Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2017 r. sprawy ze skargi G. D. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz G. D. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Pismem z dnia 15 listopada 2016 r. G. D. (zwana dalej: "Wnioskodawczyni" lub "Skarżąca") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2016 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zaskarżona interpretacja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

Skarżąca wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego

od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży drewna w gospodarstwie rolnym.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość gruntową - gospodarstwo rolne w województwie l., powiecie s., gminie W., miejscowość D. o pow. 12.9022 ha. Jednocześnie, z tym dniem na podstawie art. 36 ust. 1 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4, art. 7, art. 16 ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (Dz. U. z 2016 poz. 277 ze zm., "u.s.r.") Wnioskodawczyni zaczęła podlegać ubezpieczeniu społecznemu.

Jako rolnik od 20 sierpnia 2015 r. Wnioskodawczyni wykupiła także obowiązkowe ubezpieczenie OC z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni z wykształcenia jest rolnikiem.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działka ta oznaczona jest symbolem LZR oraz R, a w studium zagospodarowania przestrzennego posiada ona status działki pod produkcję rolną oraz zieleń parkową. Na jej terenie znajduje się park podworski o charakterze krajobrazowym, dlatego obiekt ten jest pod stałą opieką konserwatora zabytków w Sieradzu.

Celem Wnioskodawczyni jest przywrócenie dawnej świetności gospodarstwa rolnego oraz parku. Aby Wnioskodawczyni mogła zrealizować powyższe zamiary, musi uporządkować teren w taki sposób, który umożliwi jej produkcję rolną i sadowniczą. Aby móc wykonać niezbędne prace, we wrześniu 2015 r. zakupiła traktor i do chwili obecnej go użytkuje. Ponadto Wnioskodawczyni wystąpiła o warunki zabudowy zagrodowej i je otrzymała. Uprawomocnią się one 30 czerwca 2016 r. - wtedy Wnioskodawczyni wystąpi z wnioskiem o pozwolenie na budowę. Poprzedni właściciel nieruchomości rolnej nie interesował się nią, co doprowadziło do dewastacji obiektu oraz licznego wysiewu samosiejek drzew i krzewów na gruntach rolnych. Na terenie nieruchomości gruntowej nie ma lasu w rozumieniu ustawy o lasach. Aby Wnioskodawczyni mogła przywrócić dawną świetność parku krajobrazowego oraz prowadzić produkcję rolną i sadowniczą, musi dokonać wycinki drzew i krzewów z porzuconych pól ornych oraz usunąć martwe drzewa. Wnioskodawczyni posiada wszelkie zgody w tym zakresie z Urzędu Gminy we W.ie oraz od konserwatora zabytków w S. Uporządkowanie terenu może potrwać około dwóch lat.

Wnioskodawczyni zamierza sprzedawać ścięte drzewa w formie nieprzerobionej, głównie jako drewno opałowe, kłody drzew na opał, metrowe odcinki drewna na opał, niepołupane ani niepocięte. Wnioskodawczyni rozważa możliwość sprzedaży drewna przerobionego na drewno opałowe połupane i pocięte. Cała wycinka drzewostanu pochodzić będzie z gruntów rolnych. Sprzedaż drewna będzie trwać aż do momentu uporządkowania gruntów rolnych. Sprzedaży dokonywać będzie na rzecz osób fizycznych czy innych podmiotów, między innymi prowadzącymi działalność gospodarczą. Jako rolnik ryczałtowy Wnioskodawczyni ma prawo do sprzedaży produktów rolnych oraz drewna z własnej działalności rolnej. Działania dotyczyć będą tylko i wyłącznie działalności rolnej. Wnioskodawczyni nie prowadzi, ani nie będzie prowadziła żadnej innej działalności zarobkowej o innym charakterze.

Mając na uwadze powyższy opis, Wnioskodawczyni zadała następujące pytania:

1. Czy sprzedając drewno z gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni będzie podlegała opodatkowaniu z tytułu osiągniętych przychodów z ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.")?

