Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz Sędzia NSA Cezary Pryca (spr.) Sędzia del. WSA Tomasz Smoleń Protokolant Szymon Janik po rozpoznaniu w dniu 3 października 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej G. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 2 marca 2016 r. sygn. akt II SA/Ke 904/15 w sprawie ze skargi G. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Kielcach z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od G. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach 3600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach wyrokiem z dnia 2 marca 2016 r. sygn. akt II SA/Ke 904/15 oddalił skargę G. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Kielcach z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym.

Funkcjonariusze Urzędu Celnego w Kielcach przeprowadzili w dniu [...] marca 2015r. w lokalu przy Placu [...] w S. kontrolę, ujawniając ww. urządzenia, mogące stanowić automaty służące do urządzania gier hazardowych w rozumieniu przepisów u.g.h. – należące do G. G, prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą G.

W wyniku przeprowadzonego eksperymentu kontrolnego ustalono, że:

- gry urządzane na ujawnionych automatach prowadzone są w celach komercyjnych - aby zagrać należy zasilić urządzenie pieniędzmi,

- prowadzone gry zawierają element losowości – gracz nie ma wpływu na to, w jakich konfiguracjach zatrzymają się symbole wyświetlane na bębnach.

W rezultacie organ stwierdził, że gry prowadzone na ww. automatach są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h., gdyż prowadzone są na urządzeniach elektronicznych, zawierają elementy losowości oraz realizują wygrane pieniężne. Zaznaczono przy tym, że działalność prowadzona w zakresie urządzania gier na ww. automatach miała miejsce poza kasynem gry zdefiniowanym w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h. bez koncesji oraz rejestracji automatu, tj. z pominięciem wymogów określonych w art. 6 ust. 1 i art. 23a ust. 1 u.g.h. G. G., będący posiadaczem ujawnionych automatów, wydzierżawił część powierzchni w skontrolowanym lokalu – pod instalację tych urządzeń, następnie tam eksploatowanych, a następnie zapewnił bieżącą obsługę ujawnionych automatów.

Naczelnik Urzędu Celnego w Kielcach decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. wymierzył karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem gry na automatach do gier HOT SPOT [...] oraz HOT SPOT [...] w łącznej wysokości 24.000 zł.

Dyrektor Izby Celnej w Kielcach, po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, utrzymał w mocy decyzję z [...] sierpnia 2015 r. w podstawie prawnej wskazano art. 220 § 2, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.), art. 2 ust. 3, 4, 5, art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1, art. 91, art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (tj. Dz. U. z 2015r., poz. 612, dalej: u.g.h.), oraz art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2015r. poz. 990 ze zm.).

Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wyrokiem z 2 marca 2016 r. skargę oddalił.

Sąd I instancji odnosząc się do argumentacji przedstawionej w skardze zaznaczył, iż w rozpoznawanej sprawie podziela stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie zawarte w uzasadnieniu wyroku z dnia 17 listopada 2015 r. o sygn. akt III SA/Ke 543/15. Sąd wskazał, że w tym zakresie należy uznać za całkowicie nietrafny pogląd strony dotyczący wyłączenia spod działania art. 89 u.h.g. tych podmiotów, które nie zostały objęte dyspozycją art. 6 ust. 4 u.g.h. Przyjęcie takiego stanowiska prowadziłby bowiem do "uprzywilejowania" pozycji podmiotów, które działając bez wymaganej koncesji lub zezwolenia naruszają przepisy u.g.h., dotyczące zasad urządzania gier hazardowych (w tym gier wysokohazardowych), w stosunku do podmiotów, które wprawdzie mogłyby wystąpić o stosowne koncesje i zezwolenia, lecz bez ich uzyskania gry takie urządzają. Treść normatywna przepisu art. 89 u.g.h. wskazuje, że warunkiem wystarczającym do jego zastosowania jest wyłącznie fakt urządzania gier o charakterze hazardowym, poza kasynem, bez koncesji, zezwolenia lub bez dokonania zgłoszenia, lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzania gry. Natomiast przyjęcie odmiennego poglądu w tej kwestii prowadziłoby do nieuzasadnionego zróżnicowania podmiotów działających niezgodnie z prawem, w tym przypadku z przepisami u.g.h., nakładając sankcję za te same nielegalne działania w zależności od tego, czy dany podmiot mógłby uzyskać koncesję, lecz o nią nie wystąpił, czy też jest wykluczony z kręgu podmiotów mogących uzyskać koncesję na legalne prowadzenie tego rodzaju działalności, stawiając w korzystniejszym położeniu tę ostatnią grupę podmiotów.

