Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca) Sędzia NSA Beata Cieloch Sędzia WSA (del.) Piotr Przybysz po rozpoznaniu w dniu 8 maja 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 września 2018 r. sygn. akt I SA/Po 584/18 w sprawie ze skargi A. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z dnia 23 kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego oddala skargę kasacyjną.

Wyrokiem z 20 września 2018 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Po 584/18, ze skargi A. O. (dalej: Skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z 23 kwietnia 2018 r. w przedmiocie uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2017, poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę.

Stan faktyczny sprawy przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji jest następujący.

Postanowieniem z dnia 18 maja 2016 r. Burmistrz Miasta i Gminy S. wznowił postępowanie zakończone decyzjami określającymi Skarżącemu wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego w podatku od nieruchomości za lata 2011-2016. Jako przyczynę wznowienia organ powołał przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.z 2017r., poz.201 ze zm. dalej: O.p.), tj. nowe istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, które ujawniły się podczas przeprowadzonych prac weryfikacyjnych i aktualizacyjnych. Ustalono, że część działki [...] w J. i część budynku gospodarczego zajęte są na prowadzenie działalności gospodarczej, zaniżano powierzchnie budynku mieszkalnego oraz podatnik nie zgłaszał do opodatkowania budynków niemieszkalnych zlokalizowanych na gruncie sklasyfikowanym jako - tereny mieszkaniowe - B. Fakt nieprawidłowego zgłoszenia do opodatkowania powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego oraz niezgłoszenia budynków niemieszkalnych potwierdził zebrany materiał dowodowy. Jednocześnie na podstawie Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej (CEIDG) organ ustalił, że pod adresem odpowiadającym lokalizacji działki [...] (ul. [...]) zarejestrowana jest (jako główne miejsce wykonywania działalności gospodarczej) firma pod nazwą K. [...]- data rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej 15.09.2015r. Zajęcie (w części przedmiotowej nieruchomości) na działalność gospodarczą potwierdzają również informacje zawarte na portalu internetowym prowadzonym na potrzeby ww. działalności gospodarczej.

Podatnik w dniu 13 maja 2016 r. złożył korektę informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego, leśnego dotyczącą działki nr [...] ze wskazaniem na stan faktyczny obowiązujący od stycznia 2011 r. wraz z wnioskiem o opodatkowanie nieruchomości zgodnie ze złożoną korektą, w której zgłoszono budynki niemieszkalne oraz prawidłową powierzchnie budynku mieszkalnego.

W ramach wznowionego postępowania decyzją z dnia 3 czerwca 2016 r. Burmistrz zmienił decyzję z dnia 26 stycznia 2016 r. w kwocie 2.136 zł w ten sposób, że ustalił nowy wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2016 w kwocie 5.446 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło ww. decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. Organ odwoławczy stwierdził, że zmiana decyzji jest możliwa wyłącznie poprzez zastosowanie art. 254 O.p., jeżeli po doręczeniu decyzji nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Natomiast w niniejszej sprawie powodem wzruszenia decyzji ostatecznych było zaistnienie nowych istotnych okoliczności, które istniały w dniu wydania decyzji i były nieznane organowi. Nadto organ wskazał, że w świetle zarzutów strony odnośnie kwalifikacji gruntów ważnym jest prześledzenie zmian , jakie zachodziły w oznaczeniu bonitacyjnym .

