I SA/Sz 589/25 - Wyrok

Data orzeczenia	2026-02-27	
Data wpływu	2025-10-10	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie	
Sędziowie	Bolesław Stachura /przewodniczący sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6111 Podatek akcyzowy	
Hasła tematyczne	Podatek akcyzowy	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Administracji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2025 nr 0 poz 111; art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 , art. 120 , art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6, art. 63 § 1,; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2026 nr 0 poz 143;  art. 3 § 2 , art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c, art. 145 § 1 pkt 2, art. 134, art. 133 § 1, art. 151; Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
Dz.U. 2025 nr 0 poz 126; art. 2 ust. 1 pkt 9, art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1, pkt 2, ust. 4 i ust. 6, art. 101 ust. 2 pkt 1, pkt 3, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1, ust. 6, ust. 8, ust. 9, ust. 11, ust. 12, art. 105 pkt 1,; Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j.)
Dz.U. 2024 nr 0 poz 1267; art. 1,; Ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.)	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Protokolant starszy inspektor sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 lutego 2026 r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2025 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę.	
Uzasadnienie
Sygn. akt #SYGNAT

U Z A S A D N I E N I E

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej też "organ odwoławczy") decyzją z 6 sierpnia 2025 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. (dalej też "organ I instancji") z 29 kwietnia 2025 r., nr [...] określającą A. P. (dalej: "podatnik", "strona", "skarżący") zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], rok produkcji 2015, pojemność silnika [...] cm3, w kwocie [...]zł.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r.,

poz. 111 ze zm., dalej: "O.p.") w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 9, art. 3 ust. 1, art. 100 ust. 1

pkt 2, ust. 4 i ust. 6, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104, ust. 6, ust. 8, ust. 9,

ust. 11, ust. 12, art. 105 pkt 1 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym

(Dz. U. z 2025 r., poz. 126 ze zm., dalej: "u.p.a.").

Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, podatnik złożył 19 lutego 2020 r. Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w K. deklarację uproszczoną [...] w sprawie podatku akcyzowego od samochodów osobowych. Podatnik zadeklarował nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego marki [...], rok produkcji 2015, pojemność silnika [...] cm3. W deklaracji podał, że obowiązek podatkowy powstał 10 lutego 2020 r.; podstawę opodatkowania stanowi kwota [...]zł; należny podatek akcyzowy wynosi kwotę [...]zł; przebieg pojazdu to [...] km; pojazd był uszkodzony (z opinią biegłego). Do deklaracji dołączył: rachunek sprzedaży z 16 grudnia 2020 r. wydany przez [...]; świadectwo własności z 21 listopada 2019 r.; niemieckie zgłoszenie celne

z 21 stycznia 2020 r.

Do deklaracji podatnik załączył także wycenę rzeczoznawcy (Stanisław Kramek) z 12 lutego 2020 r., nr [...] z dokumentacją fotograficzną. Z dokumentu tego wynikało, że wartość pojazdu w stanie nieuszkodzonym - po uwzględnieniu takich czynników jak; przebieg, data pierwszej rejestracji, indywidualny zakup za granicą - wyliczona na dzień wykonania opinii, wyniosła [...] zł brutto (w tym podatek

\/AT 23 %). Natomiast wartość brutto tego pojazdu w stanie uszkodzonym, obliczona: metodą zredukowanego kosztu naprawy w oparciu o szacunkowy koszt naprawy – wyniosła [...] zł, natomiast metodą stopnia uszkodzenia - wyniosła [...] zł. Na potrzeby wyceny rzeczoznawca skorzystał z programu komputerowego Info - Ekspert.

Naczelnik US przeprowadził wobec podatnika czynności sprawdzające obejmujące weryfikację deklaracji. W toku podjętych czynności organ ustalił,

że samochód osobowy marki [...] zakupiony został przez

podatnika w USA. Transakcja została udokumentowana fakturą nr [...]

z 16 grudnia 2020 r. (faktyczna data faktury to 16 grudnia 2019 r. - według oświadczenia z 5 marca 2020 r. złożonego przez podatnika w Wydziale Komunikacji Urzędu

Miejskiego w K.), z kwotą [...]USD (w tym [...] USD kosztów frachtu

do Bremerhaven). Faktura została wystawiona na podatnika, przez [...].

Organ ustalił, że samochód został zaimportowany do [...], gdzie

21 stycznia 2020 r. został dopuszczony do obrotu na terytorium Unii Europejskiej.

Organ przeprowadził również analizę ofert sprzedaży samochodów na rynku amerykańskim korzystając z dostępnych portali aukcyjnych. W następstwie przeprowadzonego badania odnalazł aukcję dotyczącą przedmiotowego pojazdu na portalu aukcyjnym bidhistory.org. Z treści aukcji o numerze 26255887 wynika, że [...], został sprzedany 10 grudnia 2019 r.

za kwotę [...]USD. Zdjęcia przedstawione na aukcji potwierdzają stan techniczny pojazdu i jego uszkodzenia.

Następnie organ w oparciu o systemy komputerowe Info-Ekspert oraz Eurotax przygotował wycenę samochodu objętego deklaracją jak dla pojazdu w stanie uszkodzonym. Na potrzeby wyceny poddał analizie informacje zawarte w złożonej deklaracji, tj. markę, model, rok produkcji, pojemność silnika, rodzaj paliwa

i przebieg oraz w załączonej wycenie rzeczoznawcy samochodowego S. K. z 12.02.2020 r.

W konsekwencji organ ustalił (bez uwzględnienia korekty z tytułu indywidualnego zakupu za granicą) - w oparciu o metodę stopnia uszkodzenia, wskazaną w załączonej wycenie rzeczoznawcy (bez uwzględnienia współczynnika zbywalności) - średnią wartość rynkową samochodu w stanie uszkodzonym na rynku krajowym, w wysokości

[...] zł brutto ([...] zł netto). Na tej podstawie stwierdził, że wartość ta znacznie odbiega od podstawy opodatkowania zadeklarowanej przez podatnika.

Następnie pismem z 31 stycznia 2025 r., organ wezwał podatnika do zmiany wysokości zadeklarowanej podstawy opodatkowania, poprzez złożenie korekty

deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego polegającej na odpowiednim dostosowaniu wysokości podstawy opodatkowania do średniej wartości rynkowej pojazdu wynikającej z opinii rzeczoznawcy w wysokości [...] zł; uiszczenia zaległej kwoty podatku akcyzowego wraz z odsetkami.

Podatnik 13 lutego 2025 r. zapoznał się z materiałem dowodowym i przedłożył pismo z 12 lutego 2025 r. z wyjaśnieniami w sprawie. Podatnik wskazał, że zakupił pojazd w stanie uszkodzonym w USA, za kwotę [...]USD i uiścił koszty frachtu do Bremenhaven w wysokości [...] USD. Te kwoty stanowiły podstawę do wyliczenia należności celnych w niemieckim urzędzie celnym. Samochód został nabyty

od dostawcy [...], więc podatnik nie uczestniczył w jego licytacji

na aukcjach internetowych. Dalej wyjaśnił, że parł się o wycenę rzeczoznawcy i w związku z tym uważa, że organ powinien uznać kwoty wskazane w deklaracji i wynikające

z załączonych dokumentów.

Postanowieniem z 17 lutego 2025 r., organ I instancji wszczął wobec

podatnika postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wskazanego samochodu osobowego.

Następnie postanowieniem z 10 marca 2025 r. organ I instancji zaliczył

w poczet dowodów, dokumenty zgromadzone przez ten organ od momentu złożenia przez podatnika deklaracji AKC-US z 19 lutego 2020 r.

Kolejno podatnik w odpowiedzi na zawiadomienie o prawie do wypowiedzenia się co do materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania, zapoznał

się 1 kwietnia 2025 r. z materiałem dowodowym, lecz nie zgłosił uwag i zastrzeżeń.

Wymienioną na wstępie decyzją z 29 kwietnia 2025 r., organ I instancji

określił podatnikowi zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu

nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego (opisanego wyżej)

w wysokości [...] zł i jednocześnie stwierdził, że powstała niedopłata w podatku akcyzowym w kwocie [...]zł.

Po rozpoznaniu sprawy na skutek wniesionego przez podatnika odwołania, organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że jako podstawę opodatkowania

podatkiem akcyzowym podatnik zadeklarował kwotę [...]zł, zaś jako podatek akcyzowy do zapłaty kwotę [...]zł. Zdaniem organu odwoławczego kwoty te wzbudziły uzasadnione wątpliwości organu I instancji.

