I SA/Kr 1269/07 - Wyrok

Data orzeczenia	2008-03-18	
Data wpływu	2007-10-30	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie	
Sędziowie	Anna Znamiec /przewodniczący/
Bogusław Wolas /sprawozdawca/
Maja Chodacka	
Symbol z opisem	6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania	
Hasła tematyczne	Podatek dochodowy od osób fizycznych	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	Uchylono decyzje I i II instancji	
Powołane przepisy	Dz.U. 2000 nr 14 poz 176;  art. 22 ust. 1; Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - tekst jednolity	
Sentencja
Sygn. akt I SA/Kr 1269/07 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 marca 2008r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Anna Znamiec, Sędzia: WSA Bogusław Wolas (spr), Asesor: WSA Maja Chodacka, Protokolant: Bożena Wąsik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2008r., spraw ze skarg B. G., na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia [...] nr [...], w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. oraz określenia wysokości, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy, I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego koszty postępowania w kwocie 200,00 zł (dwieście złotych ).	
Uzasadnienie
Decyzją z dnia [...], nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącemu B. G. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej wg zasad określonych w art. 30 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.), dalej zwanej "u.p.d.o.f.", za 2005 rok w kwocie 794 zł, zaś decyzją z tego samego dnia nr [...] w sprawie określenia na dzień złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu tj. [...] kwietnia 2006 roku wysokości odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy, które stały się elementem podatku należnego za rok podatkowy, za następujące okresy roku podatkowego 2005, przyjmując za podstawę prawidłową wysokość zaliczek, a to zaliczki za miesiąc marzec w wysokości 427 zł, określił dla skarżącego wysokość naliczonych odsetek za zwłokę w kwocie 53 zł.

W wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych stwierdzono, że spółka cywilna "G" zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wydatek związany z opłatą za zastępstwo procesowe w postępowaniu kasacyjnym przed Sądem Najwyższym w Warszawie w sprawie z powództwa "B" Sp. z o.o. w kwocie 5.400 zł. Organ pierwszej instancji uznał, iż poniesione przez spółkę "G" jako dłużnika koszty procesu sądowego niewątpliwie stanowią wydatek w sensie ekonomicznym, ale z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatek ten nie stanowi kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodu bowiem nie wykazuje on związku przyczynowo - skutkowego, o którym mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego koszty procesu dłużnika, zarówno poniesione przez samego dłużnika, jak i zwrócone wierzycielowi w wyniku zasądzenia ich przez sąd, nie są związane z osiągnięciem przychodu. W wyniku powyższych ustaleń uznano także, iż księgi podatkowe prowadzone przez spółkę "G" nie spełniają wymogów określonych w § 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.) oraz art. 193 §1-4 Ordynacji podatkowej.

Od w/w decyzji skarżący złożył odwołania, w których wniósł o ich uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie spraw do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji, zarzucając min. naruszenie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez niezaliczenie wydatków związanych z zastępstwem procesowym w powołanych wyżej sprawach za koszty uzyskania przychodów. W ocenie skarżącego przepis ten nie wymaga, by między przychodami a kosztami ich uzyskania zachodził związek przyczynowy, lecz by poniesione były w celu osiągnięcia lub zachowania przychodów.

Decyzjami z dnia [...] nr [...] oraz nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje wydane przez organ pierwszej instancji.

W ocenie organu drugiej instancji nie można przyjąć, iż wydatki dotyczące kosztów zastępstwa procesowego, które w przedmiotowej sprawie poniósł skarżący w związku z niezapłaceniem za towar firmie "B", były ponoszone w celu obrony przed ewentualnym zmniejszeniem przychodu lub zwiększeniem wysokości straty. W ocenie organu podatkowego nie wystąpił związek przyczynowy pomiędzy wydatkiem, a powstaniem lub zwiększeniem przychodu. Z uwagi na brak związku przyczynowo - skutkowego poniesione koszty zastępstwa procesowego nie są związane z osiągnięciem przychodu, a zatem nie stanowią kosztu uzyskania przychodu. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej wydatki, które w przedmiotowej sprawie poniósł podatnik będący dłużnikiem, zostały poczynione niezależnie od wyniku procesu, a zatem podejmując określone działania w toku postępowania, nie miał na celu osiągnięcia przychodu.

