I SA/Po 801/25 - Wyrok

Data orzeczenia	2026-02-18	
Data wpływu	2025-11-06	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu	
Sędziowie	Izabela Paluszyńska /sprawozdawca/
Szymon Widłak
Zbigniew Kruszewski /przewodniczący/	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Administracji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2025 nr 0 poz 111;  art. 70 § 6 pkt 1, art. 121 § 1, art. 187 § 1; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j.)
Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054;  art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt ` lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zbigniew Kruszewski Sędziowie Sędzia WSA Izabela Paluszyńska (spr.) Sędzia WSA Szymon Widłak Protokolant: starszy sekretarz sądowy Monika Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lutego 2026 r. sprawy ze skargi W. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 18 września 2002 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2016 roku oddala skargę.	
Uzasadnienie
Decyzją z dnia 29 maja 2025 r., znak sprawy: [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego P. określił W. M. za okres od stycznia do marca 2016 roku kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, za kwiecień 2016 roku kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz za styczeń i luty 2016 roku kwotę do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; zwaną dalej: ustawą o VAT).

Odwołanie od powyższej decyzji złożył W. M. wnosząc o uchylenie tej decyzji w całości i umorzenie postępowania w trybie art. 233 § 1 pkt 2a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 roku, poz. 111 ze zm.; zwanej dalej: o.p.). Decyzji organu I instancji zarzucił naruszenie:

1) art. 120, art. 122, art.187 § 1 i art. 191 o.p. przez przyjęcie, że okoliczności, na których organ I instancji oparł swoją decyzje były prawidłowe, podczas gdy organ ten zastosował, dowolną, sprzeczną z zasadami logiki, doświadczeniem życiowym i prawidłowym rozumowaniem ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie, a w szczególności powołanie się przez organ I instancji na okoliczności i fakty stanowiące standardową praktykę gospodarczą w handlu i wywiódł z nich błędne wnioski polegające na przyjęciu, że skarżący na moment dokonywania transakcji powinien, mieć podejrzenia co do rzetelności kwestionowanych w decyzji dostawców;

2) art. 120, art. 122, art.187 § 1 i art. 191 o.p. przez dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego polegającą na uwzględnieniu jedynie dowodów przemawiających na niekorzyść skarżącego i odmowę wiary wszystkim dowodom potwierdzającym poprawność rozliczeń, co doprowadziło do wadliwej oceny materiału dowodowego polegającej na przyjęciu, że skarżący nie dochował należytej staranności w zakresie weryfikacji swoich klientów i uczestniczył w transakcjach mających na celu bliżej nieokreślone przez organ przestępstwo na gruncie VAT;

3) art. 120, w zw. z art. 180 i 181 o.p., poprzez włączenie do materiałów postępowania i wykorzystaniu ich jako dowodów w sprawie włączonych postanowieniami znak: [...] oraz [...] dotyczących okresów wykraczających poza ustanowiony zakres, zarówno w kontroli podatkowej jak i postępowaniu podatkowym, tj. za okres od stycznia do kwietnia 2016 r.;

4) art. 124 oraz art. 210 §1 pkt 6 i § 4 o.p., poprzez:

- sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób nielogiczny i wewnętrznie sprzeczny, przez jednoczesne stwierdzenie, że skarżący co najmniej miał wiedzę o istnieniu nielegalnych transakcji, na co zdaniem organu wskazywał brak dochowania należytej staranności;

5) art. 208 § 1 w związku z art. 70 § 1 o.p., poprzez wydanie zaskarżonej decyzji w stosunku do przedawnionego zobowiązania podatkowego;

6) art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c o.p. poprzez jego zastosowanie, mimo tego, że w niniejszej sprawie nie mógł być on zastosowany, albowiem odwołujący nie był przedmiotem ani podmiotem postępowania karnego, bądź karno-skarbowego, zarówno w fazie in rem jak i ad personom, a tym samym mógł być skutecznie poinformowany o wszczęciu postępowania karnego skarbowego oraz o skutkach, jakie wywołuje wszczęcie postępowania karnego skarbowego dla niniejszego zobowiązania podatkowego;

