I SA/Ol 69/04 - Wyrok

Data orzeczenia	2004-12-01	
Data wpływu	2004-03-30	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie	
Sędziowie	Tadeusz Piskozub /sprawozdawca/
Wiesława Pierechod /przewodniczący/
Wojciech Czajkowski	
Symbol z opisem	6113 Podatek dochodowy od osób prawnych	
Sygn. powiązane	II FSK 440/05
FZ 143/04	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Wiesława Pierechod Sędzia WSA - Tadeusz Piskozub (spr.) Asesor WSA - Wojciech Czajkowski Protokolant - Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 listopada 2004r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" r. Nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy od 1.04.2001r. do 31.03.2002r. oraz odsetek za zwłokę od zaliczek na ten podatek za miesiące maj, czerwiec, lipiec, sierpień i grudzień 2001r. oddala skargę.	
Uzasadnienie
Zaskarżoną decyzją z dnia 16.02.2004r. Dyrektor Izby Skarbowej w O. uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. i określił Spółce z o.o. A. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 1.04.2001r. do 31.03.2002r. w kwocie 2.063.069 zł wraz z należnymi odsetkami od zaległości we wpłacanych zaliczkach na ten podatek na kwotę 443.662,40 zł.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że w toku prowadzonej kontroli skarbowej Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w O. stwierdził:

– zaniżenie przychodów o kwotę 5.263.200 zł z tytułu przekazanych na kapitał zapasowy nadwyżki ponad wartość nominalną objętych przez wspólników udziałów,

– zawyżenie kosztów uzyskania przychodów na łączną kwotę 70.695,02 zł., poprzez zaliczenie do nich wydatków na: zakup opracowania koncepcji śledzenia przepływu wyrobów gotowych w łańcuchu dostaw z wykorzystaniem kodów kreskowych w kwocie 20.800 zł, wartości odliczonej w premiach inwestycyjnych od zlikwidowanych środków trwałych objętych ulgą inwestycyjną w kwocie 72.599,69 zł, cło od sprowadzonych części zamiennych do maszyn w kwocie 2.826 zł, modernizację środków trwałych w kwocie 75.783,93 zł oraz opłacenie faktury wystawionej na inny podmiot w kwocie 43.884,78 zł.

Z ustaleń organów podatkowych wynikało, że uchwałą z dnia 30.03.2001r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników podwyższono kapitał zakładowy o kwotę 4.681.800 zł poprzez utworzenie 255 nowych udziałów o wartości 18.360 zł każdy udział. Nadto ustalono, że udziały wspólnicy tj. B Sp. z o.o. w D. i C. z siedzibą w B. obejmą po cenie wyższej od wartości nominalnej. Na pokrycie udziałów wspólnicy zobowiązali się wpłacić kwotę 7.450.000 zł - B Sp. z o.o. oraz kwotę 2.500.000 zł - C. Ustalono, że nadwyżka w wysokości 5.268.200 zł zostanie przelana do kapitału zapasowego. Następnie uchwałą z dnia 24.04.2001r. sprostowano treść uchwały z dnia 30.03.2001r. w części dotyczącej wysokości wpłat na pokrycie udziałów oraz wysokości nadwyżki przelanej na kapitał zapasowy. Uchwalono, że na pokrycie udziałów wspólnicy wpłacą odpowiednio kwotę 7.449.000 zł oraz kwotę 2.496.000 zł, nadwyżka wynosząca 5.263.200 zł zostanie przelana na kapitał zapasowy. Ponadto stwierdzono, że wspólnicy obejmujący udziały w podwyższonym kapitale uiścili należne wpłaty w roku podatkowym od 01.04.2001r. do 31.03.2002r. B Sp. z o.o. w D. kwotę 7.449.000 zł wg przelewu z dnia 27.06.2001r. natomiast C kwotę w EURO, odpowiadającą wartości 2.485.568,11 zł a ponadto kwotę 10.199,56 zł według Rb 123 z dnia 28.12.2001r., różnice kursowe wynosiły 232,33 zł , co dawało łączną kwotę 2.496.000 zł. Mając powyższe ustalenia na uwadze organy podatkowe uznały, że Spółka otrzymała i faktycznie przekazała na kapitał zapasowy nadwyżkę ponad wartość nominalną w kwocie 5.263.200 zł. Powołując się na treść art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzono, że kwotę nadwyżki ponad nominalną wartość udziałów, przelaną na kapitał zapasowy – jako nie korzystającą z wyłączenia z przychodów należało uznać za podlegającą opodatkowaniu zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Odnosząc się do wyjaśnień Spółki organy podatkowe stwierdziły, że art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określił, iż tylko nadwyżka ponad kwotę nominalną otrzymaną za akcje przy ich wydawaniu, przekazana na kapitał zapasowy, nie jest zaliczana do przychodów. Przepis ten w ocenie organów podatkowych nie dotyczy agio w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością.

W kwestii wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej odniósł się szczegółowo do każdego z zakwestionowanych odliczeń.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej wydatek w kwocie 20.800 zł poniesiony na zakup projektu dotyczącego wprowadzenia kodów kreskowych stanowił równowartość uzyskanej wiedzy w dziedzinie organizacyjnej (know-how) i zgodnie z definicją zawartą w art. 16 b ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może stanowić kosztu uzyskania przychodów. Ustosunkowując się do zarzutów Spółki przedstawionych w odwołaniu organ drugiej instancji stwierdził, iż oceniając powyższy wydatek kierował się zarówno treścią ustawy jak i orzecznictwem sądowym dotyczącym "know-how" . Podkreślił, że podmiot zakupując powyższe opracowanie uzyskał konkretną wiedzę w dziedzinie organizacyjnej, którą zgodnie z przeznaczeniem wykorzystał na potrzeby związane z działalnością gospodarczą i wykorzystuje ją nadal poprzez stopniowe wdrażanie projektu. Wskazano również, że wydatek ten może obciążyć dochód Spółki poprzez odpisy amortyzacyjne począwszy od miesiąca następnego po miesiącu, w którym wartość niematerialną wprowadzono do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w oparciu o art. 16 f ust. 3 w związku z art. 16 h do 16 m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do stwierdzonego w toku prowadzonej kontroli podatkowej dwukrotnego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków w łącznej kwocie 75.783,93 zł organ odwoławczy uznał argumenty Spółki za zasadne. Przedłożone dokumenty wskazują jednoznacznie na dokonanie prawidłowej kwalifikacji tych wydatków przez podmiot wbrew stanowisku organu pierwszej instancji, iż wydatki te winno się zaliczyć do wydatków na ulepszenie środków trwałych.

Również w odniesieniu do wydatku w kwocie 10.450 USD o równowartości 43.884,78 zł za druk etykiet zawierających modele mebli umieszczonych na opakowaniu organ odwoławczy po rozpatrzeniu odwołania uznał zakup tych etykiet za koszt uzyskania przychodów .

Organ odwoławczy podzielił argumentację organu pierwszej instancji w kwestii nie uznania za koszt uzyskania przychodów cła w kwocie 2.826 zł zapłaconego od sprowadzonych części zamiennych do maszyn.

Nie budziło zastrzeżeń zarówno Spółki jak i organu odwoławczego ustalenie organu pierwszej instancji dotyczące zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 72.599,69 zł stanowiącą różnice kosztów amortyzacji dla celów określenia podatku dochodowego od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe ustalenia organ odwoławczy określił Spółce różnice pomiędzy podatkiem zadeklarowanym przez Spółkę i wpłaconym a tym ustalonym przez organy podatkowe na kwotę 1.459.983 zł. Nadto w związku z ustaleniami z zakresu przychodów i kosztów ich uzyskania Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w złożonych deklaracjach CIT-2 za miesiące: maj, czerwiec, sierpień i grudzień Spółka zaniżyła należne zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych.

W skardze na powyższą decyzję Pełnomocnik Spółki wniósł o zmianę zaskarżonej decyzji oraz w oparciu o art. 61 § 2 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Zarzucił Dyrektorowi Izby Skarbowej naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w szczególności art. 12 ust. 4 pkt 11 oraz art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Skarżąca nie podziela stanowiska organów podatkowych w kwestii włączenia do przychodów podlegających opodatkowaniu kwoty 5.263.200 zł stanowiącej nadwyżkę ponad nominalną wartość udziałów w podwyższonym kapitale, przekazaną na kapitał zapasowy. Zdaniem Spółki art. 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy przewiduje, że wszelkie wpłaty na kapitał nie stanowią przychodów. Wywodzi, że pomimo użycia przez ustawodawcę wyłącznie słowa "akcje" powyższy przepis w drodze analogii należy stosować również do spółki z o.o. . Za prawidłowością powyższego poglądu przemawia fakt znowelizowania ustawy poprzez uściślenie powyższego przepisu i dodanie słowa "udziały". Powyższe działanie narusza w ocenie skarżącej również zasadę równości podmiotów wobec prawa wyrażoną w Konstytucji RP.

Odnosząc się do zakwestionowanego przez organy podatkowe wydatku w kwocie 20.800 zł na zakup projektu dotyczącego wprowadzenia kodów kreskowych Pełnomocnik skarżącej stwierdził, że "know-how" oznacza całokształt fachowej wiedzy oraz doświadczeń z reguły o charakterze poufnym. Natomiast wykonana przez Instytut Logistyki i Magazynowania usługa polegała na dostosowaniu ogólnie znanej technologii do warunków skarżącej, przy czym Instytut nie był producentem tej technologii, a jedynie fachową instytucją ją wdrażającą.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutów skarżącej powielił argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 16 lipca 2004r. Pełnomocnik skarżącej Spółki powołując się na treść art. 45 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uzupełnił i sprecyzował motywy skargi w zakresie zarzutu naruszenia art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniósł o stwierdzenie naruszenia art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. z uwagi na fakt, iż organy podatkowe nieprawidłowo i niekonsekwentnie dokonały wykładni gramatycznej ww. artykułu ustawy. Nie zgadza się ze stwierdzeniem organu odwoławczego, iż wnioskowanie oparte wyłącznie na wykładni gramatycznej jest wystarczające dla prawidłowego ustalenia treści tego przepisu w związku z tym pominięcie wniosków wynikających z wykładni celowościowej, systemowej i historycznej. Wniósł ponadto o ewentualne stwierdzenie, iż organy podatkowe naruszyły art. 12 ust. 4 pkt 11 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez błędną ich wykładnie pozostającą w sprzeczności z zasadą sprawiedliwości społecznej, zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego w nim prawa zasadą przyzwoitej legislacji, zasadą równości, zasada niedyskryminacji w życiu gospodarczym, zasadą równości w ponoszeniu ciężarów i obowiązków publicznoprawnych i zasadą sprawiedliwości podatkowej. Nadto pełnomocnik skarżącej wniósł o skierowanie pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego w kwestii zgodności z art. 2, art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w zw. z art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP- art. 12 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązującej od 01.01.2001r. do 31.12.2002r. W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik skarżącej kierując się poszczególnymi rodzajami wykładni w celu zinterpretowania art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdził, że zastosowanie wyłącznie wykładni gramatycznej prowadzi do wniosków merytoryczne błędnych niezgodnych z rzeczywistymi intencjami ustawodawcy. W związku z powyższym w ocenie skarżącej wykładnia językowa musi być uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni tj. wykładni celowościowej i systemowej. Podnosi, że wykładnia art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadzi w istocie do opodatkowania nowoutworzonych źródeł przychodów i tym samym do naruszenia zasady zachowania tego źródła, co w ocenie skarżącej jest sprzeczne z intencją ustawodawcy. Nieprawdziwa zdaniem skarżącej jest teza wyrażona w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji jakoby zrównanie podatkowego statusu aigo w obu rodzajach spółek kapitałowych stanowiło rozszerzającą wykładnię norm prawa podatkowego. Stwierdza, iż status przepisów art. 12 ust. 1 i przepisów art. 12 ust. 3-4d ww. ustawy jest równorzędny: pierwsza grupa przepisów wylicza bowiem stany faktyczne, które wedle ustawy są przychodami a druga te, które nimi nie są. Powyższe rozumowanie prowadzi do wniosku, iż art. 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy nie stanowi ulgi podatkowej, zatem nie da się zdaniem skarżącej przyjąć, że takie samo zdarzenie prawne mogłoby uzyskać różną kwalifikację faktyczną, raz będąc przychodem a innym razem nim nie będąc.

Ponadto w obszernym uzasadnieniu pisma pełnomocnik skarżącej szczegółowo odniósł się do podniesionych na wstępie zarzutów i wniosków.

W odpowiedzi na pismo procesowe Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał złożony w odpowiedzi na skargę wniosek o oddalenie w całości skargi jako nieuzasadnionej. Ponadto wniósł również o nie uwzględnianie wniosku o przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego.

W uzasadnieniu wskazał, iż wywody skarżącej przedstawione w piśmie procesowym nie wnoszą nic nowego do sprawy. Wykładnia gramatyczna zastosowana przy interpretacji art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest jedyną dopuszczalną oraz uzasadnioną metodą interpretacji przepisów. Sama ustawa wyróżnia udział i akcje. Podkreślono również, że to organ administracji ustala podstawę prawną rozstrzygnięcia, a rozstrzygnięcie jest uzasadnione tak co do podstawy faktycznej jak i prawnej. Dyrektor Izby zauważył ponadto, iż to wyłącznie w ocenie skarżącej " zastosowano jedynie wybrane dyrektywy wykładni ".

Ponadto w załącznik do protokołu z rozprawy z dnia 19.11.2004r. pełnomocnik skarżącej Spółki wniósł o wzięcie pod uwagę przy rozstrzyganiu sporu m.in. faktu, że wspólnicy obejmując nowe udziały wnieśli zadeklarowane wkłady pieniężne co z punktu widzenia Spółki skutkowało otrzymaniem przychodu na powiększenie kapitału zakładowego a tym samym koniecznością zastosowania przez organy podatkowe art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czego jednak organy podatkowe nie uczyniły. W związku z powyższym stwierdzono, że organy podatkowe stosując przepis art. 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy nie ustaliły relacji pomiędzy pkt 4 i pkt 11 ust. 4 tego artykułu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje:

Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji, na podstawie art.3, ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) zwanej dalej ppsa, Sąd nie stwierdził takich naruszeń prawa materialnego bądź procedury podatkowej, która dawałaby podstawę do jej uchylenia na podstawie art.145 tej ustawy.

Dla oceny tej decyzji należy przywołać regulację prawną zawartą w art.12 ust.4 pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz.654) w brzmieniu obowiązującym w 2001r. i 2002r., jako podstawy zaliczenia do przychodów skarżącej Spółki kwoty 5.263.200 zł, otrzymanej nadwyżki pieniężnej ponad wartość nominalną nowych, objętych w Spółce z o.o. udziałów i przekazaniu tej kwoty na kapitał zapasowy w związku z art.12 ust.1 pkt 1 wedle którego, co do zasady, otrzymane pieniądze i wartości pieniężne są przychodem.

Treść art.12 ust.4 pkt 11 pdop, stanowi, że "do przychodów .... nie zalicza się kwot stanowiących nadwyżkę nad kwotą nominalną otrzymaną za akcje przy ich wydaniu i przekazaną na kapitał zapasowy ...". Wykładnia gramatyczna tego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodu spółki nie zalicza się nadwyżki otrzymanej za akcje, natomiast nadwyżka otrzymana za udziały w spółce z o.o. stanowi przychód spółki z o.o.

Stosując tę wykładnię należy przyjąć, że słowo "akcje" odnosi się do spółek akcyjnych i nie można tego pojęcia odnosić do słowa "udział" będącego prawem podmiotowym wspólnika w sp. z o.o. Dlatego racjonalny ustawodawca używając zwrotu "akcje" przyjął wyłączenie z przychodu kwot stanowiących nadwyżkę ponad kwotę nominalną za akcje, nie dopuścił natomiast do wyłączenia z przychodu kwot stanowiących nadwyżkę nad kwotą nominalną otrzymaną za udziały przy ich wydawaniu i przekazaną na kapitał zapasowy.

Według składu orzekającego Sądu, przepisy podatkowe o charakterze szczególnym jakim jest art.12 ust.4 pkt 11 pdop nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający, w związku ze zmianą przepisów prawa handlowego, a poprzez wykładnię nie można tworzyć podatkowoprawnych stanów faktycznych podlegających opodatkowaniu lub zwolnieniu od podatku.

Ustawodawca nie dostosował z dniem 1.01.2001r. przepisów prawa podatkowego do regulacji Kodeksu Spółek Handlowych, obejmując wyłączeniem z przychodów podatkowych nadwyżkę otrzymaną za udziały dopiero od 1 stycznia 2003r., co nie oznacza że ten stan rzeczy należy interpretować jako lukę w prawie, którą należałoby uzupełnić w drodze analogii.

Ustosunkowując się do zarzutów skargi oraz późniejszej korespondencji skarżącej dołączonej do akt, w przedmiocie niekonstytucyjności przepisu art.12 ust.4 pkt 11 pdop, w brzmieniu obowiązującym w 2001r. i 2002 roku oraz istnienia luki w prawie i potrzeby uzupełnienia jej w drodze analogii, Sąd stwierdza, że wnioski te nie znajdują podstaw w obowiązujących przepisach prawa. Zdaniem składu orzekającego nie istnieje w tej sprawie ani luka konstytucyjna ani luka prawnopodatkowa, dlatego wbrew twierdzeniom skarżącej, brak jest podstaw do skierowania pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego o zgodność przepisu art.12 ust.4 pkt 11 pdop z powołanymi przepisami Konstytucji.

Zarzut niekonstytucyjności przepisu art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka wywodzi przede wszystkim z faktu niedostosowania treści tego przepisu do obowiązującej od 1 stycznia 2001r. nowej ustawy Kodeks Spółek Handlowych zastępującej Kodeks Handlowy. Wskazać więc trzeba, iż celem ustawodawcy uchwalającego nową ustawę było dopasowanie obowiązujących przed 2001r. regulacji prawnych do aktualnych potrzeb gospodarki i rynku kapitałowego tj. nadania aktualnego kształtu normatywnego zasadom funkcjonowania podmiotów w formie Spółek. Dostosowując zatem spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością do aktualnej rzeczywistości gospodarczej dokonał podwyższenia ustawowej minimalnej wysokości kapitału zakładowego z 4.000 zł do kwoty 50.000 zł. Jednocześnie dla już funkcjonujących podmiotów zorganizowanych w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w dniu wejścia w życie Kodeksu spółek handlowych przewidział okres przejściowy na dopasowanie wysokości kapitału zakładowego tj. w terminie do 31 grudnia 2003r. podmioty te zostały zobowiązane do podwyższenia kapitału zakładowego co najmniej do wysokości 25.000 zł natomiast w ciągu kolejnych dwóch lat do kwoty 50.000 zł. Podkreślić trzeba, iż nowy Kodeks podobnie jak nie obowiązujący już kodeks handlowy szczegółowo określił zasady tworzenia i funkcjonowania poszczególnych podmiotów, w tym spółek z ograniczoną odpowiedzialnością jak i spółek akcyjnych. Zarówno przed 2001r, jak i obecnie ustawodawca przewidział inne zasady tworzenia jak i funkcjonowania poszczególnych rodzajów Spółek. Spółka z ograniczona odpowiedzialnością już z samego założenia, biorąc pod uwagę wysokość minimalną kapitału zakładowego, stanowi podmiot prowadzący działalność w mniejszym zakresie niż spółka akcyjna.

Niezależnie od powyższych rozważań wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie spór sprowadza się do kwestii wliczenia do przychodu uzyskanej nadwyżki ponad wartość nominalną objętych udziałów przekazanej do kapitału zapasowego. Kapitał zapasowy podobnie jak kapitał zakładowy jest funduszem, jednakże stanowi on kapitał rezerwowy, umożliwiający spółce zgromadzenie pewnych środków w interesie spółki lub osób trzecich. W odróżnieniu od prawnego obowiązku spółki akcyjnej tworzenie i posiadanie kapitału zapasowego przez Spółkę z o.o. nie jest obligatoryjne.

Zaznaczyć również trzeba, iż znaczna część nowych regulacji dotyczących spółek handlowych przejęta została z dotychczasowego kodeksu handlowego. Zatem dokonana zmiana regulacji prawnych w prawie handlowym w ocenie Sądu nie wywołała skutków w sferze prawa podatkowego w postaci powstania luki prawnej. Fakt nie uwzględnienia przez ustawodawcę w treści art.12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obok agio przekazanego na kapitał zapasowy z tytułu kwot stanowiących nadwyżkę nad kwotą nominalną otrzymaną za akcje również agio przekazanego na kapitał zapasowy z tytułu nadwyżki uzyskanej ponad wartość nominalną wyemitowanych nowych udziałów nie powoduje wbrew twierdzeniom skarżącej naruszenia konstytucyjnej zasady równości podmiotów wobec prawa.

Artykuł 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest bowiem przepisem szczególnym jednym z wymienionych w ust.4 określającym zamknięty katalog przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez niektórych podatników nie stanowiących przychodu i tym samym nie powodujących powstania obowiązku podatkowego. Regułą jest zgodnie z art. 12 ust. 1 tej ustawy, iż wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym czy to otrzymane przez podatnika czy też w niektórych sytuacjach jedynie należne stanowią przychód podlegający obowiązkowi zapłaty podatku dochodowego. Nie można w ocenie Sądu utożsamiać przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego – art.12 ust.2 pkt 4 ustawy – z kwotami stanowiącymi nadwyżkę nad kwotami nominalnymi otrzymanymi za udziały. Przychody otrzymane na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego to przychody odpowiadające wartości kapitału utworzonego lub powiększonego, który podlega rejestracji i który Spółka obowiązana jest utrzymywać dla zachowania źródła przychodu. Takiego charakteru nie mają inne fundusze.

Zatem należy przyjąć, że odmienne traktowanie spółki akcyjnej i Spółki z o.o. w regulacjach prawnopodatkowych stanowiły wolę ustawodawcy, który dopiero od 1.01.2003r. zrównał te podmioty zmieniając treść przepisu art.12 ust.4 pkt 11, ustawy z dnia 27 lipca 2002r. Zarzuty skargi w przedmiocie zakupu koncepcji z wykorzystaniem kodów kreskowych jako nietrafne nie zasługują na uwzględnienie a Sąd podzielił stanowisko prezentowane przez organy skarbowe, że jest to zakup wiedzy w dziedzinie organizacyjnej.

W ocenie Sądu, postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone bez naruszenia zasad określonych w art.122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, a wyczerpująco zebrany materiał dowodowy został poddany szczegółowej analizie w granicach zakreślonych art.191 Op.

Organy podatkowe wzięły pod uwagę całokształt okoliczności faktycznych i prawnych, nie naruszając zasady swobodnej oceny dowodów i prawidłowo oceniły wskazane przez skarżącą okoliczności.

W tym stanie rzeczy skarga jako niezasadna podlega oddaleniu na podstawie art.151 ppsa.