I SA/Ke 227/22 - Wyrok

Data orzeczenia	2022-07-07	
Data wpływu	2022-05-23	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach	
Sędziowie	Ewa Rojek /przewodniczący/
Magdalena Chraniuk-Stępniak
Magdalena Stępniak /sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560	
Hasła tematyczne	Interpretacje podatkowe	
Sygn. powiązane	II FSK 1103/22	
Skarżony organ	Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej	
Treść wyniku	Uchylono zaskarżony akt	
Powołane przepisy	Dz.U. 2022 nr 0 poz 329; art. 200 w zw. z art. 205 § 1, art. 146 par. 1; Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  - t.j.
Dz.U. 2021 nr 0 poz 1800; art. 19,; Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
Dz.U. 2021 nr 0 poz 1128; art.30a ust. 6a; Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak Asesor WSA Magdalena Stępniak (spr.) Protokolant Starszy inspektor sądowy Celestyna Niedziela po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lipca 2022 r. sprawy ze skargi D. spółka komandytowa w R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz D. R. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.	
Uzasadnienie
Sygn. akt I SA/Ke [...]

UZASADNIENIE

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 11 marca

2022 r. nr [...] Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że stanowisko D. R. D. spółka komandytowa w R. S. (spółka) – zainteresowanej będącej stroną postępowania oraz R. D. zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, przedstawione we wniosku z 10 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia podatku od przychodu z tytułu udziału w zyskach spółki za 2021 r. oraz związanych z tym obowiązków spółki komandytowej jako płatnika, jest nieprawidłowe.

W opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wnioskodawca podał, że od 1 stycznia 2021 r. spółka została podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Obecny rok obrotowy spółki obejmuje okres od 1 stycznia 2021 r. do

31 grudnia 2021 r. i pokrywa się z jej obecnym rokiem podatkowym. W dniu

30 listopada 2021 r. doszło do zmian właścicielskich w strukturze spółki, to jest ówczesny komandytariusz - R. D., zainteresowany niebędący stroną postępowania, zmienił swój status wspólnika w spółce na komplementariusza ze skutkiem od 1 grudnia 2021 r.

W efekcie zmian właścicielskich w strukturze spółki, prawo wspólnika do udziału w zysku spółki za cały rok 2021 r. nie uległo zmianie. Przez cały 2021 r. uprawniony jest do partycypowania w zysku spółki w 73%. Nowy komplementariusz podlega

w [...] nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2021.1128 ze zm.; "u.p.d.o.f."). W związku z uzyskaniem statusu komplementariusza zastosowanie znajdzie uprawnienie do obniżenia podatku z tytułu udziału w zysku spółki o kwotę odpowiadającą iloczynowi ich procentowego udziału

w tym zysku i podatku należnego od dochodu spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2021.1800 ze zm.; "u.p.d.o.p.") za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany (art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f.).

Wniosek dotyczy wyłącznie sposobu obliczenia zryczałtowanego podatku zainteresowanego niebędącego strona postępowania z tytułu udziału w zyskach spółki za rok podatkowy 2021 r., które zostaną wypłacone już po zakończeniu roku podatkowego 2021 r., po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego spółki. Jednocześnie, wyjaśniono, że spółka jest podmiotem zainteresowanym w niniejszej sprawie, ze względu na pełnienie obowiązków płatnika w stosunku do przychodów osiąganych przez wspólników, z tytułu udziału w jej zyskach.

W związku z powyższym zadano pytanie czy obliczając zryczałtowany podatek dochodowy dla nowego komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki za rok podatkowy 2021, można go pomniejszyć o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału nowego komplementariusza w zysku tej spółki za cały okres od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. i podatku należnego od dochodu spółki, za rok podatkowy 2021, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany?

Zdaniem wnioskodawcy obliczając zryczałtowany podatek dla nowego komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki za rok podatkowy 2021, można go pomniejszyć o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowemu udziału nowego komplementariusza w zysku tej spółki za cały okres od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. i podatku należnego od dochodu spółki, za rok podatkowy 2021, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Innymi słowy, skoro za cały rok 2021 będzie on uprawniony do partycypowania w zysku spółki w 73%, to zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu opodatkowania zysku spółki wypłaconego na rzecz nowego komplementariusza za cały rok podatkowy 2021, również będzie mógł zostać pomniejszony (na podstawie art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f.) o 73% wartości podatku dochodowego od osób prawnych zapłaconego przez spółkę za cały 2021 r.

