Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jolanta Sudoł (spr.), Sędziowie: Sędzia WSA Alina Dominiak, Sędzia WSA Paweł Mierzejewski, Protokolant: Starszy Asystent Sędziego Maja Pietrasik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2020 r. sprawy ze skargi E. H. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia 28 października 2019 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] na rzecz skarżącego E. H. kwotę 5.040 (pięć tysięcy czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Decyzją z dnia 23 maja 2019 r., nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego, działając na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 900, dalej jako - "o.p."), art. 121 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016r., poz. 1948 ze zm.), art. 2 ust. 3 - 5, art. 4 ust. 2, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 14 ust. 1, art. 23a, art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r., poz. 471, w skrócie -"u.g.h."), wymierzył E. H. (zwanemu dalej również - "stroną" lub "skarżącym") karę pieniężną w wysokości 48.000 zł w związku z urządzaniem gier na automatach: HOT SPOT nr [...], APOLLO GAMES (bez numeru), HOT SPOT (bez numeru), MAGIC GAMES II (bez numeru), poza kasynem gry w [...] , przy ul. [...] w C.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w dniu 28 listopada 2016 r. podczas kontroli w wyżej wymienionym lokalu, funkcjonariusze celni ujawnili urządzenia do prowadzenia gier o nazwach: HOT SPOT nr [...], APOLLO GAMES (bez numeru), HOT SPOT (bez numeru), MAGIC GAMES II (bez numeru) - jako cztery z siedmiu działających w lokalu urządzeń. W trakcie kontroli automaty te były podłączone do sieci energetycznej i przygotowane do gry. Przeprowadzono oględziny i gry testowe na tych urządzeniach, w trakcie których w drodze eksperymentu i odtworzenia możliwości gry wykazano, że automaty są urządzeniami komputerowymi, nieposiadającymi numerów rejestracyjnych, mają wbudowane akceptory banknotów, wrzutniki monet, a także rynny do wypłaty wygranych. Gry na nich prowadzone są o wygrane rzeczowe w postaci punktów kredytowych. Przebieg gry ma charakter losowy (za losowość odpowiada oprogramowanie pełniące funkcję generatora pseudolosowego), a uzyskiwane wyniki gry są nieprzewidywalne, niezależne od woli i zręczności grającego. Wygrana zależy wyłącznie od rachunku prawdopodobieństwa, a warunkiem rozpoczęcia rozgrywania gier na automatach jest ich zakredytowanie poprzez wprowadzenie banknotów lub monet do urządzenia, co daje podstawę do uznania, że gry mają charakter komercyjny. Z automatów wyciągnięto gotówkę (5.165 zł), a obsługa lokalu posiadała określoną sumę pieniędzy na wypłatę wygranych.

Czynności kontrolne wykazały jednoznacznie, że gry prowadzone na przedmiotowych urządzeniach odpowiadają definicji gier na automatach, miały bowiem charakter komercyjny i losowy.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że urządzającym gry na automatach był E. H. Zgodnie z umową najmu z dnia 27 listopada 2014 r., nr [...] zawartą pomiędzy skarżącym jako najemcą a wynajmującą – E. B., jej przedmiotem był lokal o powierzchni 42,30m2 w C. przy ul. [...]. W § 8 umowy najemca oświadczył, że przedmiot najmu będzie wykorzystywał zgodnie z przeznaczeniem, na prowadzenie działalności handlowej (lombard + sklep branży motoryzacyjnej; automaty do gier). W toku kontroli przesłuchano w charakterze świadka K. N. - pracownika lokalu, do której obowiązków należało m.in. wypłacanie wygranych pieniężnych (odnotowywanych w specjalnych zeszycie), podłączanie automatów do prądu. Zeznała, że urządzenia nie wypłacają wygranych, robią to pracownicy lokalu, zaś po gotówkę z automatów przyjeżdża za każdym razem ktoś inny. Potwierdziła, iż żeby zagrać na automatach trzeba wrzucić do nich pieniądze i padają różne wygrane, a jeśli zabraknie pieniędzy na wygraną, to klient dostaje kartkę z kwotą i odbierają ją w inny dzień. Przesłuchana w charakterze świadka D. K. zeznała, że obsługuje lokal jako zmiennik N., nie zna właściciela lokalu, ani swojego pracodawcy. Do jej obowiązków należało m.in. otwieranie automatów, przeliczanie gotówki z automatów, wypłata wygranych z gier. Na wygrane przeznaczone są pieniądze, które zasilają automaty. Zeznała także, że aby zagrać na urządzeniach trzeba wrzucić do nich gotówkę, a automaty nie wypłacają wygranych, robi to obsługa. Padają wygrane w wysokości 300-400 zł, a czasami większe. W lokalu zabezpieczono również zeszyt, w którym zapisywane były wygrane (zapisy wygranych dla poszczególnych automatów, według dat).

