II SA/Bd 443/24 - Wyrok

Data orzeczenia	2024-07-30	
Data wpływu	2024-05-16	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy	
Sędziowie	Jarosław Wichrowski
Joanna Janiszewska - Ziołek /przewodniczący/
Mariusz Pawełczak /sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6049 Inne o symbolu podstawowym 604	
Hasła tematyczne	Administracyjne postępowanie	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	uchylono zaskarżoną decyzję	
Powołane przepisy	Dz.U. 2023 nr 0 poz 775;  art. 189 par. 2 i 3; Ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t. j.)
Dz.U. 2023 nr 0 poz 1124;  art. 153 ust. 1; Ustawa z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t.j.)	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Joanna Janiszewska-Ziołek Sędziowie sędzia WSA Jarosław Wichrowski asesor WSA Mariusz Pawełczak (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Marlena Krzyżaniak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 lipca 2024 r. sprawy ze skargi N. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2024 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej spółki 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
1. Decyzją z dnia [...] września 2024 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w B. działając na podstawie art. 57 ust. 2 pkt 4 i art. 153 ust. 1 ustawy

z 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu

(tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 1124 - dalej "ustawa o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy")

w związku z art. 71a ustawy oraz art. 104 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 775 ze zm. - dalej "k.p.a."),

w związku z niedopełnieniem obowiązku zgłoszenia informacji, o których mowa

w art. 59 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy nałożył na spółkę N. G. (dalej: "skarżąca", "strona", "spółka"), karę pieniężną w wysokości [...] zł.

2. We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy spółka wskazała, iż nie kwestionuje naruszenia obowiązku i opóźnienia w złożeniu zgłoszenia do CRBR, jednakże w jej ocenie w przedmiotowej sprawie zaszły okoliczności do odstąpienia od wymierzenia kary. Podniosła, że z uwagi na usunięcie uchybienia natychmiast po jego ujawnieniu pozwala przyjąć, że w tym konkretnym przypadku mamy do czynienia ze znikomym stopniem naruszenia prawa. Spółka powołując się na wyrok WSA w Bydgoszczy z 19 lipca 2022r., sygn. akt II SA/Bd 476/22 wskazała, że konstrukcja art. 189 f § 2 i 3 k.p.a. wskazuje na to, że podstawową funkcją kary administracyjnej nie jest ślepa i automatyczna represja jako odpowiedź na naruszenie prawa, lecz raczej skłonienie adresata normy prawnej do usunięcia naruszenia prawa. Zdaniem strony organowi I instancji zabrakło refleksji i indywidualnego podejścia do sprawy. Skarżąca kwestionuje celowość i konieczność kary w sytuacji gdy został wypełniony obowiązek i usunięte naruszenie poprzez zgłoszenie danych do CRBR.

Końcowo spółka wskazała, że uchybienie terminowego wypełnienia obowiązku zgłoszenia danych do CRBR nie wywołało żadnych negatywnych skutków. Ponadto obowiązek został wypełniony niezwłocznie po ujawnieniu błędu, a osobami zgłoszonym do CRBR są te same osoby które widnieją w KRS. Ponadto zaznaczyła, że spółkę partnerską tworzą wyłącznie osoby fizyczne i to wykonujące wolny zawód a beneficjentem rzeczywistym nie może być nikt inny spoza partnerów, co dowodzi, że w tym przypadku nie ma możliwości ukrycia tożsamości bo nie ma tu skomplikowanej struktury korporacyjnej.

Zdaniem spółki wskazane wyżej okoliczności dowodzą znikomości naruszenia prawa i pozwalają przyjąć, że w przedmiotowej sprawie zachodzi możliwość odstąpienia od wymierzenia kary.

3. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej

w B. decyzją z dnia [...] marca 2024 r. utrzymał w mocy decyzję własną

z dnia [...] stycznia 2024 r.

W motywach rozstrzygnięcia organ w pierwszej kolejności wskazał, że jak wynika z treści art. 58 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy spółki partnerskie zobowiązane są do zgłaszania informacji o beneficjentach rzeczywistych oraz ich aktualizacji. Informacje te w myśl art. 60 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy są zgłaszane do Rejestru w terminie 7 dni (w obowiązującym stanie prawnym termin ten wynosi 14 dni) od dnia wpisu podmiotów wymienionych w art. 58 ustawy do Krajowego Rejestru Sądowego lub od ich aktualizacji. Przy czym, do biegu terminów nie wlicza się sobót i dni ustawowo wolnych od pracy. Z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że spółka została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców [...] października 2022 r., a zatem ustawowy termin do dokonania zgłoszenia do CRBR dla spółki upłynął [...] października 2022 r. Jak ustalono w prowadzonym postępowaniu, pomimo powyższego obowiązku, spółka nie dokonała w ustawowym terminie zgłoszenia informacji, o których mowa w art. 59 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy do Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych. Przedmiotowe zgłoszenie zostało dokonane dopiero [...] listopada 2023 r. po otrzymaniu przez spółkę zawiadomienia o wszczęciu postępowania w sprawie nałożenia administracyjnej kary pieniężnej.