Za niezasadny WSA uznał również przedstawiony w skardze pogląd odnośnie podwójnego ukarania, bowiem kara administracyjna z art. 89 u.g.h. ma charakter restytucyjny, związany z brakiem wpływu należności publicznoprawnych związanych z prowadzeniem legalnej działalności, podczas gdy art. 107a K.k.s. stanowi o sankcji karnej, jaką jest kara grzywny. Dlatego też, skoro przepisy te realizują inne cele, w niniejszej sprawie nie dochodzi do zbiegu kar, ani konkurencyjności tych regulacji – pomimo postępowania karnoskarbowego prowadzonego przeciwko skarżącemu pod sygn. akt RKS 195/2015. W tym zakresie Sąd przywołał treść orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia z 21 października 2015r. o sygn. akt P 32/12, w którym stwierdzono, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 K.k.s. są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Stanowisko to potwierdza autonomię analizowanego postępowania administracyjnego w stosunku do karnoskarbowego.

Zdaniem Sądu nie sposób podzielić stanowiska skarżącego o tym, że jedynym podmiotem uprawnionym do rozstrzygania charakteru gry urządzanej na konkretnym automacie jest wyłącznie Minister Finansów, a samodzielne rozstrzygnięcie w tym przedmiocie przez organy celne jest nieuprawnione, a co najmniej przedwczesne. Decyzja Ministra Finansów rozstrzygająca, czy gra jest grą na automatach w rozumieniu u.g.h. wymagana jest jedynie na etapie planowania lub podjęcia realizacji przedsięwzięcia, a postępowanie w sprawie o jej wydanie inicjowane jest na wniosek podmiotu realizującego lub planującego realizację przedsięwzięcia, który powziął wątpliwości co do jego charakteru. W konsekwencji decyzja taka jest również niezbędna w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do charakteru urządzanej gry. Przyjęcie odmiennej koncepcji prowadziłoby do uznania, że w każdym przypadku uruchamiania na terenie Polski jakiejkolwiek gry, na jakimkolwiek automacie, wymagane jest uzyskanie decyzji organu centralnego co do charakteru takiej gry. Tymczasem wymogu takiego nie formułują obowiązujące uregulowania, a co więcej, taka interpretacja normy art. 2 ust. 6 u.g.h. prowadziłaby do paraliżu działania organu centralnego, który zmuszony byłby orzekać o charakterze gry w niezliczonej liczbie spraw.

Natomiast przeprowadzone w sprawie w sposób prawidłowy przez organy administracji celnej postępowanie pozwoliło na ustalenie, że na ujawnionych w trakcie kontroli automatach prowadzone były gry zawierające element losowości, a więc spełniające przesłankę z art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h., pozwalające zakwalifikować te automaty jako urządzenia do gier hazardowych.

Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu - braku notyfikacji technicznego przepisu art.14 ust. 1 u.g.h., a w konsekwencji niemożności stosowania art. 89 tej ustawy, Sąd wskazał, że zgodnie z dyrektywą 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998r. ustanawiającą procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE L 204, str. 37), wszystkie państwa członkowskie muszą być powiadamiane o przepisach technicznych planowanych przez inne państwa członkowskie. Dla realizacji tego celu Komisja Europejska ma zapewniony bezwzględny dostęp do niezbędnej informacji technicznej przed przyjęciem przepisów technicznych.

Zdaniem Sądu mając na względzie powyższe nie sposób przyjąć, że w rozpatrywanej sprawie przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. ma charakter "przepisu technicznego" w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, a w konsekwencji brak jest podstawy do ustalenia niemożności stosowania art. 89 ust. 1 u.g.h. jako przepisu niezgodnego z prawem unijnym (por. pogląd wyrażony w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Luksemburgu z dnia 19 lipca 2012r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11, C-217/11 oraz w wyroku NSA z dnia 7 września 2012r. w sprawie II GSK 185/12; publ. j.w.).

Sąd nadmienił, iż niezależnie od opisanego stanowiska należy mieć na uwadze również skutek w postaci zdarzenia prawnego, jakie miało miejsce ze względu na fakt wejścia w życie z dniem 3 września 2015r. ustawy z dnia 12 czerwca 2015r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz. U. z 2015r., poz. 1201), po wcześniejszym notyfikowaniu projektu tej ustawy w Komisji Europejskiej w dniu 5 listopada 2014r. pod numerem 2014/0537/PL zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. nr 239, poz. 2039 oraz z 2004r. nr 65, poz. 597), które wdraża dyrektywę 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998r., ustanawiającą procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego.