Decyzją z dnia 11 września 2017 r. Burmistrz uchylił decyzję z dnia 26 stycznia 2016 r. w kwocie 2.136 zł w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2016 i ustalił nowy wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. w kwocie 5.325 zł. Uwzględniając wytyczne Samorządowego Kolegium Odwoławczego wskazał, że z pisma Powiatowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej z dnia 7 czerwca 2017 r. wynika, iż od założenia ewidencji gruntów i budynków dla obrębu J. w 1963 r. działka położona przy ul. [...] stanowiła działkę numer [...] o powierzchni 0,2860 ha, która miała ujawniony sposób użytkowania: tereny zabudowane na gruntach ornych klasy IVb. W wyniku odnowienia ewidencji gruntów i budynków w 1985 r. działka została przenumerowana na działkę [...] o powierzchni 0,3200 ha, która miała ujawniony sposób użytkowania: tereny zabudowane na gruntach ornych RIVb. W drodze zmiany numer [...] dokonaną w operacie ewidencyjnym w dniu 17 stycznia 2007 r., dla działki [...] ujawniono sposób użytkowania: tereny mieszkaniowe B. Zmianę tą wprowadzono w związku z aktualizacją użytków w rejestrze gruntów oraz na mapie ewidencyjnej w myśl obowiązującego rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Zmianą numer [...] dokonaną w operacie ewidencyjnym w dniu 20 czerwca 2016r. na podstawie dokumentacji geodezyjnej opracowanej przez geodetę, ujawniono sposób użytkowania: grunty rolne zabudowane na gruntach ornych klasy IVb. Powyższe oznacza, że klasyfikacja użytków gruntu działki [...], obręb J. (dotyczy okresu objętym postępowaniem dla celów podatkowych) w okresie od 01.01.2011r. do 30.06.2016r. stanowił grunt oznaczony jako tereny mieszkaniowe B. Natomiast w okresie od 01.07.2016 r. stanowi grunt orny klasy IVb. W związku z tym organ uznał, że zasadne było opodatkowanie gruntu działki numer [...] o pow. 3200 ha w okresie do 30.06.2016 r. podatkiem od nieruchomości. Weryfikacja danych dotyczących przedmiotu opodatkowania przeprowadzona przez organ I instancji wykazała, że zgłoszona dotychczas do opodatkowania powierzchnia budynku mieszkalnego była znacząco zaniżona oraz podatnik nie zgłosił do opodatkowania budynków niemieszkalnych zlokalizowanych na gruncie sklasyfikowanym jako tereny mieszkaniowe B. Organ skorygował podatek od nieruchomości za 2013 r. poprzez opodatkowanie budynku mieszkalnego o powierzchni 430 m² i dwóch budynków niemieszkalnych: jeden o powierzchni 62,61, drugi o powierzchni 237,58 m². Opodatkowanie gruntów pozostało niezmienione. Powołując się na art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016r.; poz. 716 ze zm. dalej u.p.o.l) uznał, że budynki niemieszkalne zlokalizowane na przedmiotowym gruncie nie podlegają zwolnieniu na mocy ww. artykułu. Organ podkreślił, że w sprawie ustalono, w jakim okresie grunt (działki nr [...]) sklasyfikowany był jako tereny mieszkaniowe B. Ponadto w trakcie oględzin, jak i na podstawie zebranego materiału dowodowego wykazano, że przedmiotowy grunt pomimo posiadania przez stronę innych gruntów rolnych, nie jest faktycznie wykorzystywany na ten cel. W sporej części jest utwardzony kostką brukową, zabudowany budynkiem mieszkalnym i dwoma niemieszkalnymi. Otoczenie działki stanowią działki budowlane i brak jest gruntów, na którym dokonywane byłyby uprawy rolne.

W złożonym odwołaniu strona zarzuciła błędną klasyfikację działki oznaczonej nr geodezyjnym [...], obręb J., jako tereny mieszkaniowe B. Strona wskazała, że stan prawny i faktyczny terenu nieruchomości nr geod. [...] powoduje, że przedmiotowa nieruchomość stanowi grunt gospodarstwa rolnego.

Decyzją z dnia 23 kwietnia 2018r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Poznaniu utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wyjaśnił, że aktualizacja ewidencji gruntów i budynków nie może powodować skutków prawnych z mocą wsteczną. Skoro grunt, na którym posadowione są budynki nie stanowi gospodarstwa rolnego, przedmioty te nie mogą korzystać ze zwolnienia z podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l.

W skardze Skarżący wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, ewentualnie uchylenie decyzji organu odwoławczego w zaskarżonym zakresie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 7, 8, 9, 10, 58, 77 § 1, 80 Kodeksu postępowania administracyjnego, podnosząc, że opodatkowana nieruchomość - działki nr [...] w miejscowości J. stanowi gospodarstwo rolne, co nie zostało uwzględnione przez organy podatkowe obu instancji.

W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało stanowisko wyrażone w skarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazanym powyżej wyrokiem oddalił skargę.