Organ odwoławczy wskazał, że podobnie jak rzeczoznawca w wycenie załączonej do deklaracji, organ I instancji za pomocą programu Info-Ekspert ustalił wartość bazową pojazdu (przed szkodą) w wysokości [...] zł. Następnie organ uwzględnił korekty wskazane przez rzeczoznawcę: z tytułu przebiegu (-) [...] zł i pierwszej rejestracji (-) [...] zł. Wartość pojazdu nieuszkodzonego przy założonym wieku po zastosowanych korektach wyniosła [...] zł brutto. Ostatecznie jednak organ I instancji ustalił, w oparciu o metodę stopnia uszkodzenia (bez uwzględnienia współczynnika zbywalności), wartość rynkową samochodu w stanie uszkodzonym w wysokości [...] zł brutto ([...] zł netto). W konsekwencji wartość ta odbiegała

w sposób znaczny od zadeklarowanej podstawy opodatkowania.

Organ odwoławczy w uzasadnieniu przedstawił stan faktyczny sprawy

oraz podstawę prawną rozstrzygnięcia.

W zakresie ustaleń faktycznych organ odwoławczy wskazał, że z faktury zakupu, wystawionej na nazwisko podatnika, przez [...] wynika,

że podatnik zakupił pojazd na terytorium [...]. Opiewała ona

na kwotę [...]USD (w tym koszty wysyłki eksportu do Bremerhaven

- [...] USD). [...] posiadał "Tytuł powypadkowy"' (Salvage). Następnie

został przetransportowany do Europy, gdzie 21 stycznia 2020 r. został odprawiony w niemieckim urzędzie celnym i dopuszczony do swobodnego obrotu na terytorium UE. W zgłoszeniu celnym podatnik zadeklarował wartość celną w wysokości [...] EUR oraz 10% cła do zapłaty, tj. [...] EUR. Suma wartości celnej oraz cła wyniosła

[...] EUR ([...] zł - po przeliczeniu wg kursu z dnia powstania obowiązku podatkowego, tj. Tabela nr [...] z 10.02.2020 r., gdzie [...] EUR = [...] PLN; [...] USD = [...] zł).

Według, załączonej do deklaracji, wyceny rzeczoznawcy samochodowego

z 12 lutego 2020 r. wartość bazowa brutto tego pojazdu w stanie nieuszkodzonym

(na podstawie notowań z Info - Ekspert), wynosi [...] zł. Rzeczoznawca uwzględnił takie czynniki jak: przebieg, data pierwszej rejestracji, indywidualny zakup za granicą

i wyliczył na dzień wykonania opinii, że wartość rynkowa w stanie nieuszkodzonym wyniosła [...] zł brutto (w tym podatek VAT 23%). Natomiast wartość brutto

tego pojazdu w stanie uszkodzonym, rzeczoznawca obliczył: metodą zredukowanego kosztu naprawy w oparciu o szacunkowy koszt naprawy, w wysokości [...] zł,

a metodą stopnia uszkodzenia, w wysokości [...] zł.

Natomiast z ustaleń organu I instancji wynika, że na portalu aukcyjnym bidhistory.org prowadzona była aukcja o numerze [...], której przedmiotem

był uszkodzony [...], sprzedany

w jej wyniku 10 grudnia 2019 r. za kwotę [...]USD ([...] zł).

W ocenie organu odwoławczego, zgromadzony materiał dowodowy obejmujący informacje o stanie technicznym pojazdu (w tym zdjęcia), nie uzasadniał obniżenia

jego wartości o 64% (w porównaniu do ustalonej przez organ I instancji w wysokości

[...] zł netto) i zadeklarowania podstawy opodatkowania na poziomie [...] zł.

Z tych względów organ odwoławczy dokonał weryfikacji wyceny pojazdu. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że organ I instancji do wyceny średniej wartości rynkowej pojazdu, wykorzystał systemy komputerowe Info-Ekspert i Eurotax. Sprawdził dostępne bazy danych zawarte w ww. systemach, pod kątem cen samochodów tej samej marki

i o parametrach odpowiadających nabytemu pojazdowi. Ustalił na podstawie systemu Info-Ekspert (brak danych w systemie Eurotax), że średnia cena tego typu pojazdu, określona na luty 2020 roku, kształtowała się na poziomie [...] zł. Organ I instancji nie zastosował natomiast (wykazanej w wycenie rzeczoznawcy) korekty z tytułu indywidualnego zakupu za granicą (-) [...] zł. W ten sposób organ I instancji

określił wartość pojazdu nieuszkodzonego przy założonym wieku, po zastosowanych korektach - w wysokości [...] zł, odmiennie niż rzeczoznawca, który określił tę wartość w wysokości [...] zł. Natomiast dla ustalenia średniej wartości

rynkowej nabytego pojazdu, w stanie uszkodzonym, organ I instancji przyjął metodę stopnia uszkodzenia i wyliczył wartość pojazdu w stanie uszkodzonym w wysokości [...] zł brutto, odmiennie niż rzeczoznawca, który ostatecznie przyjął wartość

pojazdu uszkodzonego określoną metodą zredukowanego kosztu naprawy

w wysokości [...] zł.

Organ odwoławczy zaaprobował zastosowanie metody stopnia uszkodzenia

dla ustalenia średniej wartości rynkowej pojazdu. Podkreślił, że dla potrzeb organu podatkowego znaczenie ma jedynie wartość pojazdu ustalona według jego stanu technicznego, a nie wartość uwzględniająca potencjalne nakłady naprawcze.

Organ odwoławczy uznał za prawidłowe nieuwzględnienie przez organ I instancji współczynnika zbywalności, gdyż jest on wielkością okresowo zmienną i trudną do zweryfikowania.

Organ odwoławczy podkreślił również, że wylicytowana na aukcji kwota

- [...] USD - nie uwzględniała jeszcze dodatkowych kosztów związanych

z transakcją, takich jak: opłaty aukcyjne, koszty transportu wewnętrznego na terenie USA, ubezpieczenie pojazdu w trakcie transportu lądowego, koszty frachtu morskiego

do portu wspólnotowego, ani ubezpieczenie w trakcie przewozu morskiego. Wobec tego zasadnie organ I instancji, skorzystał poglądowo z kalkulatora dostępnego na stronie Internetowej www.amervkacars.pl w zakładce "kalkulator", który pozwala ustalić szacunkowe koszty sprowadzenia pojazdu ze Stanów Zjednoczonych do Europy.

Tym samym na uwagę zasługiwał wynik kalkulacji, z której wynika, że cena pojazdu z aukcji ([...] USD), podwyższona powinna zostać o przybliżone koszty aukcyjne ([...] USD), koszt transportu do portu w USA ([...] USD), Fracht morski

do Europy ([...] USD), koszt brokera ([...] USD). W konsekwencji koszt sprowadzenia pojazdu do Europy mógł wynieść łącznie [...] USD (bez odprawy celnej), czyli [...] zł wg kursu z dnia powstania obowiązku podatkowego (1 USD = [...] zł). Prawidłowo również organ l instancji uznał, że oferta sprzedaży pojazdu nie stanowi potwierdzenia, aby rynek amerykański był na tyle specyficzny, aby istniała

uzasadniona przyczyna odbiegania podstawy opodatkowania od średniej wartości pojazdów na rynku krajowym.

Dodatkowo organ odwoławczy, wobec zarzutów podatnika zawartych w odwołaniu, że organ I instancji nie dokonał porównania podstawy opodatkowania podanej w deklaracji z cenami obowiązującymi na rynku USA, przenalizował dane na portalu internetowym www.autotrader.com. W związku z tym odnalazł oferty sprzedaży w 2025 roku pojazdów o parametrach zbliżonych do parametrów pojazdu nabytego,

tj. dla [...], rok produkcji 2015. Z tym jednak zastrzeżeniem,

że oferty dotyczyły pojazdów z ok. dwukrotnie większym przebiegiem (np.: [...] mile, [...] mil, [...] mil) niż pojazd będący przedmiotem postępowania ([...] mile). Okoliczność tę organ odwoławczy uzasadniał, w ten sposób, że oferty dotyczyły dwukrotnie starszych pojazdów w porównaniu do pojazdu objętego postępowaniem (grudzień 2019 roku). Zdaniem organu odwoławczego zadeklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania odbiega nie tylko od średniej wartości rynkowej pojazdu

na rynku krajowym, ale z wysokim prawdopodobieństwem odbiegała od cen tego typu pojazdów na rynku nabycia.

