Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Jakimowicz Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Kremer Sędzia del. WSA Kazimierz Bandarzewski (spr.) po rozpoznaniu w dniu 9 lutego 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej Gminy Miasto R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 23 czerwca 2020 r. sygn. akt II SA/Rz 379/20 w sprawie ze skargi Gminy Miasto R. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłat na poczet zaległości i odsetek za zwłokę z tytułu opłaty przeliczonej za usunięcie drzew i krzewów oddala skargę kasacyjną.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 23 czerwca 2020 r. sygn. akt II SA/Rz 379/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę Gminy Miasto R. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłat na poczet zaległości i odsetek za zwłokę z tytułu opłaty przeliczonej za usunięcie drzew i krzewów.

Powyższy wyrok zastał wydany w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Decyzją z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] Marszałek Województwa [...] udzielił zezwolenia Gminie Miasto R. (dalej w skrócie jako Miasto R.) na usunięcie drzew gatunku cyprysik Lawsona oraz cis pospolity zlokalizowanych na działce nr [...] położonej w obr. [...] w R.. W decyzji naliczono opłatę za usunięcie drzew gatunku cis pospolity w wysokości 16.650 zł, którą odroczono na okres 3 lat od dnia upływu terminu wskazanego w pkt VI decyzji w zamian za wykonanie nasadzeń zastępczych na ww. działce.

Decyzją z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] Marszałek Województwa [...] przeliczył opłatę naliczoną w decyzji z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] wynoszącą 16.650 zł, proporcjonalnie do ilości nasadzeń wykonanych niezgodnie z warunkami orzeczonymi w zezwoleniu na usunięcie zgodnie z przedstawionym wyliczeniem, z którego wynika, że opłata należna do pobrania wynosi 11.100 zł oraz określił, że przeliczoną opłatę należy uiścić w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna.

Po rozpoznaniu odwołania Miasta R. od powyższej decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie decyzją z dnia [...] lipca 2019 r. nr [...]utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

Po rozpoznaniu skargi Miasta R., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z dnia 19 listopada 2019 r. sygn. akt II SA/Rz 1018/19 uchylił powyższą decyzję oraz decyzję organu pierwszej instancji z dnia 22 marca 2019 r.

W dniu 25 października 2019 r. organ pierwszej instancji sporządził upomnienie nr [...], w którym wezwał Miasto R. do zapłaty 11.100 zł wraz z odsetkami w wysokości jak od zaległości podatkowych od dnia 24 lipca 2019 r. – w terminie 7 dni od dnia doręczenia upomnienia.

Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2019 r. nr [...] Marszałek Województwa [...], na podstawie art. 55 i art. 62 § 1, 1a i 4, art. 216 - 219, art. 236 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) dalej w skrócie O.p. w związku z art. 84 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. z 2018 r. poz. 1614) dalej w skrócie u.o.p. zaliczył dokonaną przez skarżącą w dniu 5 listopada 2019 r. wpłatę za wycinkę drzew i krzewów w kwocie 11.351 zł w ten sposób, że kwotę 11.096 zł zaliczył na poczet należności głównej, zaś kwotę 255 zł na poczet odsetek, stwierdzając ponadto, że do zapłaty pozostała kwota 4 zł.

Na skutek zażalenia Miasta R. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie postanowieniem z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...] utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie.

Kwestionując wydane rozstrzygnięcie, Miasto R. wniosło skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, zarzucając powyższemu postanowieniu naruszenie art. 87 ust. 3 u.o.p. poprzez nieprawidłowe ustalenie początku skutków materialnoprawnych dla strony wynikających z decyzji z dnia [...] marca 2019 r. nr [...], a to daty wydania decyzji organu zażaleniowego, a nie daty doręczenia tej decyzji.

Uznając, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił ją opisanym na wstępie wyrokiem.

W motywach orzeczenia wskazano, że zgodnie z treścią art. 87 ust. 3 w związku z art. 84 ust. 7 u.o.p. organy orzekające w sprawie przeliczenia opłaty stwierdziły, że jej uiszczenie ma nastąpić w terminie 14 dni od dnia, w którym wydana na podstawie art. 84 ust. 7 u.o.p. decyzja o przeliczeniu opłaty stała się ostateczna. Decyzja ta stała się ostateczna z dniem wydania przez organ odwoławczy decyzji o utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji ([...] lipca 2019 r.), a zatem termin płatności rozpoczął bieg [...] lipca 2019 r. i zakończył się [...] lipca 2019 r. Od dnia [...] lipca 2019 r. do dnia zapłaty opłaty podwyższonej ([...] listopada 2019 r.) organ pierwszej instancji prawidłowo naliczał odsetki za zwłokę w uiszczeniu opłaty. Zgodnie z art. 53 § 4 w związku z art. 51 § 1 O.p. odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. Strona skarżąca dobrowolnie dokonała wpłaty zaległej opłaty podwyższonej w dniu [...] listopada 2019 r. wraz z naliczonymi przez siebie (zgodnie z art. 55 § 1 O.p.) odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 11.351 złotych. Organ pierwszej instancji wobec tego, że kwota odsetek za zwłokę nie została prawidłowo obliczona (za okres od dnia [...] lipca 2019 r. do dnia zapłaty), dokonał proporcjonalnego zaliczenia wpłaconej kwoty na poczet kwoty zaległości oraz kwoty odsetek za zwłokę. W wyniku zastosowania art. 55 § 2 O.p. organ wydał z urzędu postanowienie o zaliczeniu dokonanej wpłaty na poczet zaległości w opłacie podwyższonej oraz odsetek za zwłokę (art. 62 § 4 O.p.) zasadnie stwierdzając, że pozostała jeszcze do zapłaty kwota 4 złotych z tytułu nieuiszczonych odsetek za zwłokę, za okres od dnia [...] lipca 2019 r. do dnia [...] lipca 2019 r.

Brak naliczenia odsetek za dwa dni i powstała w ten sposób niedopłata w wysokości 4 złotych są konsekwencją przyjętego przez stronę skarżącą poglądu, że 14-dniowy termin do uiszczenia opłaty podwyższonej powinien rozpocząć bieg nie od dnia następującego po dniu wydania decyzji odwoławczej (9 lipca 2019 r.), lecz od dnia następującego po dniu doręczenia (11 lipca 2019 r.) powyższej decyzji. Powyższy pogląd strony skarżącej jest zdaniem Sądu błędny. Nie można zgodzić się z twierdzeniem, że zawarte w art. 87 ust. 3 u.o.p. określenie "dzień, w którym decyzja stała się ostateczna" może być rozumiany odmiennie niż w utrwalonym języku prawnym oraz teorii prawa administracyjnego. Dzień uzyskania cechy ostateczności przez decyzję organu pierwszej instancji, która została utrzymana w mocy przez organ odwoławczy, to dzień wydania decyzji przez ten ostatni organ. Rozumienie to nie budzi wątpliwości w nauce prawa, natomiast pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 23 kwietnia 2015 r. sygn. akt II OSK 2190/13, należy uznać za odosobniony i sprzeczny z istotą konstrukcji ostateczności. Pogląd ten jest również sprzeczny z treścią art. 16 § 1 zdanie pierwsze ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 z późn. zm.) zwanej dalej w skrócie K.p.a. Zgodnie z tym przepisem decyzje, od których nie służy odwołanie w administracyjnym toku instancji lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, są ostateczne. Oczywiście sytuacja wyglądałaby inaczej, gdyby ustawodawca wzorem regulacji właściwej dla podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych przewidział, że termin płatności opłaty przeliczonej za usunięcie drzew lub krzewów rozpoczyna bieg od dnia doręczenia decyzji o ustaleniu opłaty przeliczonej (zob. np. art. 47 § 1 O.p. "termin płatności podatku wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego").

Sąd zwrócił przy tym uwagę, że decyzje z dnia 22 marca 2019 r. oraz z dnia 9 lipca 2019 r. zostały wyrokiem z dnia 19 listopada 2019 r. sygn. akt II SA/Rz 1018/19 uchylone, jednak strona skarżąca – pomimo wniesienia skargi na powyższe decyzje – w dniu 5 listopada 2019 r. dobrowolnie dokonała wpłaty tytułem zaległości w opłacie podwyższonej oraz odsetek za zwłokę. W następstwie uchylenia powyższych decyzji sprawa ustalenia opłaty podwyższonej wróciła na drogę administracyjną i stała się przedmiotem ponownego orzekania. Sprawa powstania ewentualnej nadpłaty z tytułu uiszczonej opłaty podwyższonej (zob. art. 72 § 1 pkt 1 O.p.) jest odrębną sprawą, która może stać przedmiotem postępowania przed właściwym organem i co do której Sąd w niniejszym postępowaniu wypowiadać się nie może (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) dalej w skrócie P.p.s.a.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosło Miasto R., zaskarżając go w całości. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono:

