Nr 121 poz. 844 z późn. zm., dalej u.p.o.l.), w zw. z art. 3 pkt 3 i pkt 9, art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. 2006 r. Nr 156 poz.1118 z późn. zm.), Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Kolegium ustaliło, że Spółka w dniu 19 stycznia 2004 r. złożyła deklaracje na podatek od nieruchomości określając w niej wartość budowli na kwotę 15.483.385 zł., a kwotę podatku w wysokości 309.676,10 zł. Dnia 19 marca 2004 r. dokonano korekty deklaracji zmniejszając wartość budowli do kwoty 15.401.834,00 zł., a kwotę podatku do 308.045,10 zł. Następnie w sierpniu 2008 r. ponownie złożono korektę podając wartość budowli na kwotę 9.133.102,00 zł., a kwotę podatku na 182.670,40 zł. Pismem z dnia 22 sierpnia 2008 r. Spółka zwróciła się do organu podatkowego o stwierdzenie nadpłaty w wysokości 125.374,70 zł. z tytułu nienależnie pobranego podatku od nieruchomości za 2004 r. oraz zwrot nadpłaty na rachunek podatnika.

Zdaniem SKO stan faktyczny polegał na tym, że Spółka pierwotnie zadeklarowała do opodatkowania stanowiące jej własność i wykorzystywane w działalności gospodarczej budowle sieci telekomunikacyjnych składające się między innymi z linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych skarżącej Spółki oraz szaf telekomunikacyjnych. Następnie w korekcie deklaracji wykazała do opodatkowania majątek Spółki z wyłączeniem szaf telekomunikacyjnych i linii telekomunikacyjnych. Spór dotyczy zatem wyłącznie interpretacji przepisów prawa i rozstrzygnięcia spornego zagadnienia co do opodatkowania szaf telekomunikacyjnych i linii telekomunikacyjnych podatkiem od nieruchomości. W tym zakresie wskazano art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l i art. 2 ust. 1 pkt 3 tej ustawy oraz odniosło się do treści art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. 2006 r. Nr 156 poz. 1118 z późn. zm.) i stwierdzono, że z powołanych przepisów wynika, iż linie telekomunikacyjne jak i szafy telekomunikacyjne są budowlą i podlegają opodatkowaniu od nieruchomości. Następnie Kolegium przywołało treść art. 21 Ord. pod. i uznało, iż organ podatkowy pierwszej instancji w sposób prawidłowy określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego za 2004 r., przyjmując za podstawę opodatkowania budowli ich wartość (podstawę opodatkowania) wykazaną przez podatnika w pierwotnej deklaracji na podatek od nieruchomości za rok 2004.

W odniesieniu do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej – Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, iż organy podatkowe nie miały obowiązku przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia wartości telekomunikacyjnych linii kablowych, skoro wartość tych linii wynikała z porównania danych wykazanych przez Spółkę w deklaracji za 2004 r. i korekty tej deklaracji. W konsekwencji zarzuty strony odwołującej się, co do niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 122 Ord. pod.), przeprowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych (art. 121 Ord.pod.), niepowołania biegłego dysponującego wiadomościami specjalnymi (art. 197 Ord. pod.) należało uznać za bezzasadne. Zaskarżona decyzja nie zawierała też naruszeń przepisów art. 210 § 4 Ord. pod.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję, Spółka wnosząc o jej uchylenie zarzuciła, iż zaskarżona decyzja narusza: art. 233 § 2 Ord. pod. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, w szczególności niepowołania biegłego posiadającego wiedzę specjalistyczną w zakresie prawa budowlanego oraz nieprzeprowadzenie oględzin spornych środków trwałych, art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 i pkt 9 ustawy prawo budowlane poprzez uwzględnienie w podstawie opodatkowania obiektów, które nie stanowią budowli tj. przyjęcie, że linie telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji oraz szafy telekomunikacyjne są budowlami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, art. 121 Ord. pod. poprzez dokonanie niewłaściwej wykładni przepisów prawa, w szczególności art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, art. 122 Ord.pod. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w szczególności przyjęcie założenia, iż w sprawie stan faktyczny nie jest sporny, art. 124 Ord. pod. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na braku odniesienia się do argumentacji skarżącego, art. 197 Ord. pod. poprzez wydanie decyzji w sprawie wymagającej wiedzy specjalistycznej w zakresie prawa budowlanego i nie powołania dowodu z opinii biegłego w w/w zakresie, art. 210 § 1 ust. 1 Ord. pod. poprzez wadliwe oznaczenie organu wydającego decyzję, art. 210 § 4 Ord. pod. poprzez jego wadliwe zastosowanie polegające na braku przedstawienia uzasadnienia faktycznego i prawnego zgodnego z wymogami Ordynacji podatkowej.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 10 grudnia 2009 r. oddalił skargę.

Zdaniem Sądu kwestia sporna sprowadzała się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy linie telekomunikacyjne znajdujące się w kanalizacji oraz szafy telekomunikacyjne są budowlami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Sąd nie zgodził się z zarzutem Spółki naruszenia art. 197 § 1 oraz art. 122 Ord.pod.

