Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Krenz- Winiecka po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 stycznia 2015r. sprawy ze skargi G. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę

Wnioskiem z dnia [...]. skarżący zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2005 rok oraz zwrot ściągniętej kwoty z tytułu ustalonego zobowiązania w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami.

Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie z uwagi na brak podstaw prawnych do wszczęcia postępowania podatkowego w zakresie objętym wnioskiem.

W złożonym zażaleniu podatnik zarzucił niewłaściwe zastosowanie art. 75 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm. – dalej jako: "O.p."). Wskazał, że decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego podlegała uchyleniu jako wydana na podstawie przepisów uznanych za niezgodne z Konstytucją RP przez Trybunał Konstytucyjny. Dotychczas organ podatkowy ściągnął kwotę około [...] zł, zwracając jedynie kwotę [...]zł (zawierającą już kwotę główną, odsetki i koszty egzekucyjne).

Postanowieniem z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej

w B. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji.

W uzasadnieniu organ podał, że w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013r., sygn. akt 18/09 Dyrektor Izby Skarbowej

w B. decyzją z dnia [...]. uchylił w całości decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B.z dnia [...] oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie. Następnie organ podatkowy, zgodnie z art. 77 § 1 pkt 1 lit. a O.p., z urzędu dokonał zwrotu nadpłaty, co potwierdzają to znajdujące się w aktach sprawy przelewy z dnia 11 i 20 czerwca 2014r.

Zdaniem organu odwoławczego w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania art. 75 § 2 lit. c) O.p., albowiem decyzja ustalająca wysokość podatku od dochodów nieujawnionych za 2005 rok tworzyła nowy stan prawny dopiero z chwilą jej doręczenia, stosownie do treści art. 21 § 1 pkt 2 O.p., zatem zobowiązanie w tym podatku powstało na skutek wydania decyzji ustalającej. Organ wskazał, że w sytuacji, gdy zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tego zobowiązania, nadpłata przysługuje podatnikowi w sytuacji zmiany, uchylenia lub stwierdzenia jej nieważności, przy czym w takim przypadku nadpłata zwracana jest przez organ podatkowy z urzędu, bez wydawania w tym zakresie decyzji, w terminie wskazanym w przepisie art. 77 § 1 pkt 1 lit a O.p.

Odnosząc się do zawartych w zażaleniu zarzutów dotyczących zwrotu nadpłaty w nieprawidłowej wysokości, w związku z jej pomniejszeniem na poczet zaległości podatkowych, organ odwoławczy podał, że nie mogą być one przedmiotem rozstrzygania w przedmiotowej sprawie. Postępowanie dotyczące zaliczenia dokonanych przez podatnika wpłat jest postępowaniem odrębnym, w wyniku którego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia

[...]. dokonał zaliczenia części nadpłaty na poczet zaległości podatkowych. Podatnik nie skorzystał z prawa zaskarżenia tego postanowienia.

W złożonej do tut. Sądu skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji zarzucając błędną wykładnię art. 75 § 1 O.p., polegającą na przyjęciu, iż nie może domagać się stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy ściągnięto od niego w wyniku egzekucji kwotę podatku od dochodu z nieujawnionych źródeł, a Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność z Konstytucją przepisów

w oparciu, o które ustalono podatek.

W uzasadnieniu skarżący podał, że nie zgadza się z treścią zaskarżonego postanowienia i powtórzył treść wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponownie powołał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013r. w sprawie SK 18/09 i przedstawił przebieg postępowania wznowieniowego, zakończonego uchyleniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Podkreślił, że organ egzekucyjny ściągnął kwotę 96.693,93 zł i taka też kwota podlega zwrotowi.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie

w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty.

W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga

w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności

z prawem zaskarżonej decyzji lub postanowienia ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

Posiadając tak określony zakres swojej kognicji Sąd uznał, że w ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, zaś zaskarżone postanowienie, jak również poprzedzające je postanowienie organu I instancji, nie narusza prawa, co byłoby podstawą wyeliminowania go z obrotu prawnego.

Przedmiotem skargi jest postanowienie w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2005r. Postanowieniem tym Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, które zostało wydane, na podstawie art. 165a § 1 O.p.

Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonym postanowieniu dokonał prawidłowej wykładni tego przepisu i słusznie uznał, iż znajduje on zastosowanie w sprawie. Art. 165a § 1 O.p. stanowi, iż gdy żądanie, o którym mowa w art. 165 (tj. żądanie wszczęcia postępowania przez stronę), zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, przesłankami wydania postanowienia

o odmowie wszczęcia postępowania są: wniesienie żądania przez osobę niebędącą stroną oraz inne przyczyny. Prawidłowe jest stanowisko organu odwoławczego, iż skarżący posiada przymiot strony postępowania, lecz postępowanie nie mogło być wszczęte z innej przyczyny, z uwagi na treść art. 75 § 1i 2 O.p. Stosownie do art. 75 § 1 O.p. jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Zgodnie

z art. 75 § 2 uprawnienie określone w § 1 przysługuje również:

1) podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany

w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli:

w zeznaniach (deklaracjach), o których mowa w art. 73 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej

w deklaracjach innych niż wymienione w art. 73 § 2 pkt 2 i 3, z wyjątkiem deklaracji dotyczącej zaliczek na podatek dochodowy, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek,

c) nie będąc obowiązanymi do składania zeznań (deklaracji), dokonali wpłaty podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej.