Dalej organ wyjaśnił, że stosownie do art. 153 ust. 1 ustawy

o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy, podmioty wymienione w art. 58, które nie dopełniły obowiązku zgłoszenia informacji, o których mowa w art. 59, w terminie wskazanym

w ustawie, podlegają karze pieniężnej do wysokości 1.000.000,00 zł. Administracyjna kara pieniężna za niedopełnienie obowiązku wpisu do CRBR jest instrumentem prawnym o charakterze sankcji administracyjnej, zabezpieczającym realizację obowiązków dotyczących przeciwdziałania praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Jednocześnie organ wskazał, że w dniu [...] sierpnia 2023 r.,

czyli po uzyskaniu informacji o wszczęciu postępowania w przedmiocie nałożenia administracyjnej kary pieniężnej spółka dokonała zgłoszenia do CRBR informacji

o których mowa w art. 59 o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy.

Dalej organ wyjaśnił, że dokonując oceny czy w przedmiotowej sytuacji należało nałożyć karę pieniężną rozważył, czy nie zachodzą przesłanki do odstąpienia

od jej nałożenia na podstawie art. 189 f § 1 k.p.a. W tym zakresie organ stanął

na stanowisku, iż waga naruszenia dobra nie jest znikoma. W jego ocenie zaniechanie dokonania wpisu do CRBR winno być zakwalifikowane jako kategoria naruszenia, które nie ma ciężaru kwalifikowanego, ale dla zachowana porządku prawnego jest istotne. Zdaniem organu badając, czy mamy do czynienia ze znikomą wagą naruszenia należy bowiem badać w szczególności rodzaj i charakter naruszenia, sposób popełnienia czynu oraz uwzględnić czas trwania naruszenia. Organ oceniając przesłankę znikomego charakteru naruszenia prawa wziął pod uwagę całokształt okoliczności danego przypadku, zarówno o charakterze podmiotowym, jak i przedmiotowym. Organ uwzględnił jakie owo naruszenie wywołało lub wywołuje skutki w przestrzeni publicznej, społecznej czy prywatnej. W ocenie organu brak wykonania obowiązku rejestracji przez spółkę spowodował sytuację, że brak było możliwości ustalenia beneficjenta rzeczywistego spółki, a tym samym zaistniało ryzyko wystąpienia sytuacji uniemożliwiającej działanie stworzonych przez ustawę mechanizmów zapobiegających terroryzmowi i przeciwdziałaniu praniu pieniędzy. Oznacza to zatem, że stworzono potencjalne ryzyko prania pieniędzy. Brak rejestracji spowodował brak możliwości przeprowadzania analiz i monitoringu przez podmioty do tego zobowiązane (jednostki analityki finansowej oraz podmioty obowiązane), zgodnie z przepisami ustawy

o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy i finansowania terroryzmu. Uniemożliwił także dokonanie ustalenia czy beneficjent rzeczywisty spółki występuje również w strukturze innych podmiotów, które mogą być powiązane z działaniem ukierunkowanym na pranie pieniędzy. Wprawdzie spółka dokonała zgłoszenia do CRBR informacji, o których mowa w art. 59 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy, jednak dokonanie rejestracji wywołuje efekt dopiero od daty wpisu i nie niweluje faktu, że przez okres 13 miesięcy nie było możliwe powyższe wyszukiwanie. Organ wskazał również, że zgłoszenie zostało dokonane po terminie i nie dobrowolnie z inicjatywy spółki, ale dopiero

po wszczęciu postępowania w przedmiocie kary pieniężnej.

Podsumowując powyższe organ stwierdził, że wskazane okoliczności nie mogły spowodować uznania naruszenia jako mające charakter znikomy.

Z uwagi na brak wystąpienia okoliczności skutkujących obligatoryjnym

(art. 189f § 1 k.p.a.) lub fakultatywnym (art. 189f § 2 k.p.a.) odstąpieniem

od wymierzenia kary administracyjnej organ dokonał analizy przesłanek pozwalających na dokonanie wymiaru kary administracyjnej.

Dyrektor zauważył, iż pierwsza ze wskazanych w art. 189d pkt 1 k.p.a. dyrektyw wymiaru kary nakazuje wziąć pod uwagę wagę i okoliczności naruszenia prawa,

w szczególności potrzebę ochrony życia lub zdrowia, ochrony mienia w znacznych rozmiarach lub ochrony ważnego interesu publicznego lub wyjątkowo ważnego interesu strony oraz czas trwania tego naruszenia. Na ustalenie wagi naruszenia prawa

ma wpływ ochrona wskazanych w przepisie wartości, a także czas trwania naruszenia. Sprowadza się to w istocie do ustalenia celu naruszonej regulacji, oceny zagrożenia chronionych wartości a także rozważenia okoliczności mających wpływ na trwanie naruszenia. Dyrektor oceniając zagrożenia chronionych wartości wskazał, iż zwalczanie i zapobieganie zjawisku nadużyć finansowych służy ochronie ważnego interesu publicznego. Interes ten wymaga stworzenia mechanizmów uniemożliwiających pranie pieniędzy i doprowadzanie do nieprawidłowości finansowych. Dyrektor podkreślił,

że dokonanie zgłoszenia do CRBR jest kluczowym obowiązkiem, bez dokonania którego nie można realizować dalszych zadań wskazanych w ustawie.