Strona odwołała się od decyzji organu pierwszej instancji podnosząc, że naruszono art. 122, art. 187 § 1 i art. 197 § 1 o.p. poprzez dokonanie całkowicie dowolnych i wybiórczych ustaleń, nie tylko nie znajdujących oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym, ale całkowicie pomijających szereg istotnych okoliczności z niego wynikających, a wymagających weryfikacji jak również nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego wyłącznie na skutek braku należytej inicjatywy dowodowej organu. Tymczasem w ogóle nie wiadomo w czyjej dyspozycji był lokal podczas interwencji funkcjonariuszy, czy lokal ten nie został podnajęty, kto wyposażył lokal w urządzenia, czy w ogóle umowa najmu była w mocy. Nadto, brak jest opinii biegłego potwierdzającego losowość urządzeń.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izy Administracji Skarbowej decyzją z dnia 28 października 2019 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Organ odwoławczy stwierdził, że zgodnie z ustawą o grach hazardowych grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy i są one organizowane w celach komercyjnych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry. Na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. W art. 89 ust. 2 pkt 2 tej ustawy określono wysokość kary pieniężnej na kwotę 12.000 zł od automatu.

W wyniku działań kontrolnych w lokalu, po przeprowadzeniu eksperymentów oraz dokonaniu oględzin automatów ustalono, że są one urządzeniami komputerowymi, na których urządzane są gry o charakterze losowym i prowadzone są gry o wygrane rzeczowe w postaci punktów kredytowych. Oględziny automatów wykazały, że mają one wbudowane akceptory banknotów i monet, a także rynny do wypłaty wygranych pieniężnych, natomiast warunkiem rozpoczęcia gry jest wprowadzenie gotówki do urządzenia, co wskazuje, iż gry prowadzone na urządzeniach mają charakter komercyjny. Potwierdzają to również zeznania świadków oraz zapisy z zeszytu prowadzonego przez pracowników lokalu.

Organ odwoławczy dodał, że jedynie decyzja wydana przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych rozstrzyga o niehazardowym charakterze gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych (art. 2 ust. 6 u.g.h.).

Wniosek z dnia 25 października 2019 r. o przesłuchanie funkcjonariuszy na okoliczność przeprowadzenia eksperymentu, nie wnosi nic do sprawy i ma na celu jedynie jej przeciągnięcie. Sam wynik eksperymentu jest dowodem wystarczającym do stwierdzenia losowego charakteru gry na automatach (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 kwietnia 2018 r., sygn. akt III SA/Gd 942/17).

W odniesieniu do zarzutów odwołania wskazano, że § 8 umowy najmu, przewiduje, iż "najemca oświadcza, że przedmiot najmu będzie wykorzystywał zgodnie z przeznaczeniem przedmiotu najmu, na prowadzenie działalności handlowej (lombard + sklep branży motoryzacyjnej, automaty do gier)". Natomiast w § 14 umowy postanowiono, że bez zgody wynajmującego wyrażonej w formie pisemnej pod rygorem nieważności najemca nie może przedmiotu najmu oddać w całości lub części osobie trzeciej do bezpłatnego używania albo w podnajem, wnosić praw z niniejszej umowy tytułem aportu do spółek handlowych, ani w jakikolwiek sposób obciążać przedmiotu najmu prawami osób trzecich. Umowa została zawarta na czas nieoznaczony ze skutkiem od dnia 30 listopada 2014 r., co pozwala uznać ją za aktualną i obowiązującą. Strona nie przedstawiła dokumentu rozwiązania tej umowy, ani innego wskazującego na zmianę rozporządzającego lokalem. Należy zatem uznać stronę za urządzającego gry na automatach (art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.), gdyż świadomie udostępniała graczom automaty do gier, czyniła to za opłatą, w celu uzyskania korzyści finansowych. Nie doszło również do naruszenia art. 122, art. 187 i art. 197 o.p., gdyż podstawą ustaleń w sprawie była nie tylko umowa najmu ale również zeznania świadków przesłuchanych w dniu kontroli.

