Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi M.S. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia

[...] 2012 r., nr [...] Minister Finansów stwierdził, że stanowisko M. S. (wnioskodawca) przedstawione we wniosku z dnia

24 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia

z opodatkowania sprzedaży gruntów rolnych przekształconych w grunty budowlane pod zabudowę jednorodzinną, jest nieprawidłowe.

Przedstawiając zdarzenie przyszłe wskazano, że wnioskodawca w dniu

15 czerwca 2004 r. (akt notarialny rep. [...]) nabył do majątku osobistego grunty rolne o łącznej powierzchni 24,99 ha w miejscowości Ś. D. w celu prowadzenia upraw rolnych, do których pobiera dopłaty obszarowe. W dacie nabycia gruntów nie był czynnym podatnikiem VAT. Poza wskazanymi gruntami wnioskodawca posiada również inne grunty rolne, które nadal uprawia. W wyniku uchwały Rady Miejskiej w Chmielniku z dnia 28 stycznia 2010 r. nr XXXIV/321/2010, dokonującej zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, posiadane przez wnioskodawcę grunty zostały przekształcone w grunty budowlane, pod zabudowę jednorodzinną. Na wniosek M. S., Burmistrz Miasta i Gminy C. decyzją z dnia [...] 2011 r. dokonał podziału gruntu o łącznej powierzchni 24,99 ha na 153 działki budowlane.

Zamiarem M. S. jest sukcesywna sprzedaż wydzielonych działek, przy czym nie zamierza on podejmować żadnych czynności zmierzających do uzbrojenia działek w media, jak również prowadzić profesjonalnej akcji marketingowej i reklamowej dotyczącej sprzedaży, poza zwyczajnymi ogłoszeniami dotyczącymi sprzedaży. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem VAT, w związku

z prowadzeniem działalności gospodarczej, m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawca nie jest natomiast i nie był rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

o podatku od towarów i usług (.tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) dalej "ustawa

o VAT" i nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Grunty rolne przekształcone na tereny budowlane, będące przedmiotem sprzedaży nie były i nie są udostępniane nikomu na podstawie jakiejkolwiek umowy najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze, nie była na nich prowadzona działalność rolnicza w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano pytanie czy wnioskodawca z tytułu sprzedaży wydzielonych działek budowlanych będzie podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i czy będzie zobowiązany zapłacić VAT z tytułu sprzedaży tych działek.

Zdaniem wnioskodawcy, w zakresie sprzedaży działek budowlanych, które powstały w wyniku przekształcenia gruntów rolnych na tereny budowlane nie jest podatnikiem VAT, nie działa bowiem w tym zakresie jako zawodowy handlowiec czy producent. Przekształcenie zakupionych w 2004 r. gruntów rolnych w grunty budowlane powstało bez jego udziału i bez jego inicjatywy, na skutek decyzji administracyjnej, zaś w zakresie sprzedaży działek nie zamierza podejmować żadnych działań zmierzających do podniesienia ewentualnej wartości działek, uzbrojenia terenu, projektowania i zagospodarowania terenu a w zakresie samej sprzedaży zorganizowanych i profesjonalnych działań promocyjnych

i marketingowych. Tym samym jego działania nie można porównać do działań osób prowadzących zawodowo działalność gospodarczą np. w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami, czy w zakresie działalności deweloperskiej. Czynności wnioskodawcy, tj. zakup gruntu rolnego, uzyskanie po 7 latach decyzji dotyczącej podziału terenu na działki budowlane, były czynnościami zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany będzie zatem dokonywał sprzedaży działek

z majątku prywatnego, bez dodatkowych czynności mających cechy zawodowego działania, co oznacza, że w zakresie tej sprzedaży nie występuje w charakterze podatnika VAT i nie musi opodatkowywać sprzedaży działek VAT.

Na potwierdzenie stanowiska, że sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz dla spożytkowania w celach prywatnych, nie jest działalnością handlową, przywołał orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, oraz wyroki NSA z dnia

29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, z dnia 9 listopada 2011 r.

I FSK 1655/11.

