Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Monika Barszcz, sędzia WSA Anna Zaorska, Protokolant starszy referent Cezary Ciwiński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2019 r. sprawy ze skargi P. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2015 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz P. D. kwotę 1849 zł (słownie: tysiąc osiemset czterdzieści dziewięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

P.D. (dalej: "Strona", "Podatnik" lub "Skarżący") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wydaną przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS", "organ odwoławczy") decyzję z dnia [...] stycznia 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2015 r.

Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy:

W związku z nieprawidłowościami stwierdzonymi w toku kontroli podatkowej w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i wrzesień 2015 r. przeprowadzonej wobec Skarżącego, prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą P., Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. (dalej: "NUS") wszczął postępowanie podatkowe.

Decyzją z dnia [...] października 2017 r. NUS określił Stronie zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2015 r.

Od tej decyzji Strona złożyła odwołanie.

DIAS decyzją z dnia [...] stycznia 2018 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu organ odwoławczy przedstawił następujący stan sprawy:

Podatnik prowadził działalność gospodarczą od [...].06.2015 r. do [...] 04.2016 r.

W toku kontroli podatkowej prowadzonej w stosunku do Skarżącego pismem z dnia 30.05.2016 r. wezwano Stronę do dostarczenia, w terminie 3 dni od odebrania wezwania, dokumentów niezbędnych do przeprowadzenia kontroli. Przedmiotowe wezwanie wysłano równocześnie na adres zgłoszonego biura rachunkowego (F. Sp. z o.o.). Jednocześnie z ww. wezwaniami wysłano zapytania o program finansowo-księgowy używany przez firmę P. oraz zapytania o to czy w firma posiada nieuregulowane należności, co do których w okresie objętym kontrolą upływa 150 dni od terminu płatności.

W dniu 22.06.2016 r., Strona złożyła wyjaśnienia, że w dniu 27.04.2016 r. Podatnik sprzedał swoją firmę spółce T. Sp. z o.o. (KRS [...]) z siedzibą w W. Do przedmiotowego pisma załączono wydruk z CEIDG firmy I., umowę sprzedaży firmy z dnia [...] 04.2016 r., pismo prezesa zarządu spółki T. Sp. z o.o. oraz dowód nadania pisma przez F. Sp. z o.o. do N. z dnia 16.05.2016 r. Powyższe w trakcie przesłuchania potwierdził ówczesny Prezes Zarządu Spółki T. p. J.Z.

Z uwagi na brak dokumentów potwierdzających dostawy, jak i nabycia z okresu objętego kontrolą w dniu 13.06.2016 r. skierowano na adres biura F. Sp. z o.o. kolejne wezwanie o okazanie dokumentów. Do dnia zakończenia kontroli nie otrzymano żądanych dokumentów. W tym też dniu skierowano wezwania do okazania dokumentów i złożenia informacji do kontroli na adres zamieszkania p. P.D. Strona nie odebrała przedmiotowej korespondencji.

Następnie NUS ustalił, że dokumentacja księgowa Podatnika miała zostać przekazana przez F. Sp. z o.o., z którą rozwiązano umowę o świadczenie usług księgowych, do biura rachunkowego N. w N. W dniu 24.06.2016 r. NUS bezskutecznie zwrócił się o okazanie dokumentów do ww. biura.

W trakcie przesłuchania w charakterze strony w dniu [...] 08.2016 r. Skarżący zeznał, że nie sprawdzał rzetelności firmy N. Zgodnie z wiedzą Podatnika do ww. biura rachunkowego zostały przesłane dokumenty dotyczące działalności firmy I. za okres od czerwca 2015 r. do kwietnia 2016 r. W dniu 23.01.2017 r. Skarżący poinformował, iż nie posiada dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Następnie NUS dokonał ustaleń, z których wynikało, że pod adresem, na który przekazano dokumentację księgową firmy Podatnika nie mieści się żadne biuro rachunkowe.

Do dnia zakończenia kontroli podatkowej Strona nie okazała żadnych dokumentów. NUS pozyskał jedynie część faktur VAT potwierdzających nabycie towarów i usług.