7) art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez bezzasadne przyjęcie, że sprzedaż dokonana i udokumentowana przez skarżącego nie miała w rzeczywistości miejsca i określenie z tego tytułu zobowiązania do zapłaty;

8) art. 155a ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U 2025 r. poz. 111; zwanej dalej: u.p.e.a.) w związku z art. 70 § 4 pkt 4 o.p. poprzez wydanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P. w P. zajęcia zabezpieczającego, a wraz z nim doręczając zarządzenie zabezpieczenia z 17 kwietnia 2019 r. na podstawie art. 155 u.p.e.a. gdzie zarządzenie zabezpieczenia nr [...] na postawie decyzji nr [...] z dnia 5 kwietnia 2019 r. i następczo 1 lipca 2020 r. zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym wynagrodzenia za prace nr zawiadomienia [...] Cz. Nr [...] za miesiące styczeń i luty 2016 r. nie był właściwym miejscowo organem egzekucyjnym, eo ipso nie doszło do skutecznego doręczenia zarządzenia zabezpieczenia opisanego w art. 70 § 4 pkt 4 Ordynacji podatkowej;

9) art. 191 o.p. w zw. z art. 10 ust. 2 ustawy z 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. 2024 r. poz. 236; zwanej dalej: p.p.) poprzez wadliwą ocenę zgromadzonego materiału dowodowego (w tym naruszenie zasady rozstrzygania wątpliwości faktycznych na korzyść podatnika) polegającą w szczególności na oczywiście błędnym ustaleniu, że dostawy odwołującego w miesiącu styczniu i lutym 2016 r. na rzecz F. sp. z o.o. oraz V. sp. z o.o. nie zostały zrealizowane (pomimo, że w uprzednim postępowaniu organ potwierdził realizację dostaw) oraz przyjęciu, że odwołujący uczestniczył w niewyjaśnionym procederze wyłudzania podatku VAT w ramach obrotu towarami handlowymi przy braku jakichkolwiek dowodów potwierdzających choćby świadomość strony istnienia takiego procederu;

10) art. 123 § 1 i 190 § 2 o.p., poprzez oparcie zaskarżonej decyzji w większości na materiale zgromadzonym w ramach innych postępowań, w tym protokołach kontroli i decyzjach oraz wyciągów z aktu oskarżenia oraz wyroku karnego, wydanych przez inne organy państwa, co praktycznie wyłącza prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu, oraz uzasadnionym podejrzeniu popełnienia przestępstwa włączenia i użycia materiałów innego organu państwowego bez wcześniejszego zwolnienia z obowiązku zachowania tajemnicy służbowej;

11) art. 194 § 1 o.p., poprzez przyjęcie istnienia całkowicie nieznanego przepisom prawa domniemania, iż z decyzji podatkowej kwestionującej prawidłowość rozliczeń kontrahenta wynika, iż podatnik wiedział o nieprawidłowości tych rozliczeń lub jakiekolwiek inne domniemanie dotyczące rozliczeń tego podatnika;

12) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT polegające na uznaniu, że stronie nie przysługuje prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur, pomimo że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że transakcje zawarte z dostawcami i odbiorcami miały charakter rzeczywisty;

13) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. ustawy o VAT w zw. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-277/14 PPHU Stehcemp polegające na uznaniu, ze stronie nie przysługuje prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur w sytuacji, w której ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że strona nie wiedziała i nie mogła wiedzieć o nieprawidłowościach w rozliczeniach podatkowych na dalszych etapach obrotu;

14) art. 1 Protokołu nr 1 Konwencji Europejskiej Konwencji Praw Człowieka w związku z wyrokiem Europejskiego Trybunału Praw Człowieka z 14 czerwca 2018 r. w sprawie Euromak Metal DOO, sygn. akt 68039/14 oraz w związku z wyrokiem ETPCz z dnia 22 stycznia w sprawie Bulves AD poprzez pozbawienie skarżącego prawa odliczenia VAT z powodu błędów w rozliczeniach jego kontrahentów, a nie błędów popełnionych przez skarżącego, co stanowi naruszenie prawa własności.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 o.p. decyzją z 18.09.2025r. utrzymał w mocy ww. decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego P..