Na wstępie Sąd zauważył, że zaskarżoną decyzją organ podatkowy uchylił decyzję ostateczną wydaną w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2016 i ustalił podatek w innej wysokości w trybie wznowienia postępowania. Postępowanie zostało wszczęte z urzędu; Burmistrz zgodnie z art. 243 § 2 O.p. wydał postanowienie o wznowieniu postępowania, powołując się na przesłankę zawartą w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W piśmiennictwie oraz orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że aby można było stwierdzić zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności: 1) muszą ujawnić się okoliczności faktyczne lub dowody, 2) muszą mieć one walor nowości, 3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji, 4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję.

Zatem przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy ujawnią się w sprawie po wydaniu decyzji, ale istniejące w momencie wydawania decyzji, będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wymiarowego, a ponadto okoliczności te lub dowody muszą być istotne dla sprawy, tj. muszą mieć wpływ na odmienne jej rozstrzygnięcie, co wywoła konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. Wznawiając postępowanie z przyczyn wskazanych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. organ zakreśla granice postępowania wznowieniowego. Nie może on w ramach wznowionego postępowania dokonywać analizy wszystkich dowodów zgromadzonych w sprawie, jak również odnosić się do innych elementów wymiaru podatku, ponieważ postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do ponownego rozpatrzenia sprawy, naruszałoby bowiem fundamentalną zasadę trwałości decyzji ostatecznej wyrażoną w art. 128 O.p.).

Mając powyższe na uwadze w ocenie Sądu w niniejszej sprawie istniały przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. do wznowienia postępowania. Niesporne w sprawie jest, że skarżący w informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego nie zadeklarował rzeczywistej powierzchni budynku mieszkalnego oraz dwóch budynków niemieszkalnych. Fakt ten został ujawniony po wydaniu decyzji wymiarowej za wskazany rok. W konsekwencji podatnik złożył 13 maja 2016 r. informację w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego za rok 2011, w którym zadeklarował dom mieszkalny o powierzchni 430 m² oraz dwa budynki gospodarcze, przy czym wskazał, że od października 2015 r. na 85,50 m² powierzchni budynku gospodarczego oraz 115,50m² powierzchni gruntu prowadzona jest działalność gospodarcza. Organ podatkowy I instancji przeprowadził dowód z oględzin, wskazując w protokole rzeczywistą powierzchnię budynków, co w sprawie nie jest kwestionowane.

Zarówno w decyzji uchylonej po wznowieniu postępowania, jak i w zaskarżonej decyzji, organy podatkowe opodatkowały podatkiem od nieruchomości wskazany grunt, ponieważ w ewidencji gruntów i budynków działka ta od 17 stycznia 2007 r. była ujawniona jako tereny mieszkaniowe (B). Zmiany dokonano na wniosek właściciela dopiero 20 czerwca 2016 r., kwalifikując wskazaną nieruchomość jako grunty rolne zabudowane na gruntach ornych klasy IVb. W korekcie informacji podatnik również wykazał grunt do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Dane z ewidencji gruntów co do ich klasyfikacji są dla organu podatkowego wiążące. Tym samym organ dokonał zmiany opodatkowania gruntu od lipca 2016 r. zgodnie z danymi zawartymi w ewidencji gruntów. W związku z powyższym za niezasadne Sąd ocenił zarzuty skargi naruszenia zasad postępowania. Skarżący zarzucił naruszenie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, które w sprawach podatkowych nie mają zastosowania. Jednakże Sąd dokonując kontroli zaskarżonej decyzji stwierdził, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Postępowanie dowodowe było prowadzone zgodnie z art. 121, 122 i 187 O.p., z uwzględnieniem przepisów dotyczących nadzwyczajnego trybu postępowania, jakim jest wznowienie postępowania.