2. Czy jako rolnik ryczałtowy, dokonując sprzedaży drewna na rzecz podatnika VAT czynnego Wnioskodawczyni będzie podlegała art. 116 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm., dalej: "ustawa o VAT")

3. Czy dokonując sprzedaży drewna na rzecz nabywcy niebędącego podatnikiem czynnym VAT Wnioskodawczyni będzie zobowiązana sporządzać umowy kupna-sprzedaży do odprowadzenia podatku od czynności cywilnoprawnych?

Wnioskodawczyni przedstawiła następujące stanowisko odnośnie pytania pierwszego:

Zdaniem Wnioskodawczyni cięcie i sprzedaż drewna z własnego gospodarstwa rolnego w ramach porządkowania zadrzewienia i zakrzewienia śródpolnego mieści się w definicji działalności rolniczej zdefiniowanej w art. 2 ust. 1 u.p.d.o.f., a nie działalności gospodarczej, w związku z tym nie podlega opodatkowaniu.

Minister Finansów (zwany dalej również jako: "organ interpretacyjny")

w interpretacji indywidualnej z dnia 30 sierpnia 2016 r. udzielił odpowiedzi na pytanie 1 i uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, zaś pozostałe kwestie pozostawił do rozważenia w odrębnych interpretacjach.

W uzasadnieniu wskazał, że w art. 2 ust. 2 u.p.d.o.f. ustawodawca nie wskazał, by zaliczyć do działalności rolniczej pośrednie efekty tej działalności, co ma miejsce w rozpatrywanym przypadku. W ocenie organu interpretacyjnego z art. 2 ust. 2 u.p.d.o.f. wynika, że do działalności rolniczej ustawodawca zalicza tylko efekty bezpośrednie tej działalności.

Minister Finansów wskazał, że wyłączenia określonego w art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. nie stosuje się do przychodów wynikających z działalności związanej z działalnością rolniczą lub produkcją rolniczą, a zatem wyłączenie to nie ma zastosowania do działalności opisanej we wniosku - polegającej na cięciu i sprzedaży drewna. Zdaniem organu interpretacyjnego przychody z tego rodzaju działalności, jako przychody pochodzące z innej niż rolnicza działalności, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - w niniejszej sprawie z pozarolniczej działalności gospodarczej. Minister Finansów wskazał nadto, że dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedaż drewna należy uznać za działalność o charakterze handlowym i zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., tj. pozarolniczą działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Minister Finansów w odpowiedzi z dnia 12 października 2016 r. na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej.

W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia

ww. interpretacji oraz o zasądzenia na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

W skardze zarzucono:

1) naruszenie prawa materialnego przez jego niewłaściwą wykładnię i błędne zastosowanie, a w szczególności:

art. 2 Konstytucji RP poprzez stwierdzenie, że działalność Skarżącej w postaci sprzedaży drewna wyciętego z drzew znajdujących się na terenie własnej nieruchomości rolnej będzie działalnością gospodarczą, a nie rolniczą i tym samym będzie działalnością zarobkową, podczas gdy z okoliczności faktycznych wynika, że koszty związane z wycinką, porządkowaniem i rewitalizacją parku przekroczą potencjalne przychody ze sprzedaży drewna, co będzie sprzeczne z zasadą demokratycznego państwa prawnego, które urzeczywistnia zasady sprawiedliwości społecznej;

art. 2 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. poprzez stwierdzenie, że sprzedaż drewna pochodzącego z wycinki drzew z własnego gospodarstwa rolnego przez rolnika w rozumieniu art. 6 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 1 i 16 pkt 1 u.s.r. nie jest działalnością rolniczą w rozumieniu u.p.d.o.f. i nie stanowi przychodu z działalności rolniczej zgodnie z ww. ustawą;

art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. poprzez stwierdzenie, że działalność o charakterze porządkowym w postaci wycinki drzew na terenie własnego gospodarstwa rolnego oraz późniejsza sprzedaż uzyskanego w ten sposób drewna stanowi działalność gospodarczą, a nie działalność rolniczą;

