I SA/Rz 616/24 - Wyrok

Data orzeczenia	2025-02-27	
Data wpływu	2024-12-30	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie	
Sędziowie	Grzegorz Panek /przewodniczący sprawozdawca/
Jarosław Szaro
Małgorzata Niedobylska	
Symbol z opisem	6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne	
Hasła tematyczne	Podatek rolny
Podatek od nieruchomości	
Skarżony organ	Samorządowe Kolegium Odwoławcze	
Treść wyniku	oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2024 nr 0 poz 935; art. 134 § 1, art. 151; Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)
Dz.U. 2024 nr 0 poz 1151; art. 21 ust 1, art. 22 ust. 1 i 2; Ustawa z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne
Dz.U. 2023 nr 0 poz 2383; art. 180 § 1,  art. 194 § 3, art. 240 § 4; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2023 nr 0 poz 70; art. 7 ust. 1 pkt 4 lit b; Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.)
Dz.U. 2024 nr 0 poz 1176; art. 2 ust. 1; Ustawa z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j.)	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek /spr./, Sędzia WSA Małgorzata Niedobylska, Sędzia WSA Jarosław Szaro, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 lutego 2025 r. sprawy ze skargi S. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu z dnia 30 października 2024 r. nr SKO.4140.88.2024 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2022 rok oddala skargę.	
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi S.B. jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Przemyślu (dalej: "SKO") z dnia 30 października 2024 r. nr SKO.4140.88.2024 o utrzymaniu w mocy decyzji Wójta Gminy [...] (dalej: "Wójt") z dnia 12 sierpnia 2024 r. nr PO.3111.13.3.12.2024 o zmianie decyzji z dnia 11 stycznia 2022 r. nr BF.11.3127.090031.2022 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2022.

Jak wynika z akt sprawy S.B. i A.B. są właścicielami na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej działki ew. nr [...] położonej w obrębie M.

Decyzją z dnia 11 stycznia 2022 r. nr BF.II.3127.090031.2022 Wójt ustalił S.B. i A.B. łączne zobowiązanie pieniężne w kwocie [...] zł, w tym z tytułu podatku rolnego [...] zł, a z tytułu podatku od nieruchomości [...] zł. Za podstawę opodatkowania w podatku rolnym przyjął grunty rolne o pow. 0,1000 ha, natomiast w podatku od nieruchomości powierzchnię budynku mieszkalnego wynoszącą 70 m2.

Zgodnie z zawiadomieniem o wprowadzonych w wyniku modernizacji ewidencji gruntów i budynków zmianach w danych ewidencyjnych znak: GKN-GK.6620.4.3995.2022, w dniu 18 marca 2022 r. działka ew. nr [...] została przekształcona z użytku rolnego "Br-PsIV" o pow. 0,1000 ha na grunt nierolny oznaczony symbolem "B" o pow. 0,0960 ha na którym usytuowany jest budynek mieszkalny i dwa budynki niemieszkalne.

Decyzją z dnia 14 lutego 2024 r. nr PO.3127.090031.1.2022 Wójt zmienił decyzję własną z dnia 11 stycznia 2022 r. nr BF.II.3127.090031.2022 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego, ustalając S.B. i A.B. łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2022 w kwocie [...] zł. Decyzja ta została uchylona przez SKO decyzją z dnia 30 kwietnia 2024 r. nr SKO.4140.28.2024.

Decyzją z dnia 12 sierpnia 2024 r. nr PO.3111.13.3.12.2024 Wójt zmienił decyzję własną z dnia 11 stycznia 2022 r. nr BF.II.3127.090031.2022 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego, ustalając S.B. i A.B. łączne zobowiązanie pieniężne na rok 2022 w kwocie [...] zł, w tym z tytułu podatku rolnego [...] zł za okres od stycznia do marca 2022 r., a z tytułu podatku od nieruchomości [...] zł za okres od kwietnia do grudnia 2022 r. Za podstawę opodatkowania w podatku rolnym przyjął grunty rolne o pow. 0,1000 ha (0,1000 ha przeliczeniowego), natomiast w podatku od nieruchomości budynek mieszkalny o pow. 162 m2, grunty pozostałe o pow. 960 m2, budynki pozostałe o pow. 110 m2.

Po rozpatrzeniu odwołania S.B. i A.B., SKO decyzją z dnia 30 października 2024 r. nr SKO.4140.88.2024 utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję.

W uzasadnieniu decyzji SKO opowiedziało się za poglądem, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są dla organów podatkowych wiążące i organy te nie mają kompetencji do ich zmiany w postępowaniu podatkowym. Zmiana taka jest możliwa tylko w odpowiednim, odrębnym postępowaniu administracyjnym i wywiera skutki na przyszłość.