Organ odwoławczy wyjaśnił również, że analizowane przez niego oferty sprzedaży dotyczyły pojazdów [...], rok produkcji 2015, używanych, nieuszkodzonych, o przebiegu m.in. [...] mile, [...] mil,

104.370 mil, a ich wartość w lipcu 2025 roku kształtowała się na poziomie od [...] USD

do [...] USD.

Organ odwoławczy podkreślił, że dla pojazdów wyprodukowanych w 2015 roku, wartość ich w grudniu 2019 roku (kiedy to podatnik zakupił pojazd) musiała być adekwatnie wyższa niż obecnie (w 2025 roku), ponieważ na owy czas były

to 5-letnie auta, zatem dwukrotnie młodsze roczniki niż oferowane do sprzedaży

w 2025 roku.

Organ odwoławczy uznał w tych okolicznościach za konieczne pomniejszenie wskazanej wartości o wartość współczynników wyszczególnionych w przeprowadzonej w programie Info-Ekspert wycenie. Organ zmierzał do porównania ewentualnej

wartości pojazdu w stanie uszkodzonym, więc uwzględnił uszkodzenia z wyceny

(korekta o stopień uszkodzenia), które ukształtowały się kształtują się odpowiednio

na poziomie od [...] USD do [...] USD. Tym samym organ uznał,

że nie znajduje uzasadnienia odstępstwo zadeklarowanej przez podatnika ceny

nabytego samochodu w grudniu 2019 roku ([...] USD) od średniej wartości rynkowej,

w sytuacji gdy dodatkowo stwierdzono, że pojazd ten został sprzedany na aukcji

za kwotą [...]USD.

W opinii organu odwoławczego w sprawie nie zaistniała uzasadniona przyczyna odbiegania podstawy opodatkowania spornego pojazdu od jego średniej wartości rynkowej. Organ odwoławczy za bezzasadne uznał twierdzenie podatnika,

że organ I instancji bezpodstawnie odstąpił od ustalenia istnienia uzasadnionej

przyczyny odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości

rynkowej samochodu osobowego, którą stanowić miały uwarunkowania na rynku

w USA i stan zakupionego pojazdu jako uszkodzonego.

Organ odwoławczy dla określenia podstawy opodatkowania posłużył

się ustaloną średnią wartością rynkową brutto, którą pomniejszył o kwotę podatku

od towarów i usług oraz kwotę podatku akcyzowego ([...] zł : 1,23 : 1,186 = [...] zł; po zaokrągleniu [...] zł). Różnica między średnią wartością rynkową netto ww. samochodu osobowego ustaloną przez organ podatkowy ([...] zł),

a wartością podstawy opodatkowania wynikającą z deklaracji ([...] zł) wynosi 64 % ([...] zł) i jest znaczna. Kwota podatku akcyzowego jest pochodną ustalonej

podstawy opodatkowania i właściwej stawki akcyzy, która wynosi 18,6% podstawy opodatkowania dla samochodów osobowych o pojemności silnika powyżej 2000 cm3.

W związku z tym kwota podatku obliczona przez organ odwoławczy wyniosła

po zaokrągleniu [...] zł ([...] zł x 18,6% = [...] zł).

Konkludując organ odwoławczy uznał, że w toku prowadzonego postępowania organ podatkowy I instancji, a w toku postępowania odwoławczego również organ odwoławczy, dołożyły wszelkich starań, aby zebrać wyczerpujący materiał dowodowy i rzetelnie go ocenić. Postępowanie prowadzone przez organ I instancji zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy i nie naruszało obowiązujących norm ordynacji podatkowej. Tym samym organ odwoławczy nie rozpatrzył odwołania pozytywnie.

Strona zaskarżyła decyzję organu odwoławczego, której zarzuciła naruszenie przepisów:

1) art. 122, art. 121 § 1, art. 122, art. 124 oraz art. 180 § 1 O.p poprzez:

- odstąpienie od ustalenia istnienia uzasadnionej przyczyny odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, którą stanowią uwarunkowania na rynku (USA);

- naruszenie zasady legalności działania, polegające na nieobiektywnym zakwestionowaniu wartości transakcyjnej zakupu przedmiotowego samochodu na rynku amerykańskim, z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej, bez dokonania wszystkich niezbędnych czynności dowodowych i niezbędnych informacji dla prawidłowego wyjaśnienia sprawy, co doprowadziło do przekroczenia uprawnień organu określonych w art. 104 ust. 8, 9 i 11 u.p.a.;

- bezpodstawne odrzucenie dowodów zgromadzonych w sprawie, w tym dokumentu zakupu tego pojazdu oraz opinii rzeczoznawcy samochodowego wskazujących na rzeczywistą wartość pojazdu w stanie uszkodzonym;

2) art. 187 § 1 i art. 191 O.p, poprzez naruszenie obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a w szczególności; wydanie decyzji

bez potwierdzenia warunków i ceny sprzedaży pojazdu u kontrahenta skarżącej tj. [...].; ustalenie wartości pojazdu w stanie uszkodzonym z pominięciem opinii rzeczoznawcy samochodowego; ustalenie wartości pojazdu w stanie uszkodzonym w USA na podstawie strony internetowej przedstawiającej rzekomy wynik aukcji, co do której nie ustalono, czy doszło do zawarcia umowy sprzedaży pojazdu (brak potwierdzenia sprzedaży pojazdu za kwotę [...]USD),

a zatem z informacji zawartych na ww. stronach internetowych nie wynikała wartość pieniężna transakcji zakupu, dokonanie porównania ceny zakupionego pojazdu w mocno uszkodzonym (pojazd posiadał w momencie zakupu certyfikat "odzysk" z cenami pojazdów nieuszkodzonych na rynku amerykańskim);

3) art. 104 ust. 8, ust.9 i ust. 11 u.p.a. poprzez jego wadliwe zastosowanie w sytuacji, kiedy w realiach rozpatrywanej sprawy różnica między wysokością podstawy opodatkowania i średnią rzeczywistą wartością rynkową zakupionego pojazdu ma charakter uzasadniony;

4) art. 104 ust. 8 u.p.a. poprzez uznanie, że kwota nabycia uszkodzonego pojazdu znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej, a nadto, że okoliczność nabycia pojazdu na rynku amerykańskim za kwotę [...]USD nie stanowi przyczyny uzasadniającej odbieganie zadeklarowanej wartości pojazdu od średniej wartości rynkowej tego pojazdu.

5) art. 104 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 6 u.p.a. poprzez ich niezastosowanie skutkujące ustaleniem podstawy opodatkowania w oparciu o średnią wartość rynkową pojazdu;

6) art. 104 ust. 8, 9 i 11 u.p.a. poprzez ich bezpodstawne zastosowanie, objawiające się w przyjęciu, iż w zaistniałym stanie faktycznym podstawa opodatkowania powinna być przyjęta jako średnia wartość rynkowa samochodu osobowego;

7) art. 120 oraz 121 § 1 O.p. poprzez:

- obrazę zasady działania w sposób budzący zaufanie strony, z uwagi

na to, że sposób prowadzenia postępowania przez organy sugeruje, iż dążyły one do ustalenia wartości pojazdu w oparciu o średnią cenę rynkową, o czym świadczy to,

iż organ I instancji nie dokonał porównania podstawy opodatkowania podanej przez skarżącego obowiązującymi na rynku USA oraz zignorował koszt naprawy pojazdu, zaś organ odwoławczy dokonał porównania ceny zakupionego pojazdu w stanie mocno uszkodzonym (pojazd posiadał w momencie zakupu certyfikat "odzysk" z cenami pojazdów nieuszkodzonych z cenami na rynku amerykańskim; organ odwoławczy

tym samym nie dokonał korekty w zakresie działania organu I instancji;

- działanie organów obu instancji, które początkowo pominęły wskazywane

przez skarżącego okoliczności (w tym opinię biegłego) wyjaśniające różnicę pomiędzy średnią ceną rynkową auta a wartością zadeklarowaną przez skarżącego, a następnie uwzględniły te okoliczności w przeważającym stopniu;

8) art. 122, 180 § 1 i 187 § 1 O.p., poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i wydanie rozstrzygnięcia na podstawie niepełnego, wybiorczego postępowania dowodowego

oraz art. 197 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie. Skarżący dopatruje się

naruszenia wymienionych przepisów w tym, że; w postępowaniu nie został powołany biegły rzeczoznawca w celu weryfikacji okoliczności o których mowa w opinii

i na które wskazywał Skarżący; nie dokonano porównania ceny pojazdu w stanie uszkodzonym z cenami tożsamego modelu, roku produkcji, pojemności silnika

w stanie uszkodzonym, lecz odniesiono się do wartości pojazdów w stanie nieuszkodzonym; kolejno domniemano wartość zakupu [...] USD na podstawie prywatnej strony internetowej, gdzie nie wskazano danych nabywcy, faktu czy transakcja doszła do skutku, lecz opisano jedynie stwierdzenie "ostatnia oferta"/"last bid";

9) art. 210 § 4 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie objawiające się w: przyjęciu szacunkowych kosztów transportu, pośrednictwa i prowizji, choć są wyszczególnione na fakturze sprzedaży, próbie porównania wartości pojazdu uszkodzonego z pojazdami nieuszkodzonymi na rynku amerykańskim, nie uzasadnieniu dlaczego do porównania wartości pojazdu przyjęta została wartość nieuwzględniająca kosztów naprawy pojazdu, co uniemożliwia weryfikację słuszności prezentowanych przez organ twierdzeń;

10) art. 104 ust. 11 u.p.a. poprzez jego błędne zastosowanie, polegające na odrzuceniu korekt, który biegły rzeczoznawca przyjął w złożonej przez skarżącego opinii.