art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015r., poz. 613, dalej: "O.p.") stanowiącego, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika, poprzez uznanie w skarżonej interpretacji indywidualnej, że cięcie i sprzedaż drewna z własnego gospodarstwa rolnego w ramach porządkowania zadrzewienia nie mieści się w definicji działalności rolniczej zawartej w art. 2 ust. 2 u.p.d.o.f., podczas gdy w kolejnej interpretacji indywidualnej wydanej w tożsamym stanie faktycznym i prawnym organ uznał, że sprzedaż drewna będzie sprzedażą produktów rolnych z własnej działalności rolnej;

naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 7 k.p.a., czyli dążenia do prawdy obiektywnej nakładającej na organ obowiązek podejmowania wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, art. 8 k.p.a. czyli prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, art. 9 k.p.a. nakładającego obowiązek na organy administracji publicznej należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania, art. 77 § 1 k.p.a. nakładającego na organ obowiązek wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, jak również przepisu art. 80 k.p.a. nakazującego organowi dokonywanie oceny w przedmiocie udowodnienia danych okoliczności na podstawie całokształtu materiału dowodowego, art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. poprzez brak dogłębnej analizy okoliczności sprawy i dokonania szczegółowych ustaleń w wydanych decyzjach i ich uzasadnieniach;

błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia, który mógł mieć wpływ na jego treść przez błędne ustalenie, że wśród wyciętych drzew znajdowały się wyłącznie tzw. "samosiejki", pomimo, że drzewa poddane wycince są zarówno "samosiejkami", jak i drzewami posadzonymi celowo przez poprzednich właścicieli gospodarstwa rolnego.

W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji i w odpowiedzi

na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W piśmie procesowym z dnia 30 września 2017 stanowiącego replikę na odpowiedź na skargę, Skarżąca zakwestionowała pogląd organu interpretacyjnego, że sprzedaż drewna pochodzącego z procesu porządkowania gospodarstwa rolnego nosi znamiona działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Skarżąca wskazała bowiem, że celem prowadzonych przez nią prac porządkowych nie jest chęć osiągnięcia zysku, lecz przywrócenie świetności zabytkowego gospodarstwa rolnego, zatem jej działalności nie można przypisać zarobkowego charakteru. Ponadto, jej działalność nie będzie miała charakteru ciągłego, lecz jednorazowy lub sporadyczny, ani też nie będzie nosiła cechy zorganizowania.

Zdaniem Skarżącej, wbrew twierdzeniu organu, działania Skarżącej spełniają przesłanki definicji działalności rolniczej pod względem wytwarzania produktów roślinnych z własnych upraw. Skarżąca wskazała bowiem, że w przedmiotowym przypadku występuje tożsamość produkującego i sprzedającego, a drewno powstałe w wyniku wycinki stanowi produkt roślinny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz.U. z 2016 r., poz. 1066) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego.

Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2016, poz. 718, zwanej dalej:"p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie m.in. w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Zatem interpretacja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną Interpretację w świetle wskazanych przepisów, Sąd uznał, że narusza ona prawo w stopniu powodującym konieczność jej uchylenia.

Przedmiot sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym, cięcie i sprzedaż drewna z własnego gospodarstwa rolnego w ramach porządkowania zadrzewienia i zakrzewienia śródpolnego stanowi działalność rolniczą czy kwalifikuje się jako przedmiot działalności gospodarczej.

Zdaniem Skarżącej, prace wykonywane na terenie gospodarstwa rolnego związane są z rewitalizacją parku i mają charakter porządkowy, zmierzający do usunięcia drzew martwych i porastających na polach i dlatego stanowią działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 1 u.p.d.o.f.

Powyższego nie zmienia okoliczność ewentualnej, późniejszej sprzedaży uzyskanego w ten sposób drewna (pochodzącego z wycinki drzew) albowiem sprzedaż drewna będzie sprzedażą produktów rolnych z własnej działalności rolnej.

Z takim stanowiskiem nie zgadza się Organ Interpretacyjny uznając, że przychody z takiej działalności, tj. sprzedaży drewna należy kwalifikować za działalność o charakterze handlowym a więc z pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., gdyż "sprzedaż drewna pochodzącego z wycinki z terenu własnej nieruchomości nie stanowi działalności rolniczej (...) a działalność gospodarczą w myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy".

