Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Hieronim Sęk, Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Góraj (spr.), Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2009 r. sprawy ze skargi "R." Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie o określenie wysokości podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz "R." Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 740 zł (siedemset czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] stycznia 2007 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.; dalej "Op") oraz art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.), uchylił skierowaną do "R. Sp. z o.o." (zwanej dalej "Skarżącą") decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. dnia [...] listopada 2006 r. w przedmiocie określenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz umorzył postępowanie w sprawie.

Powyższe rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Celnej w W. wydał na podstawie następującego stanu faktycznego.

W wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych w siedzibie Skarżącej, decyzją z [...] listopada 2003 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał zgłoszenia celne SAD z dnia [...] grudnia 2000 r. nr [...] za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru i podatku od towarów i usług.

W wyniku wniesionego przez Skarżącą odwołania, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] lutego 2005 r. uchylił powyższą decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia kwoty podatku od towarów i usług. Stwierdził bowiem, że brak było podstaw do wydania rozstrzygnięcia w tym zakresie z uwagi na brak wszczęcia postępowania podatkowego. W pozostałej części decyzja organu I instancji została utrzymana w mocy.

W związku z powyższym, postanowieniem z [...] czerwca 2005 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie i wydał decyzję z [...] listopada 2005 r.

Od powyższej decyzji Skarżąca wniosła odwołanie domagając się jej uchylenia i umorzenia postępowania.

Dyrektor Izby Celnej w W. po rozpatrzeniu odwołania uchylił decyzję organu I instancji i umorzył postępowania w sprawie.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że postępowania podatkowe w niniejszej sprawie zostało wszczęte w związku z powoływaną wyżej decyzją z [...] lutego 2005 r. Zaznaczył jednak, że decyzja ta została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z: 16 maja 2005 r., sygn. akt V SA/Wa 1205/05. Zdaniem organu odwoławczego, w związku z tym, że w sentencji powyższego orzeczenia sądowego nie wskazano, iż poddana kontroli legalności decyzja została uchylona jedynie w zaskarżonej części, to należało uznać, że uchylono je w całości.

W związku z powyższym decyzją z [...] kwietnia 2006 r. Dyrektor Izby Celnej w W., ponownie rozpatrzył odwołanie od decyzji z [...] listopada 2003 r. Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru i podatku od towarów i usług.

W toku postępowania stwierdzono zaś, iż przy wydawaniu uchylonej wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzji nie dokonano należytej analizy akt tych spraw. W szczególności nie przeanalizowano treści postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] października 2003 r., z którego wynikało, iż w sprawie zostało wszczęte postępowanie celno-podatkowe. W sentencji powyższego postanowienia powołano między innymi art. 11 c ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). W uzasadnieniu zaś wskazano na konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie należności podatkowych.

Powyższe ustalenia, w ocenie organu odwoławczego, pozwoliły z kolei stwierdzić, że w decyzji z [...] lutego 2005 r. niezasadnie podniesiono, że brak było podstaw do wydania orzeczenia w części dotyczącej podatku od towarów i usług.

W oparciu o powyższe motywy oraz mając na uwadze wskazówki co do dalszego postępowania zawarte w powoływanym wyroku sądu administracyjnego decyzją z [...] kwietnia 2006 r. uchylono decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia wartości celnej oraz kwoty podatku od towarów i usług i w tym zakresie orzeczono. W pozostałej części decyzja organu I instancji utrzymana została w mocy.

Dyrektor Izby Celnej w W. konkludował, że biorąc pod uwagę, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] listopada 2003 r. zawierała rozstrzygnięcia odnośnie kwoty należnego podatku wynikających ze zgłoszenia celnego, należało stwierdzić, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] listopada 2005 r. (organ odwoławczy błędnie wskazał datę tej decyzji podając jako rok jej wydania rok 2006 – podkreślenie Sądu), będące przedmiotem postępowania odwoławczego w niniejszych sprawach jako rozstrzygające kwestie uprzednio już załatwione inną decyzją, podlegała uchyleniu a postępowanie musiało być umorzone.

W skardze na powyższą decyzję podniesiono zarzuty naruszenia następujących przepisów:

- art. 122, art. 200 oraz art. 191 Op w związku z art. 262 Kodeksu Celnego poprzez pozbawienie możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji, co uniemożliwiło powołanie nowych zarzutów w sprawie;

- art. 234 Op w związku z art. 262 Kodeksu celnego poprzez wydanie decyzji naruszającej zakaz reformationis in peius;

- art. 120, art. 121, art. 123, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 194 § 3, art. 201 § 1, art. 210 § 4 Op w związku z art. 262 Kodeksu celnego, w szczególności poprzez nieustosunkowanie się do wszystkich istotnych zarzutów przedstawionych w trakcie postępowania, w tym co do naruszenia art. 244 pkt 3 w związku z art. 65 § 4 i § 5 Kodeksu celnego oraz wydanie decyzji po upływie 3 lat od dnia dokonania przez Skarżącą zgłoszeń celnych.