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odnosząc się do podniesionej w odwołaniu kwestii przedawnienie zobowiązania podatkowego wyjaśnił, że art. 70 § 1 o.p., ma zastosowanie również do rozliczeń, w których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przekształcił się w kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT. Stosownie do przepisu art. 70 § 6 pkt 1 o.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W przedmiotowej sprawie przesłanką powodujących zawieszenie biegu terminu przedawnienia wynikającą z art. 70 § 6 pkt 1 o.p., było wszczęcie 4 czerwca 2018 r. i prowadzenie śledztwa przez Prokuraturę Okręgową we W. w sprawie Po [...] wobec osób reprezentujących V. sp. o.o. które swoim zakresem objęło również takie podmioty jak: F. sp. z o.o., [...] K. W. oraz PW W. M., w podatku VAT za 2015 i 2016 rok. Zgodnie z art. 70c o.p., Naczelnik Urzędu Skarbowego P. pismem z 17 grudnia 2020 r. zawiadomił pełnomocnika W. M. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do kwietnia 2016 r., co tym samym skutecznie zawiesiło bieg terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania. Organ I instancji miał podstawy do przyjęcia, że istnieje związek pomiędzy podejrzeniem popełnienia przestępstwa, a niewykonaniem zobowiązania podatkowego w określonym wyżej rozmiarze, na którą to okoliczność przeprowadził postępowanie dowodowe, które wykazało uszczuplenie należności budżetowych znacznej wartości. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem skarżącego, iż brak w ww. zawiadomieniu w trybie art. 70c o.p. informacji o konkretnym przestępstwie skarbowym lub wykroczeniu skarbowym, które miało zostać popełnione, tj. kwalifikacji prawnej czynu oraz brak dokładnego określenia zarzucanych czynów lub czynu powoduje, iż nie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Organ zauważył jednocześnie, że w zawiadomieniu wskazana została, kwalifikacja prawna czynu, tj.: art. 271 § 1 i 3 k.k. oraz art. 56 § 1 k.k.s. i art. 62 § 2 k.k.s. w zw. z art. 38 § 2 pkt 1 i 3 k.k.s. art. 7 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.ks. Prowadzenie śledztwo przez Prokuraturę Okręgową we W. w sprawie Po [...] wobec osób reprezentujących V. sp. o.o. swoim zakresem śledztwa objęło również takie podmioty jak: F. sp. o.o., [...] K. W. oraz P. W. W. M. z P. . Z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. nie wynika, by czyn będący przedmiotem postępowania karnego skarbowego miał być tożsamy pod względem podmiotowym i przedmiotowym z zobowiązaniem podatkowym, będącym przedmiotem postępowania podatkowego, ma się z nim jedynie wiązać.

W kwestii braku właściwości miejscowej Naczelnika Urzędu Skarbowego P. organ odwoławczy wyjaśnił, że postępowanie zabezpieczające dotyczące podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2016 r. zostało wszczęte na podstawie zarządzeń zabezpieczenia nr [...] (styczeń) i [...] (luty). Adres W. M.: [...] w P. jest odnotowany w systemie jako adres rejestracyjny, zgłoszony przez W. M. od 23 maja 2018 r. do 1 maja 2023 r. Zawiadomienia o zajęciach wraz z egzemplarzami zarządzeń zabezpieczenia zostały przesłane do W. M. 29 kwietnia 2019 r. W trakcie czynności zabezpieczających, 6 lutego 2020 r. spisano z W. M. protokół o jego stanie majątkowym, do którego wskazał, że zamieszkuje w P. , [...], natomiast w dalszej części protokołu oświadczył, że do końca 2019 r. był zameldowany oraz mieszkał na [...] w P., w wynajmowanym mieszkaniu. W związku z powyższym oraz treścią art. 70 § 6 pkt 4 o.p. i art. 22 § 2 u.p.e.a. oraz art. 25 Kodeksu cywilnego organ stwierdził, że postępowanie zabezpieczające było prowadzone przez właściwy organ.