W ocenie Sądu, przy tak zakreślonych granicach sporu i stanowiskach prawnych Stron, rację należy przyznać Skarżącej.

Na wstępie wskazać należy, że stosownie do art. 14c O.p., od interpretacji indywidualnej wymaga się jedynie oceny stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tj. przytoczeniem stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i prawidłowego, związanego z nim, obowiązującego w dniu wydania interpretacji, stanu prawnego.

W postępowaniu w przedmiocie interpretacji nie może toczyć się spór o stan faktyczny, nie może też być prowadzone postępowanie dowodowe, a to oznacza, że organ interpretacyjny nie może zbierać materiału dowodowego, nie poddaje dowodów, składanych przez wnioskodawcę, swobodnej ocenie dowodów. Organ interpretacyjny przyjmuje do oceny prawnej taki stan faktyczny, jaki podaje podatnik we wniosku o udzielenie interpretacji.

Powyższa konstatacja jest o tyle istotna, że przedmiotem skargi są również zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 7 k.p.a., art. 8 k.p.a., art. 9 k.p.a. oraz art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. a także art. 107 § 1 i § 3 k.p.a. sprowadzające się - generalnie biorąc - do błędnych ustaleń co do stanu faktycznego" sprawy oraz braku "(...)dokonania szczegółowych ustaleń w wydanych decyzjach i ich uzasadnieniach".

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że powołane wyżej przepisy ustawy Kodeksu postępowania administracyjnego nie mają zastosowania w rozstrzyganej sprawie i dlatego zarzuty w tym zakresie należało uznać za chybione.

Za zasadne Sąd uznał natomiast zarzuty skargi dotyczące naruszenia w wydanej Interpretacji prawa materialnego tj. art. 2 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. poprzez stwierdzenie, że sprzedaż drewna pochodzącego z wycinki drzew z własnego gospodarstwa rolnego przez rolnika w rozumieniu art. 6 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 1 i 16 pkt 1 u.s.r. nie jest działalnością rolniczą w rozumieniu u.p.d.o.f. i nie stanowi przychodu z działalności rolniczej zgodnie z ww. ustawą oraz art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. poprzez stwierdzenie, że działalność o charakterze porządkowym w postaci wycinki drzew na terenie własnego gospodarstwa rolnego oraz późniejsza sprzedaż uzyskanego w ten sposób drewna stanowi działalność gospodarczą, a nie działalność rolniczą.

W rozpoznawanej sprawie Organ Interpretacyjny miał obowiązek udzielenia odpowiedzi na pytanie czy, w szczególności, przychód ze sprzedaży drewna pochodzącego i pozyskanego z gospodarstwa rolnego, jako efekt porządkowania terenu parku – podlega opodatkowaniu z tytułu osiągniętych przychodów z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać należy, że ramach opisu zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, Wnioskodawczyni wskazała, że jest właścicielem gospodarstwa rolnego oraz rolnikiem z mocy ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników (co jest bezsporne między stronami) oraz, że prace, jakie będą wykonywane na terenie tegoż gospodarstwa będą miały charakter porządkowy (usunięcie drzew martwych i porastających na polach) w celu przywrócenia "dawnej świetności" gospodarstwa rolnego oraz parku podworskiego. Zaznaczyła też, że na terenie nieruchomości rolnej nie ma lasu w rozumieniu ustawy o lasach, a więc cała wycinka drzewostanu pochodzić będzie z gruntów rolnych i trwać będzie do dwóch lat, tj. momentu całkowitego uporządkowania parku krajobrazowego, zgodnie z "posiadanymi stosownymi zgodami z urzędu gminy oraz od konserwatora zabytków (...)". Podkreśliła też, że "wszystkie rośliny (tj. w opisanym stanie - drzewa) zostały zakupione aktem notarialnym wraz z nieruchomością rolną, której były integralnym składnikiem".