Okoliczności sprawy wskazują, że naruszono przepisy sankcjonowane ustawą o grach hazardowych: art. 6 ust. 1 - działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, art. 23a ust. 1 - automaty i urządzenia do gier mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach, po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego, art. 14 ust. 1 - urządzanie gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry.

W utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że kara pieniężna może zostać nałożona na każdy podmiot urządzający gry na automatach przez ich udostępnienie, zarządzający nimi lub pobierający korzyści z tej działalności, a zatem również na podmiot, który udostępniał lokal i stwarzał odpowiednie warunki, aby urządzenia mogły prawidłowo funkcjonować.

E. H. zaskarżył decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji organu pierwszej instancji.

Zaskarżonej decyzji zarzucił:

Naruszenie art. 127 o.p., mające wpływ na wynik sprawy poprzez zaniechanie ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy po raz drugi przez organ II instancji oraz poprzestanie na niepełnym powtórzeniu wadliwej argumentacji organu I instancji;

Naruszenie art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p., mające wpływ na wynik sprawy, poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów skutkujące dokonaniem przez organ dowolnych ustaleń faktycznych poprzez bezkrytyczne przyjęcie ustaleń faktycznych poczynionych przez organ I instancji, które to ustalenia nie znajdują oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym, poprzez:

- skarżący był urządzającym gry na automatach poza kasynem gry w lokalu, podczas gdy okoliczność ta w żaden sposób nie został potwierdzona w toku postępowania, a jedynym elementem na podstawie którego organ wysuwa taki wniosek jest kserokopia umowy z dnia 27 listopada 2014 r., na której znajduje się podpis "H." którego autentyczności nie tylko organ nie zbadał, ale nawet nie próbował weryfikować,

- skarżący był urządzającym gry na automatach poza kasynem gry w lokalu, wyłącznie z uwagi na zapis w umowie o zakresie prowadzenie działalności gospodarczej, podczas gdy zapis w § 8 umowy jest odręcznym zapiskiem niewiadomego pochodzenia, nieparafowanym przez skarżącego, a wyłącznie przez wynajmującą,

- wymienione w decyzji automaty były "podłączone do sieci i gotowe do gry" podczas gdy jak wynika wprost z protokołu kontroli wynika, iż automaty "były podłączone do zasilania i działały", co w żadnym wypadku nie wskazuje, że były gotowe do gry, a tym bardziej, aby były gotowe do prowadzenia na nich gier hazardowych, to bowiem mogłoby zostać stwierdzone wyłącznie przez biegłego odpowiedniej specjalności,

- automaty spełniają wymogi automatów do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, podczas gdy w toku postępowania w ogóle nie zlecono opinii biegłego w tym zakresie, a zatem wniosek organu jest całkowicie bezpodstawny i nie opiera się na wiedzy specjalnej, tylko na wątpliwej jakości eksperymencie przeprowadzonym przez osoby nie posiadające kompetencji ani wiedzy specjalnej.

Naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180 oraz art. 187 o.p., mające wpływ na wynik sprawy, poprzez zaakceptowanie przez organ odwoławczy, wadliwości polegającej na poprzestaniu przy gromadzeniu materiału dowodowego na wycinku materiału dowodowego z innej sprawy, przy jednoczesnej odmowie skarżącemu wglądu z całość akt sprawy oraz przesłuchania świadków, których protokoły włączono do akt sprawy, na okoliczności istotne z punktu widzenia rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, zwłaszcza, że sprawa [...] jest prowadzona przeciwko zupełnie innemu podmiotowi aniżeli skarżący;

Naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 180, art. 187 § 1, art. 188 o.p. oraz art. 2 Konstytucji RP, mające wpływ na wynik sprawy, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego w sprawie, w tym nieprzeprowadzenie dowodów wskazanych przez skarżącego na tezy dowodowe przeczące ustaleniom dokonanym przez organ, jak również uwzględnienie przez organ jedynie tych okoliczności, które przemawiały na niekorzyść skarżącego, a także rozstrzygniecie wszelkich wątpliwości na niekorzyść podatnika w tym:

a. zaniechanie pozyskania i udostępnienia skarżącemu całości akt sprawy [...], co sprawiło, że został on pozbawiony możliwości zapoznania się z całością materiału dowodowego zgromadzonego w ramach przedmiotowego postępowania, w tym dokumentacji fotograficznej oraz nagrań video z tzw. "eksperymentów",

brak ustalenia okoliczności podpisania umowy najmu z dnia 27 listopada 2014 r., oraz tego w jaki sposób była wykonywana, czy doszło do jej zmiany lub zakończenia, a także tego kto i kiedy dokonał w niej ręcznych dopisków, co ma kluczowe znaczenie dla przypisania odpowiedzialności skarżącemu, zwłaszcza że postępowanie, z którego pozyskano kopie umowy prowadzone jest przeciwko innej osobie,

brak wskazania w jaki sposób do akt sprawy włączono umowę najmu, skoro ani z protokołu kontroli ani protokołu oględzin ani wreszcie z pokwitowania nie wynika by przedmiotowa umowa najmu została zabezpieczona w ramach kontroli,

brak ustalenia kto i kiedy dokonał ręcznych zapisków w umowie najmu w zakresie kluczowym w tej sprawie, tj. zapisu "automaty do gier" w § 8 umowy,

całkowity brak weryfikacji aktualności materiału dowodowego włączonego ze sprawy [...], to znaczy bazowanie na materiałach zgromadzonych w początkowej fazie postępowania, tj. w listopadzie i w grudniu 2016r., a następnie orzekaniu na jego podstawie po 3 latach od jego uzyskania, bez weryfikacji na jakim etapie jest obecnie to postępowanie i przeciwko komu się toczy,

czynienie przez organ ustaleń w oparciu o kserokopię dokumentu umowy najmu, co wydaje się wskazywać, iż organ nie dysponuje oryginałem umowy najmu,

brak uzyskania dokumentacji związanej z weryfikacją legalności zatrzymania urządzeń, gdyż jak wynika z protokołu zatrzymania rzeczy, automaty zostały wydane przymusowo i złożone zostało żądanie zatwierdzenie czynności przez prokuratora, którego to postanowienia brak w aktach sprawy co poddaje pod wątpliwości legalność zatrzymania urządzeń;

5. Naruszenie art. 197 o.p., mające wpływ na wynik sprawy, poprzez zaniechanie powołania biegłego w sytuacji, gdy w sprawie w sposób oczywisty wymagane są wiadomości specjalne w zakresie charakteru zatrzymanych urządzeń oraz tego czy spełniają one wymogi automatów do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.

Jednocześnie skarżący wniósł o zobowiązanie organu, aby przy ponownym rozpoznaniu sprawy, pozyskał pełne akta sprawy [...], przesłuchał wnioskowanych świadków, a także zlecił wykonanie opinii biegłym z zakresu automatów do gier.