Z uwagi na brak dokumentacji księgowej i dokumentów źródłowych do określenia Stronie podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2015 r. NUS odstąpił od oszacowania podstawy opodatkowania i przyjęły wartości sprzedaży wraz z podatkiem należnym wykazane przez Stronę w złożonych deklaracjach podatkowych VAT-7 za ww. okresy. Działanie to DIAS uznał za prawidłowe.

W tak ustalonym stanie faktycznym sparwy organ odwoławczy wskazał, że Strona pomimo wielu wezwań organu pierwszej instancji nie przedstawiła dokumentów finansowo - księgowych, tj. rejestrów zakupów VAT jak i faktur VAT zakupu. Wprawdzie z akt sprawy wynika, że Skarżący w dniu 17.07.2017r. przesłał do organu pierwszej instancji pisma skierowane do Prezesa Zarządu spółki H. Sp. z o.o. oraz do S. Sp. z o.o. W piśmie skierowanym do Prezesa Zarządu spółki H. Sp. z o.o. Skarżący zwrócił się do Spółki o sporządzenie duplikatów faktur wystawionych w związku z wykonywaniem usług w okresie sierpień-wrzesień 2015 r. na rzecz P., o udostępnienie kserokopii protokołów zdawczo-odbiorczych potwierdzających fakt wykonania przez H. Sp. z o.o. usług na rzecz P., przedstawienie wykazu osób lub podmiotów odpowiadających za realizację w imieniu spółki H. Sp. z o.o. usług na rzecz P. W piśmie skierowanym do T. Sp. z o.o. Podatnik zwrócił się do Spółki o udostępnienie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w L. dokumentacji księgowej przedsiębiorstwa P. w tym faktur wystawionych przez H. Sp. z o.o. Jak wynika z wyjaśnień Skarżącego nie uzyskał on odpowiedzi na ww. pisma.

Zatem DIAS stwierdził, że na dzień wydania decyzji organu pierwszej instancji rejestry i faktury VAT zakupu Strony do organu nie wpłynęły.

Organ odwoławczy wskazał, że samo wystąpienie Strony do ww. Spółek nie zwalnia Strony od obowiązku posiadania takich dokumentów bądź ich odtworzenia. Fakt utraty dokumentów nie zwalnia Podatnika z odpowiedzialności za powstałe zobowiązania podatkowe. DIAS zauważył, że odpowiedzialność ta ma charakter obiektywny i jest niezależna od winy i postawy Podatnika. W sytuacji, kiedy Podatnik utracił faktury nabycia (nie jest w ich posiadaniu), z których odliczył podatek naliczony i dokumentów tych nie jest w stanie odtworzyć (przedstawić), wówczas należy skorygować w tym zakresie deklarację podatkową za ten okres rozliczeniowy, za który dokumenty utracił bądź nie jest w ich posiadaniu. Podstawą do odliczenia określonej kwoty podatku naliczonego jest bowiem prawidłowo wystawiony i będący w posiadaniu Podatnika oryginał faktury bądź jej duplikat, który jednocześnie przedstawia dokonanie transakcji pomiędzy stronami widniejącymi na fakturze.

W związku z powyższym organ odwołąwczy stwierdził, że ze względu na fakt, iż Strona pomimo wielu wezwań nie przedstawiła oryginałów faktur zakupu, jak też duplikatów tych faktur, wykazane przez Stronę w deklaracjach VAT-7 za sierpień i wrzesień 2015 r. wartości dokonanych zakupów, jak i podatek naliczony nie mogą stanowić dla organu podatkowego podstawy do obniżenia wykazanego w deklaracjach podatku należnego.

Mając na uwadze powyższe, DIAS nie zgodził się z zarzutem Strony naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: "ustawa o VAT") poprzez ich zastosowanie i uznanie, iż Stronie nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących wykonane na rzecz Strony przedsiębiorstwa usługi za sierpień i wrzesień 2015 r.