Wnioskodawca wskazał na treść przepisów art. 30a ust. 6a, art. 41 ust. 4,

art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 30a ust. 6c, ust. 6d, ust. 6e, art. 5a pkt 28 lit. c u.p.d.o.f. Podniósł, że poza uregulowaniami wymienionymi powyżej, ustawodawca nie zawarł

w ustawie o PIT innych szczególnych zasad stosowania pomniejszenia podatku wskazanego w art. 30a ust. 6a tej ustawy - w szczególności nie uzależnił w żaden sposób prawa do dokonania tego pomniejszenia od okresu, w jakim wspólnik spółki komandytowej pełnił rolę komplementariusza w danym roku podatkowym. Skoro

z literalnego brzmienia przepisów nie wynika omawiana zależność, to biorąc pod uwagę racjonalność działania ustawodawcy oraz fakt zawarcia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych szeregu innych przepisów regulujących

w szczegółowy sposób kwestię stosowania pomniejszenia z art. 30a ust. 6a tej ustawy, nie jest zasadne twierdzenie, że na potrzeby wyliczenia kwoty wskazanego pomniejszenia możliwe jest tylko uwzględnienie części podatku spółki, za czas

w którym wspólnik spółki komandytowej pełnił rolę komplementariusza. W opinii wnioskodawcy, gdyby taka była intencja prawodawcy, zawarłby on w tym zakresie szczególne uregulowania, podobne do wprowadzonych w art. 30a ust. 6b-6e u.p.d.o.f.

Wnioskodawca wskazał na fragmenty uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej. W ocenie strony wynika z nich, że ustawodawca w jasny sposób wiąże wysokość obciążeń podatkowych nakładanych na wspólników spółki komandytowej

z ponoszoną przez nich odpowiedzialnością za jej zobowiązania. Wspólnik spółki komandytowej zmieniający status z komandytariusza na komplementariusza odpowiada za zobowiązania spółki w taki sam sposób jak podmiot trzeci, przystępujący do spółki w charakterze komplementariusza. Na podstawie art. 32 w zw. z art. 103 § 1 K.s.h., będzie to nieograniczona odpowiedzialność za zobowiązania spółki - także za te, które powstały w czasie, gdy wspólnik był w spółce komandytariuszem. Skoro nowy komplementariusz będzie ponosił pełną odpowiedzialność za zobowiązania spółki za cały 2021 r. to również, powinien być uprawniony do jednokrotnego opodatkowania za cały okres 2021 r. Dla przyznania wspólnikowi spółki komandytowej prawa do zastosowania pomniejszenia wskazanego w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., istotne jest aby posiadał on status komplementariusza

z końcem danego roku podatkowego.

Uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe organ przywołał treść przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych: art. 5a pkt 28, pkt 31, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 24 ust. 1 pkt 4, art. 41 ust. 1, ust. 4 i ust. 4e, art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 30a ust. 6a i ust. 6b i przedstawił sposób opodatkowania komplementariusza. W tym wskazał, że spółka komandytowa pomniejsza zryczałtowany podatek dochodowy, obliczony od przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 u.p.d.o.p., za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, ale jedynie przypadającego proporcjonalnie na okres, w którym dany wspólnik był w spółce komplementariuszem. Powyższe oznacza, że jeżeli - tak jak w analizowanej sprawie, wspólnik stał się komplementariuszem

w spółce komandytowej od 1 grudnia 2021 r., odliczeniu u wspólnika podlegać będzie zapłacony przez tę spółkę podatek dochodowy od osób prawnych przypadający na wspólnika za okres od dnia, w którym wspólnik uzyskał status komplementariusza do końca 2021 r. Jedną ze składowych ustalenia kwoty, o jaką pomniejsza się zryczałtowany podatek jest podatek należny od dochodu spółki komandytowej, obliczony za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Podatek za rok podatkowy jest obliczany od dochodu spółki osiągniętego

w skali całego roku podatkowego, a więc zarówno za okres, w którym wspólnik spółki posiadał status komandytariusza, jak i okres, w którym posiadał status komplementariusza.

Organ wskazał ponadto na różnice pomiędzy podatkiem należnym za rok podatkowy od wpłaconych w trakcie roku podatkowego zaliczek na ten podatek.