W świetle tak zaprezentowanego stanu faktycznego, stanowisko Organu, sprowadzające się do tezy, że wskazane wyżej czynności "wycinki" drzew, w tym zwłaszcza "samosiejek", mają jedynie "pośredni" efekt działalności rolniczej i tym samym nie mogą stanowić działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 u.p.d.o.f., w ocenie Sądu, jest błędny.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 u.p.d.f. przez działalność rolniczą rozumie się działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo- fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

miesiąc - w przypadku roślin,

16 dni-w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,

6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,

2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt - licząc od dnia nabycia.

Powołany przepis zawiera katalog rodzajów działalności uznawanych za działalność rolniczą, który ograniczony jest wyłącznie czynnościami zaliczanymi do działów specjalnych produkcji rolnej, których ustawa zawiera katalog zamknięty. Oznacza to, że wszelkie zatem przejawy działalności, której celem jest wytwarzanie produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym z własnych upraw lub hodowli albo chowu, z powołanymi wyjątkami, stanowi działalność rolniczą a uzyskiwany przychód to przychód z działalności rolniczej.

W konsekwencji, jak słusznie stwierdza Skarżąca, wycinka i sprzedaż drzew w stanie nieprzerobionym (co jest w sprawie bezspornym), w następstwie "przetrzymania" roślin powyżej miesiąca w czasie ich biologicznego wzrostu (w związku z zakupem przedmiotowego gospodarstwa z takimi właśnie "roślinami"), kwalifikuje do uznania tego typu "wytwarzanie" produktów roślinnych jako działalności rolniczej. Z literalnego brzmienia komentowanego przepisu wynika bowiem jasno, że działalnością rolniczą jest również działalność polegająca na przetrzymywaniu zakupionych produktów roślinnych lub zwierzęcych przez co najmniej wskazany w przywołanym wcześniej przepisie okres czasu, podczas którego następuje ich biologiczny wzrost. Przez biologiczny wzrost należy rozumieć zaś taką sytuację, w której produkty roślinne lub zwierzęce powiększają swoje rozmiary (wyrażone masą, objętością czy też wymiarami), a następuje to na skutek zachodzących procesów biologicznych. Dla uznania danej sytuacji za działalność rolniczą konieczne jest więc zachowanie minimalnego, wskazanego we wskazanych przepisach, okresu przetrzymywania produktów roślinnych lub zwierzęcych, co oznacza, że jedynie przetrzymywanie przez krótszy okres czasu, po którym następuje ich odprzedaż, należy uznać za działalność o charakterze handlowym i tym samym, że przychody z tej działalności będą mogły być kwalifikowane do przychodów z działalności gospodarczej.

W realiach opisanego we wniosku zdarzenia nie można zatem przyjąć za Organem, że wycięcie drzew z własnej nieruchomości oraz ich późniejsza sprzedaż jest efektem "pośrednim" działalności rolniczej. Bez wątpienia to twierdzenie byłoby właściwe, gdyby Skarżąca dokonała przetworzenia uzyskanego w ten sposób drewna w jakikolwiek sposób, a zwłaszcza, gdyby dokonała wytworzenia nowych przedmiotów, traktując drewno wyłącznie jako surowiec, materiał potrzebny do dalszej obróbki i produkcji przedmiotów, które zamierza sprzedać.

Skoro jednak drewno uzyskane z wycinki w stanie nieprzetworzonym nadal stanowi surowiec o charakterze roślinnym, to tym samym nie można go uznać za "produkt" podlegający przy sprzedaży regulacjom związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej. Za tym stanowiskiem przemawia też treść definicji działalności rolniczej, która wyraźnie wyodrębnia rodzaje produkcji wchodzących w skład tej definicji ("w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią (...)", ale jednocześnie wskazuje wymienione wyżej rodzaje działalności jako te, które w szczególności należy zakwalifikować jako działalność rolniczą, a nie zakazuje jednocześnie traktowania także innych czynności jako spełniających tę definicję ("działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu (...)".