Mając na uwadze powyższe skarżący wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie rozstrzygnięcia oraz o uchylenie aktu organu I instancji.

Natomiast w odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r., poz. 1267 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r., poz. 143 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne – art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.

W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja może zostać uchylona

w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego,

które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności.

W odniesieniu do zasad sprawowania kontroli sądowej wskazać też należy,

że sąd administracyjny orzeka w oparciu o akta sprawy administracyjnej, biorąc

pod uwagę stan faktyczny sprawy istniejący na dzień wydania zaskarżonej decyzji

(art. 133 § 1 p.p.s.a.). Orzekanie "na podstawie akt sprawy" oznacza, że sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagą okoliczności, które z akt tych wynikają i które legły

u podstaw zaskarżonego aktu. Podstawą orzekania przez sąd administracyjny

jest zatem materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej

w toku postępowania, na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą

sprawę w pełni podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, że "skoro wyrok wydawany jest na podstawie akt sprawy, to tym samym badając legalność zaskarżonej decyzji sąd ocenia jej zgodność z prawem materialnym i procesowym w aspekcie całości zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym materiału dowodowego"

(por. wyrok NSA z 9 lipca 2008 r., sygn. akt II OSK 795/07).

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia

czy organy podatkowe prawidłowo ustaliły podstawę opodatkowania jak i wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym przez podatnika samochodu osobowego marki [...], dopuszczonego wcześniej do obrotu w innym państwie członkowskim UE

(w Niemczech) zgodnie z przepisami celnymi, ale niezarejestrowanego na terytorium innego państwa członkowskiego.

Sąd badając legalność zaskarżonej decyzji zgodnie z kompetencją ustanowioną w przepisach p.p.s.a. stwierdza, że skarga jest niezasadna.

W ocenie Sądu, decyzja jest zgodna z prawem. Organy przeprowadziły prawidłowe postępowanie dowodowe. Zadeklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej samochodu. Podatnik nie dokonał zmiany wysokości podstawy opodatkowania

ani nie wskazał przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od wartości rynkowej samochodu. Organ miał więc podstawy do wszczęcia postępowania podatkowego i decyzyjnego określenia wysokości podatku w oparciu o opinię powołanego biegłego rzeczoznawcy.

Wyjaśniając podstawy prawne wyroku wskazać należy, że organy podatkowe w toku postępowania działając na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.), obowiązane są uwzględniać zasady wyrażone m.in. w art. 122, art. 180, art. 187 § 1

i art. 191 O.p.

Jak stanowi przepis art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Prawidłowe ustalenie stanu faktycznego jest koniecznym warunkiem właściwego zastosowania przepisu prawa materialnego. Organy mają w związku z tym obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego; nie mogą ograniczać zakresu środków dowodowych, ale w myśl art. 180 O.p. obowiązane są jako dowód dopuścić wszystko,

co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Zaznaczenia jednocześnie wymaga, że przepis art. 122 O.p. (dotyczący zasady prawdy obiektywnej) oznacza obowiązek współdziałania podatnika z organami podatkowymi w gromadzeniu dowodów i nie zwalnia on strony od współudziału

w realizacji tego obowiązku. Sam organ nie zawsze będzie bowiem mógł obiektywnie wyjaśnić wszystkie okoliczności. Organy podatkowe nie mogą być też obarczane obowiązkiem poszukiwania dowodów w nieograniczonym zakresie i podważających

ich własne ustalenia. Nałożony na organy podatkowe obowiązek zebrania z urzędu wszystkich dowodów i wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy - zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej - nie ma więc charakteru absolutnego, a ciężar dowodu spoczywa także na podatniku (por. wyrok NSA z 14 lipca 2021 r., sygn. akt II FSK 2111/19).

Z kolei ocena zebranego materiału dowodowego winna być dokonywana zgodnie z treścią art. 191 O.p., tj.: na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, bez związania sztywnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów, kierując się własnym przekonaniem, uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki, informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami oraz normy procesowe dotyczące środków dowodowych.

Nie ma przy tym wątpliwości, że przez "cały zebrany materiał dowodowy",

o którym mowa w tym przepisie należy rozumieć ten zgromadzony w sposób wyczerpujący, o czym mowa w art. 187 § 1 O.p., a nie cały, faktycznie zgromadzony

w aktach. Jest to zasadnicza różnica.

W myśl art. 210 § 1 pkt 6 O.p. decyzja zawiera uzasadnienie faktyczne

i prawne, zaś stosownie do postanowień § 4 tego artykułu uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej

decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne i prawne jest jednym z niezbędnych elementów decyzji.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami

o ruchu drogowym. Nabycie wewnątrzwspólnotowe oznacza przemieszczenie

wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 ust. 1 pkt 9 u.p.a.).

Podstawę opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego reguluje w pierwszym rzędzie art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. Przepis ten stanowi, że podstawą opodatkowania jest kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić

za samochód osobowy w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, z tym,

że w przypadku, o którym mowa w art. 101 ust. 2 pkt 3 u.p.a., podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy.

Ustawodawca wprowadził jednocześnie dodatkową zasadę określania podstawy opodatkowania nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego – jeżeli pojazd jest przywożony z państwa innego niż państwo członkowskie UE, a następnie po jego dopuszczeniu do obrotu w innym państwie członkowskim jest przemieszczany do Polski. W takiej sytuacji, stosownie do treści art. 104 ust. 6 u.p.a., podstawą opodatkowania

jest wartość celna powiększona o należne cło oraz dodatkowo prowizje, koszty transportu i ubezpieczenia, jeżeli nie zostały uwzględnione w cenie, ale zostały już poniesione

do miejsca, w którym nastąpiło objęcie towaru procedurą celną.

Ustawa przewiduje procedurę weryfikacji podanej przez podatnika podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 104 ust. 8 u.p.a., jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3

oraz ust. 2, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości

rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany

wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Według regulacji zawartej w art. 104 ust. 9 u.p.a. w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy określi wysokość

podstawy opodatkowania.

Średnią wartość rynkową samochodu osobowego definiuje zaś art. 104 ust. 11 u.p.a. stanowiąc, że jest to wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu,

rocznika oraz – jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem

i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.

Stwierdzić zatem należy, że określenie prawidłowej podstawy opodatkowania akcyzą samochodu osobowego w pierwszej kolejności sprowadza się do oceny,

czy zadeklarowana podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej i czy różnica ta ma rzeczywiście uzasadnione (przez podatnika) przyczyny

(art. 104 ust. 8 u.p.a.). Dopiero i tylko i wyłącznie, gdy – mimo wezwania, o którym mowa w art. 104 ust. 8 u.p.a. – podatnik nie udzieli odpowiedzi, nie dokona zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub nie wskaże rzeczywistych przyczyn, które uzasadniają podanie jej w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej

samochodu osobowego, właściwy organ może samodzielnie określić wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 u.p.a.) (por. wyrok NSA z dnia 8 czerwca 2016 r.,

sygn. akt I GSK 1706/14).

Z powyższego wynika, że to podatnik dysponując informacjami odnośnie konkretnych okoliczności towarzyszących nabyciu danego samochodu osobowego po cenie odbiegającej od jego średniej wartości na rynku krajowym, ustalanej

na podstawie notowanej na rynku krajowym jego średniej ceny, okoliczności

te powinien wykazać i uprawdopodobnić. Na nim spoczywa bowiem ciężar dowodu

w zakresie wykazania, że "znaczna" różnica pomiędzy kwotą, o której mowa

w art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. a średnią wartością rynkową, o której mowa

w art. 104 ust. 8 w zw. z ust. 11 u.p.a., powstała z "uzasadnionych przyczyn".

