III SA/Wa 1810/24 - Wyrok

Data orzeczenia	2024-09-26	
Data wpływu	2024-08-13	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie	
Sędziowie	Agnieszka Baran
Andrzej Cichoń /sprawozdawca/
Ewa Izabela Fiedorowicz /przewodniczący/	
Symbol z opisem	6116 Podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata skarbowa oraz inne podatki i opłaty	
Hasła tematyczne	Podatek od czynności cywilnoprawnych	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Administracji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2022 nr 0 poz 2651; art. 72.; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r.  Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2023 nr 0 poz 1634; art. 151.; Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Baran, sędzia WSA Andrzej Cichoń (sprawozdawca), Protokolant sekretarz sądowy Agnieszka Dominiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2024 r. sprawy ze skargi K. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2024 r. nr [...] w przedmiocie odmowy określenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę.	
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi wniesionej przez K.M. (poprzednio K.J., zwaną dalej: "Stroną" lub "Skarżącą") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej jako: "Dyrektor IAS" lub "organ II instancji") z [...] czerwca 2024 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (dalej jako: "organ I instancji" lub "Naczelnik") z [...] marca 2024, nr [...] odmawiająca określenia kwoty nadpłaty podlegającej zwrotowi w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z 12 grudnia 2023 r. Skarżąca zwróciła się do Naczelnika o zwrot nienależnie pobranego podatku w kwocie 9.120,00 zł, od nabytej przez Skarżącą części 40/100 udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej: budynku mieszkalnego jednorodzinnego, położonego przy [...], pobranego przez notariusza przy sporządzeniu aktu notarialnego nr Rep. [...] z dn. 30 października 2023 roku.

Skarżąca wskazała, że podstawą jej wniosku jest nowelizacja ustawy

z 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. 2024 poz. 295, ddalej jako "u.p.c.c."), gdzie w art. 9 pkt 17 u.p.c.c. w brzmieniu obowiązującym od 31 sierpnia 2023 r. zwolniona od podatku od czynności cywilnoprawnych została sprzedaż, której przedmiotem jest m.in. prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego, jeżeli kupującym jest osoba fizyczna, której w dniu sprzedaży i przed tym dniem, nie przysługiwało to prawo ani udział w prawach, chyba że udział ten nie przekracza lub nie przekraczał 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia. Następnie Skarżąca oświadczyła, że do 30 października 2023 r. nigdy wcześniej nie posiadała prawa własności do jakiejkolwiek nieruchomości w całości bądź w udziałach, a stosowne oświadczenie złożone zostało przed notariuszem w trakcie czynności. Prawo własności nieruchomości we wskazanej dacie przysługiwało jedynie jej partnerowi z którym nabywała przedmiotowy udział w prawie własności nieruchomości. Dodatkowo Skarżąca podkreśliła, że nie pozostaje w związku małżeńskim z partnerem i nie łączy ich wspólność majątkowa żadnego rodzaju.

W odpowiedzi na zawiadomienie o terminie do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego pełnomocnik Skarżącej pismem z 23 stycznia 2024 r. zaznaczył, że spełniono wszystkie przesłanki dla uzyskania zwrotu kwoty nienależnie pobranego podatku, tj. Skarżąca nabyła prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz jest osobą fizyczną, której w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z praw ani udział w określonych w art. 9 pkt 17 u.p.c.c. prawach. Ponadto wskazano, że wykładnia literalna art. 9 pkt 17 u.p.c.c. nie wyłącza możliwości zastosowania zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży jest udział w prawie własności. Podniesiono również, że orzecznictwo NSA nakazuje uwzględnić (zmniejszyć) proporcjonalnie zobowiązanie podatkowe w części, dla której dane zwolnienie ma zastosowanie. Zdaniem pełnomocnika, literalne brzmienie art. 9 pkt 17 u.p.c.c. warunkuje zwolnienie od podatku sprzedaży, m.in., jeżeli jej przedmiotem jest określone prawo własności (np. budynku mieszkalnego jednorodzinnego). Dodatkowo wskazano, że u.p.c.c. nie definiuje "prawa własności". Definicja ta, została sformułowana w Kodeksie cywilnym, gdzie zgodnie

z przytoczonymi przepisami prawo własności w częściach ułamkowych jest również utożsamiane z prawem własności. Równie szerokie rozumienie prawa własności (bez wyłączania współwłasności w częściach ułamkowych) zostało zawarte w Słowniku Języka Polskiego PWN, gdzie prawo własności oznacza rzecz, postępowanie, umowę itp., na które rozciągają się pewne normy prawne.