Tym samym, w ocenie Sądu, jako wadliwe należy uznać zakwalifikowanie przez Organ opisanych we wniosku czynności do działalności gospodarczej. Sąd przypomina, że zgodnie z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. (...) działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż albo polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Jak sam wskazał Organ podatkowy, podstawowym znaczeniem dla potraktowania działalności jako działalności gospodarczej ma sposób jej wykonywania, tj. profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter dokonywanych czynności oraz prowadzenie jej na własny rachunek i ryzyko. Aby zatem przyjąć, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą konieczne jest łączne spełnienie tych warunków, tj. musi być prowadzona w celu osiągania dochodu, nawet w sposób potencjalny, niezależnie od tego czy dochód ten uda się osiągnąć, w sposób ciągły, a przede wszystkim powtarzalny oraz w sposób zorganizowany, czyli podporządkowany określonym regułom i normom oraz służyć osiągnięciu celu i umożliwiać uczestniczenie w obrocie gospodarczym.

Odnosząc te cechy do realiów opisanych we wniosku, zdaniem Sądu, nie można przyjąć, że sprzedaż drewna w niniejszej sprawie przez Skarżącą będzie wypełniała definicję działalności gospodarczej. Dokonanie przez Skarżącą sprzedaży drewna z wycinki własnych drzew nie cechuje się bowiem działaniem w celu osiągnięcia zysku, lecz jest efektem ubocznym prac rewitalizacyjnych zabytkowego gospodarstwa rolnego, koniecznością wynikającą z przepisów prawa oraz – jak to określiła Skarżąca, a trudno nie odmówić jej w tym zakresie racji, pewną "pragmatycznością", z uwagi na to, że ilość uzyskanego drewna przekracza racjonalną ilość do użytku dla celów prywatnych.

Sąd zauważa też, że ponad wszelką wątpliwość czynności związane ze sprzedażą drewna przez Skarżącą nie będą miały charakteru działalności profesjonalnej. Przez pojęcie "profesjonalny" rozumie się bowiem: uprawiany jako zawód, będący specjalistą w jakiejś dziedzinie, fachowy, kompetentny (por. Słownik języka polskiego PWN). Pojęcie to wiąże się bezpośrednio z działalnością zorganizowaną, czyli podporządkowaną określonym normom i służącym osiągnięciu celu. Co więcej, tego typu działanie w żadnej mierze nie nosi cech powtarzalności czy cykliczności, ponieważ po wyczerpaniu wyciętego drzewa z prac porządkowych Skarżąca nie ma zamiaru ani możliwości dokonywania dalszej wycinki i prowadzenia regularnej działalności w postaci sprzedaży- drewna w stanie nieprzerobionym. Jak bowiem podkreśliła w swoim uzasadnieniu wniosku, drzewa są pod ochroną konserwatora zabytków i dlatego zakazane jest usuwanie następnych drzew, zaś "wycinka" ma po prostu charakter pielęgnacyjny nabytego drzewostanu, co wynika z zaleceń konserwatora zabytku.

Organ Interpretacyjny, przyjmując zarobkowy charakter czynności związanych ze sprzedażą drewna nie uwzględnił, pomimo wyraźnego przedstawienia zamiarów Skarżącej na tle opisanego stanu faktycznego, że przedmiotowa sprzedaż wynika wprost z decyzji przywołanych organów administracji publicznej i ma jedynie pokryć choć częściowo koszty związane z wycinką drzew i rewitalizacją zabytku, a więc nie będzie prowadzona w celu osiągnięcia, nawet w wymiarze potencjalnym, zysku. Tymczasem, jak zgodnie podnosi się w orzecznictwie sądowadministracyjnym, finalizując zakres pojęcia działalności gospodarczej nie można abstrahować od zamiaru podmiotu prowadzącego działalność. Jak słusznie w tej kwestii argumentuje Skarżąca, gdyby podzielić pogląd Organu, to żaden rozsądny i kierujący się chęcią zysku podatnik nie kupiłby zabytkowej nieruchomości pod nadzorem konserwatora zabytków w celu zarabiania na drewnie, tylko kupiłby las w wieku rębnym. Do komercyjnego pozyskiwania drewna służą bowiem lasy, a zabytkowe parki podlegają ochronie i pielęgnacji w celu ochrony dziedzictwa kulturowego. Na przedmiotowej nieruchomości wszystkie drzewa są chronione prawnie, przez co nie mogą być wycięte bez zgody odpowiednich organów pod rygorem odpowiedzialności karnej (z karą pozbawienia wolności włącznie) i dlatego też, także w ocenie Sądu, czynności wycinki drzew, ale także "samosiejek", wykonywane w ramach porządkowania i rewitalizacji zabytku przyrodniczego, nie mogą być traktowane jako działalność gospodarcza, a sprzedaż uzyskanego w ten sposób drewna, jako "zarobkowa działalność handlowa", jak przyjął to Organ.