DIAS wskazał, że pomimo sprzedaży swojego przedsiębiorstwa Spółce T. Sp. z o.o. w 2016 r. Podatnik winien dokumenty księgowe za okres prowadzenia swojej działalności gospodarczej, tj. za sierpień i wrzesień 2015 r. posiadać, aby w razie konieczności przedstawić je organom. Dlatego też za nieuzasadnione organ odwoławczy uznał żądania Strony poszukiwania przez organy podatkowe tej dokumentacji.

W ocenie organu odwoławczego słuszne są stwierdzenia zawarte w skarżonej decyzji, że wyjaśnienia Podatnika dotyczące kwestii, że wszystkie dokumenty związane ze sprzedażą przedsiębiorstwa zostały przesłane do biura rachunkowego N. prowadzącego obsługę Spółki T. również miały na celu uwiarygodnienie faktu, że Podatnik nie jest lub nie może być w posiadaniu dokumentów za kontrolowany okres. Istnieje uzasadnione podejrzenie, że biuro rachunkowe N. faktycznie nie istnieje, a zostało jedynie fikcyjnie "utworzone" na potrzeby uwiarygodnienia transakcji sprzedaży firmy I. i "ukrycia" dokumentów księgowych firmy.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że pomimo braku aktywności Strony w celu uzyskania swojej dokumentacji księgowo-podatkowej organ sam podjął czynności zmierzające do ustalenia miejsca przechowywania dokumentów celem weryfikacji kwot wykazanych przez Stronę w deklaracjach VAT-7 za sierpień i wrzesień 2015 r.

Wprawdzie na wezwania organu pierwszej instancji wpłynęły kopie faktur VAT przesłane przez p. J.Z. Wspólnika T. Sp. z o.o. oraz p. M.G. reprezentującego Spółkę H. Sp. z o.o., jednakże DIAS wskazaćł, że ww. dokumenty nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający, bowiem nie są to oryginały faktur, którymi winna dysponować tylko Strona bądź duplikatami tych oryginałów.

Odnosząc się w następnej kolejności do zarzutów Strony naruszenia art. 282b § ł i 4, art. 282c § 1 pkt 2 lit. c, art. 120, art. 121 § 1, art, 180 § 1 oraz art. 181 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm., dalej: "o.p.") poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i oparcie decyzji w całości na ustaleniach kontroli podatkowej przeprowadzonej z naruszeniem przepisów prawa, to jest braku zawiadomienia Strony o planowanej kontroli podatkowej, a w konsekwencji uniemożliwienie podjęcia realnych działań w celu zabezpieczenia prowadzonych na rzecz mojego przedsiębiorstwa dokumentacji księgowej, DIAS stwierdził, że są bezpodstawne.

Organ odwoławczy wskazał na bezskuteczne próby skontaktowania się z Podatnikiem podjęte przez kontrolujących oraz okoliczność, że w dniu 29.04.2017 r. osoby upoważnione do przeprowadzania kontroli, powzięły informację, iż Skarżący z dniem [...] 04.2016 r. zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej, a w dniu [...].04.2016 r. dokonał jej wykreślenia z rejestru CEiDG.

W związku z tym, w przypadku przedmiotowej kontroli zastosowanie znalazł art. 282c §1 pkt 2 lit. c o.p., który stanowi, iż nie zawiadamia się o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, jeżeli organ podatkowy posiada informację, z których wynika, że kontrolowany nie ma miejsca zamieszkania lub adresu siedziby albo doręczanie pism na podane adresy było bezskuteczne tub utrudnione.

W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułowała żądanie uchylenia decyzji DIAS z dnia [...] 01.2018 r. i utrzymanej nią w mocy decyzji NUS z dnia [...] 10.2017 r. oraz zasądzenia na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.