Uznając stanowisko podatnika za nieprawidłowe Minister Finansów przytoczył treść z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 2 pkt 6 oraz art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy

o VAT i stwierdził, że w okolicznościach przedstawionego zdarzenia przyszłego, dostawa działek nie będzie odbywała się w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Działania wnioskodawcy stanowią zainicjowany przez niego proces polegający na uzyskaniu decyzji w sprawie zatwierdzenia projektu podziału nieruchomości. Wydatki związane z podziałem nieruchomości na 153 działki, podjęcie działań marketingowych przy sprzedaży tych działek, chociażby były to tylko tzw. ogłoszenia zwyczajowe, w żaden sposób nie mogą świadczyć o wyłącznym działaniu w celu wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego. Są to aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami i świadczą o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez producentów, handlowców

i usługodawców. W ocenie organu opisana sytuacja świadczy o zamiarze wykonywania czynności w sposób częstotliwy, bowiem sam zainteresowany wskazał, że zamierza sukcesywnie sprzedawać wydzielone działki oraz przesądza

o wykorzystywaniu towarów (działek budowlanych) w sposób ciągły, dla celów zarobkowych. Fakt podziału nieruchomości na 153 działki budowlane umożliwiający łatwiejszą ich sprzedaż oraz uatrakcyjniający je rynkowo wskazuje, że wnioskodawca jako właściciel nieruchomości działa z zamiarem uzyskania w ten sposób stałych dochodów.

Powyższe okoliczności dowodzą, że działania wnioskodawcy będą miały formę zorganizowaną, a w konsekwencji zawodową. Zatem działając w sposób częstotliwy wnioskodawca będzie wypełniał definicję prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i stanie się podatnikiem VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy. Ocena przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego jest niezależna od tego czy właściciel nieruchomości nabył je w celu odsprzedaży i czy należą do jego majątku osobistego Organ zauważył, że wnioskodawca jest podatnikiem VAT z tytułu najmu nieruchomości, a więc sfery działalności zbliżonej do sfery obrotu nieruchomościami.

Dostawa działek będących przedmiotem wniosku, nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem w oparciu

o plan zagospodarowania przestrzennego zostały one ujęte jako grunty budowlane pod zabudowę jednorodzinną.

Konkludując Minister Finansów wskazał, że wnioskodawca dokonując dostawy przedmiotowych działek budowlanych będzie wypełniał definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i będzie spełniał przesłanki do uznania go za podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 tej ustawy. W konsekwencji będzie zobowiązany zapłacić podatek z tytułu sprzedaży tych działek według stawki 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a

pkt 1 ustawy o VAT.

Odnosząc się do powołanego przez wnioskodawcę orzecznictwa organ wskazał, że nie może wpłynąć na zaprezentowaną ocenę. Nie negując roli orzecznictwa sądowego jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego podniósł, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę.

Pismem z dnia 10 sierpnia 2012 r. wnioskodawca wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa poprzez uchylenie i zmianę przedmiotowej interpretacji indywidualnej.

Odpowiadając na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na indywidualną interpretację Ministra Finansów M. S. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, zarzucając błędną wykładnię przepisów wskazanych w uzasadnieniu i wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji. Uzasadniając zarzuty podniósł, że działalność handlowa o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie polega wyłącznie na sprzedaży rzeczy nadających się do obrotu, ale na zaplanowanym i zamierzonym działaniu obejmującym co najmniej zakup rzeczy i jej sprzedaż. W przeciwnym wypadku każde zdarzenie stanowiące sprzedaż rzeczy, następujące w jakimkolwiek czasie po zakupie, stanowiłoby działalność opodatkowaną. Działalność ta jest opodatkowana wyłącznie w sytuacji, gdy jest wykonywana dla osiągnięcia zysku (bez względu na wynik), zaś wyzbycie się majątku prywatnego, niezwiązanego z inną działalności opodatkowaną u zbywcy VAT, nie stanowi działalności opodatkowanej. Dla takiej sprzedaży przyjęło się przyjmować określenie "zbycia majątku osobistego" choć trafniejsze byłoby nazywanie jej szerzej "dostawą w obrocie nieprofesjonalnym".

Skarżący podniósł, że nie można działań właściciela polegających na podejmowaniu czynności faktycznych (poprawienie stanu rzeczy) lub prawnych (podział rzeczy na mniejsze elementy, uregulowanie stanu prawnego itp.) zmierzających do osiągnięcia najwyższego efektu finansowego, utożsamiać

z działaniem nastawionym na osiągniecie zysku w rozumieniu ustawy o VAT.