Przechodząc do istoty sprawy organ odwoławczy wyjaśnił, że z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wynika, że w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, wówczas nie stanowią one postawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Za rzeczywiste transakcje gospodarcze uznać można jedynie takie, które potwierdzają czynności faktycznie dokonane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie stanowią natomiast rzeczywistych transakcji gospodarczych takie, których jedynym celem i skutkiem jest uzyskanie korzyści podatkowych. Zatem nie można odliczyć podatku z faktury, która nie odzwierciedla faktycznego zobowiązania podatkowego podmiotu wskazanego w niej jako jej wystawca. Faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu konkretnej operacji gospodarczej m.in. wtedy, gdy opisane w tej fakturze zdarzenie gospodarcze nie miało miejsca pomiędzy wskazanymi w niej podmiotami.

Przesłanką do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego jest stwierdzenie, że ów podatnik wiedział (świadome uczestnictwo) lub powinien był wiedzieć (niedbalstwo), iż uczestniczy w oszustwie podatkowym. Świadomość strony co do jej wiedzy, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, ma znaczenie tylko wówczas gdy towar istniał lecz nie pochodził od podmiotu wskazanego na fakturze VAT. Natomiast gdy towar w rzeczywistości nie istniał, a strona odliczała podatek naliczony z faktur, świadomość strony co do rzetelności transakcji z nie musi być przez organ podatkowy udowadniana.

W ocenie organu II instancji zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, że W. M. brał udział w oszustwie podatkowym - łańcuchu dostaw, którego celem było uzyskanie nienależnych korzyści podatkowych w postaci nieuzasadnionych zwrotów podatku VAT przez podmiot stanowiący ostatnie ogniwo w kraju. Organ wyjaśnił, że w sprawie zostało ustalone, iż V. sp. z o.o. i F. sp. z o.o. brały udział w fakturowaniu dostaw na rzecz W. M.. F. sp. z o.o. została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców KRS 18 grudnia 2012 r. z minimalnym kapitałem wynoszącym 5.000,00 zł. W momencie rejestracji Spółki jedynym udziałowcem i prezesem spółki był R. K.. W tym samym miesiącu nastąpiła zmiana i na stanowisko prezesa został powołany P. P., który jednocześnie nabył udziały spółce od R. K.. 15 września 2015 r. stanowisko prezesa objął obywatel [...] B. B., także nabywając udziały w spółce. 24 września 2015 r. na prokurenta został powołany obywatel [...] - H. K.. Spółką faktycznie zarządzał W. G.. P. P. - został skazany 26 maja 2022 r. prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego we W. II Wydział Karny za działania w latach od września 2014 r. do 25 czerwca 2015 r. w ramach zorganizowanej grupy przestępczej mającej na celu popełnianie przestępstw skarbowych. V. sp. z o.o. została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców KRS 25 lutego 2015 r. z minimalnym kapitałem wynoszącym 5.000,00 zł. W momencie rejestracji spółki [...] udziałowcem i prezesem spółki była E. K.. We wrześniu 2015 r. nastąpiła zmiana i na stanowisko prezesa został powołany P. P., który jednocześnie nabył [...] udziałów. Do Rejestru Przedsiębiorców KRS 21 października 2016 r. jako prezesa zarządu wpisano obywatela [...] P. G., który stał się jednocześnie [...] udziałowcem spółki. Umowa sprzedaży udziałów została zawarta 16 sierpnia 2016 r. Wpisem z 3 lutego 2017 r. stwierdzono powołanie na prokurenta P. P.. V. sp. z o.o. od początku wykazywała bardzo wysokie obroty i nabycia przy minimalnym kapitale zakładowym. Od stycznia 2016 r. wykazała nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe, co w ocenie organu wydaje się zdecydowanie nieekonomiczne i nieracjonalne w kwestii utrzymania płynności finansowej i poczynienia dalszych inwestycji.