Na powyższą interpretację spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji

i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, to jest art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię, skutkującą przyjęciem stanowiska, które nie znajduje podstaw

w przytoczonych przez organ przepisach, zgodnie z którą, objęcie przez dotychczasowego wspólnika spółki komandytowej funkcji komplementariusza,

w trakcie trwania roku podatkowego spółki komandytowej, będzie skutkować powstaniem prawa do odliczenia przez takiego wspólnika zapłaconego przez spółkę komandytową podatku dochodowego od osób prawnych przypadającego na takiego wspólnika wyłącznie za okres od dnia, w którym ten wspólnik uzyskał status komplementariusza do końca roku podatkowego spółki komandytowej (co wprost nie wynika z przytoczonej regulacji). Wbrew twierdzeniom organu, wykładania wskazanych przepisów prowadzi do wniosku, że taki wspólnik będzie uprawniony do odliczenia zapłaconego przez spółkę komandytową podatku dochodowego od osób prawnych za dany rok podatkowy, przypadający na takiego wspólnika za okres od dnia, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (1 stycznia 2021 r.) do końca jej roku podatkowego

(31 grudnia 2021 r.);

2. przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy:

a. art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej poprzez brak sformułowania prawidłowego uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy;

b. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez brak oceny całości stanowiska spółki przedstawionego we wniosku, a w konsekwencji poprzez działanie naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organów podatkowych ze względu na nieprzeprowadzenie pełnej wykładni art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f.

W zakresie zarzutu naruszenia prawa materialnego skarżąca powtórzyła argumentację zawartą w uzasadnieniu wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji.

Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów postępowania skarżąca wskazała natomiast, że organ, wbrew treści art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej ograniczył się do przywołania podstawy prawnej odpowiedzi, która została również przytoczona przez skarżącą we wniosku i postawienia tezy. Wyprowadzony przez organ wniosek nie został poprzedzony żadnymi analizami, w tym w szczególności wynikami wykładni literalnej, funkcjonalnej czy celowościowej. Organ nie odniósł się również do argumentacji przywołanej w uzasadnień tu stanowiska strony. Co istotne część uzasadnienia interpretacji zawiera stanowisko sprzeczne z postawioną tezą.

W pozostałej części uzasadnienie interpretacji zasadniczo sprowadza się do wskazania różnic między pojęciami podatku należnego za rok podatkowy oraz wpłacanych w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek. W ocenie skarżącego, wskazanie różnic między pojęciem podatku należnego za rok podatkowy oraz wpłaconych zaliczek, w żaden sposób nie odnosi się do istoty sporu i nie może stanowić podstawy przyjętego przez organ rozstrzygnięcia w interpretacji. Kwestie te nie pozostają ze sobą w jakimkolwiek związku i nie mogą zostać uznane za podstawę do uznania stanowiska wnioskodawcy wyrażonego w Interpretacji za nieprawidłowe. Powyższe kwestie nie były w ogóle przedmiotem wniosku, stąd zupełnie niezrozumiałe są przyczyny rozważania tej kwestii w interpretacji, a tym bardziej wywodzenia z niej wniosków o nieprawidłowości stanowiska wnioskodawcy. organ nie dokonał właściwie żadnej wykładni powołanych przepisów, stanowiących podstawę prawną do zadanego przez skarżącą pytania. W szczególności, w ocenie spółki, zachowania organu nie można odczytywać jako próby dokonania wykładni literalnej, z uwagi na okoliczność, że z literalnego brzmienia powołanych przez organ regulacji nie wynikał wyprowadzony przez organ wniosek.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji i wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutów skargi wskazał m.in., że organ nie ma obowiązku ustosunkowywania się do wszystkich wskazanych przez wnioskującego argumentów, a jedynie w przypadku negatywnej oceny wskazać prawidłowe stanowisko wraz z jego uzasadnieniem prawnym. Podniósł ponadto, że wydanie negatywnej interpretacji dla skarżącego nie jest równoznaczne z prowadzeniem postępowania w sposób niezgodny

z obowiązującymi zasadami ogólnymi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 137) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy

z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329), dalej ,,p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczenia się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany w tym przypadku zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co wynika z brzmienia art. 134 § 1 tej ustawy, zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami

i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Stosownie do obecnego brzmienia art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego (art. 3 § 2 pkt 4a), uchyla interpretację, a art. 145 § 1 pkt 1 ustawy stosuje się odpowiednio.