1) naruszenie prawa materialnego:

a) art. 87 ust. 3 u.o.p., w związku art. 16 § 2 K.p.a., które miało wpływ na wynik sprawy poprzez uznanie, że decyzja organu odwoławczego w niniejszej sprawie stała się ostateczna z dniem jej wydania, za który Sąd uważa dzień sporządzenia decyzji organu odwoławczego a nie dzień jej doręczenia stronie i termin 14 - dniowy określony w art. 87 ust. 3 u.o.p. na uiszczenie opłaty rozpoczął swój bieg w dniu wydania decyzji przez organ drugiej instancji, za który Sąd uważa się dzień sporządzenia decyzji organu odwoławczego a nie doręczenia tej decyzji Miastu R.;

b) art. 62 § 4, art. 55 § 2 O.p., w związku z art. 87 ust. 3 u.o.p., art. 16 § 2 K.p.a. które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez nieprawidłowe rozliczenie wpłaty Miasta R. w wysokości 11351 zł skutkującej uznaniem, że Miasto R. zalega jeszcze na kwotę w wysokości 4 zł oraz wydaniem postanowienia w trybie art. 62 § 4 O.p., ponieważ nieprawidłowo przyjęto, że początek 14-dniowego terminu do zapłaty należności należy liczyć od dnia wydania decyzji ostatecznej przez organ drugiej instancji, za który Sąd uważa dzień sporządzenia decyzji organu odwoławczego a nie jak twierdzi skarżąca dzień jej doręczenia Miastu R.;

2) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy , tj. art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 ust. 1 lit. a P.p.s.a., w związku z art. 62 § 4, art. 53 § 4, art. 55 O.p., w związku z art. 87 ust. 3 u.o.p. poprzez oddalenie skargi, zamiast zastosowania art. 145 § 1 ust. 1 lit. a P.p.s.a. i uchylenia postanowień organów pierwszej i drugiej instancji, ponieważ naruszyły one przepisy art. 62 § 4 O.p. w związku z art. 55 i art. 53 § 4 O.p. w związku z art. 87 ust. 3 u.o.p. przejawiające się w wydaniu postanowienia w trybie art. 62 § 4 O.p. w sytuacji, gdy wpłata w całości pokryła kwotę główną wraz z odsetkami za zwłokę.

W oparciu o wskazane zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, względnie o jego uchylenie i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa radcy prawnego, według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania.

W tej sprawie Sąd nie stwierdza wystąpienia jakiejkolwiek przesłanki nieważności postępowania, a tym samym rozpoznając sprawę Naczelny Sąd Administracyjny związany jest granicami skargi. Związanie granicami skargi oznacza związanie podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej oraz jej wnioskami. Naczelny Sąd Administracyjny bada przy tym wszystkie podniesione przez stronę skarżąca kasacyjnie zarzuty naruszenia prawa (tak NSA w uchwale pełnego składu z dnia 26 października 2009 r. sygn. akt I OPS 10/09, opubl. w ONSAiWSA 2010 z. 1 poz. 1).

Zgodnie z art. 174 P.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, a także 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 176 P.p.s.a. strona skarżąca kasacyjnie ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wnoszonej od wyroku Sądu pierwszej instancji i szczegółowo je uzasadnić wskazując, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy. Rola Naczelnego Sądu Administracyjnego w postępowaniu kasacyjnym ogranicza się do skontrolowania i zweryfikowania zarzutów wnoszącego skargę kasacyjną.

Sprawa ta podlega rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym, ponieważ strona wnosząca skargę kasacyjną zrzekła się rozprawy, a strona przeciwna po doręczeniu skargi kasacyjnej nie zażądała, stosownie do art. 182 § 2 P.p.s.a., przeprowadzenia rozprawy.

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Istota sporu w tej sprawie sprowadza się do ustalenia daty, w której decyzja organu odwoławczego stała się ostateczna. Ta bowiem kwestia stanowi podstawę wszystkich zarzutów skargi kasacyjnej.

Zgodnie z art. 87 ust. 3 u.o.p. uiszczenie opłaty za usunięcie drzewa lub krzewu następuje w terminie 14 dni od dnia, w którym zezwolenie na usunięcie drzewa lub krzewu albo decyzje, o których mowa w art. 84 ust. 5 i 7, stały się ostateczne.

W postępowaniu administracyjnym regulowanym przepisami Kodeksu postępowania administracyjnego organ administracji publicznej załatwia sprawę przez wydanie decyzji, która rozstrzyga sprawę co do istoty według stanu prawnego i faktycznego na dzień jej wydania. Nie budzi wątpliwości, że data wydania decyzji to inaczej dzień jej wydania uwidoczniony w samej treści danego rozstrzygnięcia. Wynika to wprost z art. 107 § 1 pkt 2 K.p.a. W przypadku decyzji wydawanych przez organ pierwszej instancji staje się ona co do zasady ostateczna z dniem upływu terminu na wniesienie odwołania.

Natomiast decyzja organu odwoławczego staje się ostateczna nie z chwilą jej doręczenia stronie, ale z chwilą jej wydania. Decyzja danego organu jest ostateczna wówczas, jak wprost wynika to z art. 16 § 1 K.p.a., gdy nie służy od niej odwołanie w administracyjnym toku instancji lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. Tym samym ww. przepis przesądza o tym, że decyzja jest ostateczna nie w związku z tym, że została doręczona stronie, ale dlatego, że nie służy od nie środek zaskarżenia w postępowaniu administracyjnym. Pogląd taki wyraził NSA w uchwale składu 7 sędziów NSA z dnia 25 listopada 2013 r. sygn. akt I OPS 6/13, opubl. w ONSAiWSA 2014/2/18. Doręczenie decyzji organu odwoławczego stronie powoduje wejście decyzji do obrotu prawnego jako decyzji ostatecznej z dniem jej wydania.

Czym innym jest natomiast data doręczenia decyzji ostatecznej stronie. Doręczenie takiej decyzji ma ten skutek, że od tej chwili organ jest nią związany (art. 110 K.p.a.) oraz, że od tej daty dla strony otwiera się termin do np. wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Zgodnie z art. 53 § 1 P.p.s.a. skargę do sądu administracyjnego wnosi się od daty doręczenia rozstrzygnięcia w danej sprawie, a w tym także i decyzji. Tym samym to skutki procesowe należy wiązać z datą doręczenia decyzji organu odwoławczego, a nie samą okoliczność uzyskania przez taką decyzję przymiotu ostateczności.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że nie można uznać za zasadnym zarzutu naruszenia przez Sąd pierwszej instancji prawa materialnego polegającego na dokonaniu błędnej wykładni art. 87 ust. 3 u.o.p. w związku art. 16 § 2 K.p.a. poprzez uznanie, że decyzja organu odwoławczego stała się ostateczna z dniem jej wydania a nie dniem jej doręczenia stronie, a tym samym 14-dniowy termin na uiszczenie opłaty rozpoczął swój bieg w dniu wydania decyzji przez organ odwoławczy, a nie od daty doręczenia tej decyzji stronie skarżącej kasacyjnie.

W pierwszej kolejności należy podnieść, że art. 16 § 2 K.p.a. nie był podstawą do wydania w tej sprawie zaskarżonego wyroku. Zgodnie z tym przepisem decyzje mogą być zaskarżane do sądu administracyjnego z powodu ich niezgodności z prawem, na zasadach i w trybie określonych w odrębnych ustawach. Ani Sąd pierwszej instancji, ani też organy administracyjne nie kwestionowały prawa strony skarżącej kasacyjnie co do możliwości zaskarżenia do sądu administracyjnego ostatecznej decyzji. Także strona skarżąca kasacyjnie nie uzasadnia, na czym miałoby polegać naruszenie art. 16 § 2 K.p.a. Być może celem strony było podniesienie naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 16 § 1 K.p.a., ale taki zarzut nie został sformułowany w skardze kasacyjnej.

Art. 87 ust. 3 u.o.p. stanowi, że uiszczenie opłaty następuje w terminie 14 dni od dnia, w którym zezwolenie na usunięcie drzewa lub krzewu albo decyzje wydane na podstawie art. 84 ust. 5 i 7 ww. ustawy stały się ostateczne. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Rzeszowie ostateczną decyzją z dnia 9 lipca 2019 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji – Marszałka Województwa [...] z dnia [...] marca 2019 r. wydaną na podstawie art. 87 ust. 7 u.o.p. orzekająca o przeliczeniu opłaty naliczonej inną decyzją (z dnia [...] marca 2017 r. znak: [...]) proporcjonalnie do ilości nasadzeń wykonanych niezgodnie z warunkami orzeczonymi w zezwoleniu na usunięcie drzew.

Skoro powołany art. 87 ust. 3 u.o.p. wprost wskazuje na obowiązek uiszczenia opłaty od daty, w którym decyzja stała się ostateczna, to w przypadku decyzji organu odwoławczego dniem, w którym taka decyzja stała się ostateczna był dzień jej wydania. Trafnie stwierdził to Sąd pierwszej instancji.

W związku z tym na podstawie art. 87 ust. 3 u.o.p. 14-dniowy termin do uiszczenia należnej opłaty należało liczyć od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna, tym samym niezasadnym jest także zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 62 § 4, art. 55 § 2 O.p., w związku z art. 87 ust. 3 u.o.p. i art. 16 § 2 K.p.a. poprzez nieprawidłowe rozliczenie wpłaty Miasta R. w wysokości 11351 zł skutkujące uznaniem, że Miasto R. zalega jeszcze na kwotę w wysokości 4 zł oraz wydaniem postanowienia w trybie art. 62 § 4 O.p., ponieważ nieprawidłowo przyjęto, że początek 14-dniowego terminu do zapłaty należności należy liczyć od dnia wydania decyzji ostatecznej przez organ drugiej instancji, zamiast dnia jej doręczenia stronie skarżącej kasacyjnie.

Zgodnie z art. 62 § 4 O.p. w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie, z zastrzeżeniem § 4a tego artykułu, który w tej sprawie nie miał zastosowania. Przepis ten nie został w tej sprawie naruszony przez organy administracyjne, ponieważ na postanowienie wydane na jego podstawie zostało wniesione zażalenie rozpoznane postanowieniem przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w dniu 23 stycznia 2020 r.

Stosownie do art. 55 § 2 O.p. w przypadku, gdy dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Także i ten przepis został w tej sprawie prawidłowo zastosowany, co potwierdził Sąd pierwszej instancji, ponieważ dokonana przez stronę skarżącą kasacyjnie wpłata nie pokryła kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę.

Nie jest zasadnym, a w istocie wadliwie został zredagowany zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzucając naruszenie przepisów postępowania strona skarżąca kasacyjnie powinna wskazać, jakie to naruszenia procesowe miały miejsce w danej sprawie których nie uwzględnił Sąd pierwszej instancji, a zarazem uchybienia te mogły mieć istotny wpływ na treść zaskarżonej decyzji. Tym samym musi istnieć związek przyczynowy pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu administracyjnego pierwszej instancji, który to związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, to jednak powinien uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy (tak np. NSA w wyroku z 8 października 2020 r. sygn. akt II GSK 4217/17, opubl. w LEX nr 3077737; NSA w wyroku z 7 października 2020 r. sygn. akt II OSK 2069/20, opubl. w LEX nr 3075034). Innymi słowy podnosząc zarzut wskazany w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. w zakresie naruszenia przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy strona skarżąca kasacyjnie powinna wykazać istnienie uchybienia lub uchybień procesowych, a przy tym wykazać, że związek przyczynowy między uchybieniami i zaskarżonym orzeczeniem musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy (por. wyrok NSA z 21 lipca 2020 r. sygn. akt I FSK 538/16, opubl. w LEX nr 3058670).

W tej zaś sprawie zarzucając naruszenie przepisów postępowania strona skarżąca kasacyjnie nie wskazała na jakiekolwiek uchybienia procedury administracyjnej, które popełniłyby organy administracyjne, a których nie uwzględnił lub nie dostrzegł Sąd pierwszej instancji.

Niezasadnym jest także zarzut naruszenia art. 53 § 4 O.p. Przepis ten określa datę naliczania odsetek wskazując, że odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. Skoro w oparciu o art. 87 ust. 3 u.o.p. opłatę uiszcza się w terminie 14-dni od daty, w której decyzja stała się ostateczna, to w tej sprawie prawidłowo Sąd pierwszej instancji ustalił, że decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...] stała się ostateczna z dniem [...] lipca 2020 r., a początek biegu 14-dniowego terminu do jej uiszczenia rozpoczął się od dnia [...] lipca 2020 r.

W związku z tym zasadnie Sąd pierwszej instancji oddalił w tej sprawie skargę strony skarżącej na podstawie art. 151 P.p.s.a. trafnie nie stwierdzając, wbrew odmiennego stanowisku strony skarżącej kasacyjnie, naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego postanowienia w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.