Wprawdzie ciężar dowodu co do zasady spoczywa na organie podatkowym prowadzącym postępowanie podatkowe, to jednak obowiązek wykazania, że istnieją przesłanki obniżenia podstawy opodatkowania spoczywa na stronie - jako posiadającej o nich wiedzę. Zasada prawdy materialnej wyrażona w art. 122 O.p. nie wyklucza czynnego udziału strony w postępowaniu dowodowym, a wręcz nakazuje

podatnikowi współdziałanie z organem przy ustalaniu zwłaszcza tych okoliczności,

o których wiedzę może posiadać tylko on i które przemawiają na jego korzyść. Stanowisko to jest ugruntowane w orzecznictwie, w tym także na gruncie

regulacji normujących określenie podstawy opodatkowania w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego i Sąd rozpoznający niniejszą

sprawę je podziela.

Jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 5 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1704/11 "to podatnik dysponując wiedzą odnośnie do konkretnych okoliczności towarzyszących nabyciu danego samochodu osobowego po cenie odbiegającej od jego średniej

wartości na rynku krajowym, ustalanej na podstawie notowanej na rynku krajowym

jego średniej ceny, okoliczności te powinien wykazać i uprawdopodobnić."

Z kolei w wyroku NSA z dnia 21 marca 2013 r., sygn. akt I GSK 1496/11 wskazano,

że "(...) podatnik powinien przedstawić dowody uzasadniające i uwiarygodniające,

jako prawidłową, zadeklarowaną przez niego wysokość podstawy opodatkowania,

a organ podatkowy operując na podstawie tak przedstawionych dowodów

zobowiązany jest ocenić, czy dowody te rzeczywiście potwierdzają zaistnienie sytuacji

uzasadniającej kwalifikowanie jej jako uzasadnionej przyczyny w rozumieniu przepisu

art. 104 ust. 8 u.p.a."

Wskazać też trzeba, że celem przepisu art. 104 ust. 8 u.p.a. jest przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym i celowemu zaniżaniu ceny nabycia w stosunku do ceny rzeczywiście zapłaconej, dla późniejszego zaniżenia należnych opłat i podatków.

Cel ten pozwala osiągnąć właściwe rozumienie użytego w art. 104 ust. 8 u.p.a.

określenia "uzasadniona przyczyna", z powodu której podstawa opodatkowania

odbiega od wartości rynkowej samochodu. Kiedy cena samochodu odbiega od wartości rynkowej "z uzasadnionej przyczyny", jej weryfikacja w toku postępowania podatkowego w ogóle nie następuje, a cała sprawa powinna zostać zamknięta na etapie czynności sprawdzających deklarację podatkową. Tylko wtedy, kiedy cena budzi wątpliwości organu co do przyczyny jej wysokości podanej przez podatnika (i jego kontrahenta), zasadna jest weryfikacja.

Ze sformułowań powołanego przepisu nie wynika przy tym, że "uzasadniona przyczyna" różnicy między ceną samochodu a jego wartością na rynku ma wynikać tylko z cech samego samochodu, czyli jego stanu technicznego, napraw, wad fizycznych i prawnych itd. Oceniając "uzasadnione przyczyny" różnic cenowych należy brać

pod uwagę też specyfikę i odmienności rynków, z których zostały nabyte samochody.

Faktem notoryjnym jest, że ceny samochodów używanych, na rynku państw członkowskich UE lub państw trzecich bywają niższe niż w Polsce, a są znacznie

niższe, jeżeli brać pod uwagę rynek amerykański (USA). Specyfika rynku nabycia

w sposób oczywisty należy do "uzasadnionych przyczyn", dla których cena samochodu zakupionego za granicą może znacząco odbiegać od ceny takiego samego samochodu na rynku krajowym. Dopóki cena nabycia mieści się w granicach cenowych właściwych dla specyfiki rynku państwa członkowskiego lub trzeciego, można mówić o "uzasadnionej przyczynie", o której mowa w art. 104 ust. 8 u.p.a. Podatnik ma zatem prawo

wykazania, że cena transakcyjna, którą był zobowiązany zapłacić sprzedawcy pojazdu jest z uzasadnionych przyczyn niska i przez to może odbiegać od cen na rynku

polskim, albowiem w państwie zakupu samochody danej marki, modelu, rocznika

mają takie właśnie ceny.

Jak wskazuje się jednolicie w judykaturze, jeżeli jednak organ podatkowy wykaże, że wskazana cena całkowicie odbiega od cen w państwie zakupu dla takich samochodów, to trudno mówić o istnieniu "uzasadnionej przyczyny", która pozwalałaby na przyjęcie jej jako podstawy opodatkowania (por. wyroki NSA: z dnia 14 września

2011 r., sygn. akt I GSK 245/10; z dnia 15 marca 2011 r., sygn. akt I GSK 183/10

i I GSK 103/10; z dnia 17 września 2014 r. z dnia I GSK 632/13; z dnia 20 stycznia

2021 r. sygn. akt I GSK 1619/20 oraz wyrok WSA w Olsztynie z dnia 9 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/OI 265/21).

Organ winien zatem ustalić, czy cena wskazywana przez podatnika jest adekwatna do ceny takich pojazdów na rynku zakupu (np. na rynku amerykańskim),

a nie na rynku polskim. Trzeba podkreślić, że badając "uzasadnione przyczyny" ewentualnego odstępstwa od cen na rynku nabycia nie ustala się średniej ceny samochodu na rynku nabycia, ale ustala się rozpiętość, granice cenowe podobnych pojazdów, aby ustalić, czy cena nabycia (deklarowana podstawa opodatkowania)

mieści się w przedziale cenowym występującym normalnie na rynku państwa

nabycia pojazdu.

Należy więc odpowiedzieć na pytanie, czy samochody o tak niskiej cenie jak przyjęta w deklaracji podatkowej standardowo, zwyczajnie występują na rynku nabycia (wtedy sprawa/weryfikacja kończy się aprobatą deklaracji podatkowej w czynnościach sprawdzających), czy może tak niska cena na rynku nabycia jest mało prawdopodobna lub nieprawdopodobna, wtedy trzeba uruchomić procedurę weryfikacyjną w ramach postępowania podatkowego.

Sąd zwraca uwagę, że niewątpliwie podatnik nie ma obowiązku nabywania

jak najdroższych pojazdów. Nie ma też obowiązku nabywania samochodu z uwzględnieniem jego uśrednionej ceny. Ma prawo nabywać na danym rynku nabycia

(np. na rynku amerykańskim) pojazdy jak najtańsze z występujących na tym rynku,

dla tego modelu, marki i stopnia zużycia lub uszkodzeń.

Sąd wskazuje, że na potrzeby wstępnego etapu weryfikacji należy również ustalić, na jakim poziomie kształtują się normalne, niskie poziomy cenowe podobnych pojazdów na rynku nabycia, a następnie ustalić, czy cena nabycia tego konkretnego pojazdu mieści się w tych normalnych strefach niskich przedziałów cenowych pojazdu. Jeżeli okaże się, że cena spornego pojazdu odbiega od normalnych granic dla niskich przedziałów cenowych pojazdu na rynku nabycia, a więc nieprawdopodobnie i bez żadnych racjonalnych powodów jest zbyt niska - przy uwzględnieniu realiów tego rynku – to uzasadnia to weryfikację wartości pojazdu w Polsce.

Kolejnym kluczowym oraz ocennym elementem stanu faktycznego jest "znaczność", istotność odstępstwa od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, tj. różnica między średnią wartością rynkową samochodu osobowego

a zadeklarowaną jego wartością.

Sąd wyjaśnia, że pojęcie "znacznego" odstępstwa od średniej wartości rynkowej, do której odwołują się przepisy art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a. nie zostało zdefiniowane w ustawie. Tym samym przy ustalaniu jego znaczenia sięgnąć należy do jego

znaczenia językowego. Według internetowego Słownika języka polskiego "znaczny"

to: dość duży pod względem liczby, natężenia, pokaźny, niemały. Tym samym

znacznym odstępstwem od średniej wartości rynkowej będzie tylko takie odstępstwo, które jest dość duże (istotne).