Sąd, orzekając w granicach zarzutów postawionych w skardze stwierdził, że na uwzględnienie zasługują zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14c § 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym należy wskazać, że instytucja interpretacji podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach spełniać ma dwie funkcje: gwarancyjną oraz informacyjną. Z tych względów na organie wydającym interpretację indywidualną spoczywa z mocy art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej obowiązek dokonania wyczerpującej oceny stanowiska wnioskodawcy, albowiem daje to temu ostatniemu gwarancję, że zastosowanie się do interpretacji nie będzie mu szkodzić, niezależnie od zawartego w interpretacji stanowiska. Uzasadnienie interpretacji powinno być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy elementy stanu faktycznego oraz argumenty wnioskodawcy (wyrok NSA z 11 października 2018 r., II FSK [...]; CBOSA).

Interpretacja indywidualna powinna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej). Ocena ta musi być na tyle konkretna i jednoznaczna, by podmiot żądający interpretacji mógł się do niej zastosować. W praktyce ocena stanowiska wnioskodawcy powinna sprowadzać się do wskazania, czy jego stanowisko w sprawie przedstawione we wniosku jest prawidłowe, czy też jest nieprawidłowe. Z kolei uzasadnienie prawne tej oceny nie może polegać jedynie na wyjaśnieniu treści przepisów prawnych, które wskaże zainteresowany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Organ podatkowy nie tyle wyjaśnia podatnikowi, w jaki sposób należy interpretować konkretny przepis prawa podatkowego, co raczej wskazuje, w jaki sposób należy zakwalifikować prawnie konkretny opisany przez podatnika stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej, spełniające wymagania wynikające z art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej, powinno zawierać nie tylko przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko, ale również wyjaśnienie znaczenia tych przepisów w kontekście podanego przez stronę stanu faktycznego, ze wskazaniem jego istotnych znamion. Z uzasadnienia prawnego interpretacji powinien wynikać tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził z jednej strony do zanegowania stanowiska wnioskodawcy, a z drugiej strony do przyjęcia przez organ stanowiska odmiennego. Uzasadnienie prawne musi bowiem stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Uzasadnienie prawne organu powinno zatem zawierać nie tylko argumentację prawną na poparcie stanowiska organu w sprawie, ale również wskazywać, przy użyciu również argumentów prawnych, dlaczego stanowisko wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe. Brak przy tym uzasadnienia prawnego, w rozumieniu art. 14c Ordynacji podatkowej, może polegać nie tylko na całkowitym braku argumentacji prawnej, ale również na przytoczeniu

w interpretacji jedynie ogólnych tez dotyczących wykładni analizowanego przepisu,

a także na braku stanowiska co do całości przedstawionego we wniosku problemu.

W takim przypadku to na sąd orzekający w sprawie przerzucony zostałby ciężar uzasadnienia prawidłowości przyjętego przez organ stanowiska, czy też zajęcia stanowiska w określonym zakresie.

Odesłanie przy tym, zawarte w art. 14h Ordynacji podatkowej, do odpowiedniego stosowania przepisu art. 121 § 1 tej ustawy, określającego zasadę zaufania do organów podatkowych, nakłada dodatkowo na organy obowiązek odniesienia się do wszystkich istotnych dla interpretacji (wykładni) argumentów wnioskodawcy, o ile stanowisko wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów powoduje, że z treści uzasadnienia indywidualnej interpretacji powinno i wynikać, że wszystkie istotne, dla sprawy argumenty wnioskodawcy zostały rozważone przez organ. Organ podatkowy powinien uzasadnić stawianą tezę przy użyciu argumentacji prawnej, w sposób, który pozwalałby wnioskodawcy (a także sądowi administracyjnemu kontrolującemu zasadność skargi) poznać przyczyny, dlaczego argumentacja zawarta we wniosku została uznana za nieprawidłową

(tak w prawomocnym wyroku WSA w Gdańsku z 24 sierpnia 2021 r. sygn. akt I SA/Gd [...]; CBOSA).