Ponadto w ocenie Sądu bezpośrednie stosowanie prawa unijnego i wynikający z art. 91 ust 3 Konstytucji RP przymiot bezpośredniej stosowalności oznacza, że sąd stosuje prawo wspólnotowe jako powszechnie obowiązujące i jako prawo stanowiące część krajowego (polskiego) porządku prawnego, co prowadzi do uczynienia tego przepisu podstawą finalnej decyzji sądowej. W pojęciu tym nie mieszczą się natomiast jakiekolwiek procesy i formy stanowienia prawa polskiego, w tym też procesy wykonywania prawa wspólnotowego przez ustawodawcę krajowego. Z tego powodu w ocenie Sądu brak notyfikacji nie może automatycznie przesadzić o niemożności stosowania przepisów u.g.h. Bezpośredni skutek przepisów traktatowych oznacza, że przepisy prawa wspólnotowego przyznają obywatelom UE prawa podmiotowe, które powinny być chronione przez państwa członkowskie. W rozpatrywanej sprawie w ocenie Sądu nie doszło do takiego naruszenia.

Sąd odniósł się również do zarzutu o naruszeniu art. 291 § 1 i 4 O.p. (dziale VI ustawy) – poprzez wydanie decyzji mimo braku doręczenia protokołu kontroli – uznając, iż zgodnie z tym przepisem kontrolowany, który nie zgadza się z ustaleniami protokołu, może w terminie 14 dni od dnia jego doręczenia przedstawić zastrzeżenia lub wyjaśnienia, wskazując równocześnie stosowne wnioski dowodowe. Kontrola zostaje zakończona w dniu doręczenia protokołu kontroli. Jednakże w rozpoznawanej sprawie nie przeprowadzano kontroli podatkowej, o której mowa w dziale VI O.p. Protokół eksperymentu procesowego został sporządzony na podstawie art. 211 Kodeksu postępowania karnego, zgodnie z którym w celu sprawdzenia okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy można przeprowadzić, w drodze eksperymentu procesowego, doświadczenie lub odtworzenie przebiegu stanowiących przedmiot rozpoznania zdarzeń lub ich fragmentów. Dokument ten, znajdujący się w aktach sprawy karnoskarbowej o sygn. akt [...], postanowieniem organu I instancji z dnia 25 maja 2015r. został włączony do postępowania, dotyczącego kary pieniężnej za urządzanie gier hazardowych na automatach poza kasynem.

Na koniec Sąd odniósł się do złożonego wnioseku o zawieszenie postępowania – z uwagi na pytanie prawne Sądu Okręgowego w Łodzi, skierowane do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sygn. C-303/15), uznając, iż brak było podstaw do jego uwzględnienia. W ocenie Sądu powołanie się jedynie na podobieństwo spraw pod względem faktycznym lub prawnym nie uzasadnia zawieszenia postępowania na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Zgodnie bowiem z tym ostatnim przepisem Sąd jedynie może (nie zaś musi) zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

G. G. złożył skargę kasacyjną od wyroku Sądu I instancji wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Kielcach oraz zasądzenie kosztów postępowania,

Ewentualnie:

Uchylenie wyroku i uchylenie w całości decyzji organu II instancji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżący zarzucił na mocy art. 174 § 1 i 2 p.p.s.a.:

I. Naruszenie prawa materialnego:

1. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, poprzez błędną ich wykładnię i błędne przyjęcie, iż przepisy art. 89 ustawy o grach hazardowych stanowią samodzielną podstawę prawną do wymierzenia kary pieniężnej w niniejszej sprawie i mogą mieć zastosowanie w oderwaniu od przepisów art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, podczas gdy normy te są ściśle ze sobą związane. Przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, jako przepisy sankcjonujące naruszenie zakazu przewidzianego przez art. 14 ust 1 ustawy o grach hazardowych nie stanowią bowiem samodzielnej podstawy do wymierzenia kary pieniężnej;

2. naruszenie przepisów prawa unijnego: art. 8 i art. 1 pkt 11) dyrektywy 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 i art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez błędne przyjęcie, iż przepisu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych nie można uznać za przepis techniczny w konsekwencji czego można prowadzić postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na podstawie norm art. 6 i art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych (jako stanowiących podstawę do wymierzenia kary pieniężnej w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych), które to stanowisko jest sprzeczne z wiążącym stanowiskiem TSUE;