W skardze zarzucono naruszenie:

1) art. 121 § 1 o.p., art. 122 o.p., art. 123 § 1 o.p., art. 124 o.p., art. 180 § 1 o.p., art. 187 § 1 o.p., art. 191 o.p., art. 194 § 1 o.p. przez niezastosowanie, a w konsekwencji zaniechanie wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy, polegającego na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego oraz niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, celem ustalenia miejsca przechowywania przez spółkę T. sp. z o.o. dokumentacji księgowej nabytego w dniu [...] 04.2016 roku przedsiębiorstwa — I., a w konsekwencji pozbawienia Skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego, od podatku należnego za okres sierpień i wrzesień 2015 roku, co w konsekwencji spowodowało również naruszenie art. 216 o.p. w zw. z art. 188 o.p. w zw. z art. 229 o.p. albowiem DIAS zaniechał wydania postanowienia, w którym odmówił przeprowadzenia zawnioskowanych przez stronę dowodów w odwołaniu od decyzji organu I instancji;

2) art. 121 § 1 o.p., art. 122 o.p., art. 123 § 1 o.p., art. 124 o.p., art. 180 § 1 o.p., art. 187 § 1 o.p., art. 191 w zw. z art. 194 § 1 o.p., polegającego na błędnym uznaniu, że Skarżący w momencie dokonania odliczenia podatku naliczonego (sierpień oraz wrzesień 2015 roku), nie dysponował oryginałami faktur VAT (zakupowymi), z których to przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, podczas gdy w trakcie prowadzonego postępowania do organu I instancji wpłynęły kopie faktur VAT posiadane przez p. J.Z. wspólnika spółki T. sp. z o.o. oraz p. M.G. reprezentującego spółkę H. sp. z o.o., co powinno doprowadzić Organ do uznania, że w dacie, w której następowało u Skarżącego nabycie ww. usług, tj. w okresie sierpień oraz wrzesień 2015 roku, Skarzacy dysponował oryginałami ww. faktur VAT;

3) art. 282 b § 1 i 4 o.p., art. 282 c § 1 pkt 2 lit. c) o.p., art. 120 o.p., art. 121 § 1 o.p., art. 180 § 1 o.p oraz art. 181 o.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż prawidłowe jest oparcie decyzji w całości na ustaleniach kontroli podatkowej przeprowadzonej z naruszeniem przepisów prawa, to jest braku zawiadomienia Skarżącego o planowanej kontroli podatkowej, a w konsekwencji uniemożliwienie mu podjęcia realnych działań w celu zabezpieczenia prowadzonych na rzecz mojego przedsiębiorstwa dokumentacji księgowej, co w konsekwencji spowodowało naruszenie również art. 233 § 1 pkt 1 o.p. przez zastosowanie tego przepisu i utrzymanie w mocy decyzji I instancji;

4) art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy o VAT w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 86 ust. 10 ustawy o VAT przez dokonanie błędnej wykładni polegającej na przyjęciu, że nieposiadanie przez podatnika oryginału faktury VAT zakupowej (lub jej duplikatu), w momencie prowadzonego wobec niego postępowania (podatkowego) przez organ, pozbawia takiego podatnika prawa do skorzystania z przysługującego mu prawa odliczenia podatku naliczonego dotyczącego zdarzeń historycznych, tj. takich, w stosunku do których w momencie dokonania odliczenia podatku naliczonego - czyli w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika usług, powstał obowiązek podatkowy - taki podatnik dysponował oryginałem faktury VAT (lub jej duplikatem), dokumentującym wartość podatku naliczonego - co w konsekwencji powinno prowadzić do ustalenia przez DIAS, czy Skarżący w okresie historycznym (sierpień oraz wrzesień 2015 roku), dysponował odpowiednią fakturą VAT (zakupową) w znaczeniu formalnym, na podstawie których w tamtym okresie przysługiwało mu uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego, a nie tego czy Strona na chwilę obecną (w okresie objętym kontrolą lub prowadzonym postępowaniem) dysponuje oryginałami lub duplikatami faktur VAT zakupowych za okres sierpień oraz wrzesień 2015 roku;

5) art. 86 ust 1 pkt 1 i 2 lit a ustawy o VAT w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 8 ustawy o VAT i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zw. z art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej przez niewłaściwe zastosowanie wyrażające się w uznaniu, że Skarżącemu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony za miesiące sierpień i wrzesień 2015 roku, w błędnie ustalonym przez organ stanie faktycznym.

Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga okazała się zasadna, ale nie wszystkie zarzuty trafne.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz zarzuty podniesione w skardze należy skonstatować, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest pozbawienie Skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego (art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT). Jak bowiem ustaliły organy Skarżący nie dysponował odpowiednią dokumentację uprawniającą do realizacji powyższego prawa. Ponadto Skarżący wskazuje na naruszenie przepisów postępowania poprzez brak doręczenia zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej (art. 282b O.p.) oraz na wadliwe prowadzenie postępowania dowodowego poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu.

Pomimo że w niniejszej sprawie wartość sprzedaży oraz związana nią kwota podatku należnego nie budzą wątpliwości zarówno organu, jak i Skarżącego, to Sąd podkreśla, że prawidłowe jest stanowisko organów o możliwości przyjęcia ww. kwot w wysokościach wskazanych w deklaracjach podatkowych VAT-7 składanych przez Skarżącego. W ocenie Sądu w sprawie nie zachodzi również konieczność ustalenia podstawy opodatkowania w drodze szacowania.

Przechodząc do meritum sprawy, zdaniem Sądu ciąg zdarzeń wykazanych przez organy podatkowe oraz zeznania Pana P.D. jednoznacznie wskazują, że sprzedaż firmy prowadzonej pod nazwą P. firmie T. Sp. z o.o. i związane z tym, rzekome przekazanie dokumentów księgowych biuru rachunkowemu N. było transakcją mającą na celu uniemożliwienie kontroli rozliczeń podatkowych Skarżącego. Jak wykazały organy, w krótkim odstępie czasu spółka T. została przejęta przez Panią B.H., obywatelkę Kuby, a biuro rachunkowe N. w istocie okazało się firmą fikcyjną. Nie można zatem uznać, że utrata dokumentacji podatkowej przez Skarżącego nastąpiła w skutek zdarzeń od niego niezależnych, na które nie miał wpływu. Sąd podziela pogląd organów, że obowiązek posiadania dokumentacji podatkowej spoczywa na podatniku. Organ podatkowy nie ma zatem obowiązku "wiecznego" poszukiwania dokumentacji podatkowej podatnika.

Powyższe nie zwalnia jednak organów od podejmowania przewidzianych prawem czynności mających na celu uzyskanie dokumentów podatkowych podatnika będących dowodem w prowadzonym postępowaniu podatkowym (kontroli podatkowej). Nie można bowiem zapominać, że podatnik ma ograniczone możliwości uzyskania tego rodzaju dokumentów od kontrahentów. Może oczywiście zwrócić się do kontrahenta o przesłanie duplikatu faktury, ale w sytuacji, gdy kontrahent odmówi przesłania duplikatów faktur podatnik nie posiada żadnych prawnych możliwości "przymuszenia" kontrahenta do spełnienia powyższego żądania. Dlatego też z jednej strony niedopuszczalna jest całkowita bierność organów w sytuacji, gdy mogą one uzyskać ww. dokumenty podatkowe (faktury VAT) chociażby w drodze czynności sprawdzających (odmowa ich wydania przez kontrahenta), a z drugiej całkowita bierność podatnika i żądanie, aby ww. dokumenty podatkowe były poszukiwane przez organy podatkowe. Ocena działań organów i podatnika zależy zatem od okoliczności indywidualnej sprawy.

W niniejszej sprawie Skarżący utracił dokumenty podatkowe wyłącznie w wyniku własnych zaniedbań w celu utrudnienia weryfikacji rozliczeń podatkowych. Żaden racjonalnie działający przedsiębiorca nie wydaje bowiem dokumentów podatkowych nieistniejącemu biuru rachunkowemu. Oczywiste jest, że do czasu "sprzedaży firmy przedsiębiorcy" jego dotychczasowy "właściciel" ponosi odpowiedzialność za prawidłowość rozliczeń podatkowych. Dlatego też istotna jest dla niego wiedza nie tylko gdzie dane dokumenty się znajdują, ale również możliwość wykazania, jakie dokumenty podatkowe zostały wydane nowemu właścicielowi, a także możliwość ich udostępnienia organom podatkowym. Mając powyższe na uwadze Sąd ocenia, że organy podatkowe w niniejszej sprawie w sposób prawidłowy dążyły do uzyskania dokumentacji podatkowej Skarżącego.

