Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski, po rozpoznaniu w dniu 18 lipca 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 995/22 w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 19 maja 2021 r., nr 1401-IEW2.4123.74.2020.6.JR w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz J. S. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrokiem z 28.04.2023 r. o sygn. III SA/Wa 995/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi J. S. (dalej: skarżący) uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 19.05.2021 r., nr 1401-IEW2.4123.74.2020.6.JR wydaną w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. Jako podstawę prawną powołano art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

2.1. Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie wniósł Dyrektor IAS w Warszawie (reprezentowany przez pełnomocnika – radcę prawnego), który działając na podstawie art. 173 § 1 i art. 177 § 1 p.p.s.a., zaskarżył powyższy wyrok w całości i wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji lub oddalenie skargi. Wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania.

Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Dyrektor IAS w Warszawie zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 134 p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 116 § 1 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: o.p.) oraz art. 11 ust. 1 ustawy z 28.02.2003 r. - Prawo upadłościowe (Dz.U. z 2020 r. poz. 1228 ze zm., dalej: p.u.), z uwagi na uznanie przez Sąd, że organy podatkowe nie wykazały w sposób niewątpliwy, że w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu wystąpiły przesłanki uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, mimo że w zaskarżonej decyzji organ wykazał w oparciu o zebrany materiał dowodowy, iż w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu spółki, wystąpiły przesłanki uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości, a tym samym nie doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p.

2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący (reprezentowany przez adwokata) wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego. Wniósł także o przeprowadzenie dowodu z postanowienia Sądu Rejonowego dla m.st. Warszawy w Warszawie z 11.08.2023 r., sygn. [...] celem wykazania faktów: wykonania planu spłaty przez skarżącego, który został ustalony postanowieniem z 6.03.2019 r., umorzenia przez Sąd wszelkich zobowiązań skarżącego, które powstały przed 12.10.2017 r. i nie zostały wykonane w wyniku planu spłaty wierzycieli.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, ponieważ wyrok WSA w Warszawie odpowiada prawu (art. 184 p.p.s.a.) i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

3.2. Skarżący sformułował zarzut kasacyjny z powołaniem się na naruszenie przepisów postępowania. W ocenie wnoszącego skargę kasacyjną Dyrektora IAS niezasadne jest przypisywanie temu organowi uchybienia w postaci naruszenia przepisów art. 122, art. 187 i art. 191 o.p. przez zaniechanie ustaleń, że w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu spółki, wystąpiły przesłanki uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości, a w rezultacie nie stwierdzono poprawnie zaistnienia podstaw do orzeczenia o odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości podatkowe spółki.

Podkreślenia wymaga, że w rozpoznanej sprawie organy podatkowe stwierdziły, iż w stosunku do spółki zaistniała podstawa, o której mowa w art. 11 ust. 1 p.u. do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w okresie kiedy funkcję członka zarządu pełnił skarżący. Według Dyrektora IAS, przesłanka ta zaistniała już w maju 2016 r. z uwagi na niezapłacenie odsetek od nieuregulowanej w terminie zaliczki w podatku dochodowym od osób prawnych za grudzień 2015 r. w wysokości 46 zł. Powyższe Dyrektor IAS wywodzi z faktu, że spółka posiadała także zaległości z tytułu opłaty dodatkowej za nieopłacony postój w [...] od 2.06.2016 r. w wysokości 50 zł; podatku od towarów i usług za II kwartał 2016 r. w wysokości 56.840,81 zł oraz składek na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w łącznej kwocie 48.948,55 zł.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA w Warszawie trafnie uznał powyższe ustalenia za co najmniej przedwczesne. Powołując się w uzasadnieniu wyroku na dokonane wyliczenie (uwzględniając przy tym terminy wymagalności ww. kwot oraz ich rozłożenie na raty), WSA w Warszawie słusznie stwierdził, że w maju 2016 r. spółka miała niezapłaconą jedną zaległość podatkową, tj. zaległość z tytułu odsetek od nieuregulowanej w terminie zaliczki w podatku dochodowym od osób prawnych za grudzień 2015 r. w wysokości 46 zł. Innych niespłaconych długów istniejących w maju 2016 r. organy podatkowe nie wskazały.