3. naruszenie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit a) p.p.s.a. w zw. z art. 2 ust. 6 i ust. 7 ustawy o grach hazardowych, poprzez błędną ich wykładnię i prowadzenie ustaleń przez organ podatkowy w zakresie cech urządzeń określonych w art. 2 ust. 1-5 ustawy o grach hazardowych, podczas gdy wyłączne ustawowe uprawnienie do rozstrzygnięcia, czy gra jest grą na automacie przysługuje Ministrowi Finansów w drodze decyzji, a w konsekwencji oparcie przez organy podatkowe decyzji na wynikach eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych, podczas gdy jedynym podmiotem ustawowo umocowanym do przeprowadzania badań urządzeń do gier jest upoważniona przez Ministra Finansów jednostka badająca w ramach procedury prowadzonej przed Ministrem Finansów, o której mowa w art. 2.ust. 6 ustawy o grach hazardowych;

II. Naruszenie przepisów postępowania, którym uchybienie miało wpływ na wynik sprawy.

1. naruszenie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. poprzez nie uwzględnienie wniosku o zawieszenie postępowania ze względu na pytanie prawne Sądu Okręgowego w Łodzi do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej mimo, iż rozstrzygnięcie sprawy niniejszej zależy od tego toczącego się postępowania,

2. naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak możliwości skontrolowania przez strony i sąd wyższej instancji, operacji logicznej, którą przeprowadził konkretnie Sąd Orzekający, tj. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, stosując określone normy prawne w rozstrzyganej sprawy, albowiem w części zważeniowej uzasadnienia zaskarżonego wyroku widnieje stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wyrażone w sprawie mojego mocodawcy wydane w dniu 17.11.2015r. sygn. akt: III SA/Kr 543/15,

3. naruszenie przepisów art. 1 i art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 2 i § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 247 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 6, art. 14 i art. 89 ust. 1 i ust. 2 o grach hazardowych w związku z art. 8 ust. 1 i art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, polegające na oddaleniu skargi oraz niezastosowaniu przez Sąd pierwszej instancji środka określonego w ustawie tj. nie stwierdzeniu nieważności decyzji organu II instancji i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji jako decyzji wydanych na podstawie nienotyfikowanych przepisów technicznych ustawy o grach hazardowych, a więc wydanych bez podstawy prawnej;

4. naruszenie przepisów 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie przez Sąd pierwszej instancji środka określonego w ustawie i uznanie przez Sąd, że organy administracji celnej prowadziły postępowanie niewadliwie, podczas gdy organy podatkowe obu instancji prowadziły postępowanie pomimo, że zachodziły przesłanki do obligatoryjnego zawieszenia tego postępowania w związku z toczącym się równolegle postępowaniem karnoskarbowym, mającym ścisły związek z postępowaniem administracyjnym prowadzonym przeć organami celnymi,

5. naruszenie przepisów art. 3 § 1 p.p.s.a. w zw. z 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 p.p.s.a. i art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 6 i art. 14 ustawy o grach hazardowych w związku z art. 8 ust. 1 i art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, poprzez oddalenie skargi i niezastosowanie przez Sąd pierwszej instancji środka określonego w ustawie tj. nie uchylenie decyzji, mimo, że decyzję wymierzającą karę pieniężną wydano na podstawie nienotyfikowanych i sprzecznych z prawem unijnym technicznych przepisów ustawy o grach hazardowych, a więc na podstawie przepisów które nie mogą być skutecznie stosowane wobec podmiotów krajowych na ich niekorzyść;

6. naruszenie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niezastosowanie przez Sąd pierwszej instancji środka określonego w ustawie i uznanie przez Sąd, że organy administracji celnej przeprowadziły postępowanie niewadliwie tj. bez naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej, podczas gdy zebrany przez organ materiał dowodowy budził wątpliwości i sprowadzał się do wyników eksperymentów służb celnych, a organy obu instancji nie dążyły do dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy i wyjaśnienia wszelkich wątpliwości,

7. naruszenie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej i art. 7 Konstytucji RP poprzez niezastosowanie przez Sąd pierwszej instancji środka określonego w ustawie i uznanie przez Sąd, że organy administracji celnej przeprowadziły postępowanie niewadliwie, podczas gdy organy obu instancji naruszyły konstytucyjną zasadę działania zgodnego z prawem w tym również z prawem unijnym przez zastosowanie sprzecznych z prawem unijnym technicznych przepisów ustawy o grach hazardowych,

