Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie: sędzia WSA sędzia WSA Piotr Kieres, sędzia WSA Iwona Solatycka, Protokolant: Starszy specjalista Magdalena Rogalewicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 marca 2026r. sprawy ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia z 17 września 2025 r. nr 0201-IEW2.4261.14.2025 w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę w całości.

Przedmiotem skargi R. S. (dalej: Strona, Skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: DIAS, organ odwoławczy) z 17 września 2025 r. nr 0201-IEW2.4261.14.2025, utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Jeleniej Górze (dalej: NUS, organ I instancji) z 17 czerwca 2025 r. nr 0207-SEW.4261.28.2025 odmawiającą umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości za 2020 r. w wysokości 19.031 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 9.770 zł od tej zaległości.

Jak wynika z akt sprawy, wnioskiem z 17 lutego 2024 r., uzupełnianym 21 lutego 2025 r., 31 marca 2025 r. i 30 kwietnia 2025 r. Strona wniosła o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości za 2020 r. lub odsetek za zwłokę od tej zaległości. Strona podała, że nie jest w stanie uregulować zaległości ani jednorazowo, ani w ratach. Po powodzi z września 2024 r. nie może, bowiem prowadzić agroturystyki. Do akt złożono oświadczenie, w którym Strona wskazała, że budynek mieszkalny w T. [...] został podtopiony. Zalane zostało także pomieszczenie gospodarcze, w którym znajdowały się dokumenty od 2016 r. do 31 grudnia 2021 r. oraz maszyny. Dokumentacja dotycząca remontów nieruchomości, które Strona przeprowadziła w 2021 r., została zalana szambem. Jak podano, remonty miały szeroki zakres (panele, fotowoltaika), zaś ich koszty Strona pokryła ze środków pochodzących ze zbycia nieruchomości i dotacji, pomimo, że wcześniej nie planowała ich przeznaczać na spłatę zobowiązań. Brak możliwości prowadzenia agroturystyki wynika ze skutków powodzi z września 2024 r., podczas której uszkodzeniu uległ słup energetyczny. Strona do dziś nie ma prądu i nie jest w stanie pokryć wysokich kosztów naprawy powstałych uszkodzeń we własnym zakresie. Ponadto, A. odmówiło Stronie wypłaty świadczenia za szkodę w mieniu, powstałą w związku z wezbraniem rzek i przejściem fali powodziowej we wrześniu 2024 r. Strona nie uzyskała w związku z powodzią innej pomocy. W 2022 r. Strona udostępniła miejsca zakwaterowania dla osób z Ukrainy i poniosła stratę - sam prąd wyniósł 50.000 zł, zaś na pokrycie tej opłaty Strona zaciągnęła kredyt. Dodała także, że utrzymuje się z dotacji rolnych, jest po zawale, ma na utrzymaniu dwoje dzieci w wieku 6 i 14 lat i nie prowadzi działalności rolniczej. Z oświadczenia o stanie majątkowym i złożonych wyjaśnień wynika, że od 14 września 2024 r. Strona nie uzyskuje dochodów z agroturystyki i utrzymuje się z dotacji rolnych, które są wypłacane dwa razy w roku (49.852,44 zł) i pomocy finansowej matki. Partnerka Strony jest zarejestrowana w Urzędzie Pracy bez prawa do zasiłku, nie uzyskuje żadnych dochodów, ani nie prowadzi odrębnego gospodarstwa rolnego. Zajmuje się wychowaniem dzieci i ma problemy zdrowotne. Strona pobiera na dzieci świadczenie 800+ i ponosi wydatki na bieżące utrzymanie w wysokości 6.340 zł. Posiada także budynek mieszkalny o powierzchni [...] m2 o wartości szacunkowej 600 tys. zł, budynek agroturystyki o pow. [...] m2 o wartości szacunkowej 1 mln zł i budynek gospodarczy o pow. [...] m2 o wartości szacunkowej 50 tys. zł. Nieruchomości są położone w T. [...]. Strona posiada też trzy samochody o łącznej wartości szacunkowej 70 tys. zł oraz środki zgromadzone na rachunkach bankowych w wysokości 12 tys. zł na bieżące utrzymanie, opłaty i raty. Na wezwanie NUS Strona przedłożyła duplikat faktury za zakup instalacji fotowoltaicznej wraz z montażem na kwotę 161.109 zł brutto. Jako wydatek poniesiony na remont uznano tylko kwotę 11 tys. zł. Zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości za 2020 r. wynikało ze złożonej 7 marca 2025 r. korekty zeznania rocznego PIT-39, w której Strona wykazała przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie 167.500 zł. Termin płatności podatku upływał 30 kwietna 2021 r. i z tego powodu odsetki za zwłokę wyniosły 9.770 zł. W toku postępowania Strona złożyła także dodatkowe wyjaśnienia wskazując, że nadal pozostaje bez prądu, zaś A. nie zmieniło zajętego w sprawie stanowiska w zakresie odpowiedzialności odszkodowawczej.