W opisanej przez ustawodawcę działalności polegającej na handlu chodzi bowiem

o zamiar osiągnięcia zysku ze sprzedaży zaistniały w momencie zakupu. Nie może skutkować opodatkowaniem przyrost wartości spowodowany inflacją lub nawet gospodarskim utrzymaniem nieruchomości w dobrym stanie technicznym, jak również zachowanie skarżącego opisane we wniosku o interpretację.

Zdaniem skarżącego organ upatruje przyczyny objęcia opodatkowaniem objętego wnioskiem zdarzenia przyszłego także w błędnie rozumianej częstotliwości świadczenia. Podniósł, że sama częstotliwość świadczenia nie wywołuje skutku

w postaci opodatkowania jeśli nie wystąpi w ramach działalności handlowej. Ponadto błędnym jest przyjęcie, aby sprzedaż majątku osobistego w 153 mniejszych kawałkach decydowała o częstotliwym świadczeniu w rozumieniu ustawy w sytuacji, gdy zamiar takiego podziału nie istniał w momencie zakupu jednej działki rolnej.

W odpowiedzi na skargę Minister Finanasów wnosząc o jej oddalenie podtrzymał argumentację zawartą w interpretacji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Kognicję sądu administracyjnego wyznaczają przepisy art. 1 § 1 i 2 ustawy

z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153,

poz. 1269), stanowiąc, że sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do przepisu art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270), określanej jako "ustawa p.p.s.a.", kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko

z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej).

Kontrola sądu administracyjnego w swojej istocie polega na ocenie, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, jeśli tak, to czy organ prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdza, że interpretacja nie narusza prawa.

Spór w sprawie dotyczy ustalenia czy zamierzona przez skarżącego sukcesywna sprzedaż działek budowlanych, wydzielonych na podstawie decyzji Burmistrza Miasta i Gminy w C. z nabytych do majątku osobistego w 2004 r. gruntów rolnych, przekształconych w grunty budowlane pod zabudowę jednorodzinną uchwałą Rady Miejskiej w Chmielniku z dnia 28 stycznia 2010 r. nr XXXIV/32/2010, dokonywana będzie w ramach zarządzania majątkiem prywatnym czy też w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji ustalenie czy sprzedaż taka będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zdaniem strony skarżącej czynności sprzedaży działek nie będą podlegać VAT albowiem skarżący nie będzie działać jako zawodowy handlowiec czy producent. Sprzedaży będzie dokonywał z majątku prywatnego, który nie został nabyty w celach odsprzedaży ale dla celów prywatnych. Świadczy o tym fakt, że działki od zakupu w 2004 r. były uprawiane rolniczo, skarżący otrzymywał dopłaty,

a przekształcenie na działki budowlane nastąpiło bez jego udziału. Skarżący, poza zainicjowaniem podziału gruntów, po podjęciu uchwały o zmianie przeznaczenia gruntów w planie zagospodarowania przestrzennego nie zamierza podejmować żadnych czynności zmierzających do podniesienia ewentualnej wartości działek, nie będzie dokonywał uzbrojenia terenu, projektowania i zagospodarowania terenu, zaś w zakresie samej sprzedaży, działań promocyjnych czy marketingowych, poza zwyczajnymi ogłoszeniami.

Zdaniem organu planowane czynności sprzedaży należało zakwalifikować jako działalność gospodarczą. Skarżący występując o podział nieruchomości zainicjował proces w wyniku czego powstały 153 działki, które zamierza sprzedawać sukcesywnie a zatem w sposób częstotliwy. Dokonanie podziału świadczy, że zamierza uzyskać stałe dochody. Okoliczności te świadczą, że działania będą miały formę zorganizowaną (zawodową) i wypełniając je w sposób częstotliwy będzie wypełniał definicję prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust 2 ustawy o VAT i stanie się podatnikiem VAT zgodnie z art. 15 ust 1 tej ustawy.

Zdaniem Sądu stanowisko organu jest prawidłowe.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie zaś do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przepis

art. 15 ust. 1 ustawy o VAT odzwierciedla treść art. 9 Dyrektywy Rady z dnia

28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej

(Dz. U. UE. L. 06. 347. 1 ze zm., zwanej dalej "Dyrektywa 112"). Zgodnie zaś

z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112 państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności, m.in. dostawy terenu budowlanego. W świetle wyroku TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów

(C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) w wypadku stwierdzenia, że Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, należy zbadać, czy transakcje będące przedmiotem sporu

w postępowaniach głównych podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112, czyli będącego jego odpowiednikiem w Polsce art. 15 ust. 2 ustawy

o VAT.