Zdaniem sądu, stanowisko organu wyrażone w zaskarżonej interpretacji nie odpowiada powyższym standardom. Autor skargi trafnie opisał deficyty uzasadnienia zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Sąd podziela stanowisko skarżącej, że organ w rzeczywistości ograniczył się do przywołania podstawy prawnej odpowiedzi i postawienia tezy, zgodnie z którą: "jeżeli wspólnik stał się komplementariuszem w spółce komandytowej od 1 grudnia 2021 r., odliczeniu u wspólnika podlegać będzie zapłacony przez tę spółkę podatek dochodowy od osób prawnych przypadający na wspólnika za okres od dnia, w którym wspólnik uzyskał status komplementariusza do końca 2021 r." Teza ta nie została natomiast poprzedzona żadnymi analizami, w tym w szczególności wynikami wykładni literalnej, celowościowej czy funkcjonalnej. W innej części uzasadnienia organ wskazał natomiast, że "podatek za rok podatkowy jest obliczany od dochodu spółki osiągniętego w skali całego roku podatkowego, a więc zarówno za okres, w którym wspólnik spółki posiadał status komandytariusza, jak i okres, w którym posiadał status komplementariusza" oraz że "komplementariusz ma prawo do obniżenia zryczałtowanego podatku o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 u.p.d.o.p., za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, ale jedynie przypadającego proporcjonalnie na okres, w którym dany wspólnik był w spółce komplementariuszem"

Zdaniem sądu, wywód prawny dokonany w zaskarżonej interpretacji, sprowadzający się do przytoczenia poszczególnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być uznany za spełniający wymogi prawidłowego uzasadnienia. Uzasadnienie prawne nie może być bowiem utożsamiane z przytoczeniem przepisów prawa. Rzeczą organu jest wskazać, dlaczego w świetle tych przepisów pogląd wnioskodawcy jest wadliwy. Przywołane fragmenty uzasadnienia są natomiast w zasadzie jedynymi elementami uzasadnienia odnoszącymi się do istoty sporu. Przy tym, jak prawidłowo zauważyła skarżąca

z fragmentów tych wynikają wnioski sprzeczne z postawioną przez organ tezą.

Z wydanej interpretacji nie można wywnioskować, w jaki sposób organ uznał, że

w stanie faktycznym spawy odliczeniu, na podstawie art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f.

u wspólnika podlegać będzie zapłacony przez tę spółkę podatek dochodowy od osób prawnych przypadający na wspólnika za okres od dnia, w którym wspólnik uzyskał status komplementariusza do końca 2021 r." W takiej sytuacji z uzasadnienia prawnego interpretacji nie da się wywieść rzetelnej informacji dlaczego stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Ponadto wykazanie, że pogląd wnioskodawcy jest nieprawidłowy wymaga, wbrew twierdzeniom z zawartym w odpowiedzi na skargę, odniesienia się do istoty argumentacji wnioskodawcy. Braki uzasadnienia stanowiska organu podatkowego nie mogą być uzasadniane tym, że organ nie jest zobligowany do odniesienia się do każdej wątpliwości sformułowanej we wniosku o interpretację czy też poprzez przyjęcie, że wykładnia językowa art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. jest na tyle oczywista, że nie należy stanowiska organu uzasadniać. W zaskarżonej interpretacji organ nie tylko ograniczył się do wyjaśnienia swojego stanowiska do kilku zdań, ale również nie wszedł

w polemikę z żadnym z przedstawionych przez spółkę argumentów, przemawiającym za przyjęciem jej stanowiska. Argumentacja ta była natomiast szeroka. Wnioskodawca poza dokonaniem wykładni literalnej, sięgnął do wykładni celowościowej i systemowej. wskazując w tym zakresie mi.in. na fragmenty uzasadnienia projektu ustawy nowelizującej oraz do wykładni oraz fakt, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zawarł szereg przepisów regulujących kwestię stosowania pomniejszenia z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f.

Ze względu na to, że sąd w dokonywaniu interpretacji nie może zastąpić organu interpretacyjnego, odnoszenie się na obecnym etapie postępowania, wobec stwierdzenia naruszenia przepisów proceduralnych, do zarzutów w zakresie naruszenia przepisów prawa materialnego, jest przedwczesne.

Ponownie rozpoznając wniosek o udzielenie interpretacji organ powinien dokonać oceny stanowiska strony, przedstawionego we wniosku, z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym wyroku.

Z tych względów sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., orzekł jak w punkcie 1 wyroku. O kosztach postępowania, na które składają się: wpis od skargi – 200 zł, wynagrodzenie pełnomocnika – 480 zł, opłata od pełnomocnictwa – 17 zł, w punkcie 2 wyroku sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. i § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1687).