Ustalając wysokość nakładanej kary organ wziął pod uwagę zarówno wagę

jak i ww. okoliczności naruszenia prawa przez spółkę. Dyrektor wskazał, że nie zaszły okoliczności wskazane w art. 189d pkt 2 k.p.a. zgodnie z którym organ przy ustalaniu wysokości administracyjnej kary pieniężnej uwzględnia również częstotliwość niedopełniania w przeszłości obowiązku albo naruszania zakazu tego samego rodzaju co niedopełnienie obowiązku albo naruszenie zakazu, w następstwie którego ma być nałożona kara. Zdaniem organu nie zachodzi również okoliczność określona w art. 189d pkt 3 k.p.a.

Dalej Dyrektor podniósł, że przy wymierzaniu administracyjnej kary pieniężnej organ bierze pod uwagę również stopień przyczynienia się strony do powstania naruszenia prawa oraz działania podjęte przez stronę dobrowolnie w celu uniknięcia skutków naruszenia prawa (art. 189d pkt 4 oraz pkt 5 k.p.a.).

W odniesieniu do dyrektywy określonej w art. 189d pkt 5 k.p.a. organ stwierdził, iż działania podjęte w celu uniknięcia skutków naruszenia prawa prowadzą do obniżenia wymiaru administracyjnej kary pieniężnej. Istotne, aby zostały one podjęte,

co do zasady, przed wszczęciem postępowania, w którym ma zostać nałożona administracyjna kara pieniężna. W przedmiotowej sprawie spółka dokonała wymaganego wpisu w CRBR dopiero po wszczęciu postępowania i powyższa okoliczność została uwzględniona jako wpływająca na obniżenie kary.

Dyrektor wskazał również, że zgodnie z art. 189d pkt 6 k.p.a. organ administracji publicznej wymierzając karę bierze również pod uwagę korzyści, które strona osiągnęła lub straty, których uniknęła wskutek niedopełnienia obowiązku lub naruszenia zakazu. Należy mieć na uwadze zatem korzyści finansowe lub dające się oszacować korzyści materialne. W zakresie tej przesłanki organ uznał, że w przedmiotowej sprawie

nie można wskazać na realną korzyść lub realną stratę spółki, której wysokość można wskazać lub oszacować.

Dyrektor zwrócił ponadto uwagę, że zgodnie z art. 189d pkt 7 k.p.a. warunki osobiste są uwzględniane tylko w przypadku osoby fizycznej. Spółka jest nie osobą fizyczną, a zatem w tym przypadku, brak ustawowego wymogu, aby jej sytuacja osobista była brana pod uwagę przy ustalaniu wysokości nakładanej kary pieniężnej.

Dokonując analizy dyrektyw zawartych w art. 189d k.p.a. Dyrektor zauważył,

iż spółka jest przedsiębiorcą od którego należy oczekiwać staranności w podejmowaniu działań wynikających z realizacji obowiązków nałożonych przepisami prawa.

Dokonując analizy poszczególnych dyrektyw wymiaru kary w kontekście zaistniałego stanu faktycznego organ miał na uwadze, że dolegliwość kary musi

być proporcjonalna do rodzaju i stopnia naruszenia prawa. Ustalając wysokość kary, mając na względzie wskazaną zasadę proporcjonalności Dyrektor wskazał, że z dokumentów przedstawionych przez stronę wynika, że w okresie od [...] stycznia 2023 r. do [...] listopada 2023 r. spółka uzyskała dochód w wysokości [...]. Natomiast ze złożonych deklaracji JPK_VAT wynika, że w 2022 spółka wykazała obrót w kwocie [...]z, a w 2023 r. obrót wyniósł [...]. W oparciu o powyższe ustalenia organ uznał, że wymierzona kara administracyjna w wysokości [...] zł nie wpłynie negatywnie na stan finansów spółki.

4. W skardze skierowanej do tut. Sądu skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postepowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu spółka zarzuciła naruszenie:

- art. 7, art. 77, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. - przejawiające się w błędnej ocenie przesłanki znikomości wagi naruszenia przepisów warunkującej odstąpienie od nałożenia kary administracyjnej (która nie została przez organ zastosowana przede wszystkim ze względu na długotrwałe pozostawanie w stanie zaniechania zgłoszenia danych do Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych), w sytuacji gdy znikomość wagi naruszenia determinuje niewzięta pod uwagę przez organ okoliczność, że beneficjentami rzeczywistymi instytucji obowiązanej (spółki) są wyłącznie jej wspólnicy - partnerzy, których dane wynikają z publicznego, ogólnie dostępnego Krajowego Rejestru Sądowego, a zatem nie zachodzi jakakolwiek obawa "ukrycia tożsamości beneficjentów rzeczywistych w skomplikowanej strukturze korporacyjnej" czemu ma służyć Centralny Rejestr Beneficjentów Rzeczywistych;