Kwestia transponowania art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112 była przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego. W orzecznictwie NSA utrwalony jest pogląd, że brak w ustawie o VAT unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazywałyby na fakt transpozycji do tej ustawy opcji określonej w art. 12 ust. 1

i ust. 3 Dyrektywy 112, co do uznania za podatnika każdego kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego, nie pozwala na stwierdzenie, że Polska skorzystała

z tej opcji (por. wyrok NSA z dnia 18 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1536/10,

z dnia 10 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 1668/11, z dnia 16 lutego 2012 r.

I FSK1810/1, z dnia 26 stycznia 2012r. I FSK 1818/1, dostępne na www.cbois.nsa.gov.pl).

W wyroku C-180/10 TSUE wskazał kryteria które mogą mieć znaczenie dla oceny, czy sprzedaż działek dokonywana jest w związku z wykonywaniem prawa własności czy z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla przedmiotowej sprawy istotne znaczenie ma także wyrok TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-263/11, w którym Trybunał podtrzymał pogląd wyrażony w wyroku TSUE C-180/10 i C-181/10 oraz w wyroku z dnia 26 września 1996 r. C-230/94 w sprawie Enkler, że jeżeli majątek ze względu na swój charakter może być wykorzystywany zarówno do celów gospodarczych jak też prywatnych, to aby ustalić, czy jest używany rzeczywiście

w celu uzyskania z tego tytułu stałego dochodu należy zbadać ogół okoliczności

w jakich jest wykorzystywany, przez porównanie z jednej strony okoliczności w jakich zainteresowany wykorzystuje majątek a z drugiej strony okoliczności, w jakich zwykle prowadzona jest odpowiadająca działalność gospodarcza. W sytuacji, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust 1 akapit drugi Dyrektywy 112, działalność należy kwalifikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu. Jednocześnie TSUE wskazał na cechy działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust 1 dyrektywy,

t.j. dokonywanie czynności w celu uzyskania z tego tytułu stałego dochodu (pkt 32), która to kwestia winna być, oceniana z uwzględnieniem charakteru majątku, (pkt 33), długości okresu w którym dostawy są dokonywane, ilości klientów, kwoty dochodów (pkt 38). TSUE zwrócił uwagę, że okoliczność nabycia majątku na własne potrzeby nie stoi na przeszkodzie temu, aby majątek ten został następnie wykorzystany do celów wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust 1

Dyrektywy 112.

Zarówno w wyroku C-180/10 jak i wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie

C-263/11 TSUE wyjaśniał, że w każdym przypadku należy uwzględniać całokształt okoliczności konkretnej sprawy, z których każda z osobna nie może mieć charakteru rozstrzygającego dla uznania statusu danego podmiotu jako podatnika. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga uprzedniego ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji) a w konsekwencji zorganizowaną.

Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, że

w przedstawionym we wniosku o interpretacje zdarzeniu przyszłym istniały podstawy do przyjęcia, że planowana sukcesywna sprzedaż wydzielonych działek budowlanych nie mieści się w zakresie realizacji zarządu majątkiem prywatnym i ma cechy działalności gospodarczej.

Po pierwsze, jak wskazano wyżej nie ma znaczenia cel w jakim skarżący zakupił przedmiotową nieruchomość, że nabył ją na cele osobiste, nie w celu wykonywania działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Jak wyjaśnił TSUE

w wyroku C-263/11 nabycie majątku do celów osobistych nie stoi na przeszkodzie, by majątek był wykorzystywany dla celów wykonywania działalności gospodarczej. Zmiana planu zagospodarowania przestrzennego, jakkolwiek nie dokonana