Dalej organ ustalił, że F. sp. z o.o. była dostawcą W. M., później jej miejsce zajęła V. sp. z o.o. P. P. był wspólnikiem i prezesem zarządu F. sp. z o.o., jak i wspólnikiem i prezesem zarządu V. sp. z o.o. Kilka dni po wszczęciu kontroli podatkowej w V. sp. z o.o. P. P. sprzedał udziały w tej spółki G. P., obywatelowi [...]. Główni dostawcy V. sp. z o.o. tj. m.in. F. sp. z o.o. wykazują cechy znikających podatników, zaprzestają składania deklaracji podatkowych, nie odbierają korespondencji, zostają wykreśleni z rejestru czynnych podatników VAT. V. sp. z o.o. oraz F. sp. z o.o. w rzeczywistości nie prowadzą działalności i nie przebywają pod adresami zgłoszonymi jako siedziby, a umowy najmu lokali zostają ostatecznie wypowiedziane przez wynajmujących z uwagi na niepłacenie czynszu przez te Spółki. Pomimo transakcji na wysokie kwoty P. P. nie ma wiedzy na temat źródła pochodzenia nabywanych diamentów i blach oraz transportu blach. Brak adekwatnego do wysokości obrotów zaplecza majątkowego i finansowego. F. sp. z o.o. oraz V. sp. z o.o. nie posiadają magazynów, środków trwałych, infrastruktury technicznej niezbędnej do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie hurtowego obrotu blachami i diamentami. Brak własnych środków finansowych W. M. i spółek biorących udział w łańcuchu fakturowanych dostaw, na co wskazuje odwrócony łańcuch płatności od ostatniego kontrahenta do pierwszego ustalonego ogniwa w łańcuchu fakturowanych dostaw. W. M. nie posiadał i co znaczące nie potrzebował zabezpieczenia finansowego, ponieważ nie angażował własnych środków finansowych, gdyż transakcje zawsze w pierwszej kolejności regulował nabywca. Transakcje finansowe między F. sp. z o.o. - PW W. M. - [...] odbywały się tego samego dnia. V. sp. z o.o., F. sp. z o.o., PW W. M., [...] posiadali konta bankowe w tym samym banku, co umożliwiło sprawny przepływ gotówki. Brak dowodów na transport towarów od F. sp. z o.o. do V. sp. z o.o. oraz brak dowodów poniesienia kosztów transportu od F. sp. z o.o. do V. sp. z o.o. Ostatnim odbiorcą krajowym jest K., która deklaruje wewnątrzwspólnotową dostawę towarów do W. GmbH, a którego z kolei jedynym odbiorcą jest C. Ltd. uznany przez administrację podatkową [...] za podmiot nieistniejący, "znikający podatnik". Brak dowodów realnego przemieszczenia blach miedzianych i cynkowych z kraju do [...], tj. od K. do W. GmbH. P. C. R. Płonka jak ustalono świadczący transport nie potrafił określić dat transportów, nie pamięta ile ich było oraz trasę przejazdu Nie ustalono świadczącego usługi transportowe w przypadku 1 nabycia towarów od F. sp. z o.o.

Jak wskazał organ, W. M. zeznał, że nie bardzo orientuje się jak wygląda rynek i handel stalą, a już tym bardziej diamentami. Nie organizował transportu, nie posiadał środków trwałych, infrastruktury technicznej niezbędnej do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie hurtowego obrotu blachami. Nie przedłożył dokumentów potwierdzających rzeczywiste nabycie towarów jak np. oferty, zamówienia, dowody dostawy, protokoły przekazania towaru, korespondencja dotycząca negocjacji cenowych, czy dokumenty potwierdzające transport i towarów w drodze. Faktury i inne dokumenty (np. certyfikaty jakości) uwierzytelniające rzekomy obrót towarami wystawiane były wyłącznie na podstawie informacji telefonicznych i e-mailowych przekazywanych sobie przez strony. Brak ubezpieczenia wartościowych towarów. Parafki oraz pieczątka spółki F. umieszczone na dokumentach WZ, wystawionych dla W. M., były zamierzonym działaniem mającym na celu uniemożliwienie identyfikacji osoby, która podpis złożyła, a tym samym utrudnienie pozyskania informacji niezbędnych do ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych.

Zdaniem organu sposób wypełniania WZ powinny wzbudzać wątpliwości u W. M., bowiem gdyby jego kontrahent zgłaszał roszczenia, co do ilości i jakości towaru, wówczas niemożliwe byłoby zidentyfikowanie, czy ewentualnie nieprawidłowości wystąpiły na etapie sporządzenia dokumentu, czy na etapie wydania go z magazynu, czy może odpowiedzialność ponosi odbierający go towar. Brak jest dowodów na jakąkolwiek weryfikację kontrahenta przez skarżącego (brak osobistych spotkań z kontrahentami, brak spotkań w siedzibie/biurze kontrahenta).

Jak wynika z zapisów korespondencji (m.in. protokół oględzin korespondencji prowadzonej z adresu [...] jedynym użytkownikiem tego adresu był W. G., a korespondencja dotyczyła głównie prowadzonej przez ww. działalności gospodarczej, której przedmiotem był handel m. in. cynkiem, ołowiem, blachą i diamentami jako głównego "zarządzającego" spółkami [...], F.. Zawarte kontrakty ramowe między ww. podmiotami zawierają tak ogólne postanowienia, że mając na uwadze rozmiary rzekomych transakcji, w normalnym obrocie rynkowym na podpisanie takich umów nie zgodziłby się żaden przedsiębiorca. W. M. nie ponosił ryzyka finansowego w procederze oszukańczym w jakim funkcjonował, więc nie przywiązywał znaczenia do kontraktów, które były dokumentami pozornymi i nic nie znaczącymi. Zasady rozliczania nie zmieniały się niezależnie od zmieniających się dostawców.

Organ wskazał także, iż w Prokuraturze Okręgowej we W. prowadzone jest postępowanie w sprawie posługiwania się w okresie od 1 grudnia 2015 r. do 30 czerwca 2016 r. przez osoby reprezentujące V. sp. z o.o. fakturami VAT nieodzwierciedlającymi rzeczywistych transakcji handlowych w zakresie obrotu towarami w postaci diamentów, kolczyków z diamentami, blachą, surówką z żelaza i surówką hutniczą w celu uszczuplania należności publicznoprawnej w zakresie podatku VAT w zakresie podatku VAT w wysokości nie mniejszej niż 2.684.621,26 zł.

W ocenie organu odwoławczego z zebranego materiału dowodowego wynika, że transakcje fakturowane przez F. sp. z o.o. i V. sp. z o.o. do W. M., a następnie do K. stanowiły element sztucznej konstrukcji, a ich działania podejmowane były w ramach oszustwa podatkowego i procederu umożliwiającego uzyskiwanie nieuzasadnionych korzyści podatkowych. Brak jest dowodów potwierdzających autentyczność transakcji dokumentowanych kwestionowanymi fakturami, a także dowodów prowadzenia rzetelnej działalności gospodarczej przez V. sp. z o.o. oraz F. sp. z o.o. Zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, że V. sp. z o.o. świadomie wystawiała faktury na bazie faktur zakupu od F. sp. z o.o. i wprowadzała te faktury do obrotu gospodarczego. We wcześniejszych okresach P. P. reprezentował F. sp. z o.o., która brała świadomy udział w oszustwach podatkowych, co wykazał Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w następstwie przeprowadzonego postępowania kontrolnego w tej spółce za okres od lipca 2014 r. do grudnia 2014 r.

W. M. nie angażował żadnych środków własnych na finansowanie zakupu. Środków takich zresztą nie posiadał, co potwierdził podczas przesłuchania. W przypadku firmy skarżącego nie występowało charakterystyczne dla normalnego obrotu gospodarczego ryzyko biznesowe - firma nie była bowiem podmiotem działającym samodzielnie, w warunkach niepewności co do pobytu, konkurencji, ostatecznego rezultatu finansowego podjętej działalności. Działania firmy W. M. bez jakiegokolwiek ryzyka gospodarczego związane były z handlem towarem o dużej wartości. Brak opóźnień w płatnościach, unikanie zatoru płatniczego, brak zabezpieczeń w zawartych kontraktach ramowych przed ewentualnymi sporami z kontrahentami, wystawianie dokumentów sprzedaży pomimo, że nie widziano towaru, brak wpływu na cenę towaru, brak typowych dla handlu zjawisk, takich jak - niezgodności jakościowe, wagowe, zwroty itp., to okoliczności świadczące o tym, że W. M. mógł z łatwością stwierdzić, że nie uczestniczy w wolnorynkowym obrocie gospodarczym.

W ocenie organu z faktur dostawy i nabyć wynika, iż F. sp. z o.o. i V. sp. z o.o. były jedynymi dostawcami W. M. w zakresie blachy zimnowalcowane z miedzi rafinowanej, blachy z stopu cynku walcowane na gorąco, kolczyków z diamentami, natomiast firma K. głównym odbiorcą tego towaru. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że W. M. stanowił zbędne gospodarczo ogniwo w łańcuchu transakcji dostaw blachy i kolczyków. Pełnił rolę kolejnego ogniwa w celu urzeczywistnienia dostawy towaru do firmy K.. Między innymi potwierdzeniem powyższego są niektóre e-maile od W. G., który rozsyłał wiadomości dotyczące funkcjonowania oraz transakcji handlowych pomiędzy ww. podmiotami, którymi w ten sposób "zarządzał".

W. M. miał świadomość, że wystawione na jego rzecz kwestionowane faktury, są fikcyjne i nie odzwierciedlają faktu dokonania operacji gospodarczych zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem. Świadczy o tym zdaniem organu: brak zainteresowania ze strony W. M. jakością i ilością zakupionego towaru; brak kontaktu z towarem; przepływ towarów inną drogą niż przepływ faktur; brak zabezpieczenia się przed ewentualnymi sporami (ubezpieczenie, weksle); szybkość transakcji; wystawianie przez W. M. zbędnych dokumentów, takich jak certyfikat jakości do którego wystawienia nie był uprawniony i które wystawiał w stosunku do towaru, którego zasadniczo nie widział; dokonywanie płatności za zakupiony towar dopiero po otrzymaniu płatności od nabywcy towaru, tj. firmy K. szybka, bezgotówkowa forma płatności kwot na jakie opiewały faktury wewnątrz tego samego banku pomiędzy kontami firmy W. M., K. i F. sp. zo.o. i V. sp. z o.o.