Decyzją z [...] marca 2024 r. Naczelnik odmówił określenia kwoty nadpłaty podlegającej zwrotowi w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 9.120,00 zł z tytułu umowy sprzedaży dokonanej aktem notarialnym z dnia 30 października 2023 r. Rep. A Nr [...]. Dalej organ I instancji zauważył, że art. 9 pkt 17 ustawy zawiera wyliczenie przypadków, w których przysługuje zwolnienie z podatku od czynności cywilnoprawnych i jest to katalog zamknięty. Zwolnienie przysługuje, gdy kupującym jest osoba fizyczna lub osoby fizyczne, a żadnej z nich, w dniu zakupu prawa do mieszkania lub domu nie przysługuje i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych praw ani udział w tych prawach. Wyjątek dotyczy osób, które w dniu zawarcia umowy sprzedaży posiadają lub przed tym dniem posiadały udział w takich prawach, ale jego wysokość nie przekracza lub nie przekraczała 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia.

Naczelnik wskazał również, że art. 9 ust. 17 u.p.c.c. wiąże wynikające z niego zwolnienie ze sprzedażą konkretnego, enumeratywnie wymienionego w tym przepisie prawa, ale tylko w sytuacji gdy kupującym są osoby fizyczne nabywające na współwłasność określone w konkretnych częściach prawo objęte zwolnieniem i każdy z nich powinien spełniać pozostałe wyżej wskazane warunki zwolnienia.

Odwołanie od decyzji Naczelnika z [...] marca 2024 r. wniosła Skarżąca. Rozstrzygnięciu organu I instancji w pierwszej kolejności zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.:

1. art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm. , dalej jako : "O.p."), poprzez brak konkretnego odniesienia się w decyzji przez Naczelnika do argumentów podnoszonych w piśmie z dnia 23 stycznia 2024 r. w sprawie zebranego materiału dowodowego, co doprowadziło do niedostatecznego wyjaśnienia podatnikowi zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwianiu sprawy;

2) art. 125 O.p., poprzez wydanie decyzji po niemal dwóch miesiącach od daty wpłynięcia wniosku w sprawie nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnej podlegającego zwrotowi, mimo że przedmiot postępowania przed organem nie był szczególnie skomplikowany zaś postępowanie dowodowe sprowadzało się w zasadzie do analizy wyłącznie wniosku Skarżącej, co narusza zasadę szybkości i prostoty.

Wskazano także na naruszenia przepisów prawa materialnego, tj.

1) art. 9 pkt 17 u.p.c.c., poprzez niewłaściwą wykładnię wskazanego przepisu polegającą na przyjęciu, że omawiane zwolnienie przysługuje tylko w sytuacji, gdy kupującym są osoby fizyczne nabywające na współwłasność określone w konkretnych częściach prawo objęte zwolnieniem oraz każdy z kupujących (odrębnie) powinien spełniać warunki zwolnienia. Strona skarżąca zwróciła uwagę, że przyjęcie przez Naczelnika zawężonej definicji prawa własności tj. stwierdzenie, że współwłasność nie jest prawem własności wprost narusza literalne brzmienie współwłasności zredagowane w art. 195 Kodeksu cywilnego. Wskazano, że współwłasność to szczególny rodzaj własności charakteryzujący się tym, że ta sama rzecz, w tym samym czasie, jest własnością kilku osób, których uprawnienia mają tę samą treść. Z uwagi na fakt, że współwłasność jest rodzajem własności, stosuje się do niej wprost przepisy o własności, m.in. o jej nabyciu i ochronie. Konkludując, pełnomocnik Skarżącej stwierdził, że organ I instancji wydając decyzję odmawiającą stwierdzenia nadpłaty naruszył wykładnię literalną art. 9 pkt 17 u.p.c.c. Wskazał także, że orzecznictwo NSA nakazuje uwzględnić (zmniejszyć proporcjonalnie) zobowiązanie podatkowe w części, dla której dane zwolnienie ma zastosowanie, a całokształt okoliczności sprawia,

że decyzja Naczelnika nie może się ostać.

Decyzją z [...] czerwca 2024 r. Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika z [...] marca 2024 r.

Jako kluczową dla sytuacji Skarżącej organ II instancji wskazał okoliczność, że nabyła ona zabudowaną nieruchomość na współwłasność z partnerem, który był już właścicielem innej nieruchomości (mieszkania), co prowadzi do braku możliwości zastosowania art. 9 ust. 17 u.p.c.c. W ocenie Dyrektora IAS bez znaczenia jest fakt, że sama skarżąca spełnia kryteria wymienione w powyższym przepisie – podatek od czynności cywilnoprawnych jest pobierany od całości danej transakcji. Ponadto sama językowa konstrukcja przepisu wskazuje, że o spełnieniu określonych przesłanek zwolniona z opodatkowania jest sprzedaż, a nie konkretny podmiot.

