Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 7 października 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 października 2017 r. sygn. akt I SA/Łd 434/17 w sprawie ze skarg A. G. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 lutego 2017 r. : nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług od stycznia do listopada 2010 r. i nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. oraz styczeń, luty, kwiecień, lipiec, wrzesień, październik 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 4050 (słownie: cztery tysiące pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z 5 października 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 434/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargi A. G. (dalej zwana "skarżąca) na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 6 lutego 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2010 r. oraz za grudzień 2010 r. i za styczeń luty, kwiecień, lipiec, wrzesień oraz październik 2011 r.

Sąd ten podzielił stanowisko organów, że skarżąca nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez sieci supermarketów i hipermarketów tytułem opłat, których pobieranie naruszało art. 15 ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 16 kwietnia 1993 r. o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji (Dz.U. z 2003 r. nr 153, poz. 1503 ze zm., dalej zwanej "ustawą o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji"). Zdaniem tego Sądu organy prawidłowo wskazały na art. 58 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r., nr 16, poz. 93, dalej zwana w skrócie "k.c."). Przepis ten przesądzał, że umowy zawarte między skarżącą a sieciami handlowymi były nieważne i wobec tego, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., nr 177, poz.1054 ze zm., dalej zwanej: "u.p.t.u.") skarżącej nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez wymienionych kontrahentów. WSA zwrócił uwagę na to, że cała należność wynikająca z kwestionowanych faktur w wyniku wyroków zapadłych w sądach powszechnych lub ugód została skarżącej przez jej kontrahentów zwrócona. Tym samym, skarżąca ostatecznie nie poniosła faktycznie ciężaru finansowego podatku VAT.

2. Skargę od tego wyroku wniosła skarżąca, zaskarżając wyrok ten w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie:

- art. 86 ust. 1 u.p.t.u. poprzez błędne uznanie, iż strona skarżąca obniżyła podatek należny w sytuacji gdy do takiego obniżenia prawa nie miała;

- art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. dalej " p.p.s.a.") w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. dalej: "O.p") poprzez nieuchylenie decyzji związku z niepełną i wybiórczą oceną materiału dowodowego przez organy administracyjne w szczególności oparcie ustaleń faktycznych wyłącznie na jednych dowodach i pominięciu innych dowodów, które nie zostały uznane przez organ za niewiarygodne;

- art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. dalej: "p.u.s.a.") w zw. z art. 212 oraz art. 247 § 1 pkt 4 a także art. 210 § 4 w zw. z art. 124 O.p. poprzez wydanie decyzji w sprawie, która została już rozpoznana i zakończona wydaniem innej decyzji oraz poprzez brak uzasadnienia w zakresie ustalenia podstaw do określenia wysokości zobowiązania podatkowego.

Wskazując na powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania.

3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od skarżącej na jego rzecz kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna.

4.1. Ze względu na sposób sformułowania zarzutów skargi kasacyjnej i sposób ich uzasadnienia przypomnieć należy, że Naczelny Sąd Administracyjny ze względu na treść art. 183 § 1 p.p.s.a. związany jest granicami skargi kasacyjnej i poza przypadkami nieważności, które w tej sprawie nie występują rozpoznaje skargę kasacyjną w ramach postawionych w niej zarzutów. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma możliwości uzupełniania za stronę wnoszącą skargę kasacyjną wskazanych w niej zarzutów, ani ich uzasadnienia. Autor skargi kasacyjnej powinien określić w czym upatruje naruszenie wskazanych w niej przepisów, a w przypadku naruszenia przepisów postępowania także podanie jaki wpływ to naruszenie mogło mieć na wynik sprawy. Stosownie bowiem do treści art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania może być skuteczną podstawą skargi kasacyjnej, jeżeli uchybienie w tym zakresie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

4.2. Przechodząc do oceny zarzutów skargi kasacyjnej stwierdzić należy, że zarzuty te sformułowane zostały ogólnikowo, także uzasadnienie skargi kasacyjnej jest ogólnikowe. Nie ma też korelacji między treścią zarzutów, a uzasadnieniem skargi kasacyjnej. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor twierdzi bowiem, że doszło do intencjonalnego wszczęcia postępowania karnego, które miało na celu wyłącznie uniknięcie przedawnienia, tymczasem w skardze kasacyjnych nie postawiono żadnych zarzutów odnoszących się do przedawnienia zobowiązań podatkowych.

4.3. W skardze kasacyjnej wskazano na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Do naruszenia tych przepisów miało dojść ze względu na nieuchylenie decyzji mimo niepełnej i wybiórczej oceny materiału dowodowego przez organy, w szczególności oparcie ustaleń faktycznych wyłącznie na jednych dowodach i pominięcie innych dowodów, które nie zostały uznane przez organ za niewiarygodne. Zauważyć należy, że art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. zawiera dalsze jednostki redakcyjne. Dzieli się bowiem na trzy litery, przy czym każda z tych liter określa różne naruszenia prawa. W sytuacji, gdy wskazuje się na naruszenie przepisów postępowania, które mogą być podstawą uchylenia zaskarżonej decyzji, należało wskazać na lit. c art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Ten bowiem przepis stanowi podstawę uchylenia decyzji z powodu naruszeń przepisów postępowania.

