Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.), Danuta Oleś, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 17 stycznia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 września 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 890/10 w sprawie ze skargi A. R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 5 marca 2010 r., nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołań 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz A. R. kwotę 380 (słownie: trzysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 24 września 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę A. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 5 marca 2010 r. w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołań.

Z przedstawionego przez Sąd I instancji stanu sprawy wynikało, że postanowieniem z dnia 5 marca 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w K., odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia 3 listopada 2009 r.

W uzasadnieniu organ wskazał, że decyzje określające skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za 2007r. zostały jej doręczone w dniu 23 listopada 2009r. Od decyzji określających skarżącej podatek od towarów i usług za miesiące styczeń-maj 2007r. odwołania zostały wniesione w terminie. Co do pozostałych decyzji pełnomocnik skarżącej wniósł odwołania po upływie terminu, kierując pismem z dnia 18 grudnia 2009r. wniosek o przywrócenie terminu. Podał, że odwołania wysłał w dniu 7 grudnia 2009r. Czynności te wykonywał mając wysoką temperaturę i ograniczoną świadomość. Gorączka spowodowana była ropnymi powikłaniami onkologicznymi i musiał się poddać zabiegowi chirurgicznemu. W dniu 18 grudnia 2009r. stwierdził podwójne egzemplarze odwołań od decyzji określających podatek od towarów i usług za okres 1.07-31.12.2007r. i dlatego złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań. Do wniosku dołączył zaświadczenie lekarskie, z którego wynika, że był on niezdolny do pracy od 9.12-16.12.2009r. ze wskazaniem, że chory może chodzić.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. rozpatrując wniosek stwierdził, że z argumentów przedstawionych we wniosku nie wynika, aby uchybienie polegające na niezłożeniu w terminie odwołań od decyzji nastąpiło bez winy pełnomocnika. Wnioskodawca prowadzi w formie spółki cywilnej działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług doradztwa podatkowego w zakładzie noszącym nazwę Instytut Prawa Finansowego. Podejmując się prowadzenia takiego zakładu powinien tak w nim zorganizować pracę, aby mógł udzielić substytucji innej osobie w przypadku, gdy on nie może wywiązać się z obowiązków wynikających z umowy zawartej z podatnikiem celem zastępstwa osoby zlecającej mu usługę przed organami podatkowymi. Załączone do akt sprawy zaświadczenie lekarskie wydane dwa dni po upływie terminu do wniesienia odwołania od wymienionych decyzji, w którym odnotowano, że chory może chodzić nie świadczy o tym, że rodzaj choroby był tego rodzaju, że uniemożliwiał mu udzielenie substytucji innej osobie. Zatem sam fakt niezdolności do pracy (zwolnienie lekarskie) pełnomocnika strony będącego profesjonalistą w sytuacji, kiedy okoliczności i rodzaj choroby nie były tego rodzaju, że uniemożliwiały udzielenie substytucji, nie może być równoznaczny z uprawdopodobnieniem braku zawinienia w uchybieniu terminu

Z treścią powyższego postanowienia nie zgodziła się skarżąca wnosząc skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie i zarzucając, że organ błędnie zinterpretował art. 162 i art. 163 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W uzasadnieniu skargi wskazano, że Instytut Prawa Finansowego funkcjonuje jako spółka cywilna dwóch doradców podatkowych, w tym pełnomocnika skarżącej i nie zatrudnia żadnych osób. Obaj wspólnicy zatrudnieni są na pełnych dwóch etatach w dwóch różnych szkołach wyższych mieszczących się w różnych miejscowościach. Liczba spraw prowadzonych w ramach doradztwa podatkowego jest zbyt mała, aby ich prowadzenie nie kolidowało z obowiązkami wynikającymi z zatrudnienia w szkołach wyższych, dlatego też funkcjonowanie pełnomocnika w takim stanie organizacyjnym firmy trudno uznać za zawinione w odniesieniu do stanu w jakim się znajdował w dniu 7 grudnia 2009 r.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując prezentowane dotychczas stanowisko.

Sąd podkreślił, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, bowiem choroba pełnomocnika nie oznacza w sposób bezwarunkowy, że skarżącej należy przywrócić termin do wniesienia odwołań. Stosownie bowiem do treści art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej istotne jest to, czy w przedstawionym stanie faktycznym uchybienie terminowi do wniesienia odwołań nastąpiło bez winy pełnomocnika skarżącej, co z kolei osoba zainteresowana winna uprawdopodobnić. Oznacza to, że osoba zainteresowana powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i rzeczywiście istniała przed upływem terminu do dokonania określonej czynności procesowej. Okoliczności powoływane w tym kontekście przez pełnomocnika skarżącej przyjąć należało za uprawdopodobnione.

Sąd zauważył przy tym, że z treści zaświadczenia lekarskiego sporządzonego na druku ZUS ZLA. wynika , że pełnomocnik skarżącej w dniach od 9 do 16 grudnia 2009r. mógł chodzić. W związku z tym dzień 9 grudnia 2009r. uznać należy za najwcześniejszą obiektywnie weryfikowalną datę, od której naliczać należy bieg terminu do złożenia podania o przywrócenie terminu, skoro obiektywnie wtedy najpóźniej ustała przyczyna niedopełnienia terminu do wniesienia odwołań.

W tym też kontekście Sąd zauważył, że poczynając od tej daty stan zdrowia pełnomocnika nie uniemożliwiał mu należytego wypełnienia wskazanej powinności, chociażby za pośrednictwem pomocy, innych osób lub substytuta. Złożenie podania o przywrócenie terminu nastąpiło dopiero 19 grudnia 2009 r., a zatem po upływie siedmiu dni od daty ustania okoliczności determinujących uchybienia terminu.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik skarżącej wnosząc o jego uchylenie w całości przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów według norm przepisanych.