Z powołanej regulacji wynika bowiem, że przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie przewidują możliwości wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty

w zobowiązaniu podatkowym powstającym w wyniku doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania, to jest w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 2 ustawy O.p. W świetle przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, wniosek

o stwierdzenie nadpłaty mogą bowiem złożyć wyłącznie podatnicy w zakresie zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, a zatem w sposób określony

w art. 21 § 1 pkt 1 ustawy O.p..

Odnosząc powyższe regulacje prawne do stanu faktycznego niniejszej sprawy wskazać należy, że decyzją z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej

w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego

w B. z dnia [...]. ustalającą wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujacych pokrycia w ujawnionych źródłach za 2005r. w kwocie [...] zł.

W następstwie wyroku Trybunału Konstrukcyjnego z dnia 18 lipca 2013r. sygn. akt SK18/09, pismem z dnia [...] skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]. Po wznowieniu postępowania organ podatkowy decyzją z dnia [...]. uchylił w całości decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...]. oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie. Powstała nadpłata została skarżącemu zwrócona wraz z odsetkami przelewami z dnia [...]. (k-47 i 48 akt administracyjnych). Wnioskiem z dnia [...] skarżący z powołaniem się na art. 75 § 2 pkt 1 lit. c O.p. zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2005 rok oraz zwrot ściągniętej kwoty z tytułu ustalonego zobowiązania w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami.

Zasadne jest stanowisko organów podatkowych, że powołany przez skarżącego art. 75 § 2 pkt 1 lit. c O.p. nie ma w niniejszej sprawie zastosowania. Jak wyjaśniono wyżej wskazana regulacja prawna dotyczy wyłącznie (podkr. Sądu) podatników, których zobowiązania podatkowe powstają z mocy prawa tj. w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. Wydana w niniejszej sprawie decyzja ustalająca wysokość podatku od dochodów nieujawnionych za 2005 rok tworzyła nowy stan prawny dopiero z chwilą jej doręczenia, stosownie do treści art. 21 § 1 pkt 2 O.p. Zobowiązanie w tym podatku nie powstaje bowiem bez wydania decyzji ustalającej. W sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tego zobowiązania, nadpłata przysługuje podatnikowi wyłącznie wtedy, gdyby przedmiotowa decyzja została zmieniona, uchylona lub stwierdzono jej nieważność. Przy czym w takim przypadku nadpłata zwracana jest przez organ podatkowy z urzędu - bez wydawania w tym zakresie decyzji, w terminie wskazanym w przepisie art. 77 § 1 pkt 1 lit. a O.p., to jest w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Jak wynika z akt sprawy, co wyżej wskazano, procedura taka została przez skarżącego uruchomiona i skorzystał on z możliwości wzruszenia decyzji na podstawie art. 240 ustawy Ordynacja podatkowa. Słuszne zatem organ podatkowy uznał, że w sprawie nadpłaty, która powstała w wyniku uchylenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów

z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia

w ujawnionych źródłach za 2005 rok, nie jest możliwe wydanie decyzji stwierdzającej nadpłatę, lecz zgodnie z powołanymi przepisami ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy z urzędu dokonał zwrotu nadpłaty.

Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa.

Odnosząc się natomiast do kwestii związanych z otrzymaniem przez skarżącego nadpłaty w nieprawidłowej wysokości wyjaśnić trzeba, iż zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika, że granice rozpoznania sądu wyznacza sprawa, w której wniesiona została skarga. Sąd bada więc w pełnym zakresie zgodność z prawem zaskarżonego aktu, nawet jeżeli strona

w skardze określonej kwestii nie podniosła. Rozstrzygnięcie w granicach sprawy oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy niż ta, w której wniesiono skargę. W niniejszej sprawie zaskarżone zostało postanowienie w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów

z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2005 rok, i zakres rozstrzygnięcia zawartego w tym postanowieniu wyznaczył granice rozpoznania sprawy przez Sąd. Postanowienie to nie rozstrzyga

o wysokości zwrotu nadpłaty za rok 2005 więc Sąd nie może wypowiedzieć się w tym zakresie. Na marginesie już tylko wskazać należy, że Naczelnik [...]Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] roku Nr [...]dokonał zaliczenia części nadpłaty na poczet zaległości podatkowych. Na postanowienie organu pierwszej instancji przysługiwało skarżącemu prawo wniesienia zażalenia, jednak jak wynika z treści zaskarżonego postanowienia

z uprawnienia tego strona nie skorzystała.

Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.

U. Wiśniewska Z. Pietrasik L. Kleczkowski