W uzasadnieniu skargi podkreślono, że organ odwoławczy powinien przeprowadzić postępowanie i wydać powtórnie decyzję, gdyż w I instancji sprawa toczyła się wyłącznie w oparciu o wycinek materiału dowodowego uzyskany z akt postępowania [...]. Organy obu instancji zaniechały zebrania oraz rozpatrzenia materiału dowodowego i oparły się wyłącznie na wąskich oraz wyselekcjonowanych materiałach z innego postępowania, które nadal się toczy. Żaden z organów nie próbował nawet ustalić na jakim etapie jest obecnie to postępowanie. Nie uczyniono tego pomimo, że skarżący zażądał dokonania weryfikacji materiału dowodowego poprzez przeprowadzenie dowodów bezpośrednio przed organem. Do dnia dzisiejszego skarżącemu nie postawiono zarzutu urządzania gier hazardowych. Jedynym dowodem jaki organ posiada na łączność pomiędzy urządzeniem gier hazardowych przez skarżącego jest kserokopia umowy zawartej na dwa lata przed kontrolą. Umowa nie jest natomiast dowodem na to, że obowiązywała w dniu kontroli. Nie wiadomo, kto i kiedy umieścił w § 8 umowy dopisek "automaty do gier", nie wyjaśniono dlaczego brak jest paraf skarżącego, zaś żaden z przesłuchanych świadków, ani inny dowód nie potwierdził, aby skarżący miał cokolwiek wspólnego z urządzaniem gier hazardowych. Organ odwoławczy poprzestał na stwierdzeniu, że "organy nie miały możliwości wyciągnąć wniosków z dowodów, których nie miały w swojej dyspozycji". Z powodu braku statusu strony skarżący nie ma dostępu do akt ww. sprawy. Ponadto, nie zlecono opinii biegłego z zakresu badania automatów do gier, aby ustalić charakter gier urządzanych na zatrzymanych urządzeniach.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Na mocy art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., powołanej dalej jako: "p.p.s.a."), uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3). W przypadku uznania, że skarga nie ma uzasadnionych podstaw podlega ona oddaleniu, na podstawie art. 151 p.p.s.a.

Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia w oparciu o wyżej wskazane kryterium Sąd uznał, że wniesiona skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż nie wszystkie jej zarzuty i argumenty należy uznać za zasadne.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny prawidłowości nałożenia na skarżącego kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach HOT SPOT nr [...], APOLLO GAMES (bez numeru), HOT SPOT (bez numeru), MAGIC GAMES II (bez numeru) poza kasynem gry.

Zdaniem skarżącego, organy wadliwie uznały go za podmiot, o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., co było wynikiem naruszenia określonych w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. zasad i wymogów dotyczących prowadzenia postępowania dowodowego.

Na wstępie rozważań prawnych należy wskazać, że z uwagi na datę kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych - 28 listopada 2016 r. - stan prawny rozpatrywanej sprawy kształtują przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu poprzedzającym wejście w życie ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r., poz. 88), która dopiero z dniem 1 kwietnia 2017 r. wprowadziła do art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych przesłankę posiadania lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier, jako szczególną podstawę wymierzenia kary (art. 89 ust. 1 pkt 3 i 4).

Podstawą do wymierzenia kary pieniężnej za delikt popełniony w dniu 28 listopada 2016 r. był więc art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r., który stanowił, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, zaś wysokość kary pieniężnej wymierzonej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000 zł od każdego automatu.

Odpowiedzialność za wskazany delikt miała charakter obiektywny w tym sensie, że warunkiem jej przypisania odpowiedzialności na podstawie przedmiotowego przepisu było wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył (podejmował działania) w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności związane z udostępnianiem automatów w niedozwolonym do tego miejscu, w tym także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających używanie urządzenia do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych.

Nie było natomiast wystarczającym wykazanie samego posiadania lokalu, w którym znajdowały się automaty do gry, czego organy administracji w toku postępowania nie dostrzegły.

Oceniając legalność zaskarżonej decyzji należy wskazać, że stan faktyczny sprawy uprawniał organy celne do zastosowania w sprawie przepisów u.g.h. i poddania ocenie skontrolowanej działalności poprzez pryzmat przepisów tej ustawy. Nie ulega wątpliwości, że kontrola przeprowadzona przez funkcjonariuszy celnych w lokalu przy ul. [...] w C. ujawniła eksploatację urządzeń do gier. Ich charakter, co stwierdzono na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, odpowiadał definicji gry na automatach zawartej w art. 2 ust. 3 u.g.h. Według tej definicji grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Według zaś art. 2 ust. 5 ustawy, grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy.

W wyniku przeprowadzonych eksperymentów i oględzin ustalono, że automaty są urządzeniami komputerowymi, na których urządzane są gry o charakterze losowym, w tym o wygrane rzeczowe w postaci punktów kredytowych, za które można kontynuować grę. Mają one wbudowane akceptory banknotów i monet, a także rynny do wypłaty wygranych pieniężnych. Ponadto, ponieważ warunkiem koniecznym do rozpoczęcia gry na nich było dokonanie wpłaty środków pieniężnych, nie budzi wątpliwości, że urządzane gry miały także charakter komercyjny. Tym samym ww. urządzenia wykazywały cechy automatów do gry w rozumieniu powołanych powyżej przepisów ustawy o grach hazardowych.