8. art. 120, art. 121 § 1, art. 123, art. 190 § 1 i 2, art. 192, art. 200 § 1 w zw. z art. 235 o.p. w zw. z art. 91 u.g.h., poprzez całkowite pozbawienie strony ustawowego prawa udziału w przeprowadzaniu dowodów, w tym zadawania pytań świadkom, co miało istotny wpływ na wynik przedmiotowej sprawy, skutkowało to bowiem niedopuszczalnym przyjęciem przez Dyrektora Izby Celnej w Kielcach za udowodnione zasad działania urządzeń zatrzymanych w sprawie [...] wynikających z opracowań sporządzonych na potrzeby postępowania karnoskarbowego przez świadków funkcjonariuszy celnych, gdy organ podatkowy jednocześnie pozbawił stronę prawa zadawania pytań tym świadkom odnośnie rzeczonych opracowań na podstawie, jakich organ podatkowy oparł zaskarżone decyzje, czego konsekwencjąbyła niemożliwość wypowiedzenia się przez skarżącą odnośnie opracowań, jakie co należy podkreślić zostały sporządzone na zlecenia Naczelnika Urzędu Celnego w Kielcach, a więc organu I instancji, bez jakiegokolwiek udziału strony, który to organ, jako zlecający ich przeprowadzenie i sporządzenie miał bezpośredni wpływ - w tym na kształt i sformułowanie przedstawionych do zaopiniowania zagadnień, czego z kolei strona niniejszego postępowania została pozbawiona w całości, mimo przysługującego jej elementarnego prawa zadawania pytań świadkom i formułowania zastrzeżeń i wniosków dowodowych.

Dyrektor Izby Celnej w Kielcach w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu.

Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dodać należy, że w przypadku oparcia skargi kasacyjnej na naruszeniu prawa procesowego (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) wnoszący skargę kasacyjną musi mieć na uwadze, że dla ewentualnego uwzględnienia skargi kasacyjnej niezbędne jest wykazanie wpływu naruszenia na wynik sprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Ze wskazanych przepisów wynika, że wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.

Wychodząc z tego założenia, należy zaznaczyć, że wobec niestwierdzenia z urzędu nieważności postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny ogranicza swoje rozważania do oceny postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów, które oparte zostały na obydwu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. Istota sporu prawnego rozpatrywanej sprawy i komplementarny charakter zarzutów kasacyjnych uzasadniają zaś, aby zarzuty te rozpatrzyć łącznie.

W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny podziela ocenę Sądu I instancji, że w rozpoznawanej sprawie organy administracji uprawnione były do nałożenia na skarżącego kary pieniężnej, skoro z poczynionych w sprawie ustaleń wynika, że działanie strony realizowało znamiona deliktu administracyjnego, o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Przepis ten przewiduje, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. W oparciu o ten właśnie przepis została nałożona na skarżącego kara pieniężna w wysokości zgodnej z art. 89 ust. 2 pkt 2 tej ustawy. Powołana przez organ podstawa prawna nałożenia kary była zatem prawidłowa. Przywołany przepis art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Przesłankami nałożenia na jego podstawie kary są: fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 u.g.h. oraz fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest bowiem zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach.

Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów z 16 maja 2016 r. w sprawie o sygn. akt II GPS 1/16 (publ. ONSAiWSA z 2016 r. Nr 5, poz. 73; CBOSA), przewidującej w punkcie 2 jej sentencji, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r. także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Uchwałą tą skład orzekający jest związany (por. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt II GSK 1518/14, dostępne w CBOSA), nie znajdując podstaw do zainicjowania procedury przewidzianej w art. 269 § 1 p.p.s.a.