Mając powyższe na uwadze pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W., uznając zarzuty podniesione w skardze za nieuzasadnione, wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia 29 czerwca 2007 r. pełnomocnik Skarżącej zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie art. 208 § 1 Op przez dokonanie umorzenia postępowania bez zaistnienia przyczyny bezprzedmiotowości postępowania. Ponadto zarzucił naruszenie przepisu art. 70 Op przez niedokonanie stwierdzenia zaistnienia przedawnienia prawa określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 10 lipca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 757/07 oddalił skargę Skarżącej. W uzasadnieniu wskazał, że nie ulega wątpliwości, że przed rozpatrzeniem odwołania od decyzji z dnia [...] listopada 2005 r. została wydana ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. w tożsamej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług wynikającego ze spornego zgłoszenia celnego SAD. Powyższą decyzją uchylono bowiem decyzję z [...] listopada 2003 r. w części dotyczącej określenia wartości celnej oraz kwoty podatku od towarów i usług i w tym zakresie orzeczono. W pozostałej części decyzję organu I instancji utrzymano w mocy. Oznacza to, że o zobowiązaniu w podatku od towarów i usług wynikających z przedmiotowych zgłoszeń celnych orzeczono tymi ostatecznymi decyzjami. W związku z tym organ podatkowy nie mógł po raz drugi orzekać o tym zobowiązaniu, co wynika z art. 212 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji organ odwoławczy, rozpoznając odwołanie od decyzji z [...] listopada 2005 r. w sposób niewątpliwy miał podstawy do uznania, iż postępowanie to jest bezprzedmiotowe w świetle art. 208 Ordynacji podatkowej. Fakt wcześniejszego rozstrzygnięcia tożsamej sprawy jest bowiem okolicznością tego rodzaju, że przedmiotowa sprawa przestała istnieć, w związku z czym organ nie miał podstaw do jej powtórnego merytorycznego rozpatrywania. Organ był zatem obowiązany uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie, nie doszło więc do naruszenia art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, jak również zasady dwuinstancyjności postępowania. Decyzja rozpoznająca sprawę co do istoty obarczona byłaby wadą kwalifikowaną skutkującą jej nieważnością (247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej).

Tym samym organ II instancji umarzając postępowanie nie mógł odnieść się do podniesionych przez skarżącą zarzutów dotyczących ustalenia zobowiązania podatkowego, co czyni niezasadnymi zarzuty naruszenia art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 194 § 3 oraz art. 210 § 4 i art. 234 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym w związku z niezastosowaniem przez organ odwoławczy trybu wskazanego w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, Sąd I instancji wskazał, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04, niezastosowanie w danej sprawie trybu określonego w art. 200 Ordynacji podatkowej nie jest przesłanką wystarczającą do uznania, że zachodzi podstawa wznowienia postępowania wymieniona w art. 240 § 1 pkt 4 tej ustawy. Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.), jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem skarżącej niezastosowanie przez organ odwoławczy trybu z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej uniemożliwiło jej wniesienie zarzutu dotyczącego przedawnienia, tymczasem wobec istnienia wcześniej wydanej ostatecznej decyzji w tożsamej sprawie naruszenie art. 200 § 1 nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, bowiem niezależnie od argumentów strony decyzja nie mogłaby być inna. Zauważono, że w związku z pozostawaniem w obrocie prawnym wcześniejszych decyzji ostatecznych w tożsamych sprawach zobowiązań w podatku od towarów i usług brak było podstaw do rozstrzygania przez organ w przedmiocie przedawnienia tych zobowiązań, co skutkowało niezasadnością zarzutu naruszenia art. 70 Ordynacji podatkowej. Sąd I instancji podkreślił, że dla oceny legalności zaskarżonej decyzji bez znaczenia pozostaje to, czy decyzja z [...] kwietnia 2006 r. odpowiada prawu, a w związku z tym również, czy w dniu wydania decyzji z [...] listopada 2005 r. pozostawała czy nie pozostawała w obrocie prawnym decyzja z [...] listopada 2003 r. Sam fakt, że decyzja z [...] kwietnia 2006 r. jest pozostającą w obrocie prawnym ostateczną decyzją rozstrzygającą tożsamą sprawę skutkowało umorzeniem postępowania podatkowego. W związku z zaskarżeniem decyzji z [...] kwietnia 2006 r. ocena jej zgodności z prawem zostanie dokonana w sprawie ze skarg na tą decyzję.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Skarżąca wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 145 § 2 p.p.s.a. przez odmowę uchylenia zaskarżonych decyzji wydanych w wyniku postępowań w sposób istotny naruszających art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej (z przyczyny występowania w obu sprawach przedawnień zobowiązań podatkowych), art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej (przez pozbawienie możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co uniemożliwiło spółce powołanie nowych zarzutów, w tym zarzutu przedawnienia), art. 120, art. 121, art. 123, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 194 § 3, art. 201 § 1, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej (w szczególności przez nieustosunkowanie się do wszystkich istotnych zarzutów przedstawionych w toku postępowań); art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. przez brak zawieszenia postępowania, a także art. 141 § 4 p.p.s.a. przez brak dostatecznego wyjaśnienia przyczyn stanowiska, iż Dyrektor Izby Celnej prawidłowo określił istnienie przesłanki bezprzedmiotowości postępowania, brak wystarczającego ustosunkowania się do zarzutu naruszenia art. 70 §1 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie z urzędu upływu 5 lat od dnia dokonania przez spółkę zgłoszenia celnego oraz nieustosunkowanie się do tak istotnych zarzutów jak w szczególności zarzutu naruszenia przez organ art. 234 Ordynacji podatkowej.