Ustalenia organów w tym zakresie potwierdzają również zeznania świadków - pracującej w lokalu D. K. i K. N., jak również treść zapisków zeszytu, który zawierał informację o wypłatach wygranych pieniężnych, w tym wygranych uzyskiwanych na automatach.

Trzeba podkreślić, że dowodem wystarczającym w okolicznościach faktycznych rozpatrywanej sprawy, aby stwierdzić charakter gier prowadzonych na kontrolowanych automatach były eksperymenty przeprowadzone na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.). Przepis ten wyposażył kontrolujących funkcjonariuszy celnych w uprawnienie przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Wyniki takiego eksperymentu podlegają ocenie na tych samych zasadach, jak inne dowody.

Podkreślić należy jednak, że przy dokonywaniu oceny całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania uwzględnić trzeba to, że wynik eksperymentu, a w realiach niniejszej sprawy wyniki eksperymentów, mają charakter dowodu bezpośredniego.

Należy podzielić pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 października 2013 r., sygn. akt III SA/Wr 545/13, zgodnie z którym bezpośredni eksperyment przeprowadzony na kontrolowanym urządzeniu może niejednokrotnie znacznie lepiej odzwierciedlić stan automatu, jego cechy i możliwości prowadzenia na nim gier o charakterze losowym, a nie np. zręcznościowym, aniżeli opinia sporządzona wyłącznie na podstawie dokumentacji charakteryzującej urządzenie (opis producenta), bez równoczesnego stwierdzenia na konkretnym automacie, jak opisane cechy urządzenia mają się do jego rzeczywistego funkcjonowania w konkretnych okolicznościach i w jaki sposób jest faktycznie (nie teoretycznie) wykorzystywany.

W stanie prawnym aktualnym w dacie wykonania przez funkcjonariuszy celnych eksperymentów w rozpatrywanej sprawie możliwość prowadzenia gier na automatach w innych miejscach niż kasyna istniała jedynie na podstawie zezwolenia wydanego na podstawie poprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Za oczywiste uznać należy zatem, że uzasadniony przypadek, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej zachodzi zawsze, gdy funkcjonariusze celni powezmą informację o prowadzeniu lub urządzaniu gry na automacie poza kasynem gry w lokalizacji, co do której brak wiadomości o wydanym uprzednio zezwoleniu.

W takiej sytuacji funkcjonariusze celni są nie tylko uprawnieni ale i zobowiązani, by zbadać rodzaj urządzenia, sposób jego funkcjonowania i możliwe wykorzystanie do organizowania gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 u.g.h. Przeprowadzenie więc eksperymentów w sprawie było w pełni uzasadnione, a wyniki eksperymentów, zawarte w protokole sporządzonym przez kontrolujących funkcjonariuszy, nie pozostawiają wątpliwości co do tego, że gry na automatach, na których eksperymenty przeprowadzono miały charakter gier definiowanych w ustawie o grach hazardowych.

Trzeba przy tym podkreślić, że ustalenie charakteru gry w drodze opinii jednostki badającej jest trybem, który nie znajduje zastosowania w toku postępowania o nałożenie kary pieniężnej za prowadzenie gier bez stosownych uprawnień (por. wyroki NSA z 17 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1595/15). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z 5 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 2032/15, w sytuacji, gdy bez zwracania się o rozstrzygnięcie do Ministra Finansów i bez zwracania się o opinię do uprawnionej jednostki badającej, strona podejmuje działalność w postaci gier na automatach, należy uznać, że świadomie pomija wskazany wyżej etap wstępnych ustaleń charakteru gry.

Wymaga podkreślenia, że również żaden przepis nie nakłada na organ, o którym mowa w art. 90 ust. 1 u.g.h., obowiązku wystąpienia do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o rozstrzygnięcie przewidziane w art. 2 ust. 6 u.g.h. Konieczność poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez jednostkę badającą, upoważnioną zgodnie z art. 23f u.g.h. do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, przewiduje przepis art. 23b u.g.h. Z treści ust. 1 ostatnio wymienionego artykułu wynika jednak, że znajduje on zastosowanie w przypadku uzasadnionego podejrzenia, iż zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Przepis ten dotyczy zatem automatów zarejestrowanych, co nie miało miejsca w okolicznościach niniejszej sprawy.