W ocenie Sądu organy prawidłowo zdefiniowały przedmiot opodatkowania, a ustalony stan faktyczny upoważniał je do oceny opartej o przepisy art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego o zaliczeniu linii i szaf telekomunikacyjnych do budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Tym samym Sąd nie podzielił zarzutu skargi naruszenia w sprawie wskazanych przepisów prawa materialnego. Wskazano art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 tej ustawy oraz stwierdzono, że definicję budowli zawiera art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, natomiast definicję urządzenia budowlanego zawiera art. 3 pkt 9 tej ustawy. Ponadto w art. 3 pkt 1 lit. b) Prawa budowlanego wyjaśniono, że obiektem budowlanym jest budowla stanowiąca całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Z kolei art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego za urządzenie budowlane uznaje urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wyliczając m.in. urządzenia instalacyjne. Podkreślono, że z powołanych przepisów wynika, że szafy telekomunikacyjne oraz linie telekomunikacyjne jako sieci techniczne są budowlą i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Sąd nie podzielił twierdzeń Spółki jakoby kable i kanały nie były ze sobą wzajemnie powiązane. O tym czy określone elementy stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, rozstrzyga obiektywna ocena gospodarczego znaczenia istniejącego między nimi fizycznego i funkcjonalnego powiązania.

Reasumując stwierdzono, iż w przypadku sieci telekomunikacyjnej budowlą jest zbiór poszczególnych elementów konstrukcyjnych, urządzeń i instalacji połączonych w celu realizacji określonego zadania. Linia kablowa oraz szafy telekomunikacyjne zasadnie zatem uznane zostały przez organy podatkowe ze względu na pełnioną funkcję w procesie zapewnienia przez Spółkę jako przedsiębiorcy łączności telekomunikacyjnej jako elementy budowli, podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Za trafny uznano zarzut nieprawidłowego a raczej niepełnego oznaczenia organu w zaskarżonej decyzji, jednakże uchybienie polegające na tym, iż nie wskazano, że decyzję wydało Samorządowe Kolegium Odwoławcze "w G." nie budzi wątpliwości, że decyzję wydał organ właściwy w sprawie.

Spółka wniosła skargę kasacyjną i zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając mu:

1) w oparciu o art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej p.u.s.a.) oraz art. 3 § 1 i § 2, art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i lit c) i art. 151 p.p.s.a.w zw. z art. 122 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 § 1 Ord.pod. oraz w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i w zw. z art. 3 pkt 1, pkt 3 i pkt 9 Prawa budowlanego, poprzez nieuwzględnienie zarzutów zawartych w skardze na decyzję organu podatkowego w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r., pomimo naruszenia przez organ podatkowy przepisów regulujących postępowanie podatkowe, a tym samym bezzasadne oddalenie skargi i zaakceptowanie przez Wojewódzki Sad Administracyjny w Gdańsku, jako zgodnych z prawem, działań organów podatkowych, które były sprzeczne z regułami postępowania podatkowego, co w oczywisty sposób wpłynęło na treść zaskarżanej decyzji i wysokość zobowiązania podatkowego, a w szczególności:

a) art. 122 i art. 187 § 1 Ord.pod., poprzez brak przeprowadzenia postępowania dowodowego i brak ustalenia stanu faktycznego w zakresie określenia charakteru spornych linii kablowych i szaf telekomunikacyjnych położonych w podziemnej kanalizacji, a tym samym brak dokonania ustaleń pozwalających na przyjęcie, że szafy telekomunikacyjne i linie kablowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości,

b) art. 191 Ord.pod. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów przedstawionych przez Spółkę na potwierdzenie tezy, że sporne linie kablowe nie stanowią budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, polegające na braku oceny tych dowodów oraz ich wpływu na ustalenie stanu faktycznego sprawy,

c) art. 180 § 1, art. 180 oraz art. 197 § 1 Ord.pod. poprzez brak przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność charakteru linii kablowej i możliwości jej zakwalifikowania do budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości,

2) w oparciu o art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 2 ust.1 pkt 3 i art. 6 ust.3 i ust.4 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego,

3) w oparciu o art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 1a ust.1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i art. 3 pkt 1, pkt 3 i pkt 9 Prawa budowlanego, poprzez brak zawarcia w wyroku uzasadnienia w zakresie przesłanek, jakimi kierował się Sąd I instancji uznając, iż w okolicznościach faktycznych sprawy szafy telekomunikacyjne i linie kablowe stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, co w rezultacie pozbawiło strony możliwości zapoznania się z motywami rozstrzygnięcia i rzeczowego zakwestionowania stanowiska Sadu I instancji,

4) w oparciu o art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 1 a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1, pkt 3 i pkt 9 Prawa budowlanego oraz art. 16 g i 16 h ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej u.p.d.o.p.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i ustalenie, że szafy telekomunikacyjne i linie kablowe stanowią budowlę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, w sytuacji, gdy ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny nie pozwalał na przyjęcie, iż szafy telekomunikacyjne i linie kablowe spełniają definicję budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a w rezultacie bezzasadne określenie wysokości zobowiązania podatkowego.

