Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Bogusz Sędziowie: Sędzia NSA Joanna Kuczyńska Asesor sądowy Marzena Łozowska (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi A. T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...], nr [...] w przedmiocie wydania zaświadczenia o nieprowadzeniu działalności gospodarczej 1. stwierdza nieważność zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia [...], nr [...], 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może zostać wykonane.

W dniu [...] Drugi Urząd Skarbowy w Opolu wydał postanowienie nr [...] którym odmówił wydania zaświadczenia w przedmiocie potwierdzenia faktu nie prowadzenia w okresie od 03.02.1994 r. do 19.07.1994 r. oraz od dnia 10.09.1994 r. do 17.01.1995 r. działalności gospodarczej przez A. T.

Pismem z dnia 15.09.2003 r. skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu A. T. zwrócił się z prośbą o wyjaśnienie sprawy dotyczącej faktu prowadzenia działalności gospodarczej dot. sprawy [...]. W piśmie tym wskazał, iż jest w posiadaniu dokumentów w postaci ksiąg handlowych z których jednoznacznie wynika, iż nie prowadził działalności gospodarczej.

W wyniku rozpoznania wniosku Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu po wznowieniu postępowania w sprawie zakończonej postanowieniem ostatecznym Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia [...] nr [...], działając na podstawie art. 240 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r - Ordynacja podatkowa (Dz. U nr 137, poz. 926 ze zm.) utrzymał w mocy wskazane postanowienie odmawiające wydania zaświadczenia potwierdzającego fakt nie prowadzenia działalności gospodarczej.

Wskazane postanowienie wydane zostało w wyniku ustalenia przez organ podatkowy pierwszej instancji, iż w sprawie nie zachodzi przesłanka do wznowienia postępowania określona w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Postanowienie to stało się przedmiotem zażalenia wniesionego do Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu w którym podniesiono, iż w postępowaniu administracyjnym nie uwzględniono dokumentów (ksiąg handlowych) będących w posiadaniu skarżącego. Nie wykazano, czy została przeprowadzona jakakolwiek operacja gospodarcza, która pozwoliłaby na określenie czy faktycznie prowadzona była we wnioskowanym okresie działalność gospodarcza. Podkreślono ponadto, iż organ podatkowy pierwszej instancji nie miał prawa ani podstaw by wydać zaświadczenie o fakcie prowadzenia działalności gospodarczej.

Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej nie uwzględnił zażalenia i sporne postanowienie utrzymał w mocy. W uzasadnieniu postanowienia wskazując jako podstawę prawną swego działania treść przepisów art. 306a § 2 w związku z art. 306 b ustawy Ordynacja Podatkowa podniesiono, iż z przepisów tych wynika, iż organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji. Zatem będące w posiadaniu A. T. dokumenty (księgi handlowe) nie mogą stanowić podstawy do wydania zaświadczenia o żądanej przez niego treści. Z prowadzonych przez organ podatkowy pierwszej instancji ewidencji, rejestrów oraz innych danych znajdujących się w jego posiadaniu, potwierdzić można fakt zarejestrowania działalności gospodarczej, złożenia informacji PIT-27 i PIT 27/A, zawieszenia, odwieszenia działalności oraz zakończenia działalności gospodarczej. Nie można potwierdzić, iż w okresie od 3.02.1994 r do 19.07.1994 r. oraz od 10.09.1994 r. do 17.01.1995 A. T. nie prowadził działalności gospodarczej. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, iż ewidencja przychodów i zakupów ponumerowana i ostemplowana przez Urząd Skarbowy w Opolu w której brak jest zapisów, nie jest potwierdzeniem faktu, iż nie wykonano żadnej operacji gospodarczej, a tym samym nie prowadzono działalności gospodarczej.

Postanowienie to stało się przedmiotem skargi wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu.

W skardze A. T. wniósł o ponowne rozpatrzenie sprawy z uwagi na błędne ustalenia stanu faktycznego. Podniósł, iż zaskarżone postanowienie nie uwzględnia okoliczności wynikających z posiadanych przez niego dokumentów i ksiąg handlowych potwierdzonych i ponumerowanych przez Urząd Skarbowy w Opolu. Zarzucił organowi podatkowemu nie wykazanie faktu dokonania przez niego jakiejkolwiek operacji gospodarczej. W tej sytuacji wydane postanowienie nieprawidłowo potwierdza fakt prowadzenia przez niego działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona, chociaż z innych przyczyn niż w niej wskazane.