Możliwość więc wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. zachodziła w analizowanym stanie prawnym wówczas, gdy zostało wykazane, że doszło do urządzania gier hazardowych poza kasynem gry oraz, że wskazany podmiot jest urządzającym takie gry.

Jakkolwiek ustawa o grach hazardowych nie definiowała pojęcia "urządzającego gry", o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., to jednak posługiwała się nim w wielu przepisach, które umożliwiają określenie i ustalenie jego treściowego zakresu.

Na ich podstawie zasadnie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze (zob. wyrok NSA z 18 sierpnia 2020 r., sygn. akt II GSK 4056/17).

Zatem warunkiem przypisania odpowiedzialności na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest wykazanie, że dany podmiot aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, a więc podejmował określone czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzania oraz jego używanie do celów związanych z komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych (zob. wyroki NSA z 13 marca 2018 r., sygn. akt II GSK 3745/17 i z 15 maja 2018 r., sygn. akt II GSK 677/17; wyrok WSA w Łodzi z 8 lipca 2020 r., sygn. akt III SA/Łd 11/20).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy, skarżący przedwcześnie został uznany za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Istotne wątpliwości w tym zakresie nie zostały wystarczająco rozważone i wyjaśnione przed wydaniem zaskarżonej decyzji.

Wynika z jej uzasadnienia, że głównym dowodem mającym zasadnicze znaczenie dla uznania, że skarżącemu można przypisać przymiot podmiotu urządzającego gry na automatach poza kasynem gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jest umowa najmu lokalu przy ul. [...] w C., zawarta 27 listopada 2014 r., pomiędzy E. B. (wynajmującym) a E. H. (najemcą), a w szczególności § 8 tej umowy, gdzie zawarto zapis, że najemca oświadcza, iż przedmiot najmu będzie wykorzystany zgodnie z przeznaczeniem przedmiotem najmu, na prowadzenie działalności handlowej (lombard, sklep branży motoryzacyjnej, automaty do gry).

W ocenie Sądu, zapisy przedmiotowej umowy, wbrew twierdzeniom organów, nie dają jednoznacznej odpowiedzi, że to właśnie skarżący jest podmiotem "urządzającym gry". Zwłaszcza, jak słusznie wskazuje strona skarżąca w treści skargi, a co zupełnie pominął organ, zapis "automaty do gier" został dodany do umowy odręcznie, parafowany (co można wnioskować z inicjałów znajdujących się przy tej adnotacji) przez tylko jedną stronę umowy - wynajmującego E. B. Nie wiadomo zatem kiedy, w jakich okolicznościach i czy za zgodą skarżącego dopisek dotyczący automatów do gier został uczyniony.

Przepis art. 181 o.p., znajdujący zastosowanie w sprawach dotyczących nałożenia kar pieniężnych za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych stanowi, że dowodami mogą być w szczególności (...) zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Nie budzi wątpliwości w orzecznictwie sądów administracyjnych, że organ nie ma obowiązku przeprowadzania dowodu z przesłuchania świadka, jeżeli dysponuje protokołem jego przesłuchania dokonanym w innym postępowaniu i skorzystanie z takiego protokołu nie może być poczytywane za naruszenie jakichkolwiek przepisów ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z 7 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 785/17 – orzeczenia.nsa.gov.pl). Zatem w pełni dopuszczalne było skorzystanie przez organy w niniejszej sprawie z zeznań złożonych przez świadków w postępowaniu karnoskarbowym.

Jednakże żaden z przesłuchanych w tym postępowaniu świadków nie wskazał, że to właśnie E. H. zajmował się "urządzaniem gier". K. N. zeznała, że "po gotówkę z automatów przyjeżdżał za każdym razem ktoś inny". Natomiast D. K. zeznała, że "nie zna właściciela lokalu (nigdy go nie widziała)".