Analiza treści uzasadnienia zaskarżonej Interpretacji, zdaniem Sądu, uprawnia do stwierdzenia, że Organ w znacznej części oparł się w swoim stanowisku prawnym na tezach uzasadnienia wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 22 lipca 2014 r. (sygn. akt I SA/Rz 436/14). Co prawda Organ w odpowiedzi na skargę akcentuje, że powyższy wyrok, podobnie jak wyrok NSA w sprawie o sygn. akt II FSK 881/12 miał jedynie charakter pomocniczy i nie był "mechanicznym" powtórzeniem argumentacji wskazanych orzeczeń, to jednak dostrzec należy, że w gruncie rzeczy Organ opiera się na przywołanym tamże stanowisku prawnym. Tymczasem Sąd zwraca uwagę, że stan faktyczny, który był podstawą rozstrzygnięcia we wskazanych orzeczeniach sądów był jednak zasadniczo odmienny od stanu faktycznego niniejszej sprawy. Zasadnicza różnica polega mianowicie na tym, że w przywołanych orzeczeniach to przedsiębiorca - spółka zamierzała dzierżawić nieruchomość i dokonać wycinki "samosiejek" a następnie je sprzedać (tj. miała dzierżawić od osoby fizycznej stawy rybne hodowlane wraz z urządzeniami tych stawów i terenami przyległymi celem prowadzenia działalności rolniczej, a "pośrednio" także sprzedać pozyskane z "samosiejek" drzewo), podczas gdy w niniejszej sprawie, jak to już wskazano we wcześniejszym fragmencie rozważań, Wnioskodawczyni zakupiła aktem notarialnym określony drzewostan, tj. w rozumieniu definicji działalności gospodarczej – rośliny i przetrzymała je powyżej 1 miesiąca w czasie ich biologicznego wzrostu. Ponadto sprzedaż drzewa nie jest prowadzona z chęci zysku (jak w przypadku spółki), lecz jest następstwem zbycia drewna pozyskanego w wyniku rewitalizacji zabytku (drzewa te były celowo posadzone przez właścicieli gospodarstwa rolnego jako XIX-wieczny park krajobrazowy w stylu angielskim, co powoduje, że każde drzewo historyczne jest zinwentaryzowane i ma naniesiony unikalny numer inwetaryzacyjny). Powoduje to, że – jak wyjaśniła Skarżąca - tylko określone drzewa mogą zostać usunięte z powodu obumarcia lub zbyt dużych zmian chorobowych i to w wyniku wizji lokalnej Konserwatora zabytków oraz urzędnika Gminy W., którzy wyrażają na taki zabieg zgodę.

Dlatego też Sąd w składzie orzekającym, notabene akceptując co do zasady tezy wynikające z przywołanych przez Organ judykatów, stwierdza, że nie mogą one w niniejszej sprawie stanowić merytorycznego wsparcia stanowiska prawnego zaskarżonej Interpretacji albowiem odnoszą się do innej sytuacji faktycznej.

Reasumując dotychczasowe rozważania, ponieważ zaskarżona Interpretacja narusza wskazane przepisy prawa materialnego, Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w punkcie 1 sentencji.

Rozpoznając ponownie sprawę, organ uwzględni ocenę prawną zawartą w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. Na ich wysokość składa się kwota 200 zł tytułem uiszczonego wpisu od skargi, kwota 17 zł tytułem opłaty od udzielonego pełnomocnictwa oraz wynagrodzenie pełnomocnika ustalone zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015r., poz. 1804 ze zm.).