W ocenie SKO, uchylenie się przez skarżących od oświadczenia woli złożonego pod wpływem błędu (formularza IN-1), pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie, gdyż podstawą wydania decyzji są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Skarżący nie mogą domagać się zwolnienia działki ew. nr [...] z podatku od nieruchomości z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego, gdyż grunt ten nie jest sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny. Skarżący nie mogą również domagać się zwolnienia z opodatkowania budynków usytuowanych na działce zgodnie z Uchwałą Rady Gminy [...] Nr [...] z dnia [...] listopada 2009 r. w sprawie zwolnień w podatku od nieruchomości, gdyż w uchwale tej zwolniono od podatku budynki mieszkalne w gospodarstwach rolnych, natomiast grunt nierolny nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego.

W ustawowym terminie S.B. (dalej: "skarżący") wniósł skargę na powyższą decyzję, zarzucając naruszenie:

1) art. 2 ust. 1 pkt 1, 2, 3 w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 1, 2, 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70 ze zm. - dalej u.p.o.l.) poprzez opodatkowanie podatkiem od nieruchomości powierzchni nieruchomości i budynków w sytuacji, gdy podatnicy korzystają ze zwolnienia z podatku, gdyż skarżący prowadzi gospodarstwo rolne o pow. 1,63 ha;

2) art. 180 § 1 w zw. z art. 181 w zw. z art. 194 § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm. - dalej Ordynacja podatkowa) poprzez błędne przyjęcie, że dane zawarte w ewidencji gruntów są dowodem bezwzględnym i niewzruszalnym, zaś organ podatkowy ustalając wysokość zobowiązań w podatkach nie jest uprawniony do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji gruntów, podczas gdy w orzecznictwie sądów administracyjnych odchodzi się od dawania bezkrytycznego prymatu danym z ewidencji gruntów i budynków w szczególności w sytuacji, gdy ewidencja zawiera dane nie odpowiadające prawdzie - rzeczywistości;

3) art. 180 § 1 w zw. z art. 181 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie bezwzględnego obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Organ podatkowy nie przeprowadził czynności wyjaśniających w kierunku ustalenia, czy skarżący zakończył już proces inwestycyjny i można faktycznie przystąpić do użytkowania obiektu, co dopiero wiąże się z możliwością naliczenia podatku;

4) art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie zmiany decyzji ustalającej podatek na 2022 r. bez wystąpienia przesłanek zawartych w tym przepisie, który przewiduje, że decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jedynie wówczas gdy po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Natomiast żaden stan faktyczny na gruncie skarżących się nie zmienił, budynki stoją tak, jak stały;

5) art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez brak istotnych elementów uzasadnienia decyzji. Organ nie wskazał jakie są ustalenia faktyczne, ani dlaczego dokonał zmiany zobowiązania podatkowego. Organ ograniczył się jedynie do przywołania przepisów prawa, które w jego ocenie miały zastosowanie w przedmiotowej sprawie, ale brak jest uzasadnienia dokonania subsumcji tych przepisów w odniesieniu do skarżących i uzasadnienia wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia w sprawie.

W oparciu o powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji celem wydania nowej decyzji w przedmiocie umorzenia postępowania dotyczącego naliczania podatku od nieruchomości w zakresie zaskarżonym przez skarżącego, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy SKO do ponownego rozpatrzenia. Ponadto skarżący wniósł o dołączenie spraw prowadzonych przez SKO nr SKO.4140.90.24 i SKO.4140.28.24 celem wykazania, że w sprawach tych samych stron w podobnym stanie faktycznym organ podjął zupełnie inne rozstrzygnięcie niż w przedmiotowej sprawie, zasądzenie zwrotu kosztów postępowania oraz przeprowadzenie dowodu z załączonych dokumentów na okoliczność, że skarżący prowadził na spornej nieruchomości gospodarstwo rolne, a zmiany w ewidencji wynikały z omyłki, która została sprostowana, ponieważ faktycznie na nieruchomości nie zaszła żadna zmiana.

W ocenie skarżącego zmiana wpisów w ewidencji gruntów i budynków, którą organ wziął pod uwagę przy dokonywaniu zmiany decyzji w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2022 r. została dokonana na skutek pomyłki, na co wskazuje, jego zdaniem, załączone do skargi zawiadomienie z dnia 5 kwietnia 2024 r. o wprowadzonych zmianach w danych ewidencyjnych gdzie sporny grunt został ponownie sklasyfikowany jako grunt nierolny i określony symbolem "Br-PsIV" a oznaczenie symbolem "B" tego gruntu zostało wykreślone.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r., poz. 1267, ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm. - dalej: p.p.s.a.) wynika, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach, albo stwierdza ich wydanie z naruszeniem prawa. Zgodnie natomiast z art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala. Przy tym z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a. tejże kontroli legalności dokonuje także z urzędu, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Działając w tak zakreślonych granicach należy stwierdzić, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa materialnego, a jej wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy.