Decyzją z 17 czerwca 2025 r. NUS odmówił Stronie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości za 2020 r. w wysokości 19.031 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 9.770 zł od tej zaległości. Organ I instancji wskazał, że decyzje wydawane w zakresie ulg w spłacie zobowiązań mają- zgodnie z art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm. dalej O.p.) charakter uznaniowy. Nawet, gdy zaistnieją szczególne okoliczności, organ podatkowy nie ma obowiązku spełnienia żądania podatnika. W postępowaniu o udzielenie ulgi organ w oparciu o obiektywne kryteria bada, czy w sprawie zaistniał "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Organ I instancji wskazał, że przesłanka "ważnego interesu podatnika" wymaga zbadania sytuacji finansowej i skutków ekonomicznych, jakie spowoduje realizacja zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami. Nadzwyczajne, losowe zdarzenia powodujące, że podatnik nie jest w stanie zapłacić ciążących na nim zobowiązań mieszczą się w pojęciu "ważnego interesu podatnika". Interes publiczny zachodzi z kolei wtedy, gdy zapłata zobowiązania spowoduje konieczność sięgnięcia przez podatnika do środków pomocy państwa. Jednocześnie, jak wskazał NUS, przyznanie ulgi w zapłacie podatku lub odsetek, stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i płacenia podatków. Instytucja ta może być stosowana dopiero wówczas, gdy zaistnieje sytuacja niezależna od podatnika, bądź spowodowana działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu. Nawet jednak gdy taka sytuacja zaistnieje (tj. gdy ziści się przesłanka "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego") organ może, ale nie musi udzielać ulgi. NUS wskazał następnie, że w jego ocenie żadna z ww. przesłanek nie zaistniała. Choć uzyskiwane przez Stronę miesięczne dochody nie wystarczają na pokrycie wydatków, co powoduje konieczność korzystania z pomocy finansowej matki Strony, to udzielenie ulgi nie jest zasadne. Strona spłaca bowiem kredyt zaciągnięty na spłatę zaległości za energię elektryczną (rata - 1100 zł). Zdaniem NUS, posiadanie zobowiązań o charakterze prywatnym i zaciągniętych dobrowolnie oraz spłacanie ich w ratach nie może być traktowane priorytetowo tj. kosztem zobowiązań publicznoprawnych. Byłoby to sprzeczne z zasadą powszechności i równości opodatkowania. Udzielenie ulgi w zapłacie nie powinno także stanowić rozwiązania problemów finansowych wnioskodawcy. Równie ważnym kryterium, mającym - obok sytuacji finansowej wnioskodawcy - znaczenie dla oceny zasadności wniosku, jest przyczyna powstania zaległości podatkowej. Istotne jest zatem ustalenie, czy podatnik miał wpływ na powstanie zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę oraz czy mógł im zapobiec. Skoro Strona w 2020 r. dokonała odpłatnego zbycia nieruchomości, to już w tym momencie powinna zabezpieczyć środki na zapłatę należnego podatku dochodowego, czego nie uczyniła. Tak więc to działanie Strony spowodowało powstanie zaległości. Ten sam wniosek należy odnieść także do przyczyny powstania odsetek. Odpowiedzialność za należyte wypełnienie własnego obowiązku podatkowego zawsze ponosi podatnik. NUS dostrzegł, że Strona powołała się na utratę dokumentów dotyczących wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe za 2016 - 2021 r. w wyniku podtopienia, jednak okoliczności tej nie uwzględnił. Strona zwlekała ze złożeniem zeznania o wysokości osiągniętego dochodu dotyczącego sprzedaży zaistniałej w 2020 r. Nie starała się także pozyskać duplikatów faktur lub rachunków potwierdzających poniesienie wydatków na cele mieszkaniowe. Dopiero na wezwanie NUS, Strona przedłożyła faktury dotyczące instalacji fotowoltaicznej na poczet której nastąpiła płatność gotówką w wysokości 11 tys. zł - pozostała kwota została pokryta ze środków z kredytu. Zdaniem organu I instancji, to na Stronie spoczywał obowiązek gromadzenia i przechowywania niezbędnych dokumentów dla celów wykazania prawa do ulgi. Po sprzedaży nieruchomości Strona posiadała bowiem środki na zapłatę podatku, które zostały przeznaczone na inne cele. Wyczekiwała z dokonaniem rozliczenia, narażając się tym samym na powstanie odsetek. W tym kontekście, okoliczność wystąpienia powodzi we wrześniu 2024 r. była bez znaczenia. Strona miała bowiem możliwość dokonania prawidłowego rozliczenia w okresie wcześniejszym. NUS wykluczył także zaistnienie w sprawie przesłanki interesu publicznego wskazując, że nie dopatrzył się okoliczności sprawy, które przemawiałyby za odmiennym traktowaniem Strony niż innych obywateli, którzy funkcjonują bez zasilania swych budżetów domowych środkami publicznymi. W interesie publicznym jest, aby wszyscy regulowali zobowiązania zgodnie z obowiązującymi przepisami, w prawidłowej wysokości i z zachowaniem stosownych terminów. Decyzja odmawiająca udzielenia ulgi nie spowoduje także, że Strona będzie zmuszona do sięgnięcia do środków pomocy państwa. Posiada zarówno nieruchomości, jak i ruchomości o znacznej wartości szacunkowej i uzyskuje stałe dochody z dotacji rolnych.