- art. 7, art. 77, art. 80 i art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 58 ust. 1 Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr (...) z (...) maja 2015 r, w sprawie zapobiegania wykorzystywaniu systemu finansowego do prania pieniędzy lub finansowania terroryzmu w zw. z art. 12 ustawy z (...) marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców poprzez błędną ocenę przesłanek nałożenia kary pieniężnej, w wyniku której organ nałożył karę w wysokości [...] zł, a która to kara jest nadmiernie surowa w realiach niniejszej sprawy i jest nieproporcjonalna do wagi i okoliczności naruszenia prawa, a przy tym w niewystarczającym stopniu uwzględnia dobrowolne działania podjęte przez skarżącą w celu uniknięcia skutków naruszenia prawa oraz brak korzyści dla skarżącej w wyniku zaniechania zgłoszenia do rejestru oraz rażąco odbiega od innych kar pieniężnych nakładanych przez organ w innych sprawach opartych na tej samej podstawie prawnej;

- art. 189f k.p.a. poprzez jego niezastosowanie, mimo wypełnienia w okolicznościach sprawy przesłanek odstąpienia od ukarania określonych w tym przepisie.

W uzasadnieniu skargi przedstawiono argumentację wspierającą podniesione zarzuty.

5. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując dotychczasowe stanowisko

w sprawie wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

6. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi

(tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 – dalej "p.p.s.a."), sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Innymi słowy, sąd administracyjny bada, czy zaskarżony akt administracyjny (decyzja, postanowienie) jest zgodny z obowiązującymi w dacie jego podjęcia przepisami prawa materialnego, określającymi prawa i obowiązki stron oraz przepisami prawa procesowego normującymi podstawowe standardy postępowania przed organami administracji publicznej. Przepis art. 134 § 1 p.p.s.a. stanowi, iż sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tak więc sąd administracyjny, nie będąc związany granicami skargi, ocenia legalność decyzji administracyjnej w szerokim zakresie niezależnie od trafności zarzutów sformułowanych w skardze jak i ponad te zarzuty - w razie stwierdzenia naruszenia przepisów prawa materialnego bądź postępowania mającego wpływ na wynik postępowania.

Rozpatrując sprawę w tak zakreślonej kognicji stwierdzić należy, iż skarga zasługiwała na uwzględnienia, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty zasługiwały na uwzględnienie.

7. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ zasadnie wymierzył spółce karę pieniężną we wskazanej wysokości.

Materialnoprawną podstawę nałożenia kary stanowiły przepisy ustawy

o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy. Jak wynika z treści art. 58 pkt 7 tej ustawy

w brzmieniu obowiązującym od 31 października 2021 r. spółki partnerskie zobowiązane są do zgłaszania informacji o beneficjentach rzeczywistych oraz ich aktualizacji.

W art. 59 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy wskazano szczegółowo rodzaj informacji podlegających zgłoszeniu. Natomiast jak wynika z treści art. 60 ust. 1 pkt 1 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie termin na zgłoszenie do Rejestru wynosił 7 od dnia wpisu podmiotu wymienionych do Krajowego Rejestru Sądowego, lub od jego aktualizacji. Przy czym do biegu terminów, o których mowa w ust. 1 i 1a, nie wlicza się sobót i dni ustawowo wolnych od pracy (art. 60 ust. 2 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy). Jak wynika z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Przedsiębiorców w dniu [...] października 2022 r. i nie dopełniła w terminie obowiązku zgłoszenia do CRBR informacji, o których mowa w art. 59 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy. Termin na zgłoszenie tych informacji upłynął bowiem z dniem [...] października 2022 r., natomiast skarżąca dokonała zgłoszenia dopiero w dniu [...] listopada 2023 r., (tj. 2 dni po otrzymaniu zawiadomienia o wszczęciu postepowania). W związku z tym, organ wymierzył spółce, na podstawie art. 153 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy, karę pieniężną w wysokości [...] zł.

8. Przechodząc zatem do kwestii merytorycznych wskazać należy, że zgodnie

z treścią art. 153 ust. 1 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy podmioty wymienione w art. 58 pkt 1-5 i 7-13 lub powiernik, lub osoba zajmująca stanowisko równoważne w podmiocie, o którym mowa w art. 58 pkt 6, które nie dopełniły obowiązku zgłoszenia lub aktualizacji informacji, o których mowa w art. 59, w terminie wskazanym w ustawie lub podały informacje niezgodne ze stanem faktycznym, podlegają karze pieniężnej do wysokości [...] zł. Jak z kolei wynika z art. 189d k.p.a., wymierzając administracyjną karę pieniężną, organ administracji publicznej bierze pod uwagę:

1) wagę i okoliczności naruszenia prawa, w szczególności potrzebę ochrony życia lub zdrowia, ochrony mienia w znacznych rozmiarach lub ochrony ważnego interesu publicznego lub wyjątkowo ważnego interesu strony oraz czas trwania tego naruszenia;

2) częstotliwość niedopełniania w przeszłości obowiązku albo naruszania zakazu tego samego rodzaju co niedopełnienie obowiązku albo naruszenie zakazu, w następstwie którego ma być nałożona kara;

3) uprzednie ukaranie za to samo zachowanie za przestępstwo, przestępstwo skarbowe, wykroczenie lub wykroczenie skarbowe;

4) stopień przyczynienia się strony, na którą jest nakładana administracyjna kara pieniężna, do powstania naruszenia prawa;

5) działania podjęte przez stronę dobrowolnie w celu uniknięcia skutków naruszenia prawa;

6) wysokość korzyści, którą strona osiągnęła, lub straty, której uniknęła.