W myśl art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawa prawna.

Oznacza to, iż sąd ma obowiązek rozpoznawania sprawy rozstrzygniętej w zaskarżonej decyzji (postanowieniu) ostatecznej z punktu widzenia zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i zastosowania przepisów prawa materialnego. Nie jest przy tym związany sposobem sformułowania skargi, powołanymi argumentami i wnioskami. Wychodząc zatem poza granice skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, iż zaskarżone postanowienie i poprzedzające go postanowienie organu I instancji dotknięte są wadą nieważności, o której mowa w art. 245 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, bowiem postanowienia te zostały z rażącym naruszeniem prawa - art. 245 § 1 pkt 2 w zw. z art. 306k Ordynacji podatkowej.

Ustawodawca z dniem 1 stycznia 2003 r., na mocy ustawy z dnia 12 września 2002 r. zmieniającej ustawę Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2002 r. Nr 169, poz. 1387) wprowadził dział VIIIA, dotyczący zaświadczeń. W przepisach tego rozdziału znalazły się przepisy regulujące w sposób kompleksowy kwestię zaświadczeń. Dotyczą one przesłanek, sposobu postępowania organu podatkowego, treści zaświadczenia oraz rodzajów zaświadczeń. Ponadto w rozporządzeniu uregulowano tryb wydawania zaświadczeń, właściwość rzeczową i miejscową organów podatkowych do wydawania zaświadczeń, wzór rejestru zaświadczeń, szczegółowy sposób jego prowadzenia, wzór ewidencji przekazanych lub otrzymanych informacji w sprawach zaświadczeń oraz szczegółowy sposób jej prowadzenia, a także wzory zaświadczeń.

Artykuł 306a § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926) stanowi, iż "zaświadczenie wydaje się, jeżeli:

1) urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa,

2) osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego."

Załatwienie przez organ administracyjny sprawy, której istotą jest żądanie wydania zaświadczenia, może nastąpić w dwojaki sposób: po pierwsze - przez wydanie zaświadczenia o żądanej treści, a więc potwierdzającego, zgodnie z żądaniem osoby ubiegającej się o zaświadczenie, istnienie określonego stanu faktycznego lub stanu prawnego; po drugie - przez odmowę wydania zaświadczenia, np. z powodu niepotwierdzenia się w toku postępowania wyjaśniającego istnienia stanu faktycznego lub stanu prawnego, którego potwierdzenia żądała osoba ubiegająca się o zaświadczenie (por. r. Orzechowski [w:] J. Borkowski, J. Jendrośka, R. Orzechowski, A. Zieliński: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa, 1985, str. 331).

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z drugą z opisanych sytuacji. Podatnik bowiem domagał się wydania zaświadczenia o treści polegającej na stwierdzeniu, że w okresie od 03.02.1994 r. do dnia 19.07.1994 r. oraz od dnia 10.09.1994 r. do dnia 17.01.1995 r. nie prowadził działalności gospodarczej. Organ podatkowy miał obowiązek wydać zaświadczenie o żądanej treści tylko wówczas, gdy w toku postępowania wyjaśniającego ustaliłby, że zachodzi stan faktyczny i prawny do stwierdzenia o żądanej treści.

Wskazać należy, iż precyzyjnie została określona forma, w jakiej następuje zachowanie się organu podatkowego. Zgodnie z art. 306c Ordynacji podatkowej odmowa wydania zaświadczenia następuje w formie postanowienia, na które przysługuje zażalenie. W podobnej formie organ podatkowy odmówi wydania zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie. Może przecież wystąpić sytuacja, kiedy pomimo posiadania przez organ ewidencji i rejestrów, nie może on wydać zaświadczenia o treści, jaką zawnioskował podatnik. Taka sytuacja nastąpiła w przedmiotowej sprawie.