W ocenie strony doszło również do naruszenia przepisów prawa materialnego - art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie z urzędu upływu 5 lat od dnia dokonania zgłoszenia celnego, a także art. 2, art. 7, art. 31 ust. 3 oraz art. 32 ust. 1 w zw. z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP przez zastosowanie zawężającej interpretacji art. 70 §1 Ordynacji podatkowej.

Wyrokiem z dnia 10 lutego 2009 r. sygn. akt I FSK 1971/07 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 lipca 2007 r.

W uzasadnieniu wskazał, iż zasady jest zarzut Skarżącej naruszenia przez Sąd I instancji przepisów postępowania to jest naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a. w związku z naruszeniem art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż zaskarżone decyzje Dyrektora Izby Celnej o umorzeniu postępowań z uwagi na ich bezprzedmiotowość są bezpodstawne, ponieważ zostały one oparte na nieistniejących przesłankach bezprzedmiotowości postępowań. Z tym zarzutem ściśle jest związany także słuszny zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., gdyż w zaskarżonym wyroku WSA nie wyjaśnił dostatecznie, na jakich przesłankach oparł swój pogląd, iż w przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Celnej prawidłowo określił istnienie przesłanki bezprzedmiotowości postępowania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie.

W myśl art. 190 p.p.s.a. tut. Sąd jest związany treścią wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2009 r. (I FSK 1971/07). Wyrokiem tym Sąd II instancji przesądził, iż skarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej o umorzeniu postępowania z uwagi na jej bezprzedmiotowość jest bezpodstawna, gdyż została oparta na nieistniejących przesłankach bezprzedmiotowości. W chwili bowiem gdy Dyrektor Izby Celnej wydawał skarżoną decyzję z dnia [...] stycznia 2007 r. w obrocie prawnym funkcjonowała ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] kwietnia 2006 r. utrzymująca w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z [...] listopada 2003 r. wydana w zakresie wartości celnej i podatku od towarów i usług, a dotycząca zgłoszenia celnego z dnia [...] grudnia 2000 r.

Naczelny Sąd Administracyjny przesądził również, iż wobec stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] kwietnia 2006 r. w części dotyczącej VAT, dokonanej prawomocnymi wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2007 r. nie zaistniały przesłanki bezprzedmiotowości o których mowa w art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.

W świetle powyższego, w sytuacji gdy nie występowały okoliczności uzasadniające umorzenie postępowania, skarżona decyzja nie może się ostać w obrocie prawnym. Narusza ona bowiem normę art. 208 Ordynacji podatkowej.

Podkreślić również należy, iż na obecnym etapie postępowania, tut. Sąd nie ma możliwości odniesienia się do pozostałych zarzutów skargi a dotyczących określenia podatku VAT. Byłoby to bowiem przedwczesne w sytuacji gdy organ II instancji nie ustosunkował się merytorycznie do tych zarzutów.

Ponownie rozpoznając sprawę organ będzie zobligowany do tego, aby wydać decyzję po wnikliwym zbadaniu zarzutów przedstawionych przez podatnika.

W tym stanie sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł jak w sentencji wyroku, na podstawie art.145 § 1 pkt. 1 lit. c w zw. z art. 152 p.p.s.a.

O kosztach rozstrzygnięto stosownie do dyspozycji art. 200 p.p.s.a.