Zarzucając dokonanie niepełnej i wybiórczej oceny materiału dowodowego ze względu na oparcie się na jednych dowodach i pominięcie innych dowodów ani w treści zarzutu ani w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie podaje się jakie konkretnie dowody pominięto oceniając zebrany w sprawie materiał dowodowy, jakie dowody zdaniem strony nieprawidłowo uznano za niewiarygodne. Tak ogólnikowo sformułowany zarzut skargi kasacyjnej nie poddaje się kontroli kasacyjnej, nie może on więc wywrzeć pozytywnego skutku.

Chybione są zarzuty skargi, by w sprawie tej nie poczyniono żadnych ustaleń, czy usługi objęte zakwestionowanymi fakturami były wykonywane, czy też nie. Organy podkreślały, że sama skarżąca wskazywała w przesądowych wezwaniach do zapłaty, że opłaty naliczane przez sieci handlowe stanowiły czyn nieuczciwej konkurencji. Przywoływały przy tym dokumenty, w których skarżąca wyraźnie wskazywała, że przedmiotowe usługi nie zostały dla niej w ogóle wykonane oraz że zawarte umowy zawierały klauzule zakazane na gruncie ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji. Co istotne w sprawie tej zakwestionowano prawo skarżącej do odliczenia podatku naliczonego jedynie w tych przypadkach, w których skarżąca odzyskała na skutek pozwów, czy też ugód należności uiszczone przez nią, a stanowiące czyn nieuczciwej konkurencji. Za niezasadny zatem uznać należy zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 191 O.p.

4.4. Nie może też odnieść pozytywnego skutku zarzut naruszenia art. 1 § 2 p.u.s.a. w związku z art. 212 oraz art. 247 § 1 pkt 4 i art. 210 § 4 w związku z art. 124 O.p. Autor skargi kasacyjnej ani w treści zarzutu, ani w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie podaje bowiem dlaczego uważa, że doszło do wydania decyzji w sprawie, która została już rozpoznana i zakończona wydaniem innej decyzji, nie wskazuje przede wszystkim o jaką inną decyzję jemu chodzi. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma więc możliwości oceny zarzutu strony skarżącej w tym zakresie.

Nie wiadomo też dlaczego autor skargi kasacyjnej uważa, że brak jest uzasadnienia w zakresie ustalenia podstaw określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Nie wynika to ani z treści zarzutu ani też z uzasadnienia skargi kasacyjnej. Jak to już wyżej wskazano w sprawie tej zakwestionowano odliczenie przez skarżącą podatku naliczonego z faktur, co do których sama skarżąca w pozwach skierowanych do sądu powszechnego twierdziła, że czynności w nich opisane miały charakter czynów niedozwolonej konkurencji.

4.5. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zarzutu skargi kasacyjnej, by w zakresie umów pomiędzy skarżącą a I. sp. z o.o. Sąd pierwszej instancji odniósł się wyłącznie do rozliczenia dotyczącego 2010 r. Na stronie 12 uzasadnienia odnośnie do wystawionych przez tę firmę faktur w okresach będących przedmiotem tej sprawy Sąd pierwszej instancji stwierdził bowiem: "za rok 2010 faktury te opiewały na kwotę 40 082,32 zł i były tylko częścią rozliczeń między stronami podczas, gdy całość transakcji między nimi opiewa na kwotę 165 678,74 zł. W tej sytuacji organy podatkowe nie miały podstaw do analizowania, czy wartość wyszczególniona w którejkolwiek z przedmiotowych faktur mieści się czy też wykracza poza kwotę zwróconą skarżącej na mocy ugody to 130 000 zł. Z punktu widzenia prawidłowości rozliczenia podatku VAT istotne jest to, że każda z poszczególnych kwot podatku wyszczególnionych na fakturach zawiera się w kwocie zwróconej tytułem ugody".

Z przytoczonego fragmentu uzasadnienia wynika więc, że Sąd pierwszej instancji analizując kwotę wynikającą z ugody nie tylko odniósł się do faktur wystawionych przez wskazaną wyżej firmę w 2010 r., ale też do faktur wystawionych 2011 r.

4.6. Skoro z niepodważonych w w skardze kasacyjnej ustaleń dokonanych w tej sprawie wynika, że usługi objęte zakwestionowanymi fakturami nie były wykonane, to nie mogło też dojść do naruszenia art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Przewidziane w tym przepisie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, co w tym przypadku nie miało miejsca.

4.7. Wobec powyższego nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, skargę tę należało stosownie do art. 184 p.p.s.a. oddalić. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.