Wyrokowi zarzucono naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej: P.p.s.a. w związku z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne uznanie, że skarżąca nie dochowała przewidzianego w tym przepisie siedmiodniowego terminu do złożenie wniosku o przywrócenie terminu.

W uzasadnieniu wskazano, że bezpośrednią przyczyną niedotrzymania terminu złożenia odwołań był stan zdrowia w jakim znalazł się pełnomocnik skarżącej w dniu 7 grudnia 2009 r. Stan ten miał charakter nagły i w normalnych okolicznościach życiowych nie był do przewidzenia. Ponadto nagły atak choroby spowodował u pełnomocnika błędne wyobrażenie o rzeczywistości. Był on bowiem przekonany, że wszystkie odwołania wysłał w dniu 7 grudnia 2009 r.

Autor skargi kasacyjnej podkreślił ponadto, że trudno zgodzić się ze stanowiskiem zaprezentowanym w uzasadnieniu wyroku, że od dnia 9 grudnia 2009 r. należy naliczać bieg terminu do złożenia podania o przywrócenie terminu, skoro wtedy najpóźniej ustala przyczyna niedopełnienia terminu do wniesienia odwołań. W ocenie pełnomocnika stwierdzenie zawarte w zaświadczeniu lekarskim, że chory może chodzić nie oznacza jego przydatności zawodowej.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie .

Na wstępie należy stwierdzić ,że regułą w postępowaniu podatkowym jest bezskuteczność czynności podjętych przez stronę po terminie. Niniejsza zasada nie ma jednakże charakteru bezwzględnego.

Przepis art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje bowiem możliwość przywrócenia terminu na wniosek zainteresowanego pod warunkiem, że uprawdopodobni ,że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Wnioskodawca nie musi zatem dowodzić braku winy, a jedynie uwiarygodnić fakty świadczące o niezawinionym przekroczeniu terminu. Okoliczności powoływane w tym kontekście przez pełnomocnika skarżącej Sąd I instancji przyjął za uprawdopodobnione.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego jest zachowanie pełnomocnika upoważnionego do działania w imieniu strony w postępowaniu podatkowym.

W zaskarżonym wyroku Sąd I instancji nie kontestując faktu choroby pełnomocnika , stwierdził zatem ,że pełnomocnik składając podanie o przywrócenie terminu uchybił 7 dniowemu terminowi do jego wniesienia określonemu w § 2 art. 162 Ordynacji podatkowej.

Na poparcie wniosku o przywrócenie terminu pełnomocnik reprezentujący skarżącego przedstawił odpis zaświadczenia lekarskiego , z którego wynika, że w okresie od dnia 9 do 16 grudnia 2009 r. nie był w stanie tego uczynić z powodu niezdolności do pracy. Należy przy tym zgodzić się wyrażonym przez Sąd I instancji poglądem, że dokument taki jako zaświadczenie o stanie zdrowia wymienionej w nim osoby, powinien podlegać ocenie przy uwzględnieniu treści art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej . Fakt choroby nie oznacza bowiem w sposób bezwarunkowy, jak stwierdził, że skarżącej należy przywrócić termin do wniesienia odwołań.

W rozpoznawanej sprawie za kluczowe w świetle treści art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej Sąd uznał zbadanie , czy chociażby w ostatnim dniu przed upływem terminu do złożenia podania o przywrócenie terminu pełnomocnik mógł , przyjmując obiektywny miernik staranności dokonać wymaganej czynności i tym samym zapobiec uchybieniu terminowi. Sąd I instancji na podstawie zaświadczenia lekarskiego ,z którego wynikało, że chory może chodzić , uznał dzień 9 grudnia 2009r.( pierwszy dzień niezdolności do pracy ) jako najwcześniejszą obiektywnie weryfikowalną datę, od której naliczać należy bieg terminu do złożenia podania o przywrócenie terminu.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższe wnioskowanie Sądu I instancji należy uznać nieuprawnione ,zważywszy ,że wynika z niego ,iż skoro z zaświadczenia lekarskiego wynika ,że pełnomocnik skarżącej mógł chodzić, to z góry należy przyjmować za możliwe dokonywanie przez pełnomocnika czynności w sprawie.

W rozpoznawanej sprawie uchybienie w świetle art. 162 Ordynacji podatkowej terminowi do złożenia podania o przywrócenie terminu zostało uwiarygodnione przedłożonym zaświadczeniem lekarza na druku ZUS ZLA , które jest zwolnieniem z pracy, stanowi zatem dowód niezdolności do jej wykonywania. Przekonywujące w tych okolicznościach sprawy wydają się być podnoszone przez pełnomocnika okoliczności , że skorzystanie z pomocy innych osób nie było możliwe przy uwzględnieniu warunków prowadzenia działalności w zakresie doradztwa podatkowego, a fakt niezdolności do pracy , mimo wskazania w zaświadczeniu lekarskim , że chory może chodzić, nie uprawniał do stwierdzenia , iż stan zdrowia nie był na tyle ciężki i poważny ,że umożliwiał przyjęcie domniemania , że początek biegu terminu do złożenia podania o przywrócenie, biegł od pierwszego dnia lekarskiego zwolnienia od obowiązku świadczenia pracy.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego okoliczności powyższe wymagają ponownego przeanalizowania i oceny przez Sąd I instancji w świetle art. 162 Ordynacji podatkowej.

Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 i art. 203 pkt 2 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.