I SA/Łd 574/24 - Wyrok

Data orzeczenia	2025-04-29	
Data wpływu	2024-08-30	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi	
Sędziowie	Agnieszka Gortych-Ratajczyk
Cezary Koziński /sprawozdawca/
Ewa Cisowska-Sakrajda /przewodniczący/	
Symbol z opisem	6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne	
Hasła tematyczne	Podatek od nieruchomości	
Skarżony organ	Samorządowe Kolegium Odwoławcze	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2023 nr 0 poz 70; art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 5 ust. 1 pkt  2 lit. b; Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
Dz.U. 2024 nr 0 poz 236; art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1, art. 25 ust. 2 pkt 1-2, art. 25 ust. 2 pkt 5; Ustawa z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Sędziowie Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.), Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk, Protokolant Starszy asystent sędziego Paweł Pijewski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi Z. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 25 czerwca 2024 r. nr SKO.4140.139.2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2024 r. 1. oddala skargę; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa — Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi adw. K. K. kwotę 900,– (dziewięćset) złotych, powiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu.	
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z 25 czerwca 2024 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi (dalej: SKO w Łodzi) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Łodzi z 12 stycznia 2024 r. w przedmiocie ustalenia W. N., L. N. i Z. N. podatku od nieruchomości za 2024 r. w kwocie 3.304,- zł.

Organ podatkowy pierwszej instancji przyjął do opodatkowanie podatkiem od nieruchomości następujące nieruchomości położone w Ł. przy ul. [...]: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 44,90 m2 (wg stawki 1,34 zł podatek wyniósł 60,17 zł), grunty pozostałe o pow. 619,10 m2 (wg stawki 0,71 zł podatek wyniósł 439,56 zł), budynki mieszkalne o pow. 92 m2 (wg stawki 1,15 zł podatek wyniósł 105,80 zł), budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 44,90 m2 (wg stawki 33,10 zł podatek wyniósł 1.486,19 zł) i budynki pozostałe o pow. 108,50 m2 (wg stawki 11,17 zł podatek wyniósł 1.211,95 zł).

Z tymi ustaleniami nie zgodził się Z. N. (dalej: podatnik, skarżący), który stwierdził, że na przedmiotowej nieruchomości nie jest prowadzona działalność gospodarcza.

SKO w Łodzi w zaskarżonej decyzji przytoczyło treść przepisów art. 21 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 – dalej: "O.p.") oraz art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 70 – dalej: "u.p.o.l."), wskazując, że za lata 2010 – 2024 dokonano wymiaru podatku, dla nieruchomości położonych w Ł. przy ul. [...], zgodnie z danymi wynikającymi z deklaracji IN-1, złożonej przez podatnika w dniu 23 listopada 2010 roku. Od tej daty podatnicy nie zmienili (nie skorygowali) danych dotyczących przedmiotów opodatkowania.

Organ odwoławczy zaznaczył, że zgodnie z ewidencją gruntów powierzchnia nieruchomości położonej w Ł. przy ul. [...], działka ewidencyjna nr [...] (obręb [...]), wynosi 664 m2. Natomiast z zapisów kartoteki budynków wynika, że na tej nieruchomości znajdują się: budynek mieszkalny, budynek handlowo-usługowy oraz trzy budynki niemieszkalne.

Kolegium uznało zatem, że dane zawarte przez podatnika w deklaracji są zgodne ze stanem faktycznym, a poprawność obliczeń wysokości podatku nie budzi zastrzeżeń. Podkreślono też, że okres zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej nie jest neutralny podatkowo. Zawieszenie działalności gospodarczej nie jest jej definitywnym zakończeniem, a jedynie czasowym wstrzymaniem aktywności gospodarczej. Przedmiot opodatkowani w dalszym ciągu może potencjalnie zostać wykorzystany do kontynuowania przerwanej działalności gospodarczej Stan zawieszenia jest stanem wyłącznie przejściowym, a więc trudno uznać, że zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej przerywa związek przedmiotu opodatkowania z działalnością gospodarczą.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący ograniczył się do ogólnego "zaskarżenia w całości" ww. orzeczenia SKO w Łodzi, którym utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 12 stycznia 2024 r., nie wskazując jakie konkretnie przepisy zostały naruszone przez organy podatkowe. W ocenie podatnika zaskarżone orzeczenie zostało sporządzone niechlujnie z błędami formalnymi i w żaden sposób nie odnosi się merytorycznie do odwołania od decyzji Prezydenta Miasta Łodzi.