Sam najem lokalu, zwłaszcza przy braku jasności co do treści umowy w zakresie dotyczącym jej celu, w stanie prawnym obowiązującym w dniu kontroli, nie mógł być uznany za wystarczającą przesłankę do uznania najemcy lokalu za urządzającego gry na automatach. O udziale najemcy lokalu w urządzaniu gier w oparciu o umowę najmu powierzchni użytkowej, na której automaty są zlokalizowane, można było mówić w analizowanym stanie prawnym jedynie wówczas, gdy aktywnie uczestniczył on w tym "urządzaniu".

Zatem uznanie najemcy za "urządzającego gry" w rozumieniu analizowanego przepisu każdorazowo wymaga uwzględnienia okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, w tym ustalenia, czy osoba ta podejmowała czynności wskazujące na istotny udział w procesie urządzania nielegalnych gier hazardowych, czego organy w rozpoznawanej sprawie nie uczyniły.

Nie umknęła Sądowi okoliczność, że w toku postępowania pierwszoinstancyjnego, skarżący został wezwany do przedstawienia dokumentów wskazujących dane dotyczące właściciela automatów do gier znajdujących się w wynajmowanym przez niego lokalu, i że nie dostarczył on przedmiotowych dokumentów, ani też nie złożył żadnych wyjaśnień. Dopiero na etapie postępowania odwoławczego skarżący zakwestionował swoją odpowiedzialność w tym zakresie. Jednak przepisy prawa, ani procesowego - ordynacji podatkowej, ani materialnego dotyczącego gier hazardowych, nie zawierają żadnej cezury czasowej, ograniczającej możliwość zakwestionowania odpowiedzialności strony. Podkreślić należy, że skarżący nie tylko zakwestionował zapisy zawarte w umowie najmu, na podstawie której organy uznały, że jest urządzającym gry na automatach, ale i zaoferował konkretne dowody na wykazanie swoich twierdzeń. Organ odwoławczy jednak odmówił przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

Zgodnie z art. 188 o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

W niniejszej sprawie organ odwoławczy naruszył wskazany wyżej przepis, bowiem wadliwie uznał, że kserokopia umowy najmu, w której odręcznie dodano niewiadomego pochodzenia zapis wskazujący, że w wynajmowanym lokalu będzie się urządzać gry na automatach, jest wystarczającym dowodem, by uznać skarżącego za urządzającego gry na automacie.

Zgodnie z art. 122 o.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Z kolei zgodnie z art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Jak ponadto wynika z art. 229 o.p. organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję.

W sytuacji gdy - tylko na urządzającego gry - można nałożyć, w świetle brzmienia art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karę pieniężną, to ustalenie, czy to właśnie skarżącego można uznać za urządzającego gry na automatach znajdujących się w opisanym wyżej lokalu w C. było jedną z najbardziej istotnych okoliczności w sprawie.

Organ odwoławczy zaniechał przeprowadzenia dowodów niezbędnych dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, w tym także dowodów wnioskowanych przez skarżącego, przez co naruszył wyżej wskazane przepisy postępowania.

Mając na uwadze powyższe Sąd, stwierdzając naruszenie przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ przeprowadzi dowody z zeznań świadka E. B. oraz z przesłuchania skarżącego na okoliczności dotyczące treści łączącej ich umowy najmu, w szczególności co do zawartego w niej odręcznego zapisu o wynajęciu lokalu w celu urządzania w nim gier na automatach. Za właściwe należy uznać także uzupełniające przesłuchanie jako świadków osób aktywnych w lokalu, gdzie znajdowały się automaty w celu ustalenia, czy pozostawały one w jakichkolwiek relacjach ze skarżącym i na inne okoliczności związane z ustaleniem podmiotu urządzającego gry w tym lokalu. Zbyteczne jest natomiast przesłuchanie funkcjonariuszy celnych prowadzących kontrolę, z uwagi na to, że rezultat i przebieg kontroli został, zdaniem Sądu, należycie i wyczerpująco przedstawiony w protokole kontroli.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. wobec uwzględnienia skargi, zasądzając od organu odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 5.040 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania, na które oprócz uiszczonego wpisu (1.440 zł), składa się wynagrodzenie reprezentującego skarżącego adwokata ustalone zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r., poz. 1800 ze zm.).

Powołane w treści niniejszego uzasadnienia orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w Internetowej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (orzeczenia.nsa.gov.pl).