Sąd podziela także pogląd organu, że zasadniczo tylko posiadanie faktury lub duplikat faktur daje podatnikowi prawo do odliczenia wynikającego z nich podatku naliczonego. W niniejszej sprawie niewątpliwe Skarżący ww. dokumentów nie posiadał. Skarżący, jak wynika z materiału dowodowego, podjął w lipcu 2017 r. próbę uzyskania duplikatu faktur od spółki H. sp. z o.o. oraz zwrócił się z prośbą do spółki T. sp. z o.o. o wydanie dokumentacji podatkowej. Powyższe działanie Skarżącego, jak zasadnie wskazał organ, nie zwalnia go z obowiązku posiadania dokumentacji podatkowej. Podkreślić należy, że również organ podjął działania w celu uzyskania ww. dokumentacji. W wyniku tych działań Pan M.G. reprezentujący spółkę H. sp. z o.o. przesłał do organu podatkowego oświadczenie, w którym potwierdził wykonanie usług na rzecz Skarżącego oraz załączył stosowne faktury VAT. W związku z powyższym w tym zakresie udało się odtworzyć dokumentację podatkową podatnika. Nie jest zrozumiałe więc stanowisko organu odwoławczego, że przesłane faktury VAT nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający, gdyż "nie są to oryginały faktur, którymi powinna dysponować tylko Strona bądź duplikatami tych oryginałów" (str. 23). Zwrócić należy uwagę, że kwestię postępowania w przypadku zniszczenia lub zagubienia faktur reguluje art. 106l ustawy o VAT. Zgodnie z art. 106l ust. 1 lit a ustawy o VAT zasadniczo w przypadku, gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie, podatnik wystawia ponownie fakturę na wniosek nabywcy - zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika. W niniejszej sprawie podatnikiem była spółka H. sp. z o.o., a nabywcą Skarżący. Przesłane faktury przez Pana M.G. nie spełniają natomiast wymogu określonego w art. 106l ust. 2 ustawy o VAT tj. nie zawierają wyrazu "DUPLIKAT" oraz daty jej wystawienia, ale powyższy brak, zdaniem Sądu, nie stanowi podstawy do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego. Podkreślić należy, że brak posiadania przez Skarżącego faktur VAT, jak podkreśla organ odwoławczy (str. 19, 21, 25), stanowił podstawę do uznania, że Skarżący nie może odliczyć podatku naliczonego, a więc skorzystać z uprawnienia wynikającego z art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Reasumując, organ w ponownym postępowaniu uwzględni faktury przesłane przez Pana M.G. w rozliczeniu podatkowym Skarżącego, jeżeli nadal podtrzyma ocenę, że zasadniczą podstawą do odmowy przyznania Skarżącemu prawa do odliczenia podatku VAT jest brak faktur VAT od spółki H. sp. z o.o.

Zauważyć również należy, że organ podatkowy w skarżonej decyzji sugeruje, że dokumenty w postaci faktur VAT wystawione przez spółkę H. sp. z o.o. zostały sporządzone wyłącznie w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym i na "jego potrzeby" (str. 15). Powyższa teza organu nie znajduje jednak odzwierciedlania w zebranym materiale dowodowym. W tym zakresie konieczne bowiem byłoby wykazanie, że usługi w rzeczywistości nie zostały wykonane, a więc faktury te są tzw. pustymi fakturami.

W przypadku natomiast kontrahenta P. oraz "W.", należy zauważyć, że Skarżący nie wystąpił o odtworzenie faktur VAT. Organ podjął jednak stosowne czynności, które Sąd mając na uwadze zaniechanie Skarżącego, ocenia jako dostateczne dla pozyskania dokumentacji podatkowej. W zakresie pozostałych kontrahentów słusznie organ stwierdził brak związku zakupionych towarów z czynnościami opodatkowanymi.