W skardze strona wskazuje, że sporne grunty błędnie zostały oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem "B" jako grunt nierolny podczas gdy w rzeczywistości grunt ten powinien być oznaczony symbolem "Br-PsIV" czyli jako grunt zabudowany na pastwiskach. Zmiana wpisów w ewidencji gruntów i budynków, którą organ wziął pod uwagę przy dokonywaniu zmiany decyzji w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2022 r. została dokonana na skutek pomyłki, na co wskazuje załączone do skargi zawiadomienie z dnia 5 kwietnia 2024 r. o wprowadzonych zmianach w danych ewidencyjnych gdzie sporny grunt został ponownie sklasyfikowany jako grunt nierolny i określony symbolem "Br-PsIV" a oznaczenie symbolem "B" tego gruntu zostało wykreślone. Organ stoi zaś na stanowisku, że w dacie wydawania zaskarżonej decyzji grunt był sklasyfikowany jako grunt nierolny - "B" i organ był związany danymi wynikającymi z ewidencji.

Przystępując do rozpatrzenia spornej kwestii, w pierwszej kolejności należy odnieść się do znaczenia wpisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z art. 21 ust 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądów administracyjnych dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego - stosownie do przywołanej regulacji - organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. m.in. uchwałę NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. II FPS 1/09, wszystkie orzeczenia dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej stan ujawniony w ewidencji gruntów i budynków (por. wyroki I SA/Po 2018/15 z 9 czerwca 2016 r., I SA/Go 126/16 z 20 lipca 2016r., I SA/Sz 526/16 z 27 lipca 2016r.). Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w uchwale z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. II FPS 2/13 (dostępna: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi w pewnych przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, bez potrzeby zmiany samej ewidencji.

W tym miejscu powołać należy tezę z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 3935/13, którą w pełni podziela Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie: "Uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, zawarte w niej dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy. Drugą kategorię stanowią natomiast dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w związku z art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej). Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków."

Wobec powyższego, w rozpoznawanej sprawie dane dotyczące przeznaczenia gruntów zawarte w ewidencji gruntów i budynków bezwzględnie wiążą organy podatkowe. Nie było zatem możliwe przeprowadzenie dowodu przeciwko wypisowi z ewidencji gruntów i budynków przez organy podatkowe prowadzące postępowania w sprawie na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej. Dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Zwrócić należy uwagę, że ewidencję gruntów i budynków prowadzą starostowie. Natomiast to podatnicy podatku od nieruchomości powinni zgłaszać właściwemu staroście zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 1 i 2 u.p.g.k.).

Jak wynika z pisma skarżącego z dnia 8 lutego 2024 r. załączonego do skargi zainicjował on zmianę zapisów w ewidencji gruntów i budynków co do spornego terenu. Zmiana ta została dokonana i grunt odmienne niż to przyjęto w decyzji obecnie określony jest symbolem "Br-PsIV". Dokonanie jednak takiej zmiany zapisów w ewidencji gruntów i budynków w 2024 r. nie może wywierać skutku dla oceny prawidłowości zapisów figurujących w ewidencji w 2022 r.

Zmiana danych w ewidencji gruntów i budynków nie jest bowiem możliwa z mocą wsteczną. Powyższe wywołuje jedynie skutki na przyszłość - ex nunc, a nie wstecz - ex tunc i nie może wpłynąć na wymiar podatku od nieruchomości za 2022 r.

Konsekwencją takiego stanu rzeczy było także zasadne uznanie przez organy, że w przypadku skarżącego nie mogło mieć zastosowania zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit b u.p.o.l. Przepis ten bowiem przewiduje zwolnienie od podatku od nieruchomości budynków gospodarczych lub ich części położonych na gruntach gospodarstw rolnych, służących wyłącznie działalności rolniczej. Jak stanowi art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Z kolei przepis art. 1 ustawy o podatku rolnym określa, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Oznacza to, że grunt który nie jest sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny nie może być uznawany za część gospodarstwa rolnego.

Prawidłowe jest także stanowisko organu, że nie mogło mieć zastosowania zwolnienie z podatku budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Budynki te mogłyby być zwolnione z podatku gdyby były usytuowane na użytkach rolnych. Taka sytuacja nie występowała w tym przypadku z uwagi, o czym była już mowa, na oznaczenie działki w ewidencji gruntów i budynków symbolem "B".

W sprawie niniejszej przedmiot opodatkowania ustalony został na podstawie wypisu z ewidencji gruntów i budynków, którego skuteczne prawne kwestionowanie w postępowaniu podatkowym nie było dopuszczalne. Postępowanie podatkowe, czy też postępowanie przed sądami administracyjnymi nie stanowi drogi do ustalania, kwestionowania lub weryfikowania danych z ewidencji gruntów i budynków będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Co do pozostałych przedmiotów opodatkowania organ opał się na danych wskazanych przez podatnika w złożonej przez niego informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych.

Uwzględniając powyższe Sąd stwierdził, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie dowodowe w zakresie ustalenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości zgodnie z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa. W konsekwencji należało uznać, że organ odwoławczy nie naruszył przepisów postępowania podatkowego, zaś uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia wymagania wynikające z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

W tym stanie rzeczy, Sąd oddalił skargę jako nieuzasadnioną, o czym orzekł na podstawie art. 151 p.p.s.a.