Za nieusprawiedliwiony należy uznać zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 6 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 u.g.h. w powiązaniu z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. TSUE w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 dokonał oceny przepisu art. 14 u.g.h. jako przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE (por. pkt 24 i pkt 25 ww. wyroku). W wyroku tym TSUE ograniczył się jedynie – odwołując w tym tylko zakresie do sprawy C-65/05 i wydanego w niej wyroku – do uznania za przepis techniczny, w rozumieniu dyrektywy transparentnej, art. 14 u.g.h. Nie odniósł się więc w ogóle, gdy chodzi o jakąkolwiek jego ocenę z punktu widzenia przywołanej dyrektywy, do przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., ani też do ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 tego artykułu, które to przepisy, zapewniając respektowanie zasad urządzania gier hazardowych, ustanawiają w tym względzie inne unormowania, zdecydowanie odbiegające swoją treścią oraz skutkami od rozwiązań greckich (w sprawie C-65/05, za przepisy techniczne, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, Trybunał uznał również te przepisy greckiej ustawy, które dotyczyły tzw. specjalnych pozwoleń na prowadzenie przedsiębiorstwa świadczącego usługi internetowe, por. pkt 8 wyroku). Za przepis tego rodzaju nie uznał również art. 6 ust. 1 u.g.h., co wydaje się być uzasadnione tą oczywistą okolicznością, że między "specjalnym pozwoleniem", a "koncesją" nie ma żadnych podobieństw, co oznacza również, że wymieniony przepis polskiej ustawy hazardowej nie ma charakteru technicznego, w rozumieniu dyrektywy transparentnej. Skoro więc, art. 6 ust. 1 u.g.h. dotyczy jedynie podmiotowych wymagań stawianych urządzającemu gry na automatach (podmiot taki musi posiadać koncesję na prowadzenie kasyna gry), to nie można tego przepisu w sposób automatyczny i bezwarunkowy kwalifikować, jako przepisu technicznego zaliczanego do jednej z trzech kategorii przepisów technicznych, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, a w konsekwencji porównywać go z "regulacją grecką" i ustanowionymi na jej gruncie "specjalnymi zezwoleniami". Nie ustanawia on bowiem, ani też nie zawiera żadnych ograniczeń, bądź warunków dotyczących strony przedmiotowej koncesjonowanej działalności i nie ma w nim żadnych odniesień dotyczących urządzeń (automatów) do urządzania gier.

Zdaniem NSA zarzut naruszenia art. 6 ust. 1 u.g.h. jest niezasadny przede wszystkim dlatego, że powołana przez organ administracji podstawa materialnoprawna nałożenia kary jest zgodna z prawem. Jak bowiem wskazano powyżej art. 6 ust. 1 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, co – niezależnie od jednolicie prezentowanego w tej kwestii przez Naczelny Sąd Administracyjny poglądu – potwierdza argument ze stanowiska Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyrażonego w wyroku z 13 października 2016 r. w sprawie C-303/15, z którego wynika, że przepis taki jak art. 6 ust. 1 u.g.h. nie stanowi przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE (pkt 31).

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela również stanowiska skarżącego odnośnie do technicznego charakteru przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jak i odnośnie do charakteru relacji zachodzącej między tym przepisem a art. 14 ust. 1 tej ustawy. W ocenie sądu kasacyjnego przepis art. 89 ust.1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. sam w sobie nie kwalifikuje się do żadnej z grup przepisów technicznych, w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE. Nie opisuje on bowiem cech produktów, a sankcje w nim przewidziane wiążą się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z zasadami, a nie z nieodpowiadającymi standardom właściwościami produktów, czy też ich jakością. Ponadto nie stanowi on "innych wymagań", gdyż odnosi się do określonego sposobu prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry, a nie do produktów. Nie określa również warunków determinujących w sposób istotny skład, właściwości lub sprzedaż produktu. Wreszcie, przepis ten nie ustanawia żadnego zakazu, lecz zapewnia respektowanie zasad określonych w innych przepisach ustawy, co oznacza, że w relacji do nich realizuje funkcję gwarancyjną (jest ich gwarantem). Jakkolwiek ustanawia on sankcję za działania niezgodne z prawem, to jednak ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych (por. wyrok NSA z 25 listopada 2015 r. sygn. akt II GSK 183/14; publ. CBOSA).

Konsekwencją stwierdzenia, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie ma charakteru przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE jest to, że brak jego notyfikacji nie uzasadnia odmowy zastosowania tego przepisu w rozpoznawanej sprawie. Kwestia ta stanowiła przedmiot wypowiedzi NSA w cytowanej uchwale z 16 maja 2016 r. w sprawie o sygn. akt II GPS 1/16. Zgodnie z punktem 1 sentencji tej uchwały, art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h., a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 u.g.h.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym sprawę podziela utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. nie ma charakteru przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE. Podkreślenia wymaga również, że przepis ten jest przepisem samoistnym względem przepisu z art. 14 u.g.h. Ocena charakteru związku zachodzącego pomiędzy tymi dwiema regulacjami prawnymi winna uwzględniać treść regulacji ustanowionej na gruncie art. 89 ust. 1 i ust. 2 u.g.h. oraz art. 90 ust. 1 i ust. 2 u.g.h., a przez to również funkcji wymienionego przepisu. Należy mieć na względzie, że kary pieniężne stanowią środek mający na celu mobilizowanie podmiotów do terminowego i prawidłowego wykonywania obowiązków na rzecz państwa, są stosowane automatycznie z mocy ustawy i mają znaczenie prewencyjne (por. wyrok TK z 25 marca 2010 r., sygn. akt P 9/08). W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 21 października 2015 r. sygn. akt P 32/12, dotyczącym art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. wyjaśniono, że celem kary pieniężnej nakładanej na podstawie wymienionego przepisu nie jest odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, lecz prewencja oraz restytucja niepobranych należności i podatku od gier prowadzonych nielegalnie. Innymi słowy, kara administracyjna za prowadzenie gier na automatach poza kasynem ma być formą rekompensaty utraconych przez państwo korzyści. Poza tym ma chronić nie tylko interes fiskalny państwa, ale także interes publiczny (zabezpieczyć nieletnich przed hazardem) oraz interes legalnie działających kasyn, które muszą zapłacić określoną należność za udzieloną koncesję. Z punktu widzenia funkcji art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. są więc - jak już wyżej wskazano - przepisami o charakterze samoistnym.