Organ w zaskarżonej decyzji wprawdzie odniósł się do kryteriów wynikających z art. 189 d pkt 1-6 k.p.a., jednak nakładając sankcję, nienależycie analizował sprawę w kontekście zasady proporcjonalności i związanej z tym adekwatności wymierzonej kary, z uwzględnieniem funkcji i celu jaki ma ona realizować. Organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uczynił przedmiotem swych rozważań zarówno istnienie przesłanek do wymierzenia kary, jak i przede wszystkim do odstąpienia od nałożenia kary określonych w art. 189 f § 1, § 2 i § 3 k.p.a.

W ocenie Sądu, analiza przeprowadzona przez organ wadliwie ocenia zindywidualizowanie okoliczności naruszenia prawa, a także w pewnych aspektach jest nieadekwatna, co skutkuje koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Uchybienia popełnione przez organ, skutkujące oceną o braku przesłanek do zastosowania art. 189 f § 1 lub § 2 i § 3 k.p.a. nie oznaczają jednak, że Sąd stwierdza, iż naruszenie prawa było znikome lub, że należało poprzestać na pouczeniu. Oceny tej, obejmującej analizę przesłanek w odniesieniu do spółki, winien dokonać Dyrektor Izby Skarbowej, a nie Sąd.

Z treści art. 189 f § 1 pkt 1 k.p.a. wynika, że organ administracji publicznej,

w drodze decyzji, odstępuje od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej i poprzestaje na pouczeniu, jeżeli waga naruszenia prawa jest znikoma, a strona zaprzestała naruszania prawa. W sprawie nie jest sporne, że pkt 2 tego przepisu nie miał zastosowania. Organ odnosząc się do zawartych w tym przepisie, a także w art.

189d § 1 pkt 1 k.p.a. przesłanek podał, że badając, czy mamy do czynienia ze znikomą wagą naruszenia należy badać rodzaj, charakter naruszenia i sposób popełnienia czynu. Uwzględnić należy również czas trwania naruszenia. Ponadto, znikomość wagi naruszenia należy postrzegać także przez pryzmat skutków jakie owo naruszenie wywołało lub wywołuje w przestrzeni publicznej, społecznej lub prywatnej i ten element zdaniem organu ma szczególne znaczenie przy wymierzaniu kary na podstawie

art. 153 ust. 1 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy. Dla oceny wagi naruszenia mają również znaczenie chronione prawem wartości, w odniesieniu do których rozważana jest skala naruszenia. Organ wskazuje na znaczenie i rangę przepisów dotyczących Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych oraz, że oceniając sprawę w kontekście art. 189 f k.p.a. należy "mieć na uwadze cel regulacji ustawy".

Sąd podziela stanowisko organu co do celu i znaczenia Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych, jednak cel wprowadzenia Rejestru i jego znaczenie samo w sobie nie wykluczają uznania, że waga naruszenia prawa miała charakter znikomy. Organ pomimo odwołania się do znaczenia wymienionej regulacji nie podaje,

aby skarżąca była podmiotem stwarzającym jakiekolwiek zagrożenie w kontekście prania pieniędzy, terroryzmu czy też, że ostatecznie beneficjentem rzeczywistym okazał się ktoś ukryty za fasadą tego podmiotu, a zagrożenie takie stwarzający. Nie ma zatem w decyzji odniesienia do takiej konkretnej sprawy, w kontekście ewentualnych, potencjalnych choćby zagrożeń ze strony spółki. Skuteczne eliminowanie negatywnych zjawisk, za pomocą ustanowionych środków prawnych, nie zastępuje analizy i oceny, czy ze strony skarżącej jakiekolwiek zagrożenia płynęły. Można uznać, że z uwagi

na charakter naruszenia ten aspekt jest nieistotny, ale w ocenie Sądu ma on znaczenie z powodów, które zostaną przedstawione. Organ eksponuje fakt, że kara pieniężna nakładana za brak terminowego zgłoszenia danych do CRBR ma istotne znaczenie

z punktu widzenia skutecznej implementacji unormowań unijnych w zakresie przepisów

o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy. Tak postawiony problem wymaga zastrzeżenia,

że kara jest skierowana do konkretnego podmiotu a obowiązek i skuteczność implementacji dyrektywy jest skierowany do kraju członkowskiego w celu wdrożenia

do porządku prawnego właściwych rozwiązań, w tym przypadku przepisów

o zapobieganiu wykorzystania systemu finansowego do prania pieniędzy

lub finansowania terroryzmu. W rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia

z naruszeniem obowiązku rejestracji podmiotu, a nie naruszeniem systemu prania pieniędzy w jego podstawowym znaczeniu. Nie można stwierdzić, że naruszenie obowiązku rejestracji pozostaje w bezpośrednim związku ze zniweczeniem celu przyjęcia opisywanej regulacji, czy zagrożeniem popełnienia czynów prania pieniędzy. W przypadku braku rejestracji, skutkiem jest utrudnienie wykrywalności takich czynów, a nie zapobieżenie ich popełnieniu. W takim zatem zakresie organ powinien analizować wdrożone unormowanie. Oznacza to konieczność ustalenia okoliczności, które

w indywidualnym przypadku utrudniły wykrywalność konkretnego czynu. Takie bowiem okoliczności mają wiodące znaczenie dla oceny wagi naruszenia a nie sam fakt powiązania braku rejestracji ze zniweczeniem celu opisanej regulacji w znaczeniu skutków materialnoprawnych. Należy wyraźnie podkreślić, że nakładanie kary nie może poprzedzać wystąpienia czynu związanego z praniem pieniędzy. Skoro organ pisze

o rodzaju i charakterze "naruszenia", to nie może chodzić tu o rodzaj i charakter naruszanych norm, lecz o "rodzaj i charakter" działania podmiotu naruszającego prawo. Organ w zasadzie zatem nie analizuje "rodzaju i charakteru naruszenia", przez co Sąd rozumie brak wskazania np. stopnia umyślności, intencjonalnego działania, celowości działania itp., choć niewątpliwe stopień zawinienia nie stanowi co do zasady przesłanki odpowiedzialności w przypadku naruszenia norm administracyjnych. Ma jednak znaczenie w ocenie charakteru stopnia wielkości i szkodliwości naruszenia. Organ powinien odnieść konkretny przypadek jaki w sprawie wystąpił i mimo niewątpliwie istotnej rangi implementowanych przepisów, rozważyć indywidualnie i ocenić,

czy okoliczności i charakter popełnionego przez skarżącą naruszenia w istocie wykluczają uznanie go za znikomy. W przeciwnym razie wątpliwe jest sankcjonowanie na podstawie twierdzenia dotyczącego ogólnych zasad i celów regulacji,

jak eliminowanie negatywnych zjawisk o których mowa w ustawie i uznaniu,

że występują skutki naruszenia w sferze publicznej, społecznej czy prywatnej. Należy wyraźnie podkreślić, że zasadniczy aspekt dotyczący kary za brak rejestracji nie może się przenosić na naruszenie przepisów materialnoprawnych w przedmiocie prania pieniędzy. Sama rejestracja jest jednorodzajową czynnością o charterze formalnym i jej brak nie wywołuje jeszcze rzeczywistych negatywnych zjawisk, o których wspomina organ lecz tworzy dopiero hipotetyczne zagrożenie w postaci braku możliwości szybkiej i wszechstronnej weryfikacji danych w procesie ustalania nieprawidłowości działania podmiotu, o ile jednak one powstaną.

Organ podkreśla również konieczność stawiania wyższych wymagań wobec podmiotów o zawodowym charakterze w odniesieniu do znajomości prawa, lecz pomija fakt, że skoro skutki w postaci prania pieniędzy są tak daleko dewastujące w sferze gospodarczej, to wydaje się, że to organy państwowe winny dokonać szerokiej kampanii informacyjnej w celu dotarcia do jak najszerszego grona adresatów z informacją, że rejestrując spółkę konieczne jest zgłoszenie beneficjentów w CRBR, tym bardziej, że ustawodawca nakłada obowiązki na przedsiębiorców i inne podmioty w ustawie, która nie jest w żaden sposób powiązana z typową bazą przepisów, które w oczywisty sposób powinien znać każdy przedsiębiorca, zwłaszcza w świetle tak drastycznych sankcji w określeniu widełek wysokości kar, w tym za brak rejestracji za czynności o czysto formalnym charakterze. Jako cel kary organ podkreśla jej prewencyjne znaczenie. Sam fakt braku rejestracji nie jest faktyczną przeszkodą do nielegalnego działania, lecz służy wyłączenie usprawnieniu wykrywania nieprawidłowości. W odniesieniu do znaczenia prewencyjnego o charakterze generalnym wydaje się, że znacznie skuteczniejsze byłoby stworzenie systemu informacji o takim obowiązku a nie nakładanie sankcji, zwłaszcza tak dolegliwej, w odniesieniu do niedokonania czynności o charakterze czysto formalnym z podanym uzasadnieniem. W przeciwnym razie tworzy się obraz ukrytego działania mającego służyć wyłącznie celom fiskalnym, wykorzystującym nieznajomość przepisów, do których w normalnych warunkach zapoznanie się z taką ustawą dla zwykłej spółki nie wydaje się wymagającego napiętnowania zarzutu nieznajomości przepisów. Nie można wprowadzić jako zasady oceny prowadzenia działalności gospodarczej jako nastawionej na omijanie przepisów i naruszanie prawa a taki obraz jawi się przy zarzucie nieznajomości omawianych przepisów. Nie ma też podstaw do sankcjonowania za czyny niepopełnione a wysokość kary raczej wydaje się mieć znaczenie prewencyjne przy naruszeniu przepisów o charakterze materialnym a nie formalnym. W takim zaś przypadku stosowanie wysokich kar narusza zasadę proporcjonalności, równości i sprawiedliwej dolegliwości. W rozpoznawanej sprawie można zatem zarzucić organowi nie tylko brak zachowania proporcjonalności wobec rodzaju naruszenia ale przede wszystkim nieuprawnione przeniesienie argumentacji dotyczącej skutków naruszenia na hipotetyczne naruszenia przepisów o charakterze materialnoprawnym.