Od powyższej decyzji Strona (reprezentowana przez matkę, będącą jej pełnomocnikiem) wniosła odwołanie powołując się na liczne trudne okoliczności życiowe na przestrzeni lat, w tym trudności finansowe. Strona opisała także okoliczności modernizacji nieruchomości (fotowoltaika) oraz wydatki i zaciągnięte na ten cel zobowiązanie. Ponadto w odwołaniu podniesiono, że brak terminowego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości za 2020 r. wynikał z tego, że podatnik zapomniał o takim obowiązku ze względu na problemy zdrowotne w 2021 r. oraz powódź w 2024 r. Podniesiono również okoliczność, że agroturystyka nie może działać z powodu braku prądu, spowodowanego odcięciem uszkodzonego podczas powodzi słupa, od pozostałej sieci energetycznej na podstawie decyzji dostawcy prądu.

W wyniku rozpoznania odwołania DIAS utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Zdaniem organu odwoławczego NUS dokonał prawidłowej analizy sytuacji finansowo-ekonomicznej oraz oceny złożonych dowodów, mających wpływ na rozpatrzenie sprawy i podzielił stanowisko organu I instancji o braku zaistnienia w sprawie przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". DIAS wyjaśnił definicje przesłanek udzielenia ulgi oraz wskazał, że złożenie wniosku o nie oznacza automatycznie zgody na taką ulgę. Następnie DIAS przenalizował okoliczności sprawy i zgromadzony materiał dowodowy pod kątem zaistnienia ww. przesłanek, a także odniósł się do argumentów podniesionych w odwołaniu. Wskazał m.in., że podatek należny za odpłatne zbycie nieruchomości, stanowi ułamkową część ceny sprzedaży i znajduje pokrycie w cenie uzyskanej z tej właśnie sprzedaży. W okolicznościach sprawy dochód ten był jednorazowy i dodatkowy w tym sensie, że nie wywierał co do zasady wpływu na bieżącą egzystencję Strony. Strona już w 2020 r. posiadała zatem środki, które pokryłyby w całości należny podatek. Wybór zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu oraz brak zapłaty należnego podatku dochodowego wynikał jedynie z podjętej przez Stronę decyzji. DIAS wyjaśnił także, że rozpatrując wniosek, organy podatkowe biorą pod uwagę sytuację majątkową, rodzinną i zdrowotną podatnika, pozostawiając poza zakresem oceny wszelkie okoliczności przytoczone w sprawie, dotyczące sytuacji matki Strony, będącej jej pełnomocnikiem. Uzasadniając brak zaistnienia przesłanki "interesu publicznego", odnosząc się do okoliczności sprawy DIAS wskazał m.in., że udzielenie ulgi prowadziłoby do uprzywilejowania zobowiązań prywatnoprawnych, które ciążą na Stronie, kosztem należności publicznoprawnych. DIAS nie dopatrzył się także zaistnienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" oceniając, że to Strona własnym działaniem doprowadziła do powstania zaległości podatkowej wraz z odsetkami, powołując te same argumenty, które podniósł w sprawie organ I instancji.

Od powyższej decyzji DIAS, Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W treści skargi zarzucono, że organy podatkowe nie wzięły pod uwagę duplikatu faktury na zakup elementów instalacji fotowoltaicznej. Ponadto, ponownie wskazano na trudne okoliczności życiowe (tj. dotyczące zarówno samego Skarżącego, jak i jego matki tj. pełnomocnika wnoszącego skargę), które spowodowały, że podatnik zapomniał o ciążącym na nim obowiązku. Skarżący wniósł o uwzględnienie faktury nr [...] na kwotę 161.109 zł. W jego ocenie, wobec przytaczanych okoliczności związanych ze zdrowiem samego Skarżącego oraz członków jego rodziny, a także przebiegiem różnych zdarzeń losowych, w sprawie zaistniał ważny interes podatnika. Zdaniem autora skargi, pojęcia "ważnego interesu podatnika" nie można zawężać jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych. Dodatkowo ze skargi wynika, że jej autor kwestionuje wnioski organów podatkowych, dotyczące możliwości wykorzystania posiadanego przez Skarżącego majątku m.in. w postaci nieruchomości i ruchomości o znacznej wartości na pokrycie ciążącego na podatniku zobowiązania.

W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 z późn. zm.– w skrócie p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Spór w rozpatrywanej sprawie dotyczy prawidłowości odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2020 rok.

Materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowił przepis art. 67a § 1 pkt 3 oraz art. 67b § 1 pkt 1 O.p.

Zgodnie z art. 67a § 1 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;

2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;

3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Unormowanie wynikające z art. 67a § 1 O.p. realizowane jest przez organ podatkowy na prawnej zasadzie uznania administracyjnego. Konstatację tę uzasadnia wykorzystane w art. 67a § 1 O.p. sformułowanie: "może umorzyć". Wynika z niego, że organ podatkowy ma prawo zastosowania dochodzonego przez podatnika umorzenia zaległości podatkowej, ale również, że organ podatkowy ma w rozpatrywanym przedmiocie prawo do zastosowania lub do niezastosowania ulgi w wykonaniu zobowiązania podatkowego, z tym, że rozstrzygnięcie w powyższym zakresie powinno być uzasadnione: materialnie - okolicznościami, dowodami, ustaleniami sprawy, oraz formalnie - w sposób spełniający wymogi i standardy uzasadnienia decyzji wydanej w postępowaniu podatkowym.