Organ wydał w dniu [...] postanowienie o odmowie wydania zaświadczenia o żądanej przez skarżącego treści.

Następnie wniosek podatnika z dnia 15.09.2003 r. potraktowano jako wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ostatecznym postanowieniem z dnia [...] (Nr [...]). W konsekwencji organ I instancji wznowił postępowanie zakończone ostatecznym postanowieniem z dnia [...], a ponieważ w wyniku powtórnej analizy materiału dowodowego stwierdzono, iż brak jest podstaw do uchylenia przedmiotowego postanowienia postanowieniem z dnia [...] Nr [...] działając na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej utrzymano w mocy powyższe postanowienie.

Również organ II Instancji nie uwzględnił wniesionego przez skarżącego zażalenia i utrzymał je w mocy.

W ocenie Sądu organy podatkowe dopuściły się rażącego naruszenia prawa wydając zaskarżone postanowienie jak też poprzedzające je postanowienie organu I instancji. Organy podatkowe pominęły w sprawie przepis art. 306k Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż przy wydawaniu zaświadczeń w sprawach nieuregulowanych w art. 306a - 306i stosuje się odpowiednio wskazane przepisy Działu IV - "Postępowanie podatkowe" z wyjątkiem przepisów:

1) rozdziału 7 (terminy),

2) rozdziału 13 (decyzje),

3) rozdziału 15 (odwołania),

4) rozdziału 17 (wznowienie postępowania),

5) rozdziału 18 (stwierdzenie nieważności decyzji),

6) rozdziału 19 (uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznej),

7) rozdziału 20 (wygaśnięcie decyzji),

8) rozdziału 21 (odpowiedzialność odszkodowawcza),

9) rozdziału 22 (kary porządkowe).

(Patrz: Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2003, wyd. III).

Zatem do instytucji wydawania zaświadczeń, uregulowanej w Dziale VIIIa nie mają zastosowania przepisy dotyczące wznowienia postępowania.

Zatem wniosek podatnika należało potraktować jako wniosek o (ponowne) wydanie zaświadczenia.

W związku z tym, na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny zobowiązany był stwierdzić nieważność zaskarżonego postanowienia jak też poprzedzającego je postanowienia organu I instancji.

Wobec takiego rozstrzygnięcia Sąd nie mógł oceniać merytorycznych zarzutów stron, jak też wypowiadać pogląd na temat spornych w tej sprawie kwestii prawnych, aczkolwiek należy wnieść kilka uwag, dotyczących prowadzonego postępowania przez organy podatkowe.

W ocenie Sądu organy podatkowe nie wyjaśniły w sposób dostateczny dlaczego wniosek skarżącego z dnia 15 września 2003 r. potraktowano jako wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ostatecznym postanowieniem z dnia [...] (Nr [...]). Z jego treści wynika bowiem, iż dotyczy on sprawy o numerze [...]. W aktach sprawy znajduje się pismo o podanym numerze z dnia 08.098.2003 r., a dotyczy informacji, iż Izba Skarbowa w Opolu uznała za nieuzasadniona skargę podatnika złożoną w dniu 30 czerwca 2003 r. na działanie Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu w sprawie zaświadczenia o nie prowadzeniu działalności gospodarczej. Ani z treści powyższego pisma, ani też z przytoczonej skargi podatnika nie wynika, iż sprawa dotyczy postanowienia Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia [...] odmawiającego wydania zaświadczenia. W aktach sprawy brak jest również jakichkolwiek informacji, które uzasadniałyby związek pisma skarżącego z dnia 15.09.2993 r. a przedmiotowym postanowieniem Drugiego Urzędu Skarbowego w Opolu. Skoro wniosek podatnika był nieprecyzyjnie sformułowany należało wezwać stronę do dokładnego określenia żądania.

Ponadto organy podatkowe nie wykazały, iż postanowienie z dnia [...] było ostateczne. Wskazać także należy, iż postanowieniem wydanym na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa można odmówić uchylenia postanowienia, a nie - utrzymać je w mocy.

Przepis art. 152 ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzasadnia rozstrzygnięcie, iż zaskarżone postanowienie nie może być wykonane.

Z tych przyczyn Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.