Raz jeszcze należy podkreślić, że nie ma podstaw do wiązania skutków braku rejestracji z zagrożeniami związanymi z naruszeniami w postaci prania pieniędzy. Skutki należy łączyć w ramach prewencji z ryzykiem niedokonania wpisów aktualizacyjnych i brakiem możliwości szybkiej weryfikacji pod kątem podmiotowym relacji między różnymi podmiotami podlegającymi rejestracji. W przeciwnym razie, stwarza się wrażenie stanowienia prawa nie w celu zapobiegania negatywnym zjawiskom opisanym w ustawie lecz wyłącznie realizacji celu fiskalnego. Organy powinny zatem z dużą rozwagą stosować kary za naruszenia formalnoprawne w takich okolicznościach. Stanowisko organu opierające się na z góry przyjmowanej niemożności uznania naruszenia popełnionego przez skarżącą za "znikome", bez uwzględnienia konkretnej, indywidualnej sytuacji spółki, w tym działania organów reprezentujących spółkę, narusza art. 77 § 1 k.p.a.

Jednocześnie okolicznością indywidualnie rozpatrywaną przez organ jest długotrwałość opóźnienia w zgłoszeniu danych do rejestru. Opóźnienie faktycznie nie było krótkotrwałe ale wykonanie obowiązku nastąpiło już po 2 dniach od daty doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania. Obowiązek został zatem wykonany. Pomimo tego dokonanie przez Spółkę zgłoszenia po wszczęciu postępowania, nie stanowi dla organu przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary, lecz ma wpływ tylko na obniżenie kary. Kara bowiem została nałożona za niedochowanie ustawowego terminu zgłoszenia beneficjenta w CRBR. Zdaniem Sądu, zawarte w zaskarżonej decyzji uzasadnienie pozostaje w sprzeczności z istotą instytucji odstąpienia od nałożenia kary. Ustawodawca przewidział taką możliwość w każdym przypadku, gdy doszło do naruszenia przepisów prawa sankcjonowanego karą administracyjną. Okoliczność dokonania takiego naruszenia, ani czas trwania naruszenia, nie może stanowić argumentu za brakiem podstaw do odstąpienia od nałożenia kary. Organ nie odnosi się dostatecznie wnikliwie do przesłanek wynikających z art. 189f § 2 i § 3 k.p.a. tj. spełnienia celów, dla których kara miałaby być nałożona (strona na moment wydawania decyzji już dopełniła obowiązku wpisu do rejestru). Należy zwrócić uwagę, że regulacja art. 189 f § 2 i § 3 k.p.a., wskazuje na to, że ważną funkcją kary administracyjnej nie jest automatyczna represja jako odpowiedź na naruszenie prawa, lecz raczej skłonienie adresata normy do usunięcia naruszenia prawa (§ 2 pkt 1), tj. w tym wypadku wykonanie obowiązku zgłoszenia do CRBR. Taka funkcja kary (doprowadzenie do stanu zgodnego z prawem) wydaje się istotna szczególnie w tych wypadkach, gdzie nie mamy do czynienia z uporczywością, powtarzalnością naruszeń, działaniami przestępnymi itp. Nałożenie kary administracyjnej nie powinno być prostą i automatyczną konsekwencją stwierdzonego uchybienia. Takiego automatyzmu nie ma nawet w prawie karnym, a o tym, że nie powinno go być w prawie administracyjnym, świadczy stosunkowo niedawno (z dniem 1 czerwca 2017 r.) wprowadzony do Kodeksu postępowania administracyjnego Dział IV a – "Administracyjne kary pieniężne" (ustawa z dnia 7 kwietnia 2017 r. o zmianie ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. poz. 935). W uzasadnieniu projektu nowelizacji negatywnie oceniono, że dotychczas nakładanie kar administracyjnych niejednokrotnie cechował automatyzm oraz nieuwzględnianie przyczyn i okoliczności dopuszczenia się naruszenia prawa. Także w piśmiennictwie słusznie wskazuje się że, "Instytucja prawna odstąpienia od nałożenia administracyjnej kary pieniężnej jest przejawem odejścia ustawodawcy od konstrukcji administracyjnej odpowiedzialności obiektywnej za naruszenie prawa polegającego na niedopełnieniu obowiązku (naruszeniu zakazu) o charakterze administracyjnym." – tak A. Wróbel [w:] M. Jaśkowska, M. Wilbrandt-Gotowicz, A. Wróbel, Komentarz aktualizowany do Kodeksu postępowania administracyjnego, LEX/el. 2022, art. 189(f).