W skargach na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej skarżący wniósł o ich uchylenie, jak i poprzedzających je decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]. oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kosztów postępowania.

Zaskarżonym decyzjom zarzucono min. naruszenie art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez niezaliczenie wydatków związanych z zastępstwem procesowym w powołanych wyżej sprawach za koszty uzyskania przychodów, a także naruszenie art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej - poprzez nieuznanie za dowód ksiąg podatkowych prowadzonych przez podatnika oraz art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej - poprzez określenie decyzją wysokości zobowiązania podatkowego, chociaż wysokość tego zobowiązania wykazana w zeznaniu skarżącego za rok 2005 była prawidłowa.

Strona ponownie podniosła, że przedmiotem sporu sądowego była należność za dostarczone jej fryzy dębowe, które zostały przez nią sprzedane kontrahentowi we F., z czego też uzyskała przychód podatkowy, a zatem zakwestionowane przez organ wydatki na koszty procesu zastały poniesione dla ochrony jej praw majątkowych i osiągniętych przychodów, a zatem stanowiły koszt ich uzyskania.

Podano, iż w 2002 r. T. G. i B. G., działający jako wspólnicy "G" złożyli wstępne zamówienie na fryzy do Spółki "B", ale z niego zrezygnowali z uwagi na opóźnienie w realizacji przez dostawcę. Kolejne zamówienie złożyli Spółce "D", która miała odkupić od "B" część wykonanych fryzów, zaś pozostałą część wykonać we własnym zakresie. Nabyte od "D" towary Spółka "G" zbyła swojemu kontrahentowi we F., co też zostało ujęte w księdze przychodów i rozchodów za 2002 r. po stronie przychodów. Spółka "B" wystąpiła do Sądu Okręgowego przeciwko T. G. oraz B. G. o zapłatę za fryzy, za które nie zapłaciła Spółka "D", twierdząc, że to u niej pozwani zamówili ww. fryzy. Sąd uwzględnił żądanie powodów. W ocenie pozwanych jednak, nie łączył ich żaden stosunek umowny z powodem, lecz ze Spółką "D", zatem każdy z nich zlecił zaskarżenie orzeczenia Sądu Okręgowego, a następnie prowadzenie sprawy przed wszystkimi sądami zespołowi radców prawnych. Skarżący podniósł, że proces cywilny był związany z dokonaną operacją gospodarczą przez wspólników "G", która miała na celu osiągnięcie przychodu. Zaangażowanie się w ten proces służyło przy tym utrzymaniu tego przychodu. Obrona w tym procesie zmierzała do uniknięcia ponownej zapłaty za ten sam towar. Podkreślono, że art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. nie wymaga by między przychodami a kosztami ich uzyskania zachodził normalny związek przyczynowy, lecz by poniesione były w celu osiągnięcia lub zachowania przychodów. Nie sposób przyjąć, iż działania strony skarżącej, związane z obroną przed zarzutami wierzyciela, w tym koszty na profesjonalne zastępstwo procesowe, były nieracjonalne, sprzeczne z prawem lub zasadami współżycia społecznego.

W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 z późn. zm - oznaczana dalej jako "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.).

Skargi zasługują na uwzględnienie, gdyż zasadny jest zarzut dotyczący nieuzasadnionej odmowy organów podatkowych uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków dotyczących opłaty za zastępstwo procesowe, tj. wydatku w kwocie 5.400 zł, dotyczącego opłaty za zastępstwo procesowe w postępowaniu kasacyjnym przed Sądem Najwyższym w Warszawie w sprawie z powództwa "B" Spółka z o.o. z siedzibą w B. przeciwko spółce cywilnej "G" T. G. B. G. o zasądzenie na rzecz strony powodowej kwoty 125.987,10 zł z ustawowymi odsetkami.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W świetle powołanego przepisu - kosztem uzyskania przychodu będą racjonalnie i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane z działalnością gospodarczą podatnika, poniesione w celu osiągnięcia przychodu. Z ustawowej definicji kosztu podatkowego wynika zatem, że aby uznać konkretny wydatek za koszt uzyskania przychodu, musi on mieć potencjalny wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, bądź na funkcjonowanie źródła przychodu. Z powołanych przepisów nie wynika natomiast, ażeby warunkiem koniecznym uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu było wykazanie jego związku z konkretnym źródłem przychodu.

