Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca) Sędzia WSA (del.) Dominik Mączyński po rozpoznaniu w dniu 15 lipca 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej wniosku Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. o rozstrzygnięcie wątpliwości co do treści wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 maja 2026 r., sygn. akt I FSK 2045/23, w sprawie ze skargi kasacyjnej P. S.A. w restrukturyzacji z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 86/23, w sprawie ze skargi P. S.A. w restrukturyzacji z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 7 listopada 2022 r., nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2019 r. postanawia oddalić wniosek.

Wyrokiem z 28 maja 2026 r., sygn. akt I FSK 2045/23, Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej P. S.A. w restrukturyzacji (dalej "skarżąca") od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 18 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 86/23, oddalającego skargę skarżącej na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej "organ") z 7 listopada 2022 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2019 r., uchylił zaskarżony wyrok w całości (pkt 1), uchylił zaskarżone postanowienie organu z 7 listopada 2022 r. (pkt 2) oraz rozstrzygnął o kosztach postępowania sądowego za obie instancje (pkt 3).

Pismem z 30 czerwca 2026 r. organ na podstawie art. 158 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r. poz. 143), dalej "p.p.s.a.", wniósł o rozstrzygnięcie wątpliwości co do treści ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 158 p.p.s.a. sąd, który wydał wyrok, rozstrzyga postanowieniem wątpliwości co do jego treści.

W orzecznictwie ukształtowane jest stanowisko, że konieczność dokonania wykładni wyroku (sentencji i uzasadnienia) zachodzi wówczas, gdy jego treść jest niejasna i z tego powodu może budzić wątpliwości co do samego rozstrzygnięcia, sposobu jego wykonania oraz zakresu powagi rzeczy osądzonej (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 stycznia 2015 r., sygn. akt II OZ 22/15). Wykładnia wyroku nie może prowadzić ani do nowego rozstrzygnięcia, ani do uzupełnienia rozstrzygnięcia przez przytoczenie nowej argumentacji, poszerzenie dotychczasowych motywów lub modyfikację pierwotnego poglądu (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I OSK 662/09).

Ze wskazanego art. 158 p.p.s.a. wynika, że konieczność dokonania wykładni orzeczenia zachodzi tylko wówczas, gdy jego treść jest sformułowana w sposób nieprecyzyjny, mogący budzić wątpliwości co do samego rozstrzygnięcia. Warunkiem wydania postanowienia o wykładni jest bowiem istnienie wątpliwości co do treści orzeczenia wydanego przez sąd. Nie jest natomiast dopuszczalne rozstrzyganie przez sąd wątpliwości strony powstałych na tle uzasadnienia wyroku lub dokonanej w nim interpretacji przepisów prawa. W drodze wniosku o dokonanie wykładni wyroku nie można kwestionować prawidłowości orzeczenia. Wykładnia wyroku nie może zmierzać do zmian merytorycznych polegających na reinterpretacji uzasadnienia, czy jego poszerzeniu o inne elementy, istotne zdaniem wnioskodawcy, nie może przy tym prowadzić do nowej oceny stanu faktycznego lub prawnego ani powodować zmiany merytorycznej rozstrzygnięcia (por. postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 30 stycznia 2015 r., sygn. akt I OZ 66/15; z 22 stycznia 2015 r., sygn. akt II OZ 22/15). Wniosek o wykładnię nie może również zmierzać do polemiki ze stanowiskiem sądu orzekającego w sprawie i wskazaniami co do dalszego postępowania (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 marca 2012 r., sygn. akt II GSK 1121/11). Uwzględnienie wniosku o wykładnię orzeczenia może nastąpić wówczas, gdy istnieje rzeczywista wątpliwość co do istoty rozstrzygnięcia zawartego w sentencji, a nie może być podyktowane potrzebą udzielania odpowiedzi na kreowane przez stronę pytania (postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 lutego 2012 r., sygn. akt I OZ 78/12; M. Jagielska, J. Jagielski, R. Stankiewicz [w] red. R. Hauser, M. Wierzbowski, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, C.H. Beck, Warszawa 2013, str. 610).

Przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okoliczności uzasadniające dokonanie wykładni zapadłego wyroku. W szczególności uzasadnienie tego orzeczenia nie nasuwa wątpliwości w zakresie podjętego w jego sentencji rozstrzygnięcia. Nie istnieją też żadne rozbieżności między sentencją a treścią uzasadnienia wyroku.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego złożony przez organ wniosek zmierza nie do wyjaśnienia stanowiska sądu zawartego w uzasadnieniu wyroku, lecz jego reinterpretacji oraz poszerzenia. Organ w istocie polemizuje ze stanowiskiem sądu zawartym w uzasadnieniu wyroku oraz kwestionuje jego prawidłowość, co – jak zaznaczono powyżej – nie jest dopuszczalne w tym trybie.

Zauważyć też należy — na co wskazuje uzasadnienie wniosku — że zgłaszane przez organ wątpliwości co do treści wyroku kierowane są w istocie do innego niż wydane w rozpoznawanej sprawie orzeczenia Naczelnego Sadu Administracyjnego, a mianowicie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanego na tym samym posiedzeniu (rozprawie) w równolegle rozpoznawanej sprawie ze skargi kasacyjnej skarżącej, zarejestrowanej pod sygn. akt I FSK 1775/23. Tymczasem wskazanie w pkt 6.2. wydanego w niniejszej sprawie wyroku na pewne analogie występujące w tej sprawie oraz w sprawie o sygn. akt I FSK 1775/23 (a także w siedmiu innych rozpoznanych równolegle sprawach ze skarg kasacyjnych skarżącej), uprawniające Naczelny Sąd Administracyjny do analogicznej we wszystkich tych sprawach oceny zasadności zarzutów kasacyjnych, nie powoduje, że ocena prawna wyrażona w każdym z tych orzeczeń jest tożsama i nie uwzględnia istotnych różnic występujących w stanie faktycznym tych spraw.

Zalecić zatem należy ponowne uważne zapoznanie się z treścią uzasadnienia stanowiska sądu wyrażonego w uzasadnieniu wyroku wydanego w niniejszej sprawie i jego analizę ze zrozumieniem. W tym orzeczeniu, w pkt 6.7., Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: "Mając zatem na uwadze, że organ odwoławczy nie wskazał, jakie dalsze czynności są niezbędne do kolejnego przedłużenia terminu zwrotu podatku, Naczelny Sąd Administracyjny za zasadny uznał zarzut naruszenia przez ten organ art. 122 i art. 187 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 o.p.". Wskazuje to jednoznacznie, że sąd tym orzeczeniem niczego nie przesądził, a wskazał organowi, że ten nie wypełnił swoich obowiązków w zakresie prawidłowego wykazania przesłanek do kolejnego przedłużenia terminu zwrotu podatku. Świadczy o tym również treść pkt 6.11., w którym czytamy: "Rozpoznając ponownie sprawę, organ odwoławczy zobowiązany będzie uwzględnić treść niniejszego wyroku oraz uzasadnić zgodnie z art. 217 § 2 o.p. przesłanki przedłużenia zwrotu podatku spółce zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, wskazując na konkretne czynności weryfikacyjne, zaplanowane w celu wyjaśnienia zaistniałych jeszcze wątpliwości, jak też na określenie potencjalnego czasu ich realizacji".

Natomiast argumenty przywołane w piśmie organu z 30 czerwca 2026 r., abstrahując od tego, że w istocie nie odnoszą się do okoliczności faktycznych sprawy, w której wydany został wyrok o sygn. akt I FSK 2045/23, winny były zostać przedstawione spółce w zaskarżonym postanowieniu lub chociażby w odpowiedzi na skargę kasacyjną, a nie po wydaniu ww. wyroku.

Odnośnie zaś braku uwzględnienia przez Naczelny Sąd Administracyjny regulacji art. 206 p.p.s.a. przy rozstrzyganiu w przedmiocie kosztów postępowania, Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnia, że instytucja tzw. miarkowania kosztów pozostaje w sferze uznania sądu. Sformułowanie art. 206 p.p.s.a. pozwala na stwierdzenie, że intencją ustawodawcy było pozostawienie do uznania sądu, czy ma zastosować ten przepis oraz w jakiej części należy na rzecz strony skarżącej zasądzić w opisanej w nim sytuacji zwrot kosztów postępowania (vide postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lutego 2011 r., sygn. akt II FZ 8/11).

Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 158 w zw. z art. 193 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

Arkadiusz Cudak Janusz Zubrzycki Dominik Mączyński

Sędzia NSA Sędzia NSA Sędzia WSA (del.)