Przechodząc to kwestii związanej z brakiem zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej należy zauważyć, że organ powołuje jako przyczynę – "w pierwszej kolejności" przesłankę wskazaną w art. 284a § 1 O.p. oraz art. 282 § 1 pkt 2 lit c O.p. Zauważyć należy, że pierwszy sposób inicjowania kontroli podatkowej tzw. wszczęcie kontroli na legitymację ma charakter natychmiastowy. Tego rodzaju kontrola jest podejmowana w sytuacji, gdy czynności kontrolne są niezbędne dla przeciwdziałania popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego lub zabezpieczenia dowodów jego popełnienia. Z akt sprawy wynika, że przed wszczęciem kontroli podatkowej, tj. w sierpniu 2016 r. organ prowadził korespondencję ze Skarżącym (pismo z maja 2016 r. oraz wyjaśnienia Skarżącego z czerwca 2016 r.). Zatem ten sposób inicjowania kontroli podatkowej przez kontrolujących niewątpliwie był niewłaściwy. Nadużycie owego uprawnienia przez kontrolujących nie miało jednak wpływu na wynik sprawy, a kontrola podatkowa została skutecznie wszczęta.

W tym kontekście należy zauważyć, że Sąd nie zgadza się ze Skarżącym, że ewentualne zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej umożliwiłoby odpowiednie zabezpieczenie dokumentacji podatkowej przez Skarżącego. Właściwe zabezpieczenie dokumentacji podatkowej, w tym również w sytuacji tzw. "sprzedaży przedsiębiorstwa" jest obowiązkiem podatnika bez względu na fakt czy otrzymał zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej. Celem powyższego zawiadomienia jest umożliwienie podatnikowi przygotowania się do kontroli podatkowej m.in. poprzez zgromadzenie dokumentacji podatkowej, a nie zapobieżenie jej utraty. Zatem brak ww. zawiadomienia nie zwalnia podatnika z obowiązku posiadania wymaganej dokumentacji podatkowej. Skarżący nie wskazał natomiast innego wpływu ewentualnego braku zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej na wynik sprawy.

Odnosząc powyższy zarzut także do art. 77 ust. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (aktualnie akt prawny już nieobowiązujący) należy podkreślić, że Sąd w pełni podziela stanowisko NSA wyrażone w wyroku z dnia 14 września 2017 r. (I FSK 287/16), że "nie każde naruszenie przepisów w zakresie dopuszczalnego czasu trwania kontroli działalności gospodarczej wywołuje skutki określone w art. 77 ust. 6 u.s.d.g. Taki wpływ wywierają jedynie te uchybienia, które w istotny sposób rzutują na wynik kontroli", a naruszeń o takim charakterze w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził.

Ponadto niezrozumiały jest zarzut, że organ w sposób nieuprawniony uznał, że nieposiadanie przez Skarżącego faktur VAT w momencie prowadzenia postępowania podatkowego pozbawia go prawa do odliczenia podatku naliczonego, pomimo że Skarżący posiadał ww. dokumenty w 2015 r. Z art. 112 ustawy o VAT wynika, że podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zatem w tym okresie czasu podatnik może być poproszony przez organ podatkowy o przedstawienie dokumentów (faktur VAT) wskazujących na zasadność skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Sąd nie dopatrzył się również zarzucanych naruszeń prawa procesowego w szczególności poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanego przez Skarżącego dowodu. Sąd już podkreślał, że odpowiednie zabezpieczenie dostępu organów do dokumentacji podatkowej jest obowiązkiem podatnika. Organ podatkowy nie ma w tym kontekście obowiązku "poszukiwania" dokumentacji podatkowej podatnika. To Skarżący doprowadził do sytuacji, w której utracił kontrolę nad dokumentacją podatkową pomimo obowiązku jej przechowywania do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Akceptacja poglądu, że organ ma obowiązek "poszukiwania" dokumentacji podatkowej podatnika prowadziłaby do sytuacji, w której przeprowadzenie postępowania podatkowego (kontroli podatkowej) byłoby często niemożliwe.

Z tych powodów Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a. przy zastosowaniu art. 152 p.p.s.a. oraz zasądził zgodnie z art. 200 p.p.s.a. na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego odpowiadającą kwocie uiszczonego wpisu od skargi.