Zgodnie z dominującym w orzecznictwie NSA poglądem, możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest już od powiązania poniesionego wydatku z samą działalnością podatnika, który zalicza ten wydatek do kosztów, istnienia nawet tylko potencjalnego związku przyczynowego między wydatkiem, a uzyskanym przychodem oraz właściwego udokumentowania tego wydatku.

Zgodnie z aprobowanym przez Sąd w niniejszej sprawie poglądem, koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich szerzej rozumianej celowości, a zatem dążenia do uzyskania przychodu, a nie rezultatu w postaci konkretnego przychodu. Aby zatem móc dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodu musi występować "zależność pomiędzy tym wydatkiem a możliwością uzyskania w przyszłości dochodu z tego tytułu" [wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2003 roku, sygn. akt I Sa/Łd 214/2002 , "Monitor Podatkowy" 2004/4 str. 42]. Mając powyższe na uwadze, za koszty uzyskania przychodu oczywiście mogą także być uznane wydatki racjonalnie poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby przynosiło ono przychody także w przyszłości [wyrok NSA z dnia 5 maja 1999 roku, sygn. akt I SA/Lu 235/98, LexPolonica, tak samo NSA w wyrokach z dnia 12 maja 1999 roku, I SA/Wr 482/97, LexPolonica i z dnia 1 czerwca 2000 roku, sygn. akt SA/Rz 1596/97, LexPolonica].

Z przedstawionego w sprawie stanu faktycznego wynika, iż poniesione koszty postępowania dotyczą procesu wytoczonego przez spółkę "B" skarżącemu o zapłatę. W związku z tym mając na uwadze w/w przepisy należy stwierdzić, iż wszczęty na skutek złożonego przez spółkę "B" pozwu proces cywilny był związany z dokonaną przez wspólników "G" transakcją (nabyciem fryzów, a następnie ich odsprzedażą zagranicznemu kontrahentowi we F.), której celem bez wątpienia było osiągnięcie przychodu. Zaangażowanie się skarżącego w ten proces służyło przy tym utrzymaniu tego przychodu. Obrona w procesie zmierzała do uniknięcia ponownej zapłaty za ten sam towar, a więc w konsekwencji także do zmniejszenia kosztów i w konsekwencji, w sposób pośredni, do uzyskania przez spółkę "G" wyższego przychodu. Środki finansowe, którymi Spółka dysponowała miały bowiem wpływ na osiąganie przez nią przychodu z działalności handlowej.

Reasumując, nie sposób przyjąć, iż działania strony skarżącej, związane z obroną przed zarzutami wierzyciela, w tym poniesione koszty na profesjonalne zastępstwo procesowe, były nieracjonalne, sprzeczne z prawem lub zasadami współżycia społecznego. W związku z tym wydatki z tytułu kosztów zastępstwa procesowego wspólników spółki "G" w chwili ich poniesienia były kosztami uzyskania przychodów.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a orzekł jak w sentencji. Organy podatkowe przy ponownym rozpoznaniu sprawy będą zobligowane uwzględnić wyżej zaprezentowane stanowisko.

Zarządzając połączenie spraw dotyczących określenia za rok 2005 wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz w sprawie określenia na dzień złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu wysokości odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy, oparto się na art. 111 § 2 p.p.s.a. Sprawy te pozostawały bowiem ze sobą w związku nie tylko faktycznym, który wynikał z materiału dowodowego sprawy, będącego podstawą ustalenia stanu faktycznego, ale i prawnym, który dotyczył treści stosunku, którego stroną był podatnik.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Co należy do nich zaliczyć określa natomiast art. 205 wyżej powołanej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpisy od skarg.