Skarżąca wniosła do tut. sądu skargę na decyzję Dyrektora IAS z [...] czerwca 2024 r., w której zarzucono naruszenie:

1) przepisów prawa materialnego tj.: art. 9 pkt 17 u.p.c.c., poprzez niewłaściwą wykładnię wskazanego przepisu polegającą na przyjęciu, że omawiane zwolnienie przysługuje tylko w sytuacji, gdy kupującym są osoby fizyczne nabywające na współwłasność określone w konkretnych częściach prawo objęte zwolnieniem oraz każdy z kupujących (odrębnie) powinien spełniać warunki zwolnienia;

2) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 120 § 1 oraz 121 § 1 w O.p., poprzez naruszenie zasady legalizmu oraz pogłębiania zaufania do obywateli polegającym na zastosowaniu przez organ wykładni rozszerzającej dla warunków zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 9 pkt

17 u.p.c.c., a także w związku z nienależytym uzasadnieniem ocen prawnych zawartych w decyzji wraz z pominięciem argumentacji Skarżącej.

W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji

w całości oraz zasądzenie od Dyrektora IAS na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Uzasadniając swoje stanowisko strona skarżąca wskazała, że organ naruszył przepisy prawa proceduralnego, bowiem art. 9 pkt 17 u.p.c.c. stanowi, iż zwalnia się od podatku od czynności cywilnoprawnej sprzedaż, której przedmiotem jest prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego, jeżeli kupującym jest osoba fizyczna lub osoby fizyczne, którym w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych praw ani udział w określonym w tym przepisie prawach, chyba że, udział ten nie przekracza lub nie przekraczał 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia. W ocenie Skarżącej powyższy przepis ma zastosowanie do nabycia przez nią nieruchomości, co znajduje potwierdzenie

w orzecznictwie NSA, w wykładni językowej i celowościowej przepisów, w zasadzie rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych na korzyść podatnika (in dubio pro tributario), w rozumieniu pojęcia "prawa własności", a także znajduje potwierdzenie

w zasadzie "a maiori ad minus".

W kontekście znaczenia pojęcia "prawa własności" w skardze w zasadzie powtórzono to, co w treści pism przedłożonych w sprawie na wcześniejszych etapach, zaś w kontekście naruszenia przepisów O.p. wskazano, że organy nie prowadziły postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych ze względu na pominięcie argumentacji Skarżącej. Ponadto stanowisko przedstawione w decyzji organu II instancji nie zawiera jasnego i spójnego uzasadnienia. W ocenie strony skarżącej sprawę rozstrzygnięto w oparciu o z góry postawioną tezę, zaś Skarżąca spełnia łącznie wszystkie przesłanki dla uzyskania zwrotu kwoty nienależnie pobranego podatku od czynności cywilnoprawnych, z uwagi na fakt, że:

Skarżąca nabyła prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego;

2) Skarżąca jest osobą fizyczną, której w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z praw ani udział w określonym w art. 9 pkt 17 u.p.c.c. prawach;

3) wykładnia literalna art. 9 pkt 17 u.p.c.c. nie wyłącza zastosowania zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnej w przypadku, gdy przedmiotem sprzedaży jest udział w prawie własności - jest to także zgodne z zasadą a minori ad maius oraz literalnym brzmieniem art. 195 Kodeksu cywilnego;

4) Orzecznictwo NSA nakazuje uwzględnić - zmniejszyć proporcjonalnie zobowiązanie podatkowe w części, dla której dane zwolnienie ma zastosowanie;

przyznanie zwolnienia od podatku byłoby zgodne z wykładnią literalną przepisu;

6) Przyznanie zwolnienia od podatku byłoby zgodne z wykładnią celowościową przepisu (zmniejszenia ogólnych obciążeń związanych z nabyciem nieruchomości dla osób fizycznych które kupują pierwszą w życiu nieruchomość / prawo do niej).

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r., poz. 1634, dalej: "P.p.s.a."), stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r., poz. 2492), sprawowana jest na podstawie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) – c) P.p.s.a.). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami, z zastrzeżeniem art. 57a, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Spór w sprawie dotyczy prawidłowej wykładni art. 9 pkt 17 u.p.c.c. i ustalenia czy Skarżąca uprawniona będzie do skorzystania ze zwolnienia podatkowego wynikającego z tego przepisu w sytuacji gdy zakup udziału w prawie własności nieruchomości dokonywany był w ramach współwłasności z drugą osobą fizyczną - partnerem Skarżącej, który na moment nabycia posiadał prawo własności innej nieruchomości.

Zdaniem Skarżącej zwolnienie to jej przysługuje, gdyż wykładnia literalna art. 9 pkt 17 u.p.c.c. nie wyłącza możliwości zastosowania zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku, gdy przedmiotem nabycia jest udział w prawie własności.

Tymczasem organ stoi na stanowisku, że w sytuacji nabywania nieruchomości przez kilka osób fizycznych, wynikające z tego przepisu zwolnienie przysługuje tylko w sytuacji, gdy każdy z kupujących (odrębnie) spełnia warunki zwolnienia czyli żadna z tych osób nie może wcześniej posiadać prawa własności do nieruchomości.

Zdaniem sądu stanowisko organu jest prawidłowe.

Zakreślając ramy rozważań prawnych należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.c.c., podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 5, ciąży przy umowie sprzedaży - na kupującym.

Według art. 9 pkt 17 ww. ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż, której przedmiotem jest prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego,jeżeli kupującym jest osoba fizyczna lub osoby fizyczne, którym w

dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych praw ani udział w tych prawach, chyba że udział ten nie przekracza lub nie przekraczał 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia.

Z treści przepisu art. 9 pkt 17 ustawy PCC wynika, że zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie sprzedaż, której przedmiotem jest:

• prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość,

• prawo własności budynku mieszkalnego jednorodzinnego,

• spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dotyczące lokalu mieszkalnego albo domu jednorodzinnego,

- pod warunkiem, że kupującemu/kupującym w dniu sprzedaży i przed tym dniem nie przysługiwało żadne z tych praw ani udział w tych prawach, chyba że udział ten nie przekracza lub nie przekraczał 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia.

Organ trafnie wyjaśnił, że istotnym warunkiem analizowanego zwolnienia jest to, aby kupującemu/kupującym nigdy wcześniej nie przysługiwało, m.in., prawo własności lokalu mieszkalnego jednorodzinnego. Art. 9 pkt 17 u.p.c.c. przewiduje sytuację, jaka wystąpiła w niniejszej sprawie, że nieruchomość nabywana jest przez więcej niż jedną osobę fizyczną. Wprost wskazuje na to użyty w tym przepisie zwrot "jeżeli kupującym jest osoba fizyczna lub osoby fizyczne". Aby zatem móc zastosować zwolnienie, zarówno "kupujący", jak i "osoby kupujące" muszą spełniać przesłanki zwolnienia, to jest nieposiadać w dniu nabycia i nigdy wcześniej mieszkania lub budynku mieszkalnego ani udziału w takich nieruchomościach (spółdzielczych prawach) chyba, że udział ten nie przekracza lub nie przekraczał 50% i został nabyty w drodze dziedziczenia.

Przy interpretacji art. 9 pkt 17 u.p.c.c. regulującego zwolnienie podatkowe należy odwołać się do wykładni językowej, a zatem przyjąć dosłowną jego treść. Należy bowiem uznać, że to co powiedział ustawodawca pokrywa się to z tym, czego chciał (idem dixit quam voluit). Konsekwencją wykładni językowej jest zakaz wykładni rozszerzającej wyjątków (exceptiones non sunt extendendae). Zdaniem Sądu wynik wykładni językowej tego przepisu doznaje wzmocnienia ze strony wykładni celowościowej i systemowej i sprawdza się do konkluzji, że aby zastosować zwolnienie z tego przepisu żadna z osób fizycznych nabywających w ramach współwłasności udział w nieruchomości nie może posiadać wcześniej prawa do innej nieruchomości.

Zwolnienie z art. 9 pkt 17 u.p.c.c. wprowadzone zostało ustawą z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw, która weszła w życie 31 sierpnia 2023 r., a której celem, co wynika z uzasadnienia projektu ustawy, jest wspieranie zaspokajania potrzeb mieszkaniowych mieszkańców niemogących skorzystać z oferty rynkowej (druk sejmowy nr 3146,https://www.sejm.gov.pl/Sejm9.nsf/druk.xsp?nr=3146). Celem wprowadzenia art. 9 pkt 17 u.p.c.c. było zatem umożliwienie osobom fizycznym (indywidualnie lub wspólnie) nabycia swojego pierwszego mieszkania lub domu z rynku wtórnego na preferencyjnych warunkach, tj. ze zwolnieniem z obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Słusznie też organ zauważył, że podatek od czynności cywilnoprawnych pobierany jest od czynności cywilnoprawnych a nie od stron transakcji. Obowiązek podatkowy ciąży na kupującym a w przypadku kilku osób za podatek odpowiadają solidarnie wszyscy kupujący. Nie można więc zwolnić z podatku tylko części czynności. Nie wynika to bowiem wprost z przepisów ustawy. Należy też wskazać, że ustawodawca w rozdziale 4 ustawy zatytułowanym "Zwolnienia od podatku" wyraźnie odróżnił zwolnienie z podatku stron czynności od samych czynności cywilnoprawnych. Artykuł 8 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wymienia wprost osoby fizyczne od których należny podatek nie jest pobierany i są to wyłącznie osoby które nabywają na potrzeby własne sprzęt rehabilitacyjny, wózki inwalidzkie, motorowery, motocykle lub samochody osobowe, zaliczone, w rozumieniu przepisów o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, do grupy osób o znacznym lub umiarkowanym stopniu niepełnosprawności bez względu na rodzaj schorzenia, oraz osoby o lekkim stopniu niepełnosprawności w związku ze schorzeniami narządów ruchu. Wśród tych osób nie ma wymienionych osób które, nabywają nieruchomości na własne cele mieszkaniowe z inną osobą, które jednocześnie nie spełniają wymogów do zastosowania zwolnienie podatkowego.

Wbrew zarzutom skargi w wyrokowanej sprawie organ w żaden sposób nie neguje prawa własności Skarżącej do części nieruchomości. Organ akcentuje jedynie, że dla odmowy zwolnienia decydująca jest okoliczność, że nabycia własności zabudowanej nieruchomości Skarżąca dokonała ze swoim partnerem w udziale 40/100 części, który nie spełnił warunków dla zastosowania zwolnienia, gdyż wcześniej był właścicielem innej nieruchomości (mieszkania). Dla prawidłowego rozstrzygnięcia nie ma natomiast znaczenia to, że nabywany był przez Skarżącą udział w prawie własności nieruchomości zabudowanej.

Niezasadne są zarzuty dotyczącego prawa procesowego. W toku prowadzonego postępowania podatkowego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podjął wszelkie niezbędne działania zmierzające do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, realizując tym samym dyspozycję art. 122 Ordynacji podatkowej, w tym zebrał i wyczerpująco rozpatrzył cały zebrany materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.) oraz zapewnił Skarżącej czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji-umożliwił Skarżącej wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego (art. 123 w zw. z art. 200 Op.). Podejmowane przez organ pierwszej instancji działania wyczerpują znamiona prowadzenia postępowania podatkowego w sposób zgodny z przepisami prawa, stosownie do art. 120 Op. Natomiast podjęcie przez organ podatkowy niekorzystnego dla Skarżącej rozstrzygnięcia nie powoduje automatycznego naruszenia zasady praworządności, legalizmu czy zaufania do organów podatkowych. Okoliczność, że Skarżąca nie została przekonana co do przyjętego w sprawie rozstrzygnięcia nie oznacza również naruszenia zasady przekonywania wyrażonej w art. 124 Op.

Powołane przez stronę orzecznictwo, jest nieadekwatne dla prawnopodatkowego stanu faktycznego tej sprawy i dlatego nie mogło być uwzględnione. We powoływanym wyroku NSA z dnia 24 lutego 2017 r. sygn. II FSK 3543/16 analizowane jest zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 716 ze zm.) obejmujące prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej - w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem - zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej. Orzeczenie to zostało więc podjęte na gruncie innego aktu prawnego i dotyczy zupełnie innego zwolnienia podatkowego zatem, słusznie organ uznał, że nie może być wykorzystane w tej sprawie.

Zgodnie z art. 72 O.p. nadpłata powstaje wtedy, gdy świadczenie nie powinno mieć miejsca albo opiewa na wyższą wartość, aniżeli wynika to z treści przepisów prawa podatkowego. Sytuacja taka w tej sprawie nie wystąpiła a organy podjęły prawidłowe rozstrzygnięcie.

Wszystkie zarzuty skargi okazały się bezzasadne.

Sąd nie dopatrzył się też innego rodzaju uchybień, które uzasadniałyby uchylenie lub stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji.

Z podanych wyżej powodów skarga na podstawie art. 151 p.p.s.a. podlegała oddaleniu.

Orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu są opublikowane w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (CBOSA) pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.