W skardze kasacyjnej Skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu naruszenie:

1. art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że budynki niemieszkalne na przedmiotowym gruncie nie podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości jako budynki niemieszkalne, gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisu prowadzi do wniosku, że budynki niemieszkalne objęte są zwolnieniem od podatku od nieruchomości;

Z ostrożności procesowej wskazano na naruszenie:

2. przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 81 kpa mające wpływ na wynik sprawy poprzez oddalenie skargi, pomimo, że ta podlegała uchyleniu z uwagi na uchybienie przepisom postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy przez organy wydające decyzje w pierwszej i drugiej instancji a polegające na ustaleniu z przekroczeniem zasady swobody oceny dowodów, że nieruchomość została zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, co potwierdzają również informacje zawarte na portalu internetowym prowadzonym na potrzeby ww. działalności gospodarczej i stanowił grunt mieszkaniowy B, z całkowitym pominięciem analizy dowodów przy uwzględnieniu zasad logiki i doświadczenia życiowego oraz uznanie na zasadzie dowolności, iż niewyjaśnienia w zakresie przeznaczenia faktycznego na działalność rolniczą wykorzystywaną pod grunt orny nie stanowią wiarygodnego źródła dowodu w sprawie. Spowodowało to błąd w ustaleniach faktycznych polegający na ustaleniu, że Skarżący wykorzystuje nieruchomości pod działalność gospodarczą jak również działalność mieszkaniową pomimo, że w rzeczywistości jest to nieruchomość oznaczona w ewidencji gruntów jako orna;

3. art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez błędne przyjęcie, iż w sprawie ujawniły się nowe istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, pomimo, że wcześniejsze zaniechania organu administracyjnego w zakresie prac aktualizacyjnych i weryfikacyjnych nie mogą stanowić podstawy wznowienia postępowania, ponieważ ze stanu faktycznego niniejszej sprawy wynika, że wszystkie okoliczności sprawy były dostępne organowi w chwili wydawania przedmiotowej decyzji, a zatem brak było podstaw do wznowienia postępowania administracyjnego z uwagi na ujawnienie nowych faktów i dowodów w sprawie.

Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z 23 kwietnia 2018 r., zmianę zaskarżonego wyroku poprzez uwzględnienie wniesionej skargi kasacyjnej ewentualnie uchylenie wyroku w zaskarżonym zakresie oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego oraz o rozpoznanie skargi na posiedzeniu niejawnym.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Brak było podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.

Na początek przypomnieć - przede wszystkim stronie wnoszącej skargę kasacyjną - należy, że na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a., poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami i standardami wynikającymi z art. 174 p.p.s.a. i art. 176 p.p.s.a.

Pierwszy zarzut kasacyjny sprecyzowany – dosłownie – został, jako naruszenie podatkowego prawa materialnego, to jest art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b) u.p.o.l., poprzez błędną jego wykładnię. W przepisie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., statuującym pierwszą podstawę kasacyjną, ustawodawca odróżnił naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię od naruszenia prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie; są to dwie różne postaci naruszenia prawa materialnego, tak samo nietożsame terminologicznie i pojęciowo - jak wykładnia prawa i stosowanie prawa. Wysuwając zarzut błędnej wykładni prawa skarżący formułuje i uzasadnia go jakby chodziło mu o zakwestionowanie nieprawidłowego zastosowania prawa materialnego w sprawie; zarzut kasacyjny błędnej wykładni materialnego prawa podatkowego nie został więc uzasadniony.

Stosowanie prawa w indywidualnej sprawie przeprowadza się w relacji do konkretnego – ustalonego i ocenionego w tej sprawie – stanu faktycznego. Kasacyjne zakwestionowanie stanu faktycznego może zostać zrealizowane poprzez zarzuty kasacyjne podnoszące odpowiednie przepis procedury w zakresie postępowania dowodowego, na podstawie których stan faktyczny jest ustalany i oceniany. W obszarze tym wnoszący skargę kasacyjną prezentuje zarzut naruszenia art. 81 Kodeksu postępowania administracyjnego. Zarzut ten jest całkowicie nieadekwatny do rozpoznawanej sprawy, ponieważ regulacje prawne wymienionego Kodeksu nie znajdują zastosowania w sprawach podatkowych.

Zarzut kasacyjny naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 O.p. jest niewystarczający – a przez to bezpodstawny – z dwóch zasadniczych powodów. Po pierwsze, nie został zakwestionowany prawidłowymi zarzutami kasacyjnymi stan faktyczny sprawy; po drugie – wnoszący skargę kasacyjną nie wskazuje: do naruszenia jakich przepisów miało, jego zdaniem, dojść w badaniu wystąpienia wzmiankowanej przesłanki wznowienia postępowania podatkowego i/lub naruszenie jakich konkretnie przepisów doprowadzić miało do przesłanki tej wystąpienia.

Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił.