Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus (spr.), Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w W. J. Ś. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 25 sierpnia 2015 r., [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oddala skargę.

1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 25 sierpnia 2015 r. Minister Finansów, z upoważnienia którego działa Dyrektor Izby Skarbowej, na podstawie art 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. ) – dalej jako "Ordynacja podatkowa" - po rozpatrzeniu zażalenia J. Ś. – Komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym – dalej jako "Skarżący" na postanowienie Ministra Finansów z dnia 6 lipca 2015 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości dokonywanej w trybie egzekucji komorniczej - utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

We wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości dokonywanej w trybie egzekucji komorniczej Skarżący wskazał, że prowadzi przeciwko G. R. postępowanie egzekucyjne w sprawie [...] położonej w W. przy ul. [...]. W ramach postępowania egzekucyjnego przeprowadzona zostanie licytacja nieruchomości. W przypadku wypełnienia przez licytanta warunków licytacyjnych uzyska on prawo do przysądzenia prawa własności nieruchomości. W ramach dotychczasowych czynności egzekucyjnych Skarżący ustalił następujące okoliczności: zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy nieruchomości będącej własnością dłużnika. Nieruchomość nr [...] stanowi nieruchomość składającą się z działek nr [...] o łącznej powierzchni zabudowy 347 m². Powyższa nieruchomość została nabyta dnia 4 listopada 1998 r. w drodze umowy zamiany. Na działce [...] posadowiony jest budynek mieszkalny. Działka nr [...] jest oznaczona w ewidencji gruntów jako droga, utwardzona kostką betonową. Na podstawie informacji uzyskanych z Urzędu Miasta w W. ustalono, że teren, na którym znajduje się przedmiotowa nieruchomość jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym nieruchomość znajduje się na terenie oznaczonym: T4, tzn. jest to obszar przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową zarówno jedno, jak i wielorodzinną, z dopuszczeniem funkcji niemieszkalnych, pod warunkiem niepowodowania uciążliwego oddziaływania na otoczenie. Całość podzielona jest funkcjonalnie na trzy segmenty: części usługowej - użytkowana jako przedszkole, w części piwnicznej - znajdował się dawny pub oraz z części mieszkalnej. W części mieszkalnej mieszka dłużnik. Do 14 stycznia 2008 r. dłużnik prowadził działalność gospodarczą pod nazwą: "A – G. R." z siedzibą przy ul. [...] w W.. Aktualnie część użytkowa nieruchomości obciążona jest umową najmu.

Z oświadczenia złożonego przez dłużnika wynika, że nie prowadzi on obecnie działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego w VAT, nieruchomość jest własnością dłużnika, przedmiotowa nieruchomość nie jest i nie była składnikiem rzeczowego majątku (środkiem trwałym) działalności gospodarczej wprowadzonej przez dłużnika. Ponosił on wydatki na ulepszenie budynków, budowli lub ich części w wysokości stanowiącej co najmniej 30% ich wartości początkowej i przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami. Przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z oświadczeniem dłużnika, od daty oddania do użytkowania budynku posadowionego na nieruchomości nie upłynął okres krótszy niż dwa lata. Jak oświadczył, nie pamięta czy w związku z zaprzestaniem prowadzenia działalności gospodarczej sporządzał spis z natury, gdyż miało to miejsce w 1998 r. Odnośnie najmu dłużnik oświadczył, że przedmiotem najmu na niepubliczne przedszkole jest jedynie parter o powierzchni 146 m² od dnia 1 września 2013 r. (bez pomieszczeń publicznych).

W związku z powyższym opisem zadano pytanie sprowadzające się do kwestii:

Czy na organie egzekucyjnym - komorniku - spoczywa obowiązek obliczenia i odprowadzenia podatku?

Ponieważ złożony wniosek nie spełniał wymogu formalnego (nie zawierał kompletnego opisu zdarzenia przyszłego), na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z dnia 17 czerwca 2015 r. wezwał Skarżącego do jego uzupełnienia - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia - poprzez wskazanie:

- czy część mieszkalna była kiedykolwiek (a jeżeli tak, to należało podać kiedy) wykorzystywana przez dłużnika do prowadzonej działalności gospodarczej (np. była wynajmowana), czy też była wykorzystywana przez dłużnika wyłącznie na jego własne cele mieszkaniowe i pozostawała bez jakiegokolwiek związku z jakąkolwiek prowadzoną kiedykolwiek przez dłużnika działalnością gospodarczą;

- czy budynek był ulepszany w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W przypadku podania, że doszło do takiego ulepszenia należało podać kiedy miało ono miejsce (dzień-miesiąc-rok) i czy budynek w stanie ulepszonym był wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat;

- czy droga utwardzona kostką betonową, która znajduje się na działce nr [...] – w świetle przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.) - stanowi budowlę, bądź inny obiekt budowlany (jaki?). W przypadku podania twierdzącej odpowiedzi należało podać, czy droga ta była ulepszana w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a jeżeli tak, to kiedy (dzień-miesiąc-rok) i czy w stanie ulepszonym była wykorzystywana do czynności opodatkowanych (przez jaki okres);

- czy część piwniczna budynku, w której znajdował się dawny pub, była kiedykolwiek przez dłużnika wynajmowana, wydzierżawiana, a jeżeli tak, to kiedy?

W odpowiedzi na powyższe Skarżący wskazał, że;

- nie posiada informacji, czy część mieszkalna była kiedykolwiek wykorzystywana przez dłużnika do prowadzonej działalności gospodarczej, ani czy była wykorzystywana przez dłużnika wyłącznie na jego własne cele mieszkaniowe i pozostawała bez jakiegokolwiek związku z jakąkolwiek prowadzoną kiedykolwiek przez dłużnika działalnością gospodarczą;

- dłużnik oświadczył, iż ponosił wydatki na ulepszenie budynku w wysokości stanowiącej co najmniej 30% jego wartości początkowej w związku z czym należy uznać, że budynek był ulepszany,

- nie posiada informacji czy droga utwardzona kostką betonową, która znajduje się na działce nr [...], stanowi w świetle przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane budowlę, bądź inny obiekt budowlany oraz czy była ulepszana w świetle przepisów o podatku dochodowym;

- nie posiada informacji czy część piwniczna budynku, w której znajdował się dawny pub, była kiedykolwiek przez dłużnika wynajmowana lub wydzierżawiana.

3. Postanowieniem z dnia 6 lipca 2015 r. Minister Finansów pozostawił wniosek bez rozpoznania, albowiem w ocenie organu złożony wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

4. Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem, Skarżący złożył zażalenie. Zdaniem Skarżącego informacje, których uzupełnienia zażądał organ znacząco wykraczają poza informacje, których uzyskania może dochodzić komornik w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym. Obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego nie oznacza, że komornik powinien pozyskiwać informacje, do których żądania nie jest uprawniony przez obowiązujące przepisy prawa.

Żądane informacje należą bowiem do zakresu działalności organu podatkowego, do którego został skierowany wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie.

W ocenie Skarżącego w złożonym wniosku w sposób wyczerpujący wskazał stan faktyczny zaistniały w prowadzonej sprawie, przedstawił również własne stanowisko.

Powołując stanowisko doktryny (C. Kosikowski. Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX. 2013), a także orzecznictwo sądów administracyjnych (wyrok WSA w Krakowie z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 845/10, WSA w Szczecinie z dnia 11 maja 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 133/11, WSA w Poznaniu z dnia 3 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Po 78/10) a także wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 26 marca 2015 r. Skarżący uznał, że organ miał obowiązek odnieść się do jego stanowiska przedstawionego w złożonym wniosku na podstawie informacji przez niego przekazanych.

5. Postanowieniem z dnia 25 sierpnia 2015 r. Minister Finansów utrzymał w mocy postanowienie z dnia 6 lipca 2015 r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy, powołując treść art. 14b § 1 ust. 1, art. 14b § 3 i art. 169 §1 Ordynacji podatkowej stwierdził, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżący nie przedstawił wszystkich informacji niezbędnych do dokonania prawidłowej oceny okoliczności faktycznych sprawy, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego.

Zagadnienie przedstawione przez Skarżącego we wniosku w kontekście sformułowanego pytania dotyczyło obowiązku obliczenia i uiszczenia podatku z tytułu zbycia w postępowaniu egzekucyjnym nieruchomości zabudowanych, dlatego dla rozstrzygnięcia tego zagadnienia niezbędne było przeanalizowanie treści art. 15 ust. 1 i 2, art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a w zw. z art. 2 pkt 14 oraz art. 29a ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm. - zwanej dalej "ustawą o VAT").

Ponadto organ stwierdził, że w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej nie dysponuje środkami, o których mowa w art. 180-200 Ordynacji podatkowej, dlatego brakujące informacje powinny być jednoznacznie uzupełnione przez Skarżącego.

W ocenie organu brak informacji, do których uzupełnienia został wezwany komornik, uniemożliwił organowi dokonanie jednoznacznego rozstrzygnięcia, czy planowana przez komornika sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu VAT (w całości lub w części), i czy będzie (ewentualnie) korzystała ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT.

Organ stanął na stanowisku, że zarzuty podniesione w zażaleniu są bezpodstawne, gdyż z uwagi na niepodanie istotnych informacji dotyczących planowanej transakcji, niemożliwe było w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, wydanie przez organ interpretacji indywidualnej.

Odnosząc się do powołanego orzeczenia TSUE organ stwierdził, że zapadło ono na skutek wniesienia pytania prejudycjalnego przez Naczelny Sąd Administracyjny w celu zweryfikowania zgodności art. 18 ustawy o VAT z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), obarczającego komornika sądowego odpowiedzialnością za odprowadzenie podatku. Tymczasem postępowanie prowadzone przez organ dotyczyło wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, które organ prowadził na podstawie przepisów Działu II, rozdział 1a Ordynacji podatkowej. Zatem wyrok ten nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie wydane w niniejszej sprawie.

6. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący, zarzucając naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 14b § 3 i art. 14b § 7 Ordynacji podatkowej, poprzez ich błędną wykładnię mającą wpływ na wynik sprawy, wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu Skarżący stwierdził, że informacje jakich przekazania zażądał organ, wykraczają znacząco poza sferę ustawowych obowiązków komornika. Wskazując na treść art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2014 r. poz. 993) Skarżący zauważył, że w ramach innych czynności jakie może wykonywać komornik, wskazać należy m.in. art. 18 ustawy o VAT, który zobowiązuje komornika sądowego do odprowadzenia podatku od towarów i usług od dostawy nieruchomości będącej własnością dłużnika, dokonywanej w trybie egzekucji. Zaznaczył, że z treści art. 18 ustawy o VAT wynika jedynie obowiązek komornika sądowego, jako płatnika, do naliczenia i odprowadzenia należnego podatku od nieruchomości poddanej egzekucji, sprzedanej w trybie licytacji publicznej. Powyższy przepis nie zobowiązuje jednak komornika do dokonywania ustaleń, czy nieruchomość będąca przedmiotem egzekucji w ogóle podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie wskazuje również innego organu, bądź podmiotu, zobowiązanego do dokonania tego typu ustaleń. W związku z tym Skarżący stwierdził, że żądanie od niego ustalenia okoliczności, od zaistnienia których zależeć będzie obowiązek odprowadzenia podatku od towarów i usług, należy uznać za pozbawione podstaw prawnych.

W ocenie Skarżącego przepis art. 476 § 4 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296, z późn. zm.) uprawnia komornika do dokonywania ustaleń tylko w zakresie czynności wchodzących w zakres ustawowych uprawnień komornika i dotyczące ustalenia stanu majątkowego dłużnika oraz umożliwiających identyfikację składników jego majątku, a nie czynności faktycznych, jakich dłużnik dokonywał na nieruchomości będącej jego własnością bądź rozliczeń dokonywanych z organami podatkowymi.

Skarżący podniósł, że informacje dotyczące rozliczeń oraz deklaracji składanych przez dłużnika w związku z dokonywanymi transakcjami opodatkowanymi podatkiem VAT, bądź z niego zwolnionymi, znajdują się w posiadaniu organów podatkowych i objęte są tajemnicą skarbową. W związku z powyższym brak jest podstaw do przerzucenia na komornika sądowego obowiązku uzyskiwania tych informacji i przekazywania ich organom podatkowym. Zadaniem komornika sądowego jest bowiem dokonywanie czynności zmierzających do ustalenia składników majątku dłużnika służących zaspokojeniu roszczeń wierzyciela. Przyjęcie stanowiska, zgodnie z którym to komornik miałby dokonywać ustaleń dotyczących powstania bądź nie obowiązku odprowadzenia podatku od towarów i usług od sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem egzekucji, spowodowałoby całkowity paraliż prowadzonego postępowania egzekucyjnego z uwagi na brak możliwości uzyskania przez komornika tych informacji, przede wszystkim z uwagi na częstą niechęć dłużnika do współpracy z organem egzekucyjnym bądź całkowity brak kontaktu z nim. Nawet w przypadku przyjęcia, że dłużnik złoży odpowiednie oświadczenie w przedmiocie dokonywanych na nieruchomości ulepszeń oraz odliczenia podatku należnego, komornik sądowy nie dysponuje instrumentami umożliwiającymi weryfikację prawdziwości tego oświadczenia. W przypadku przyjęcia błędnego stanowiska, że sprzedaż nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to komornik zostanie pociągnięty do odpowiedzialności za niewykonanie obowiązku z art. 18 ustawy o VAT - odpowiedzialności zarówno majątkowej jak i karnej.

Skarżący stwierdził, że w złożonym wniosku wskazał w sposób wyczerpujący stan faktyczny zaistniały w prowadzonej sprawie, przedstawił również własne stanowisko.

7. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

8.1. Skarga nie jest zasadna.

8.2. Zgodnie z art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst. jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) – określanej dalej jako "p.p.s.a.", w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 a) p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem, z uwzględnieniem stanu prawnego, który miał zastosowanie w chwili orzekania w sprawie.

Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę.

Mając na względzie powołane powyżej kryteria, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

8.3. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do stwierdzenia, czy organ prawidłowo pozostawił wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego bez rozpatrzenia, z uwagi na nieprzedstawienie przez Skarżącego wyczerpującego stanu faktycznego sprawy (zdarzenia przyszłego).

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ wydający interpretację może "poruszać się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej - zajętego stanowiska (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 897/10, dostępny, podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Organ podatkowy, jako organ interpretujący obowiązany jest stwierdzić, czy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób wyczerpujący, pełny i kompleksowy przedstawiono zaistniały stan faktyczny, a więc czy w oparciu o ten stan możliwa jest ocena stanowiska wnioskodawcy.

Wynikający z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych nieprzedstawionych w stanowisku wnioskodawcy odnośnie podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (wyrok NSA z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1523/10). Opisując stan faktyczny w celu uzyskania interpretacji prawa wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i jego też obciążać będą ewentualne nieścisłości. Celem bowiem interpretacji indywidualnej jest udzielenie wnioskodawcy ochrony przewidzianej w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

Zatem interpretacja oparta na niepełnym, a przez to na wadliwym (budzącym wątpliwości co do zakresu interpretacji) wniosku będzie bezużyteczna w ramach ewentualnego postępowania podatkowego czy karnego skarbowego.

Organ podatkowy, działając jako organ interpretacyjny, w pierwszej kolejności jest zatem zobowiązany stwierdzić, czy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób wyczerpujący, pełny i kompleksowy przedstawiono zaistniały stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), a więc czy w oparciu o ten stan możliwa jest ocena stanowiska wnioskodawcy i wydanie bez jakichkolwiek uzasadnionych wątpliwości zgodnej z prawem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 11 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 438/12).

Stosownie bowiem do art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej pozostawia się bez rozpatrzenia. W świetle powyższego, wniosek niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej to wniosek, który nie zawiera przedstawienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub nie jest ono wyczerpujące, co uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej i dokonanie oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy na gruncie przepisów prawa podatkowego, nie zawiera stanowiska wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego (zob. Ordynacja podatkowa. Komentarz pod red. H. Dzwonkowskiego, C.H. Beck, Warszawa 2011, s. 192).

Jednakże pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia może nastąpić dopiero wówczas, gdy wnioskodawca nie uzupełni lub nie poprawi wniosku według zaleceń organu wydającego interpretację i w wyznaczonym przezeń terminie.

Zgodnie bowiem z art. 14h Ordynacji podatkowej w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio m.in. art. 169 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 169 § 1 cyt. ustawy, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Jeżeli zatem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, tj. nie zawiera wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, co uniemożliwia dokonanie oceny stanowiska w nim wyrażonego, organ podatkowy obowiązany jest w pierwszej kolejności wezwać wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, do uzupełnienia braków takiego wniosku.

Podkreślenia przy tym wymaga też, że wezwanie do uzupełnienia opisanego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) powinno zmierzać do ustalenia stanu faktycznego, który jest konieczny dla jego podatkowoprawnej oceny z punktu widzenia przepisów budzących wątpliwości interpretacyjne. Wzywając zatem wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku, w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, organ zobowiązany jest do szczegółowego wskazania, w jakim zakresie wniosek powinien być uzupełniony. Wezwanie musi zawierać kompletną i wyczerpującą informację o tym, jak ma zostać przeprowadzone usunięcie braku podania przez podmiot je wnoszący. Ocena, czy strona usunęła braki formalne wniosku/podania sprowadza się do prostego porównania tego, do czego była wzywana i tego, co uczyniła.

8.4. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że organ interpretacyjny prawidłowo uznał, że wniosek o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego złożony przez Skarżącego jest dotknięty wadami wymagającymi jego uzupełnienia.

Z treści złożonego wniosku wynikało, że intencją Skarżącego było uzyskanie informacji czy w wyniku przeprowadzenia licytacji nieruchomości, będzie obowiązany do obliczenia i odprowadzenia podatku należnego. Innymi słowy, Skarżący zamierzał uzyskać interpretację, czy sprzedaż nieruchomości w związku z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług skutkiem czego - jako płatnik - będzie zobowiązany do wpłaty tego podatku do właściwego organu podatkowego.

Kwestia, o którą Skarżący zapytał, wymagała analizy przepisów ustawy o VAT pod kątem podlegania sprzedaży nieruchomości opodatkowaniu, a następnie możliwości zastosowania ewentualnego zwolnienia od podatku.

Z treści przedstawionego zdarzenia przyszłego wynikało, że dłużnik nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego w VAT, nieruchomość jest własnością dłużnika, przedmiotowa nieruchomość nie jest i nie była składnikiem rzeczowego majątku (środkiem trwałym) działalności gospodarczej wprowadzonej przez dłużnika. Ponosił on wydatki na ulepszenie budynków, budowli lub ich części w wysokości stanowiącej co najmniej 30% ich wartości początkowej i przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami. Przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z oświadczeniem dłużnika, od daty oddania do użytkowania budynku posadowionego na nieruchomości nie upłynął okres krótszy niż dwa lata. Jak oświadczył, nie pamięta, czy w związku z zaprzestaniem prowadzenia działalności gospodarczej sporządzał spis z natury, gdyż miało to miejsce w 1998 r. Odnośnie najmu dłużnik oświadczył, że przedmiotem najmu na niepubliczne przedszkole jest jedynie parter o powierzchni 146 m² od dnia 1 września 2013 r. (bez pomieszczeń publicznych).

Dla rozstrzygnięcia tego zagadnienia niezbędne było przeanalizowanie treści przepisów 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a w sytuacji spełnienia przesłanek zawartych w tych przepisach, również treści art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a w związku z art. 2 pkt 14 oraz art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Brak informacji, o które organ zapytał w wezwaniu, a w szczególności informacji dotyczących sposobu wykorzystania części mieszkalnej i piwnicznej nieruchomości, poniesienia wydatków na ulepszenie budynku oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków, a także informacji dotyczących wykorzystania drogi utwardzonej kostką betonową, uniemożliwił dokonanie jednoznacznego rozstrzygnięcia, czy planowana sprzedaż licytacyjna nieruchomości będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czy będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, albo art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT, bądź też będzie opodatkowana tym podatkiem.