W ocenie NSA, organy zasadnie przypisały skarżącemu przymiot urządzającego gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Przepis ten stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Posłużenie się przez ustawodawcę pojęciem "urządzającego gry" prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach poza kasynem gry i to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której - jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Powyższe znajduje swoje potwierdzenie również w argumentacji Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 21 października 2015 r. w sprawie P 32/12 stwierdził, że karze pieniężnej za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry podlegać będzie zarówno podmiot legitymujący się koncesją lub zezwoleniem, jak i ten, kto dokumentem takim nie dysponuje. Istotne staje się wyłącznie ustalenie, że gra na automatach została urządzona poza kasynem gry.

W rozpatrywanej sprawie to skarżący na podstawie umowy dzierżawy w lokalu użytkowym z dnia [...] marca 2015 r., zainstalował w kontrolowanym lokalu sporne automaty i eksploatował te urządzenia, urządzając gry oferowane klientom lokalu. Taki stan rzeczy potwierdza załączona do akt administracyjnych umowa, z której jednoznacznie wynika, że skarżący na dzierżawionej w lokalu powierzchni eksploatować będzie (instalować oraz użytkować urządzenia do gier czasowo-zręcznościowych) urządzenia rozrywkowe. Potwierdziły to również ustalenia kontroli, wobec czego słusznie organy stwierdziły, że za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry należy uznać skarżącego przedsiębiorcę, który zainstalował i eksploatował sporne automaty, ujawnione i opisane w dniu kontroli.

NSA podzielił stanowisko Sądu I instancji, że zasadnie organ badał, jaki charakter mają gry udostępniane grającym na spornych automatach i w tym celu przeprowadził eksperyment w postaci gier kontrolnych opisanych w protokole. Jego wyniki potwierdziły, że gry organizowane są w celach komercyjnych i mają charakter losowy, nie zaś zręcznościowy, ponieważ wygrana nie zależy od umiejętności (wrodzonych lub nabytych) uczestnika gry, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych i jest uzależniona jedynie od przypadkowo powstałej konfiguracji, w jakiej ułożą się symbole na bębnach. Sąd I instancji zgodził się także z organem celnym, że zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, iż urządzenia służą do organizowania gier w celach komercyjnych, czyli do działalności nastawionej na zysk.

Prawidłowo również uznał Sąd I instancji, że ustalenie charakteru gier urządzanych na automatach nie jest uzależnione od wydania rozstrzygnięcia przez Ministra Finansów. Ustawa o grach hazardowych wprowadza definicje poszczególnych gier i zakładów wzajemnych, które określają charakteryzujące je cechy, pozwalające zakwalifikować daną grę jako grę w rozumieniu przepisów ustawy i to do organu prowadzącego postępowanie należy ustalenie, czy skontrolowane urządzenie umożliwia rozgrywanie gier w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Należy mieć również na uwadze, że uprawnienie do przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, dawały funkcjonariuszom celnym przepisy art. 32 ust. 1 pkt 13 obowiązującej w dacie kontroli ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej.

W świetle powyższych rozważań, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za niezasadne zarzuty skargi kasacyjnej, które w istocie zmierzały do zakwestionowania stanowiska Sądu I instancji i organów w zakresie kwestii techniczności wskazanych przepisów ustawy o grach hazardowych, uznania skarżącego za urządzającego gry hazardowe na automatach w rozumieniu art. 89 u.g.h. oraz uznania skontrolowanych automatów za urządzenia wyczerpujące przesłanki określone w art. 2 ust. 3, 4 i 5 u.g.h.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie można zgodzić się także z zarzutami naruszenia przepisów postępowania, dotyczącymi przebiegu postępowania przed organami celnymi, tj. z zarzutami naruszenia m.in. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), § 2 i § 3 p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 155, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 208 § 1o.p.