Wskazując na powyższe uchybienia wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna w sposób oczywisty pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu.

O wyniku przeprowadzonej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku przesądził fakt, iż w tożsamej co do stanu faktycznego i prawnego sprawie, dotyczącej opodatkowania za ten sam rok podatkowy, przy sformułowaniu analogicznych co do treści i podstaw kasacyjnych zarzutów, odmówiono ich uwzględnienia. W wyroku z dnia 19 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 543/10, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił brzmiącą niemalże identycznie skargę kasacyjną T. D. S.A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://nsa.gov.pl).

W uzasadnieniu orzeczenia, o którym mowa wcześniej, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził jednoznacznie, że sieć uzbrojenia terenu w postaci telekomunikacyjnych linii kablowych stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a tym samym – także art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Jeśli takie linie, jako sieć uzbrojenia terenu (art. 2 pkt 11 Prawa geodezyjnego i kartograficznego) zostaną umieszczone w będącej również budowlą kanalizacji kablowej to – zdaniem Sądu – wystąpi "sytuacja funkcjonalnego związku dwóch budowli". Z tego powodu, wspomniana "całość techniczno-użytkowa stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l." – jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Ustalenia, do których doszedł Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku, wsparte niezwykle obszerną i szczegółową argumentacją, mają pełne zastosowanie również do elementu infrastruktury w postaci szaf telekomunikacyjnych. Ich funkcjonalny związek z siecią uzbrojenia terenu w znaczeniu przyjętym w pisemnych motywach tego orzeczenia nie budzi najmniejszych wątpliwości. Uwagi Sądu rozciągają się zatem także na obiekt budowlany, którym są owe szafy. Konstatacja ta podważa zarzuty ujęte w pkt 4 petitum skargi kasacyjnej, tj. skłania do uznania za bezzasadne zapatrywania jakoby szafy telekomunikacyjne i linie kablowe nie stanowiły budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Należy dodać, że stanowisko to można uznać za dostatecznie ugruntowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, czego potwierdzeniem jest analiza innego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, a mianowicie orzeczenia zapadłego również w dniu 19 stycznia 2011 r. – sygn. akt II FSK 1693/09 (Centralna baza...). Wobec całkowicie jasnych w swej treści, w pełni udokumentowanych wywodów w tym przedmiocie zawartych w wymienionych orzeczeniach, nie sposób przyjąć, że w rozpatrywanym przypadku doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego przez jego niewłaściwe zastosowanie (pkt 4 petitum skargi kasacyjnej).

Odniesienie się do zasady, którą da się wyprowadzić z przepisów u.p.o.l. w stosunku do budowli w postaci szaf telekomunikacyjnych i sieci kablowych wymaga – co oczywiste – zajęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska także co do zarzutów przedstawionych w pkt 1 – 3 petitum skargi kasacyjnej. Jej autor wytknął sądowi administracyjnemu pierwszej instancji zignorowanie faktu naruszenia przez prowadzące postępowanie podatkowe organy przepisów art. 122, 180 § 1, 181, 187 § 1, 190 oraz 197 § 1 Ord. pod. Lektura akt sprawy nie potwierdza jednak, żeby wyłoniły się w niej jakiekolwiek wątpliwości co do tego, czy przedmiotem prowadzonych dociekań były szafy telekomunikacyjne i linie kablowe (wątpliwości budziła jedynie dopuszczalność kwalifikowania ich jako budowli). Problem sprowadzał się zatem nie tyle do ustaleń faktycznych, co do oceny prawnej jednoznacznie stwierdzonych i bezspornych faktów. Ta grupa zarzutów, podobnie jak zarzuty dotyczące naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu art. 134 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., w związku z innymi przepisami (w zasadzie przepisami prawa materialnego), również nie znajduje usprawiedliwionych podstaw. Ewentualne mankamenty i niedostatki wyroku muszą być traktowane co najwyżej jako uchybienia, które nie mogły wywrzeć żadnego wpływu na wynik sprawy. W świetle art. 174 pkt 2 in fine p.p.s.a., dopuszczenie się tak rozumianego, drobnego uchybienia o charakterze formalnym, nie daje podstaw do wzruszenia zaskarżonego wyroku. Jednakże nawet w tym przypadku trudno mówić o błędzie, gdyż autor skargi kasacyjnej domagał się niczego innego, jak wskazania w uzasadnieniu wyroku "jakie dowody zgromadzone w toku postępowania podatkowego przesądzają o możliwości zakwalifikowania linii kablowych i szaf telekomunikacyjnych strony skarżącej do »budowli« podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości" (s. 9 skargi kasacyjnej). Jak już zaznaczono, problem tkwił nie w ustaleniach dotyczących faktów, lecz w ocenie prawnej tych faktów, uwarunkowanej wykładnią przepisów prawa materialnego oraz rozważeniem dopuszczalności ich zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Przywołane podstawy kasacyjne nie są więc dostosowane do charakteru postawionych zarzutów.

W tym stanie rzeczy, z mocy art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.