W rezultacie należy stwierdzić, że również ocena możliwości zastosowania art. 189f § 2 i 3 k.p.a., zdaniem Sądu zapadła z naruszeniem art. 77 § 1 k.p.a. Organ faktycznie nie poprzestał na pouczeniu w sytuacji, gdy wpis został już dokonany, a bezpośrednio przeszedł do zastosowania sankcji i wymierzenia kary pieniężnej i oceny przesłanki znikomości naruszenia głównie w tym aspekcie, czym naruszono także normę określoną w art. 107 § 3 k.p.a.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 8 § 1 k.p.a. organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności oraz równego traktowania. Zasada proporcjonalności powinna mieć szczególne znaczenie przy ustalaniu zasadności wymierzenia kary administracyjnej oraz jej wymiaru. Zasada ta wiąże się z miarkowaniem działań organów władzy publicznej i minimalizacją ich ingerencji w sferę praw i wolności. Zasada proporcjonalności zwana bywa też zasadą współmierności, miarkowania oraz adekwatności. Wyrażona jest w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, który stanowi, że ograniczenia w zakresie korzystania z konstytucyjnych wolności i praw mogą być ustanawiane tylko w ustawie i tylko wtedy, gdy są konieczne w demokratycznym państwie dla jego bezpieczeństwa lub porządku publicznego, bądź dla ochrony środowiska, zdrowia i moralności publicznej, albo wolności i praw innych osób. Kara pieniężna to ingerencja w prawo własności, dlatego istnieje tu przestrzeń prawna do odwołania się do zasady proporcjonalności.

Sąd rozpoznający sprawę podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 lipca 2021r., sygn. akt II GSK 145/21, zgodnie z którym "(...) Zasada proporcjonalności wywodzona z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, mimo że adresowana do ustawodawcy, powinna być traktowana również jako zasada stosowania prawa. Bezsprzecznie zasada ta musi być odnoszona również - a nawet w szczególności - do wymierzania sankcji administracyjnych, jako jednej z najbardziej dotkliwych form ingerencji organu administracji publicznej w sferę uprawnień i obowiązków podmiotu administrowanego w procesie stosowania prawa". Należy podać, że test proporcjonalności składa się z trzech kryteriów: przydatności, konieczności oraz proporcjonalności sensu stricto. Kryterium przydatności jest spełnione wówczas, gdy dany środek jest przydatny do realizacji danego celu, tj. za pomocą tego środka możliwe jest osiągnięcie wyznaczonego celu. Kryterium konieczności jest spełnione wówczas, gdy dany środek jest konieczny do realizacji danego celu, tj. nie istnieje taki środek, który mógłby osiągnąć wyznaczony mu cel z równą skutecznością, a który jednocześnie byłby łagodniejszy dla prawnie chronionych wartości, zasad czy celów (por. A. Mudrecki, Zasada proporcjonalności w prawie podatkowym, Warszawa 2020, LEX). Kryterium konieczności (najłagodniejszego środka) nakazuje spośród dostępnych środków wybrać ten, który jest najmniej uciążliwy dla jednostki. Zdaniem Sądu, organ nie wykazał, aby nałożenie kary w wysokości [...] zł było konieczne do realizacji celu, jakiemu kara ta ma służyć.

9. Ponownie rozpatrując sprawę organ rozważy i wyjaśni, mając na uwadze stanowisko Sądu, czy w sprawie istnieją podstawy do zastosowania przepisu art. 189f k.p.a. i odstąpienia od wymierzenia kary, a jeśli nie, to uzasadni, dlaczego sam fakt niezgłoszenia danych do rejestru powoduje zastosowanie sankcji i to sankcji w takiej, a nie innej wysokości. W sytuacji stwierdzenia, że nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od wymierzenia kary na podstawie art. 189f § 1 lub § 2 i § 3 k.p.a., organ zobowiązany będzie odnieść wysokość kary do ustalonych okoliczności popełnienia naruszenia prawa oraz postawy i sytuacji finansowej spółki, mając na względzie zasadę proporcjonalności. Stanowisko organu powinno uwzględniać wartości wynikające z zasad praworządności, sprawiedliwości, proporcjonalności oraz zaufania obywateli do państwa (por. M. Śliwa-Wajda, 5. Dyrektywy wymiaru administracyjnej kary pieniężnej w świetle art. 189d k.p.a. [w:] Standardy współczesnej administracji i prawa administracyjnego, red. Z. Duniewska, A. Rabiega-Przyłęcka, M. Stahl, Warszawa 2019, LEX). Organ powinien rozważyć wszystkie okoliczności indywidualizujące wymierzenie kary oraz jej wymiar.

Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania postanowiono

na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 i art. 209 p.p.s.a. Na koszty te złożył

się uiszczony wpis od skargi.