Z treści ww. przepisów wynika, że umożliwiają one organom podatkowym udzielenie ulgi w postaci umorzenia w całości lub części zaległości podatkowej, jeżeli jest to uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Podkreślić jednak należy, że zasadą określoną w przepisach prawa jest obowiązek płacenia podatków nałożonych ustawami podatkowymi. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą stanowić odstępstwo od tej reguły. Rozpatrując wniosek o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych organ podatkowy każdorazowo zobowiązany jest dokonać oceny towarzyszących danej sprawie okoliczności przez pryzmat "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego".

W piśmiennictwie i orzecznictwie wskazuje się, że o istnieniu "ważnego interesu podatnika" powinny decydować kryteria zobiektywizowane. "Ważny interes podatnika" wystąpi najczęściej w sytuacjach nadzwyczajnych i niezależnych od podatnika, które uniemożliwiają uregulowanie zaległości (np. klęska żywiołowa, wypadek). Przy ocenie tej przesłanki możliwe jest również szersze ujęcie i analiza także zwykłej sytuacji ekonomicznej podatnika, wysokości uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków (np. kosztów leczenia).

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 kwietnia 2025 r. III FSK 144/25 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl - zwaną dalej "CBOSA") wskazał jednak, że trudna sytuacja finansowa nie jest wystarczającą podstawą umorzenia zaległości podatkowej. Instytucja umorzenia należności ma bowiem służyć wsparciu podmiotów, dla których zapłata należności publicznoprawnych prowadzi do zagrożenia ich bytu. Instytucja ta nie służy natomiast temu, by podmioty mogły uchronić swój majątek przed jego uszczupleniem czy też do zlikwidowania negatywnych finansowo skutków podjętych przez podatnika decyzji gospodarczych.

Z kolei przez "interes publiczny" rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach.

Stwierdzenie zatem przez organ braku przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu społecznego" w zastosowaniu ulgi podatkowej powoduje, że nie będzie on dysponował wyborem rozstrzygnięcia, a decyzja (w tym przypadku odmowna) będzie miała charakter związany. Zawarty z kolei w omawianym przepisie zwrot "może" wskazuje na zastosowanie konstrukcji uznania administracyjnego. Wyraża się ono nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości wyboru jednego z dopuszczalnych wariantów rozstrzygnięcia sprawy, w tym wydania rozstrzygnięcia negatywnego dla podatnika nawet w sytuacji zaistnienia którejkolwiek z ww. przesłanek.

W związku z tym, sądowa kontrola decyzji uznaniowej obejmuje głównie postępowanie poprzedzające jej wydanie - poprawność postępowania dowodowego i wyciągniętych zeń wniosków co do tego, czy dany stan faktyczny wypełnia użyte w art. 67a § 1 O.p. pojęcia niedookreślone ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, a nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania określonego wyboru. Kontrola sądowa nie powinna więc odnosić się do kryteriów celowościowych czy słusznościowych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia: 2 marca 2016 r. II FSK 2474/15, 3 sierpnia 2016 r. II FSK 3507/14 oraz 14 października 2016 r. II FSK 2427/14 (dostępne w CBOSA) wskazał jednak, że istnieją pewne granice uznania administracyjnego, w obrębie których może poruszać się organ podatkowy, podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. Przekroczenie tych granic ma zaś miejsce między innymi wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został z rażącym naruszeniem zasady sprawiedliwości i słuszności, wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych lub nieracjonalnych, względnie na podstawie przesłanek, które są nieprawdziwe.

W ocenie Sądu organy w swoich rozważaniach w sposób wyczerpujący przeanalizowały okoliczności sprawy w świetle przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. W tym zakresie należy zauważyć, że zarówno organ I jak i II instancji, przyjął, że przesłanki te w niniejszej sprawie nie zaistniały. Organy zbadały sytuację majątkową strony w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy.