z inicjatywy skarżącego, spowodowała zmianę charakteru nieruchomości, co może skutkować zmianą sposobu jej wykorzystania i przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu. Na skutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego powstała nowa jakość, nowy produkt, zamiast gruntów rolnych powstały tereny budowlane, które skarżący uatrakcyjnił, inicjując ich podział na 153 działki budowlane. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącego wynika, że w związku z wydzieleniem działek budowlanych nie zamierza wykorzystywać ich w dotychczasowy sposób na cele rolnicze, ewentualnie dopuszczając sprzedaż okazjonalną, sporadyczną, lecz jednoznacznie wskazuje, że jego zamiarem jest sukcesywna sprzedaż wszystkich wydzielonych działek budowlanych. Powyższe oznacza, że zmiana charakteru posiadanego majątku determinuje sposób jego wykorzystania, a podział działek stanowi inicjatywę przygotowującą do rozpoczęcia działalności gospodarczej w przedmiocie obrotu działkami. Przedmiotem działalności handlowej może być także majątek, który pierwotnie miał charakter osobisty, a następnie stał się towarem w profesjonalnym obrocie (tak NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2012 r. sygn. I FSK 1810/11, dostępne na www.cbois.nsa.gov.pl). Jakkolwiek, co podkreśla skarżący, powołując się na wyrok TSUE C-180/10, sam podział nieruchomości nie ma charakteru rozstrzygającego dla oceny czy sprzedaż działek dokonywana jest w związku

z wykonywaniem prawa własności czy z prowadzeniem działalności gospodarczej, to wskazać należy, że istotne znaczenie ma fakt powiązania dokonanego podziału

z wyrażonym przez skarżącego zamiarem sukcesywnego zbywania wydzielonych działek.

Po drugie istotne znaczenie ma fakt, że podatnik zamierza sukcesywnie sprzedawać działki. Oznacza to, że zakłada, że działalność w zakresie sprzedaży będzie charakteryzować się stałością, powtarzalnością czynności. Zasadą wynikającą z art. 15 ust 2 ustawy o VAT jest, że działalność gospodarcza winna być wykonywana w sposób stały, skoro jako wyjątek przewidziano możliwość uznania za podatnika podmiot wykonujący działalność okazjonalnie, jednorazowo

w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Czas i skala zamierzonej sprzedaży działek świadczy o wysokim stopniu aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami i potwierdza stanowisko

o zawodowym, profesjonalnym charakterze działalności.

Po trzecie planowana sukcesywność sprzedaży, w powiązaniu z dokonaniem podziału działek przed planowaną sprzedażą jak i rezygnacją z dotychczasowego sposobu użytkowania, uzasadnia tezę organu, że zamiarem wnioskodawcy jest uzyskiwanie stałych dochodów a zatem zbycie działek nastąpi w celu zarobkowym.

Decydującego wpływu na ocenę charakteru czynności sprzedaży przedmiotowych działek nie może mieć eksponowana przez skarżącego okoliczność, że nie zamierza podejmować żadnych czynności zmierzających do uzbrojenia działek w media jak również prowadzenia profesjonalnej akcji marketingowej

i reklamowej poza zwyczajowymi ogłoszeniami. Jak już wyżej wskazano TSUE wielokrotnie podkreślał, że dla uznania statusu danego podmiotu jako podatnika należy uwzględniać ogół okoliczności świadczących o aktywności w zakresie handlu. W przedmiotowej sprawie Minister Finansów oceniając przedstawioną przez wnioskodawcę sprzedaż działek jako noszącą cechy działalności gospodarczej nie ograniczył się do jednej okoliczności. Wskazał bowiem na fakt uatrakcyjnienia działek poprzez ich podział zainicjowany przez skarżącego, zamiar sukcesywnej ich sprzedaży i uzyskiwania stałych dochodów, a także uwzględnił istotną zdaniem Sądu okoliczność, że wnioskodawca jest podatnikiem VAT w zakresie działalności zbliżonej do sfery obrotu nieruchomościami, tj. w zakresie najmu nieruchomości.

Reasumując, Sąd stwierdził, że organ dokonał prawidłowej oceny przedstawionego przez skarżącego zdarzenia przyszłego, kwalifikując opisane w nim czynności sprzedaży działek jako działalność gospodarczą zdefiniowaną

w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i uznając dokonującego dostawy przedmiotowych działek wnioskodawcę za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa

w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, konsekwencję czego stanowi obowiązek zapłaty VAT przez skarżącego z tytułu sprzedaży tych działek.

W związku z tym, że stanowisko organu nie narusza przepisów prawa materialnego, jak również przepisów prawa procesowego, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.