Zasada zupełności materiału dowodowego, o której mowa w art. 187 § 1 o.p. nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż z innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Samo zgłoszenie wniosków procesowych (dowodowych), w tym o przeprowadzenie dowodu z przedłożonej przez skarżącego opinii prywatnej – opinii innego biegłego, nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia. Zgodnie z art. 188 o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii innego biegłego miał na celu wykazanie charakteru kontrolowanych automatów do gier. Podkreślić w tym miejscu należy, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy był na tyle wyczerpujący, że nie zaistniała potrzeba przeprowadzenia dalszych dowodów. Istotne okoliczności sprawy zostały już wyjaśnione w zebranym materiale dowodowym i umożliwiał tym samym wydanie decyzji. Sąd I instancji stanowisko to podzielił, a NSA nie znalazł przyczyn, które uzasadniałyby odmienny pogląd w tej kwestii. W szczególności skarżącemu kasacyjnie nie udało się podważyć oceny organów, zaakceptowanej przez Sąd I instancji, co do zupełności zebranego materiału dowodowego i braku konieczności prowadzenia dalszych ustaleń okoliczności sprawy. W ocenie Sądu, w toku postępowania organy zebrały i rozpatrzyły cały zgromadzony materiał dowodowy, zgodnie z przepisami art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 197 o.p. prawidłowo uznając, że gry organizowane na kontrolowanych automatach mają losowy charakter i wykluczając tym samym twierdzenie o ich zręcznościowym charakterze.

Odnosząc się do kolejnego zarzutu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku zawiera wszystkie podstawowe elementy wymienione w art. 141 § 4 p.p.s.a.: przedstawia stan sprawy przyjęty za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia, prezentuje zarzuty skargi, wskazuje podstawę prawną rozstrzygnięcia wraz z jej wyjaśnieniem, zawiera odniesienie do zarzutów skargi. Podkreślić należy, iż obowiązku "przedstawienia stanu sprawy", o którym mowa w powołanym przepisie, nie można rozumieć, jako obowiązku szczegółowego i drobiazgowego przedstawiania wszystkich okoliczności sprawy, lecz przedstawienia stanu sprawy oraz pozostałych wymienionych wyżej elementów w sposób zwięzły. Oznacza to, że sąd administracyjny powinien odnieść się wyłącznie do kwestii istotnych z punktu widzenia rozstrzygnięcia sprawy. Uzasadnienie wyroku powinno zatem zawierać rozważania pozwalające na uznanie, że sąd wyjaśnił w sposób dostateczny zastosowanie przez organy przepisów prawa materialnego czy przepisów prawa procesowego. Nie ma natomiast obowiązku odnoszenia się do wszystkich aspektów sprawy, również tych, które nie mają istotnego znaczenia dla jej rozpoznania. Wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia nie musi odnosić się szczegółowo do wszystkich argumentów powołanych w skardze, skoro argumentacja Sądu przesądza łącznie o ich bezzasadności (por. wyrok NSA z dnia 13 marca 2007r., sygn. akt II GSK 326/06 niepublikowany). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w rozpoznawanej sprawie WSA poddał prawidłowej ocenie niezbędne aspekty sprawy. Ponadto wskazać należy, że zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie może stanowić uzasadnionej podstawy dla czynienia zaskarżonemu wyrokowi zarzutu dokonania błędnych ustaleń faktycznych, czy też błędnego rozstrzygnięcia sprawy. Tymczasem w istocie zarzuty naruszenia przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a. skarżący kasacyjnie łączy z brakiem możliwości skontrolowania przez strony i sąd wyższej instancji, operacji logicznej, którą przeprowadził konkretnie Sąd orzekający (WSA w Kielcach). Jak już bowiem powiedziano, w ramach zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można skutecznie kwestionować ustaleń stanu faktycznego, czy wyrażonej w jego zakresie, oceny Sądu I instancji, jak też dokonanej przez ten Sąd kontroli prawidłowości wykładni i zastosowania prawa materialnego przez działające w sprawie organy (vide wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2665/16 niepublikowany).

Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej uznając, że wyrok odpowiada prawu.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.). Zasądzona kwota stanowi zwrot kosztów wynagrodzenia profesjonalnego pełnomocnika organu, który złożył odpowiedź na skargę kasacyjną, a wcześniej nie występował w sprawie.