W doktrynie wskazuje się, że znaczne odstępstwo od średniej wartości

rynkowej powinno dotyczyć sytuacji, kiedy cena taka jest niższa o co najmniej 30%

od średniej wartości rynkowej (por. Szymon Parulski, komentarz do art. 104 u.p.a.: "Akcyza, Komentarz", LEX 2010 wyd. Il). Pojęcie znaczności nie może się jednak sztywno zamykać w 30% różnicy. Jednak próg ok. 30% należy przyjmować jako próg wyznaczający granice znaczności, istotności różnicy. W judykaturze wypracowano też trafny pogląd, że w realiach każdej sprawy, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego należy indywidualnie zbadać, czy to odstępstwo jest istotne.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że oceniając przebieg postępowania w sprawie, stwierdzić należy, że wymagania nałożone

na organy przez przywołane regulacje prawne zostały w pełni spełnione.

Sąd zauważa, że dla określenia podstawy opodatkowania organ odwoławczy posłużył

się ustaloną średnią wartością rynkową brutto, którą pomniejszył o kwotę podatku

od towarów i usług oraz kwotę podatku akcyzowego ([...] zł : 1,23 : 1,186

= [...] zł). Następnie na podstawie art. 63 § 1 O.p. podstawę opodatkowania zaokrąglił do pełnych złotych. Zatem podstawa opodatkowania wynosi [...] zł. W konsekwencji organ odwoławczy ustalił, że różnica między średnią wartością

rynkową netto ww. samochodu osobowego ustaloną przez organ podatkowy

(54.286 zł), a wartością podstawy opodatkowania wynikającą z deklaracji (19.381 zł) wyniosła 64% (34.905 zł), więc różnica jest znaczna. W dalszej kolejności podstawiając ustaloną podstawę opodatkowania (54.286 zł) i właściwą stawkę akcyzy zgodnie

z art. 105 pkt 1 u.p.a. (18,6%) organ odwoławczy otrzymał kwotę [...]zł,

co po zaokrągleniu na podstawie art. 63 § 1 O.p. dało kwotę [...]zł.

W związku z tym, powziąwszy wątpliwości co do zadeklarowanej przez podatnika podstawy opodatkowania organ I instancji wezwał podatnika do zmiany wysokości zadeklarowanej podstawy opodatkowania, poprzez złożenie korekty deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego polegającej na odpowiednim dostosowaniu wysokości podstawy opodatkowania do średniej wartości rynkowej pojazdu wynikającej z opinii rzeczoznawcy w wysokości [...] zł; uiszczenia zaległej kwoty podatku akcyzowego wraz z odsetkami.

Sąd wskazuje, że podatnik po zapoznaniu się z materiałem dowodowym i przedłożył pismo z wyjaśnieniami w sprawie. Podatnik wskazał, że zakupił pojazd w stanie uszkodzonym w USA, za kwotę [...]USD i uiścił koszty frachtu

w wysokości [...] USD. Te kwoty stanowiły podstawę do wyliczenia należności

celnych w niemieckim urzędzie celnym. Podatnik wyjaśnił, że samochód został

nabyty od dostawcy [...], więc podatnik nie uczestniczył

w jego licytacji na aukcjach internetowych. Podatnik dodał, że na potrzeby

przedmiotowej deklaracji korzystał się o wycenę rzeczoznawcy, który średnią

wartość rynkową samochodu oparł o wynik wyceny przeprowadzonej metodą zredukowanego kosztu naprawy. Podatnik potwierdził, że kwoty zadeklarowane

przez niego są uzasadnione i prawidłowe.

Sąd zwraca uwagę, że w toku postępowania organ I instancji nie przyjął bezkrytycznie wartości z dokonanej przez biegłego rzeczoznawcę wyceny (metodą zredukowanego kosztu naprawy). Organ I instancji odrzucił bowiem wycenę samochodu dokonaną w oparciu o ww. metodę, przyjmując wartość ustaloną metodą stopnia uszkodzenia, uwzględniając wszystkie wskazane w wycenie rzeczoznawcy uszkodzenia pojazdu, ale nie uwzględniając współczynnika zbywalności. W konsekwencji organ I instancji wyliczył wartość pojazdu w stanie uszkodzonym w wysokości [...] zł (brutto).

Dostrzec należy, że organ I instancji odszukał na stronie aukcyjnej

z amerykańskimi samochodami z USA (portal aukcyjny CARFAX – bidhistory.org) wprost ofertę analizowanego pojazdu (czyli pojazdu, który został nabyty przez podatnika

w dniu 16 grudnia 2020 r.). Ustalił, że samochód ten został sprzedany na terytorium

USA w dniu 10 grudnia 2019 r. za kwotę [...]USD.

Sąd podkreśla, że z materiału dowodowego sprawy zgromadzonego już na etapie postępowania prowadzonego przez organ I instancji wynika, że samochód

na zidentyfikowanej aukcji został sprzedany na terytorium USA za kwotę [...]USD, a następnie nabyty przez podatnika od [...]

za kwotę [...]USD (obejmująca koszt dostawy – [...] USD). Tym samym

wartość pierwszej transakcji została potwierdzona na podstawie analizy portali aukcyjnych, a druga na podstawie faktury nr [...] Ponadto nie można pominąć, że wylicytowana na aukcji kwota ([...] USD) nie uwzględniała dodatkowych kosztów, tj. opłaty aukcyjne, koszty transportu wewnętrznego na terenie USA, ubezpieczenie pojazdu w trakcie transportu lądowego, koszty frachtu morskiego

do portu wspólnotowego, ani ubezpieczenie w trakcie przewozu morskiego.

W konsekwencji organ I instancji oszacował koszty sprowadzenia pojazdu do Europy w 2025 r. na kwotę [...]USD (co wg kursu z dnia powstania obowiązku podatkowego dało kwotę [...]zł). Ustalenia poczynione przez organ I instancji wywołały wątpliwości co do ekonomicznej zasadności zakupu samochodu przez podmiot z USA, a następnie sprzedaży podatnikowi za znacznie niższą kwotę.

Sąd zauważa również, że organ I instancji argumentował, iż oferta sprzedaży (odnaleziona na portalu internetowym) nie stanowi potwierdzenia, aby rynek amerykański był na tyle specyficzny, aby istniała uzasadniona przyczyna odbiegania podstawy opodatkowania od średniej wartości pojazdów na rynku krajowym. Jednak na szczególne podkreślenie zasługuje reakcja organu odwoławczego na sformułowane w odwołaniu zarzuty. Jak wynika z materiału dowodowego organ odwoławczy, w toku prowadzonego postępowania przeanalizował dane na profilu internetowym www.autotrader.com i odnalazł oferty sprzedaży z 2025 r., których przedmiotem były pojazdy o parametrach zbliżonych do parametrów pojazdu nabytego przez podatnika. Celem organu odwoławczego było przeprowadzenie porównania podstawy opodatkowania podanej przez podatnika z cenami obowiązującymi na rynku USA. Organ jednak na potrzeby analizy uwzględnił z obiektywnych powodów dwukrotnie większy przebieg, bowiem samochód objęty deklaracją został zakupiony w grudniu 2019 r., podczas gdy uzupełniająca czynność organu została przeprowadzona na danych z roku 2025.

W konsekwencji organ odwoławczy uzyskał potwierdzenie, że zadeklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania odbiega nie tylko od średniej wartości rynkowej pojazdu na rynku krajowym, ale także od cen na rynku nabycia.

Sąd dostrzega trafność argumentacji przedstawionej przez organ

odwoławczy. Wynika z niej, że dodatkowy materiał dostarczył organowi danych

o tym, iż dla pojazdów wyprodukowanych w 2015 r., wartość ich w grudniu 2019 r. musiała być wyższa niż w roku 2025. Zatem nie znalazło uzasadnienia w niniejszej sprawie odstępstwo zadeklarowanej przez podatnika ceny nabytego samochodu

([...] USD) od średniej wartości rynkowej, tym bardziej, że pojazd został sprzedany

na aukcji za kwotę [...]USD.

W opinii Sądu ustalenia organu I instancji w kwestii "uzasadnionych przyczyn" zostały potwierdzone dodatkowo analiza organu odwoławczego. Podkreślić należy,

że to podatnik powinien wyjaśnić, jakie przyczyny uzasadniają, że różnica między średnia wartością rynkową netto samochodu ustalona na kwotę [...]z, a wartością podstawy opodatkowania wynikającą z deklaracji w kwocie [...]zł, wynosi [...] zł

(czyli stanowi 64%). Sąd wskazuje, że takie rabaty cenowe nie zdarzają się w normalnym obrocie gospodarczym, co też podkreślał organ odwoławczy. Tymczasem skarżący w toku postępowania podatkowego nie wyjaśnił, co zdecydowało o tym, że zbywca "zszedł" aż tak bardzo z ceny, np. jakie wady ukryte miał sporny pojazd, jakie uszkodzenia były niewidoczne na ofercie internetowej, a więc jakie przyczyny uzasadniały aż takie obniżenie ceny w stosunku do ceny ofertowej.

Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów, że po zbyciu przedmiotowego samochodu na aukcji wystąpiły okoliczności mające wpływ na stan techniczny i wartość tego pojazdu. Skarżący natomiast w zarzucie skargi podniósł, że organ odwoławczy przyjął wartość zakupu (za cenę [...] USD) na podstawie prywatnej strony internetowej, gdzie nie wskazano danych nabywcy, faktu czy transakcja doszła

do skutku, lecz opisano jedynie stwierdzenie "ostatnia oferta"/"last bid". Tym samym skarżący kwestionuje tę transakcję.

Sąd podkreśla, że argument ten również nie może zostać zaakceptowany, ponieważ jak wskazano powyżej organ odwoławczy przeprowadził analizę cen na rynku w USA. Co pozwoliło organowi na ustalenie, że w świetle oferowanych na rynku amerykańskim w 2025 r. cen pojazdów nieuszkodzonych (skorygowanych o stopień uszkodzenia) wyceny kształtowały się odpowiednio na poziomie od [...] USD

do [...] USD. Tym bardzie zadeklarowana cena [...] USD nabycia z grudnia

2019 r. znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej.

Organ, więc wyszukał oferty handlowe, które uznać należy za dowód potwierdzający fakt, że cena zakupu przedmiotowego samochodu osobowego

na rynku zakupu znacznie odbiega od cen samochodów tej samej marki, o zbliżonym stanie technicznym (uwzględniając dane o uszkodzeniach z opinii rzeczoznawcy)

i z tego samego roku produkcji. Podobnie zakwalifikować należy informacje o aukcji z portalu aukcyjnego CARFAX – bidhistory.org dotyczącej wprost analizowanego pojazdu. Oferty wyszukane przez organ przewyższały znacznie cenę nabycia wskazaną w fakturze dokumentującej zakup przez podatnika przedmiotowego pojazdu oraz wykazaną w deklaracji podatkowej.

Zdaniem Sądu, mając na względzie zgromadzony materiał dowodowy, nie jest prawdopodobne, aby zdarzały się oferty samochodów w podobnym stanie technicznym za cenę zbliżoną do [...] USD. Taką sytuację należy potraktować jako anomalię na rynku amerykańskim, odstępstwo od normalnego przedziału niskich cen, wymagającą wyjaśnienia jakie są konkretne przyczyny uzasadniające takie odstępstwo, a Skarżący organowi tego nie wyjaśnił.

Czynności zmierzające do ustalenia uwarunkowań rynku amerykańskiego przeprowadził organ odwoławczy. Podkreślić należy, że możliwość korzystania z danych ze stron portalu aukcyjnego tj. bidhistory.org. (czy inne) w celu badania uwarunkowań rynku zbycia (amerykańskiego) dopuszczają sądy administracyjne. W rozpoznanej sprawie na podstawie danych ze stron tego portalu aukcyjnego również badano jedynie poziom cenowy pojazdów podobnych na rynku amerykańskim, na podstawie tych

danych nie została określona podstawa opodatkowania. Zauważyć też należy, że rynek samochodów używanych, w tym uszkodzonych, jako rynek globalny w znacznej mierze funkcjonuje w oparciu o narzędzia cyfrowe (platformy aukcyjne, portale internetowe, systemy elektronicznej wyceny pojazdów), które w dobie gospodarki cyfrowej, co do zasady są uznawane za wiarygodne źródła informacji w poszczególnych krajach. Podmioty gospodarcze działając od wielu lat w oparciu o dane dostępne w Internecie osiągają zyski oraz rozwijają się na rynku globalnym.

Argumentacja Skarżącego w sposób niezasadny zmierza do odrzucenia wartości dowodowej całokształtu ofert i przyjęcia tylko jednej wartości przez niego deklarowanej jako punktu odniesienia dla analizy rynku amerykańskiego.

Wskazać należy, że uzasadnione przyczyny różnicy pomiędzy deklarowaną podstawą opodatkowania samochodu osobowego a jego średnią wartością rynkową wynikają nie tylko z okoliczności dotyczących samego samochodu, czyli jego stanu technicznego, napraw, wad fizycznych i prawnych itp., lecz także z odmienności i uwarunkowań rynku, na którym samochód został nabyty, które są determinowane w różnych krajach wieloma zróżnicowanymi czynnikami, w tym ekonomicznymi, technologicznymi, ekologicznymi i kulturowymi (por. wyroki NSA w sprawach o sygn. akt: I GSK 691/09, I GSK 700/09, I GSK 103/10, I GSK 1399/11, I GSK 1496/11, I GSK 1062/11, I GSK 22/12, I GSK 27/12, I GSK 1704/13). Katalog przyczyn, z powodu których wskazana różnica może wystąpić ma charakter otwarty.

Celem procedury weryfikacyjnej nie jest natomiast bezwzględna unifikacja cen wszystkich sprowadzanych z zagranicy samochodów i wprowadzenie dla samochodów podobnych jednakowej podstawy opodatkowania akcyzą, niezależnie od tego, za jaką cenę samochód został zakupiony. Procedura weryfikacyjna nie ma na celu przeciwdziałaniu konkurencji i nie ma na celu zapobiegania wprowadzaniu na rynek

polski tańszych samochodów pochodzących z tańszych rynków państw członkowskich lub państw trzecich. Skarżący winien był jednak wskazać, jakie przyczyny uzasadniają to, że podana podstawa opodatkowania znacznie odbiega od wartości rynkowej tego samochodu.

Skarżący na wezwanie organu I instancji nie dokonał jednak zmiany wysokości podstawy opodatkowania, ani nie wskazał przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od wartości rynkowej takiego samochodu osobowego.

Skarżący dysponując informacjami odnośnie do konkretnych okoliczności towarzyszących nabyciu przedmiotowego samochodu osobowego po cenie

odbiegającej od jego wartości rynkowej, okoliczności te powinien był wykazać. Skarżący takich dowodów nie przedstawił. Skarżący ograniczył się do przedłożenia opinii rzeczoznawcy z 12 lutego 2020 r., której treść organy oceniły, w tym w zakresie przyjętych metod wyceny i opisu uszkodzeń pojazdu. Wycena podlegała ocenie, jak każdy inny dowód w sprawie. Organy nie zdyskwalifikowały zleconej przez Skarżącego wyceny tylko dlatego, że jest to dokument prywatny. Organy zasadnie natomiast wytknęły, że przyjęta przez biegłego jako rozstrzygająca metoda zredukowanego kosztu naprawy w oparciu o szacunkowy koszt naprawy, nie może zostać przyjęta za właściwą. Słusznie organy wyjaśniały, że dla potrzeb organu podatkowego znaczenie ma jedynie wartość pojazdu ustalona według jego stanu technicznego, a nie wartość uwzględniająca potencjalne nakłady naprawcze. Zatem określenie prawidłowej wysokości podstawy opodatkowania uszkodzonego samochodu może zostać dokonane wyłącznie w oparciu o metodę stopnia uszkodzenia pojazdu.

W takim stanie sprawy organy prawidłowo postąpiły, określając wysokości podstawy opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu w oparciu o jego średnią wartość rynkową, metodą stopnia uszkodzenia pojazdu z pominięciem współczynnika uszkodzeń ukrytych i współczynnika zbywalności pojazdu.

W ocenie Sądu zasadnie organy podatkowe pominęły przy ocenie wartości pojazdu współczynnik zbywalności. Mając na uwadze treść art. 104 ust. 11 u.p.a. prawidłowy sposób określenia średniej wartości rynkowej samochodu osobowego zdeterminowany jest definicja ustawowa, która nakazuje uwzględniać zamknięty katalog czynników wymienionych w tym przepisie, mających wpływ na określenie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Czynnikami tymi są: marka, model. rocznik, wyposażenie i stan techniczny. Czynnikiem takim nie jest natomiast współczynnik zbywalności. Należy zauważyć, iż współczynnik zbywalności zależy głównie od popularności rynkowej danego modelu pojazdu mierzonej łatwością zbycia pojazdu w stanie uszkodzonym lub po jego naprawie, możliwością pozyskania tanich nowych części zamiennych, wieku pojazdu oraz rozwiązań konstrukcyjnych. Wielkość współczynnika zbywalności dla określonego pojazdu jest wielkością okresowo zmienną i częściowo zależną od upodobań regionalnych. Współczynnik ten dotyczy w głównej mierze sytuacji sprzedaży pojazdu i jest pojęciem subiektywnym, nie może więc mieć znaczenia w postępowaniu podatkowym, gdyż zgodnie z art. 104 ust. 11 u.p.a. średnią wartością rynkową samochodu jest wartość ustalona na podstawie średniej ceny

pojazdu zarejestrowanego na terytorium kraju o przybliżonym stanie technicznym

o takim samym wyposażeniu. Powyższa ocena znajduje potwierdzenie w linii orzecznictwa sądowego wynikającej między innymi z wyroku NSA z dnia

27 czerwca 2012 r., sygn. akt I GSK 1062/11; wyroku NSA z dnia 23 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1720/11; wyroku NSA z dnia 26 lutego 2013 r., sygn. akt I GSK 209/12; wyroku NSA z dnia 4 lipca 2013 r., sygn. akt I GSK 965/12).

Narracja skargi zmierza do tego, aby uznać, że cena [...] USD jest niską, ale zwyczajną, rynkową ceną nabycia podobnego pojazdu na rynku amerykańskim,

gdy z zebranych dowodów wynika, że tak nie jest. Cena zakupu pojazdu przez skarżącego, znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej na rynku zakupu. Skarżący nie wskazał przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania, w kwocie znacznie odbiegającej od wartości rynkowej takiego samochodu.

W konsekwencji wobec ustaleń poczynionych przez organ I instancji, a następnie przez organ odwoławczy (po uzupełnieniu analizy specyfiki rynku amerykańskiego), słusznie uznano, że oferta sprzedaży pojazdu nie stanowi potwierdzenia, aby rynek amerykański był na tyle specyficzny, aby istniała uzasadniona przyczyna odbiegania podstawy opodatkowania od średniej wartości pojazdów na rynku krajowym.

W toku wszczętego postępowania podatkowego organ podatkowy uprawniony jest do określenia wysokości podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 u.p.a.), a następnie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. W opisanych wyżej okolicznościach, ustalenie wartości pojazdu przez organ musiało nastąpić na podstawie wszelkich dostępnych środków dowodowych, zgodnie z ogólnymi zasadami prowadzenia postępowania dowodowego określonymi w O.p.

Zaznaczyć należy, że podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy. Średnią wartość rynkową samochodu osobowego definiuje zaś art. 104 ust. 11 u.p.a., stanowiąc że jest to wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz – jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.

Przechodząc do tego etapu procedowania organ nie bierze już pod uwagę ceny samochodu na rynku nabycia (rynku amerykańskim), ale wartość konkretnego samochodu na rynku krajowym, a więc na rynku polskim. Na tym etapie procedowania nie ma już znaczenia jak kształtują się ceny samochodów na rynku amerykańskim. Pojazd sprowadzono do Polski, a więc o podstawie opodatkowania decyduje jego wartość na rynku polskim z chwili nabycia i wprowadzenia na rynek polski.

W tym momencie decydujące znaczenie ma kryterium wartości pojazdu a nie jego cena. Wartość jest pojęciem ekonomicznym odnoszącym się do samochodu osobowego o określonych cechach technicznych. Wartość stanowi pojęcie zobiektywizowane ekonomicznie, będące pochodną cech towaru. Dlatego np. okoliczności nabycia wynikające ze skutecznych pertraktacji cenowych nie stanowią przesłanki uzasadniającej określenie podstawy opodatkowania na poziomie innym niż wartość samochodu osobowego. Okoliczności te nie wpływają na obiektywną wartość pojazdu, jedynie kształtują jego subiektywną cenę. W przypadku, gdy organ stwierdzi znaczne odstępstwo między wartością deklarowaną a notowaniami, określa decyzyjnie wysokość podstawy opodatkowania, a więc wartość konkretnego samochodu osobowego. Jest przy tym oczywiste, że wartość ta, jako określana na zasadzie wyjątku od reguły wynikającej

z art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. nie będzie nawiązywała do kwoty, jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić (ceny transakcyjnej).

Sąd podkreśla, że ustalenia dowodowe poczynione przez organ odwoławczy

nie były dowolne i uwzględniały wszystkie te elementy, które odzwierciedlają rynkową wartość pojazdu nabytego przez podatnika: marka, wyposażanie, rocznik, przebieg

oraz stan techniczny. Organ mógł ustalenia poczynić w oparciu o dostępne systemy wyceny samochodów, np. korzystając z bazy Info-Ekspert, Eurotax jak też skorzystać

z opinii, powołanego przez organ podatkowy, biegłego rzeczoznawcy.

Przypomnieć należy, że w niniejszej sprawie oparciu o system komputerowy wyceny pojazdów Info-Ekspert oraz Eurotax, organ dokonał wyceny nabytego pojazdu w stanie uszkodzonym. Podczas wyceny uwzględnił informacje zawarte w złożonej deklaracji, tj. markę, model, rok produkcji, pojemność silnika, rodzaj paliwa i przebieg oraz w załączonej wycenie rzeczoznawcy samochodowego z 12 lutego 2020 r.

W ten sposób organ ustalił (bez uwzględnienia korekty z tytułu indywidualnego zakupu za granicą) - w oparciu o metodę stopnia uszkodzenia, wskazaną w załączonej wycenie rzeczoznawcy (bez uwzględnienia współczynnika zbywalności) - średnią wartość rynkową samochodu w stanie uszkodzonym na rynku krajowym, w wysokości

[...] zł brutto ([...] zł netto).

W konsekwencji organy uznały, że zadeklarowana przez skarżącego podstawa opodatkowania podatkiem akcyzowym w kwocie [...]zł oraz obliczona i uiszczona kwota podatku akcyzowego wynosząca [...] zł są nieprawidłowe, albowiem wartość nabytego przez skarżącego pojazdu w stanie uszkodzonym została przez podatnika zaniżona.

Reasumując, organy podatkowe miały uzasadnione przesłanki do skutecznego zakwestionowania zadeklarowanej przez skarżącego podstawy opodatkowania samochodu będącego przedmiotem niniejszego postępowania, co potwierdza

znajdujące się w aktach sprawy materiał dowodowy.

W ocenie Sądu organy podatkowe wykazały w okolicznościach faktycznych sprawy, które zostały rozważone we wzajemnym powiązaniu, stosownie do treści

art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 194 i art. 197 § 1 O.p.,

że bez uzasadnionych przyczyn deklarowana cena nabycia pojazdu na rynku amerykańskim zasadniczo odbiega od cen na tamtejszym rynku, a także zadeklarowano podstawę opodatkowania znacznie zaniżoną w stosunku do średniej wartości rynkowej samochodu na rynku polskim.

Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie, zostały zachowane wszystkie wskazane wyżej zasady prowadzenia postępowania dowodowego. W tym zakresie Sąd szczegółowo wypowiedział się na wstępie niniejszych rozważań.

Skoro zatem zebrany w sprawie materiał dowodowy był kompletny i wystarczający dla podęcia rozstrzygnięcia w sprawie, to możliwe było wyprowadzenie przez organy poprawnych merytorycznie wniosków, co do istoty sprawy. Organy działały na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. Postępowanie było staranne i merytorycznie poprawne.

Powyższe analiza podstaw materialnoprawnych prowadzi Sąd do stwierdzenia niezasadności zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 104 ust. 8,

ust. 9 i ust. 11, art. 104 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 6 u.p.a. Stwierdzić jednocześnie trzeba,

że skutku nie mogły wywrzeć zawarte w skardze zarzuty skarżącego. Przepisy u.p.a. kształtują bowiem w sposób autonomiczny i ścisły metodologię określania podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Z przepisów tych wynika, że podstawa ta może zostać określona w procedurze weryfikacyjnej

w oderwaniu od ceny i wartości celnej – oczywiście o ile zachodzą do tego niezbędne przesłanki (por. wyroki NSA: z dnia 15 marca 2016r., sygn. akt I GSK 1157/14;

z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1468/11).

Podsumowując zatem obszerne wywody Sądu przedstawione wyżej, stwierdzić należało, że w wbrew twierdzeniu skarżącego w realiach niniejszej sprawy ustalona różnica między wysokością podstawy opodatkowania i średnią rzeczywistą wartością rynkową zakupionego pojazdu ma charakter uzasadniony. Potwierdziły to wyczerpująco organu podatkowe w toku postępowania, przy jednoczesnej bierności podatnika.

Podsumowując, Sąd nie znalazł powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy.

Nie znajdując zatem podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie

art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, orzekając jak w sentencji wyroku.

Orzeczenia, których sygnatury przywołano w uzasadnieniu dostępne są w bazie internetowej orzeczeń sądów administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.