Według art. 11 ust. 1 p.u. dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. W myśl zaś art. 11 ust. 1a p.u. domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. W rozpatrywanej sprawie termin zapłaty zobowiązania w podatku od towarów i usług za II kwartał 2016 r. w wysokości 56.840,81 zł upływał 25.07.2016 r., a zatem to zobowiązanie w okresie kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki było wymagalne w okresie od 26.07.2016 r. do 26.09.2016 r., a więc w okresie nieprzekraczającym dwóch miesięcy i następnie z dniem 27.09.2016 r. utraciło przymiot wymagalności. Wypada podzielić pogląd, że skoro organ podatkowy przyznał spółce ulgę przez rozłożenie na raty zapłaty tej zaległości podatkowej, oznacza to, że badając sytuację finansową i majątkową spółki stwierdził, że spółka ma realne możliwości dokonania zapłaty tej należności i okoliczność istnienia zaległości z tytułu odsetek od nieuregulowanej w terminie zaliczki w podatku dochodowym od osób prawnych za grudzień 2015 r. w wysokości 46 zł nie wpłynęła negatywnie na jego decyzję. Akta sprawy nie wskazują na to, żeby zobowiązanie w podatku od towarów i usług za II kwartał 2016 r. w wysokości 56.840,81 zł stało się ponownie wymagalne przed dniem 28.12.2016 r., tj. przed dniem złożenia przez skarżącego rezygnacji z funkcji członka zarządu spółki.

Słusznie przy tym WSA w Warszawie zauważył, że zgodnie z pismem ZUS z 5.04.2019 r. spółka posiadała zaległości z tytułu opłaty składek (FUS) w łącznej kwocie 48.948,55 zł. Pismo to nie wskazuje jednak, jakiego okresu dotyczyły te zaległości, jak również kiedy stały się one wymagalne. W związku z powyższym, mając na względzie dotychczas zgromadzony materiał dowodowy, trafnie WSA w Warszawie – mając na celu ustalenie, kiedy w spółce wystąpił stan niewypłacalności uzasadniający złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości – nakazał wystąpienie do ZUS o podanie dokładnych danych co do zaległości z tytułu składek w zakresie okresów, w jakich nie były one opłacane i wysokości poszczególnych nieopłaconych składek, jak też ich wymagalności. Z uwagi na to, że akt sprawy wskazują, iż wobec spółki prowadzone były również postępowania egzekucyjne przez komorników sądowych, jednakże nie wiadomo jakich zobowiązań one dotyczyły, należało nakazać organowi podatkowemu poczynienie ustaleń, kiedy powstały zaległości dochodzone przez tych komorników i na jakie kwoty opiewały.

Naczelny Sąd Administracyjny aprobuje stanowisko WSA w Warszawie, że zaniechanie powyższych ustaleń stanowiło naruszenie przepisów art. 122 i art. 187 o.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przedstawiona przez organ podatkowy ocena wystąpienia przesłanek upadłości spółki została dokonana z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 o.p., której realizacji służy art. 187 § 1 tej ustawy, nakładający na organy podatkowe obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Skutkiem tego było naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. 191 o.p., organy podatkowe nie wykazały bowiem w sposób niewątpliwy, że w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu spółki, wystąpiły przesłanki uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości.

3.3. W konsekwencji, ponieważ postawiony w skardze kasacyjnej zarzut nie okazał się zasadny, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 182 § 2 p.p.s.a. skargę tę oddalił. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego postanowił w pkt 2 sentencji wyroku w oparciu o podstawę prawną zawartą w art. 204 pkt 2 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.

sędzia WSA (del.) Krzysztof Przasnyski sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Sławomir Presnarowicz