Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Natalia Zawadka, po rozpoznaniu w dniu 24 kwietnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 800/21 w sprawie ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 26 marca 2021 r., nr 2201-IEW-1.4121.15-18.2021/MP w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 17 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 800/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę A. S. (dalej: "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej: "Organ" lub "DIAS") z dnia 26 marca 2021 r. w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich.

Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

Skarżąca reprezentowana przez radcę prawnego zaskarżyła powyższe rozstrzygnięcie w całości.

Na podstawie art. 174 pkt. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła błędną wykładnię i naruszenie zakresu zastosowania art. 107 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: ,,o.p’’), naruszenie zasad ogólnych postępowania administracyjnego, tj.: zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa, a także poprzez pominięcie jakże istotnego dowodu w sprawie - Protokołu przesłuchania R. S. oraz wskazanych przez niego osób w charakterze świadków na stwierdzenie faktów przyznania przez R. S. swojej odpowiedzialności za nieprawidłowości w działalności Spółki z o.o., której R. S. był Prezesem zarządu po skarżącej A. S. od połowy 2015 r. polegające na błędnym przyjęciu, że zaszły warunki uzasadniające orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej A. S. z C. Sp. z o.o. z siedzibą w P. za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od stycznia do kwiecień 2015 roku., bez uprzedniego wykazania sposobu i zasad obliczenia tej opłaty co do wysokości.

W oparciu o tak postawione zarzuty, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku do ponownego rozpoznania, orzeczenie o kosztach postępowania, w tym o kosztach zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Jednocześnie zrzekła się rozpoznania przedmiotowej sprawy na rozprawie.

W zakreślonym ustawowo terminie Organ złożył odpowiedź na skargę kasacyjną wnosząc o oddalenie skargi kasacyjnej w całości, zasądzenie na rzecz DIAS kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Jednocześnie na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. wniósł o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Przed przystąpieniem do rozpoznania zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, konieczne jest przypomnienie, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Przesłanki te w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły.

Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroków sądu pierwszej instancji, o czym świadczy wyrażone wyżej związanie podstawami skargi kasacyjnej, sprowadzające się do tego, że zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego określa wnoszący skargę kasacyjną, podnosząc naruszenie konkretnego przepisu prawa materialnego lub przepisu postępowania (za wyrokiem NSA z 1 sierpnia 2019 r., sygn. akt II FSK 3001/17). Naczelny Sąd Administracyjny nie tylko nie ma obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu. Określenie danej podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy Sąd pierwszej instancji nie naruszył również innych przepisów, niedostrzeżonych lub pominiętych przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Ponadto, co istotne w rozpoznawanej sprawie, pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej czy odniesienie się do nich w sposób ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe.

Trafnie bowiem stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 października 2017 r., sygn. II OSK 2702/16, że zgodnie z art. 176 p.p.s.a. wnoszący skargę kasacyjną ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wnoszonej od wyroku Sądu pierwszej instancji i szczegółowo je uzasadnić wskazując, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy. Rola Naczelnego Sądu Administracyjnego w postępowaniu kasacyjnym ogranicza się do skontrolowania i zweryfikowania zarzutów wnoszącego skargę kasacyjną.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że zarzuty skargi kasacyjnej zostały sformułowane ogólnie, tj. poprzez wskazanie na błędną wykładnię i naruszenie zakresu zastosowania art. 107 §1 o.p., które zdaniem Skarżącej polegały na błędnym przyjęciu, że zaistniały warunki uzasadniające orzeczenia o jej solidarnej odpowiedzialności. Trzeba zatem zauważyć, że zgodnie z przywołanym w zarzutach skargi kasacyjnej art. 107 § 1. o.p. w przypadkach i w zakresie przewidzianych w niniejszym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Treść tej regulacji wskazuje zatem na przypadki i zakres przewidziany w rozdziale dotyczącym odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika, statuując odpowiedzialność całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osób trzecich. Przywołane w skardze kasacyjnej unormowanie nie określa warunków stanowiących podstawę do przypisania odpowiedzialności danej kategorii osób trzecich, na które to warunki wskazuje Skarżąca w sformułowanym zarzucie. Z punktu widzenia przedmiotu rozpoznawanej sprawy warunki te zostały zawarte w art. 116 o.p. w ramach poszczególnych jednostek redakcyjnych. Regulacja ta nie została jednakże wymieniona przez Skarżącą w treści sformułowanych zarzutów, nie została również ujęta w uzasadnieniu podstaw skargi kasacyjnej.

Poprzestanie zatem na przywołaniu jedynie art. 107 § 1 o.p., bez uwzględnienia art. 116 o.p., nie daje możliwości Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu dokonania kontroli sądowoadministracyjnej dotyczącej podnoszonej w skardze kasacyjnej kwestii zaistnienia warunków uzasadniających orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej.

Skutkuje to niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w tym względzie przez wojewódzki sąd administracyjny, czy działające w sprawie organy podatkowe.

Godzi się także nadmienić, iż w ramach sformułowanych zarzutów skargi kasacyjnej podniesiono naruszenie zasad ogólnych postępowania administracyjnego, a jednocześnie przy takim określeniu wskazano na naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa. Ponadto zarzucono pominięcie istotnego dowodu w sprawie, tj. ,,Protokołu przesłuchania R. S. oraz wskazanych przez niego osób w charakterze świadków na stwierdzenie faktów przyznania przez R. S. swojej odpowiedzialności za nieprawidłowości w działalności Spółki z o.o.’’. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że nie przytoczono podstawy prawnej dla tej zasady, a także nie przywołano, w treści zarzutów, jako naruszonych zasad ogólnych postępowania podatkowego, w ramach którego były realizowane czynności organów podatkowych w niniejszej sprawie, t.j. zasad ogólnych postępowania podatkowego wyrażonych w rozdziale 1 działu IV o.p. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano na ,,naruszenie zasad postępowania administracyjnego i podatkowego i to zasad podstawowych; np. zaufania obywatela do państwa’’, nie przywołując podstawy prawnej.

Sformułowane przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowisko odnośnie wskazania w zarzutach skargi kasacyjnej art. 107 § 1 o.p. i konsekwencji jakie z tego wynikają dotyczy również podnoszonego pominięcia istotnego dowodu w sprawie

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a., art. 205 § 2 p.p.s.a. i art. 209 p.p.s.a.

Jacek Pruszyński Paweł Borszowski (spr.) Jolanta Sokołowska