Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 listopada 2007 r. sprawy ze skargi R. Z. I. w S. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Burmistrza z dnia [...] nr [...], 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. postanowieniem z dnia

[...] Nr [...] utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza K.P. z dnia [...] Nr [...]

w przedmiocie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

W motywach rozstrzygnięcia podano, iż przedmiotowe postępowanie zostało wywołane wnioskiem z dnia 17 lipca 2006 r. złożonym przez Rejonowy Zarząd Infrastruktury w S. w trybie art. 14a § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wniosek ten dotyczył wątpliwości prawnych w zakresie zastosowania odpowiedniej stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust.1 pkt 2 lit. a tej ustawy do części budynków, w których zakwaterowani są żołnierze służby zasadniczej. Podatnik stanął na stanowisku, iż budynki, w których znajdują się izby żołnierskie, pomieszczenia pomocnicze takie jak: świetlice, szatnie, suszarnie, pralnie, jadalnie, kuchnie, pomieszczenia sanitarnohigieniczne oraz pomieszczenia przeznaczone na czyszczenie i przechowywanie umundurowania, powinny być opodatkowane stawką przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a tej ustawy, tj. jak dla budynków mieszkalnych.

Zdaniem wnioskodawcy za taką interpretacją przemawia wykładnia językowa pojęcia "budynek mieszkalny" oraz art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 22 czerwca 1995r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2005r., Nr 41, poz. 398 ze zm.) stosownie do którego na zakwaterowanie zbiorowe żołnierzy przeznacza się wspólne kwatery stałe będące pomieszczeniami mieszkalnymi w budynkach położonych na terenach zamkniętych.

Rozpoznając wniosek podatnika Burmistrz K. P. uznał stanowisko podatnika za niezgodne z prawem. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ ten wskazując na rozbieżne definicje pojęcia "budynku mieszkalnego" przyjął, iż przy interpretacji zapisów art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy kierować się regułą przewidzianą w art. 21 ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne. Przepis stanowi, iż podstawę wymiaru podatków stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. W przypadku zaś braku odpowiednich zapisów w ewidencji gruntów i budynków, o sposobie zakwalifikowania danego budynku winna decydować dokumentacja budowlana tego budynku. Odwołując się do zapisów § 3 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakimi powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, organ ten wywiódł, iż skoro koszary zaliczane są do budynków zamieszkania zbiorowego, to nie są budynkami mieszkalnymi w rozumieniu tego aktu. Ponadto powołując się na Klasyfikację Środków Trwałych oraz Polską Klasyfikację Obiektów Budowlanych, organ ten przyjął, iż koszary należy zakwalifikować do kategorii "innych budynków niemieszkalnych", które nie odpowiadają definicji budynków mieszkalnych.

Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem podatnik wniósł do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. zażalenie.

Zdaniem organu odwoławczego zażalenie nie zasługiwało na uwzględnienie. Odmawiając słuszności argumentacji podatnika wyrażonej we wniosku i powtórzonej późnej w zażaleniu, organ ten podkreślił, iż budynek koszarowy, w którym przebywają czasowo żołnierze pełniący zasadniczą służbę wojskową, jest pomieszczeniem mieszkalnym, które to pojęcie nie jest tożsame z pojęciem lokali mieszkalnych, czy też pojęciem części budynku mieszkalnego. Wskazując na charakter i przeznaczenie tych pomieszczeń, Kolegium uznało, iż budynki koszarowe są budynkami, należącymi do kategorii budynków zamieszkania zbiorowego co stanowi zupełnie inną kategorię niż budynki mieszkalne, bowiem osoby tam przebywające nie zamieszkują w nich na stałe, czyli nie służą one do celów mieszkalnych.

W ocenie Kolegium o trafności tego poglądu świadczy również to, iż warunkiem niezbędnym do uznania danego budynku za mieszkalny jest to, by osoby zamieszkując go realizowały w ten sposób swoje podstawowe potrzeby mieszkaniowe. Odmawiając takiego charakteru koszarom wojskowym, Kolegium wyraziło opinię, iż koszary należy opodatkować stawką przewidziana w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e, tj. jak dla budynków pozostałych.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia Burmistrza K. P. z dnia [...], a także skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Podatnik zarzucił skarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów prawa materialnego, które jego zdaniem miało wpływ na wynik sprawy, polegające na błędnej wykładni art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez przyjęcie, że części budynków koszarowych pełniącą funkcję mieszkalną nie są opodatkowane jak budynki mieszkalne tylko jak budynki pozostałe. W skardze podatnik nie zgodził się z dotychczasową interpretacją powołanych przepisów, dokonaną przez organy podatkowe. Zdaniem skarżącego przesądzającym kryterium dla oceny tego, czy dany budynek jest budynkiem mieszkalnym w rozumieniu zapisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jest jego faktyczne przeznaczenie i wykorzystywanie na cele mieszkalne. Według podatnika opisywane we wniosku pomieszczenia służą całodobowemu pobytowi żołnierzy pełniących zasadniczą służbę wojskową i odpowiadają wymogom prawa budowlanego, higieny dla budynków mieszkalnych. Kwestionując co do zasady sposób dokonanej przez organ pierwszej instancji interpretacji zapisów art. 5 tej ustawy poprzez odwołanie się do aktów niższej rangi w postaci rozporządzenia, podatnik wskazał również na fakt, iż organ ten pominął zapisy § 65 ust. 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454), który to przepis nakazuje odwołanie się do Klasyfikacji Środków Trwałych, celem ustalenia przynależności budynku do określonej kategorii. Klasyfikacja ta dokonuje zaś rozróżnienia budynków koszarowych na budynki koszarowe zaliczane do rodzaju "inne budynki niemieszkalne" oraz "budynki mieszkalne na terenie koszar" zaliczane są do budynków mieszkalnych, pod warunkiem, że co najmniej połowa powierzchni użytkowej jest wykorzystywana na cele mieszkalne.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Na wstępie wskazać należy, że sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem przez orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne oraz inne akty organów administracji publicznej (art. 3 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm., w związku z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.).