W odpowiedzi na skargę SKO w Łodzi wniosło o jej oddalenie jako niezasadnej, ewentualnie o jej odrzucenie na podstawie art. 58 § 1 pkt 3 lub art. 220 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935), podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Pełnomocnik skarżącego w piśmie procesowym z 27 marca 2025 r. poparł wniesioną skargę podkreślając, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż do organu podatkowego wpłynęła informacja o zawieszeniu prowadzenia działalności gospodarczej i braku wykorzystania budynków i obiektów znajdujących się na nieruchomości pod adresem ul. [...] do prowadzenia działalności. Zatem zdarzenie to należy zakwalifikować jako mające wpływ na wysokość opodatkowania. Pełnomocnik skarżącego nie zgodził się z argumentacja SKO w Łodzi, że okres zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej jest neutralny podatkowo. Powołując się na wyroki Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r. o sygn. akt SK 13/15 i z dnia 24 lutego 2021 r. o sygn. akt SK 39/19, strona skarżąca znała, że brak dowodów wskazujących na wykorzystywanie nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej oraz sam fakt bycia współposiadaczem gruntu, nie może decydować o podstawie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że skarga nie ma uzasadnionych podstaw.

Z akt administracyjnych sprawy wynika, że skarżący oraz L. N., złożyli w dniu 23 listopada 2010 r. dwie informacje IN-1 w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2009/2010, w których wykazali m.in. 44,90 m2 gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i 44,90 m2 budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pismem z 2 marca 2024 r. skarżący poinformował organ podatkowy, że w grudniu 2018 r. została zawieszona działalność gospodarcza i zaświadczenie w tym przedmiocie zostało złożone i zarejestrowane w Urzędzie Miasta Łodzi. W związku z tym skarżący wniósł o zmianę wymiaru podatku z uwzględnieniem okresu od grudnia 2018 r., oświadczając, że na wskazanym obiekcie nie jest prowadzona działalność gospodarcza, nie występują żadne obroty i dochody z tym związane.

Także na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2025 r. skarżący potwierdził, że prowadzi działalność gospodarczą od 1989 r. w zakresie produkcji artykułów gospodarstwa domowego oraz rzeczy osobistego użytku. Oświadczył jednocześnie, iż w 2018 r. zawiesił prowadzenie tej działalności gospodarczej, jest ona nadal zawieszona i nie została zlikwidowana; pozbył się towaru oraz urządzeń wykorzystywanych w tej działalności.

Istotą sporu w sprawie jest zatem prawidłowość dokonania przez organ podatkowy kwalifikacji gruntu i budynku (jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej), dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w sytuacji gdy skarżący zawiadomił organ podatkowy o zawieszeniu prowadzenia działalności gospodarczej, w której wykorzystywane były te przedmioty opodatkowania.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ustawodawca przewidział podwyższone stawki podatku dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b u.p.o.l); a przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.).

Sąd miał na względzie wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19, który orzekł, że art. 1a. ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał Konstytucyjny uznał, że kryterium posiadania nie może być jedyną i przesądzająca okolicznością dla zastosowania podwyższonej stawki dla niektórych przedmiotów opodatkowania należących do przedsiębiorcy.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21, stwierdził, że za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej mogą być uznane nieruchomości, które ,,mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej’’. NSA wyjaśnił też, że użyty w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy tłumaczyć w taki sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie dotyczy to sytuacji, gdy w czasie trwania takiej przeszkody przedsiębiorca, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość (jej część), samodzielnie podejmuje czynności mające na celu jej przygotowanie do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, podnosi dla celów wykonywanej działalności gospodarczej walory użytkowe nieruchomości.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236 – dalej: "P.p."), przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na zasadach określonych w niniejszej ustawie, z uwzględnieniem przepisów dotyczących ubezpieczeń społecznych. Przedsiębiorca wpisany do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na czas nieokreślony albo określony, nie krótszy jednak niż 30 dni (art. 23 ust. 1 P.p.).

W okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca może wykonywać tylko czynności określone w art. 25 ust. 2 P.p., m.in. może wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, w tym rozwiązywania zawartych wcześniej umów oraz wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa.

Oznacza to, że w przypadku zawieszenia działalności gospodarczej formalnie przedsiębiorstwo istnieje nadal, co implikuje wypełnianie obowiązków dotyczących m.in. postępowań sądowych, podatkowych i administracyjnych, związanych z działalnością gospodarczą, a także poddanie się kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą (zob. A. K. Kruszewski [w:] Prawo przedsiębiorców. Komentarz, red. A. Pietrzak, Warszawa 2019, art. 25).

Oceniając zatem wpływ zawieszenia prowadzenia działalności gospodarczej na opodatkowanie przedmiotów związanych z tą działalnością, stwierdzić należy, że w takim przypadku nie zachodzi tego rodzaju przeszkoda, obiektywna i niezależna od przedsiębiorcy, która całkowicie uniemożliwia prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Jest to instytucja, z której może skorzystać dany przedsiębiorca, który na pewien określony czas podejmuje decyzję o zawieszeniu wykonywania danej działalności. Skorzystanie z instytucji zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej nie oznacza jej definitywnego zakończenia, zawieszenie nie wpływa na zmianę bytu prawnego przedsiębiorcy. Nie oznacza to definitywnego zaprzestania działalności gospodarczej i nie powoduje utraty statusu przedsiębiorcy. Zawieszenie działalności gospodarczej jest jedynie jej ograniczeniem, gdyż godnie z art. 25 ust. 2 pkt 1 P.p. w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca może wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, w tym rozwiązywania zawartych wcześniej umów. Ponadto, poza tak ogólnie wyrażonym uprawnieniem przedsiębiorcy, ustawodawca wskazuje, iż przedsiębiorca może przyjmować należności i jest obowiązany regulować zobowiązania powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej (art. 25 ust. 2 pkt 2 P.p.). Wobec braku odpowiednich regulacji zawartych w u.p.o.l., odnoszących się do skutków skorzystania z tej instytucji, znajduje zastosowanie ogólna reguła wyrażona w art. 25 ust. 2 pkt 5 P.p. , zgodnie z którą w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa. Regułę tę należy zatem także odnieść do unormowań dotyczących podatku od nieruchomości, w tym skutków w ramach zastosowania stawki podatkowej dla gruntów, a także budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z 21 stycznia 2025 r. o sygn. akt III FSK 814/23).

Sąd w tym składzie orzekającym w pełni podziela pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 5 kwietnia 2023, sygn. akt I SA/Lu 101/23, że podatek od nieruchomości, który stanowi podatek o charakterze majątkowym płacony przez przedsiębiorcę, nie nawiązuje do efektów ekonomicznych uzyskiwanych przez przedsiębiorstwo (uzyskiwania dochodu). Tym samym fakt czasowego zawieszenia przez skarżącego działalności gospodarczej nie jest równoznaczny z utratą dotychczasowego charakteru nieruchomości posiadanych przez niego jako przedsiębiorcę i nadal związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie sposób zarazem stwierdzić, aby tego rodzaju okoliczność miała charakter przeszkody "niedającej się przewidzieć" i zarazem "całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej". "Grunty i budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy", to grunty i budynki będące we władaniu przedsiębiorców, które zapewniają lub mogą zapewniać korzyści materialne. Stanowią one składniki majątku przedsiębiorcy, które przynoszą lub mogą potencjalnie przynieść władającemu określone korzyści.

Trybunał Konstytucyjny w wyrokach powołanych przez pełnomocnika skarżącego nie zakwestionował stosowania wyższej stawki podatku od nieruchomości w zakresie gruntów czy budynków, które nie są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, ale – tak jak w niniejszej sprawie - potencjalnie mogą być wykorzystane w tej działalności przez osobę, która faktycznie nie utraciła statusu przedsiębiorcy.

Wobec powyższego Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935). O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu orzeczono na podstawie art. 250 § 1 ww. ustawy.

ds