Zdaniem Sądu, w przeprowadzonym postępowaniu organy odniosły się, co do istoty sprawy, a na tle prawidłowo ustalonego stanu faktycznego dokonały właściwej oceny przesłanek: ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, w odniesieniu do wnioskowanej ulgi - umorzenia zaległości podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości za 2020 r. w wysokości 19.031 zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości 9.770 zł od tej zaległości.

Skarżący, wnosząc o przyznanie ulgi w postaci umorzenia wskazanej zaległości podatkowej, powołał się na szkody spowodowane przez powódź w 2024 roku. Według oświadczenia skarżącego szkody te do chwili obecnej uniemożliwiają mu prowadzenie agroturystyki. Jednocześnie skarżący wskazał, że środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości przeznaczył na remont zalanego budynku. Skarżący wskazywał też na utratę dokumentów potwierdzających poniesienie wydatków.

Jednakże wskazać należy, iż zaległość nie dotyczy 2024 roku. Zobowiązanie to jest starszą zaległością powstałą w wyniku sprzedaży nieruchomości. Jak skarżący sam przyznał, "zapomniał" on rozliczyć to zobowiązanie. Nie można więc uznać, że zaległość została spowodowana przez nagłe, nieprzewidziane zdarzenia losowe. Powstała ona na skutek nie wypełnienia obowiązków przez skarżącego. Słusznie przy tym organy skarbowe wskazują, iż podatek należny za odpłatne zbycie nieruchomości, stanowi ułamkową część ceny sprzedaży i znajduje pokrycie w cenie uzyskanej z tej właśnie sprzedaży. W okolicznościach sprawy dochód ten był jednorazowy i dodatkowy w tym sensie, że nie wywierał co do zasady wpływu na bieżącą egzystencję Strony. Strona już w 2020 r. posiadała, zatem środki, które pokryłyby w całości należny podatek. Wybór zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu oraz brak zapłaty należnego podatku dochodowego wynikał jedynie z podjętej przez Stronę decyzji.

Zasadnie też organy wskazały na znaczny majątek w postaci nieruchomości posiadanych przez skarżącego.

Mając na uwadze powyższe, organy obu instancji prawidłowo oceniły, iż brak jest podstaw, by przyjąć, że po stronie Skarżącego wystąpiła którakolwiek z przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 O.p., która uzasadniałaby zastosowanie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej.

Należy również podkreślić, że w sprawach prowadzonych w oparciu o art. 67a § 1 O.p. ciężar wykazania przesłanek wnioskowanej ulgi przesunięty został na podmiot ubiegający się o zastosowanie wobec niego ulgi, gdyż tylko on posiada w tym zakresie stosowną wiedzę i niezbędne dowody. Przedstawienie niepełnej dokumentacji, bądź nieujawnienie pełnych danych majątkowych oznacza natomiast, że strona nie przedstawiła wszystkich istotnych danych pozwalających dokonać prawidłowej oceny sytuacji materialnej wnioskodawcy.

Jak wskazuje się w orzecznictwie, ciężar wykazania przesłanek do zastosowania ulgi w spłacie podatku przesuwa się na podatnika, gdyż tylko on posiada w tym zakresie stosowną wiedzę i do niego należy inicjatywa dowodowa (por. wyroki NSA: z 10 maja 2023 r., sygn. akt III FSK 2071/21; z 23 listopada 2022 r., sygn. akt III FSK 838/22, CBOSA). W interesie podatnika, inicjującego postępowanie podatkowe w sprawie regulowanej art. 67a § 1 O.p., powinno być podanie wszelkich okoliczności uzasadniających uwzględnienie jego żądania. Powinien podjąć starania, by wniosek, jak i przedkładane organowi dowody, którymi organ nie dysponuje, przedstawiały zupełny i aktualny obraz jego sytuacji, a w razie powzięcia wątpliwości co do rzetelności wniosku, wykazać chęć współpracy i inicjatywę w ustaleniu jego rzeczywistej sytuacji majątkowej i osobistej (por. wyrok NSA z 21 kwietnia 2022 r., sygn. akt III FSK 471/21, CBOSA).

Podzielając przywołane wyżej poglądy należy wskazać, że to wnioskujący o ulgę podatkową ma obowiązek wszechstronnego i oczywiście rzetelnego wyjaśnienia organom jaka jest jego faktyczna sytuacja życiowa, zdrowotna i materialna. W tej sprawie nie budzi wątpliwości, że Skarżący nie podjął wystarczającej inicjatywy dowodowej celem wykazania podnoszonych przez siebie okoliczności. Z akt sprawy wynika, że Skarżący, mimo wezwania organu, nie udokumentował należycie swojej sytuacji finansowej, materialnej, czy zdrowotnej.

W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie organy, na podstawie zebranego materiału, dowodowego przeanalizowały sytuację Skarżącego w zakresie przywołanych wyżej przesłanek umorzenia. Przekonująco uzasadniły powody, jakie legły u podstaw stwierdzenia, że nie zostały prawidłowo udokumentowane okoliczności potwierdzające istnienie przesłanek umorzenia zaległości podatkowej. Motywy organu zostały ocenione jako racjonalne, obszerne i przekonujące, zaś okoliczności przywołane przez stronę i dowody zgromadzone w sprawie zostały należycie rozważone i ocenione, czego skutkiem były sformułowane w sprawie wniosków, mieszczących się w granicach swobodnej oceny dowodów. Postępowanie prowadzone było zgodne z zasadą prawdy obiektywnej, zasadą pogłębiania zaufania obywateli oraz zasadą informowania stron, a kończąca je decyzja organu odwoławczego zawierała odpowiadające przepisom uzasadnienie faktyczne i prawne.

Mając, zatem na uwadze powyższe, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wbrew twierdzeniom Skarżącego odpowiadają prawu, a ocena przeprowadzonego postępowania nie ujawniła wad, o których mowa w art. 145 p.p.s.a., dających podstawę do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Nie mogą również mieć wpływu na udzielenie ulgi, podnoszone przez skarżącego okoliczności dotyczącej sytuacji jego matki. Za zobowiązania podatkowe osoby fizycznej odpowiada zawsze ta osoba, nie zaś jej pełnomocnicy.

W tym stanie rzeczy uznać należy, że zaprezentowana w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wykładnia art. 67a § 1 pkt 3 O.p. oraz ocena stanu faktycznego jest prawidłowa, przeprowadzona w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Organ prawidłowo uwzględnił przyjętą w orzecznictwie wykładnię przepisów dotyczących umorzenia zaległości podatkowych. Rozstrzygnięcie organu, pomimo że niezgodne z oczekiwaniami Skarżącego nie może oznaczać, że przeprowadzone postępowanie było sprzeczne z obowiązującymi przepisami prawa. Motywy rozstrzygnięcia zostały szczegółowo wyjaśnione w decyzjach, których uzasadnienie wskazuje przyczyny, dla których organy nie uwzględniły żądania strony. Brak dowodów potwierdzających twierdzenia zawarte we wniosku obciąża w tym wypadku wyłącznie Skarżącego

Jednocześnie nie mogą odnieść skutku żądania skarżącego, uwzględnienia duplikatu faktury. Przedmiotem postępowania w zakresie ulgi nie jest, bowiem określenie wysokości zobowiązania podatkowego. Jeżeli - w ocenie skarżącego - wysokość zadeklarowanego zobowiązania była nieprawidłowa lub zaistniały fakty zmieniające tą wysokość, winien on dokonać stosownej korekty złożonej deklaracji i wnieść o stwierdzenie nadpłaty.

W związku z powyższym Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.