Wobec powyższego, w ocenie Sądu zaistniały przesłanki do pozostawienia wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji bez rozpatrzenia, na podstawie art. 14g § 1 w związku z art. 14h i art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Bez znaczenia przy tym pozostaje kwestia przyczyn niewywiązania się przez Skarżącego z obowiązku wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego, określonego w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

8.5. W ocenie Sądu, komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o VAT i do uwzględnienia, w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów, okoliczności decydujących o opodatkowaniu VAT. W myśl bowiem art. 18 ustawy o VAT, komornik wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, jest płatnikiem podatku od dostawy, dokonanej w trybie egzekucji, towarów, m.in. będących własnością dłużnika. Przepis ten pozostaje w bezpośredniej korelacji z art. 8 Ordynacji podatkowej, który zawiera definicję płatnika. Stanowi on, że płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Z powyższego jednoznacznie wynika, że komornik jako płatnik jest obowiązany do obliczania, poboru podatku od podatnika i wpłaty podatku na konto organu podatkowego, w odniesieniu do podatku należnego z tytułu sprzedanych (zlicytowanych) towarów należących do podatnika, w stosunku do którego toczy się postępowanie egzekucyjne.

Niezrozumiała jest zatem argumentacja Skarżącego, że art. 18 ustawy o VAT nie zobowiązuje komornika do dokonywania ustaleń, czy nieruchomość będąca przedmiotem egzekucji w ogóle podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ani nie wskazuje innego organu bądź podmiotu zobowiązanego do dokonywania takich ustaleń. Rodzi się więc pytanie, kto według Skarżącego miałby ustalać, czy jest on zobowiązany jako płatnik do odprowadzenia podatku VAT od sprzedaży licytacyjnej nieruchomości, czy też nie.

Zaznaczenia przy tym wymaga, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik, natomiast w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona - komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

W tym przypadku komornik pełni rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem (dłużnikiem) a organem podatkowym, przekazując jedynie organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą dokonaną w ramach egzekucji. Nie bez znaczenia jest także fakt, że podatnik, będący dłużnikiem, zazwyczaj nie otrzymuje kwot uzyskanych przez organ egzekucyjny ze sprzedaży towarów w wykonaniu czynności egzekucyjnych. Prawdopodobne jest zatem, że podatnik nie posiada innych środków finansowych umożliwiających uiszczenie należnego podatku. Ustanowienie organu egzekucyjnego płatnikiem, zapewnia odprowadzenie należnego podatku przez organ przeprowadzający dostawę w ramach czynności egzekucyjnych.

Należy podkreślić, że przepisy Ordynacji podatkowej Rozdziału 1a dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych, nie uzależniają spełnienia wymogów, jakim powinien odpowiadać wniosek od tego, czy wnioskodawcą jest komornik, występujący jako płatnik podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży majątku dłużnika, czy też inny podmiot.

W myśl art. 14h Ordynacji podatkowej, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135-137, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2, art. 170 i art. 171 oraz przepisy rozdziału 5, 6, 10 i 23 działu IV. Uwzględniając zakres, jaki wyznacza ww. przepis w odniesieniu do działania organu w ramach postępowania dotyczącego interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że wobec szczególnego charakteru instytucji interpretacji indywidualnych, gdzie postępowanie "interpretacyjne" opiera się wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę, w jego ramach nie może toczyć się spór o stan faktyczny, ani też nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe.

Tryb przewidziany w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej (który stanowi, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia) jest jedyną formą, przy użyciu której organ może zweryfikować, czy spełnione są warunki określone w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, a więc m.in. pozyskać informacje co do tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, których nie zawiera wniosek, a są niezbędne do wydania interpretacji.

Organ nie ma też - wbrew oczekiwaniom Skarżącego - umocowania prawnego, aby współdziałać z komornikiem w celu ustalenia stanu faktycznego dotyczącego nieruchomości, mającej być przedmiotem sprzedaży w ramach postępowania egzekucyjnego. Ustalanie stanu faktycznego może być bowiem przedmiotem postępowania prowadzonego jedynie przez właściwy organ podatkowy lub kontrolny, który posiada uprawnienia do przeprowadzenia czynności kontrolnych w trybie przewidzianym w przepisach Działu VI Ordynacji podatkowej, a nie przez organ interpretacyjny.

8.6. Podsumowując, wobec nieudzielenia przez Skarżącego odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu do usunięcia braków formalnych wniosku, a tym samym braku możliwości ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości w drodze licytacji będzie podlegała opodatkowaniu oraz czy będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, zaskarżone postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia odpowiada prawu.

8.7. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.