Skarga jest zasadna, istnieją bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające ją postanowienie naruszają przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest to, czy budynki koszar w świetle zapisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.) powinny być opodatkowane stawką przewidzianą dla budynków mieszkalnych, czy też dla budynków pozostałych.

Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone w orzecznictwie, w tym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2005r., sygn. akt FSK 1939/04, a także w wyroku WSA w Warszawie z dnia 16 stycznia 2004r., sygn. akt III SA 1117/03 (POP 2005/2/51) uwzględniające skargi Jednostek Wojskowych kwestionujące decyzje podatkowe z zastosowaniem, w odniesieniu do pomieszczeń mieszkalnych koszar, stawek przewidzianych dla budynków pozostałych.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych różnicuje stawki podatku od nieruchomości w zależności od rodzaju budynku. W art. 5 tej ustawy określone są stawki dla budynków mieszkalnych lub ich części, budynków lub ich części związanych z działalnością gospodarczą inną niż rolnicza lub leśna, budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym oraz pozostałych budynków lub ich części.

Wyżej powołana ustawa nie zawiera definicji wymienionych rodzajów budynków, jednakże w art. 1a ust. 1 pkt 1 wymienionej ustawy określono, iż budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Odwołując się do znaczenia słów "budynek mieszkalny" trzeba stwierdzić, że jest to budynek służący lub nadający się do mieszkania. Natomiast pojęcie "mieszkać" oznacza zajmować jakieś pomieszczenie i traktować je jako główne miejsce swojego pobytu, przebywać gdzieś stale albo czasowo (oba pojęcia zamieszczone w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego pod red. S. Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003 r., s. 642).

Wykładnia językowa przemawia więc za uznaniem budynku koszar za budynek mieszkalny, gdyż czasowo zamieszkują go żołnierze Wojska Polskiego.

Wykładnia ta znajduje poparcie w innych dyrektywach interpretacyjnych, w szczególności wykładni systemowej. Przesądzające znaczenie dla zaliczenia budynku, w którym znajdują się wspólne kwatery przeznaczone do zakwaterowania żołnierzy do budynków o charakterze mieszkalnym mają przepisy ustawy z dnia 22 czerwca 1995r. o Zakwaterowaniu Sił Zbrojnych RP (t.j. Dz. U. z 2005r., Nr 41, poz. 398).

Zgodnie z art. 6 i art. 7 tej ustawy na zakwaterowanie zbiorowe żołnierzy przeznacza się wspólne kwatery stałe będące pomieszczeniami mieszkalnymi w budynkach położonych na terenach zamkniętych. Wspólne kwatery przeznaczone na zakwaterowanie żołnierzy pełniących służbę wojskową w różnych formach zostały określone, jako pomieszczenia mieszkalne.

W tym miejscu należy zauważyć, iż ustawodawca nie posługuje się pojęciem koszar, lecz wyłącznie terminem wspólnych stałych kwater przeznaczonych na zakwaterowanie żołnierzy. Pojęcie "zakwaterowanie" oznacza zaś czasowe pomieszczenia mieszkalne, natomiast "zakwaterować się" - to zająć kwaterę, zamieszkać gdzieś tymczasowo na czas pobytu w jakiejś miejscowości (S. Dubisz Uniwersalny Słownik Języka Polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003r., s. 810). Co prawda zasadą jest, że poszczególne roczniki żołnierzy służby zasadniczej przebywają na terenie wspólnych stałych kwater przeznaczonych do ich zakwaterowania przez pewien czas, to jednak nie można stwierdzić, że mieszkaniowy charakter tych kwater zmienia się po ich wyprowadzeniu się. Okresowość zasadniczej służby wojskowej nie wpływa zatem na mieszkaniowy charakter pomieszczeń, które zajmują wojskowi podczas pełnienia służby.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w pełni uzasadnione jest stanowisko podatnika, że budynki, w których znajdują się pomieszczenia zakwaterowania zbiorowego, spełniają funkcję mieszkalną ze względu na ich przeznaczenie. W budynkach tych znajdują się bowiem izby mieszkalne, jadalnie, kuchnie, pomieszczenia sanitarnohigieniczne, typowe dla budynków mieszkalnych. Bez wątpienia nie będzie można natomiast uznać za budynki mieszkalne tych budynków, które pełnią funkcję magazynów broni i amunicji, czy też obiektów typowo administracyjnych, warowni, aresztu, biura sztabowego.

Wobec stwierdzenia naruszenia prawa materialnego w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało uchylić postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. oraz poprzedzające je postanowienie Burmistrza K. P. W przedmiocie wykonalności orzeczono na podstawie art. 152 w/w ustawy. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 w/w ustawy.