Zdaniem organu W. M. wiedział, że mechanizm działania polegał na umniejszaniu podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez F. sp. z o.o. i V. sp. z o.o. i wydłużeniu tym samym łańcucha dostaw. Fakt ten organ wywiódł z zeznań W. M., który oświadczył, że wystawiał fakturę na sprzedaż po otrzymaniu informacji od firmy [...]. W. M. faktycznie nie dysponował towarem, a wystawienie na kolejnego kontrahenta faktur miało tylko uwiarygodnić przepływ towaru z udziałem jego firmy. Działalność W. M. ograniczała się jedynie do wystawiania dokumentów na asortyment, ilości i kwoty wskazane nabywcę, gdyż W. M. nigdy nie miał kontaktu z kupowanymi i sprzedawanym towarem (w przeciwieństwie do rzetelnych transakcji sprzedaży surówki żelaza do M. P. sp. z o.o.). Rolą firmy W. M. w powyższym mechanizmie wyłudzania zwrotów podatku było pełnienie roli pośrednika, bufora, pomiędzy podmiotem generującym podatek, który nie został odprowadzony do budżetu państwa (F. sp. z o.o.) a podmiotem, który ubiegał się o zwrot podatku rzekomo zapłaconego na wcześniejszych etapach obrotu w związku z dokonaniem wewnątrzwspólnotowych dostaw towaru (K. ). Wolą stron transakcji nie było przekazanie władztwa nad rzeczą w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT W. M., ale wyłącznie upozorowanie dostaw. W konsekwencji W. M. nie nabył prawa do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur, na których jako wystawcę wskazano F. sp. z o.o. i V. sp. z o.o. dotyczących towaru, który był przedmiotem sprzedaży do K.. Skoro W. M. nie dysponował towarem wynikającym z kwestionowanych faktur zakupu od F. sp. z o.o. i V. sp. z o.o. w konsekwencji nie mógł dokonać dostawy tych towarów do firmy K., i w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. przenieść prawa do rozporządzania nim, gdyż sama tego prawa nie nabyła, a tylko taka czynność może zrodzić powstanie obowiązku podatkowego.

Organ podkreślił, że w interesie podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą leży podjęcie wszelkich możliwych działań, które wyeliminowałyby ryzyko współpracy z nierzetelnymi podmiotami, aby nie narazić się na brak prawa do odliczenia podatku (naliczonego) VAT. Podatnik winien wykazać się należytą starannością i dbałością o własne interesy w obrocie gospodarczym. Oczywistym jest, że to podatnik ponosi negatywne konsekwencje odliczenia podatku naliczonego z faktury nieodzwierciedlającej rzeczywistej transakcji, przy czym nie chodzi wyłącznie o przedmiot dostawy, ale również o podmiot transakcji. Istotnym argumentem dowodzącym fikcyjności kwestionowanych transakcji są wykazane przez organ I instancji różnice między uznanymi za rzetelne transakcjami nabycia/dostawy surówki żelaza, a uznanymi za nierzetelne transakcjami nabycia/dostawy blach cynku i miedzi. W odróżnieniu od towaru: blach ze stopu cynku, blach z miedzi rafinowanej, towar: surówka został dostarczony do PW W. M., gdzie dokonano jego rozładunku, i magazynowania. W. M. organizował transport do nabywcy, wystawił faktury i dokumenty WZ. Towar (surówka odlewnicza) był magazynowany przez M. P. sp. z o.o. na odlewni żeliwa w odpowiednio przygotowywanych boksach i nie podlegał dalszej odsprzedaży. W całości podlegał zużyciu w procesie technologicznym na wydziale odlewni żeliwa. Ponadto M. P. sp. z o.o. dokonywała kontroli nie tylko ilościowej, ale i jakościowej poprzez badanie składu chemicznego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego W. M. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a ponadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie:

1) art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 o.p. poprzez wydanie zaskarżonej decyzji w stosunku do przedawnionego zobowiązania podatkowego;

2) art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c o.p. poprzez wydanie skarżonej decyzji w stosunku do przedawnionego zobowiązania podatkowego, mimo tego, że w niniejszej sprawie nie mógł być on zastosowany, albowiem skarżący nie był stroną postępowania karnego, bądź karno-skarbowego, zarówno w fazie in rem jak i ad personam, tym samym nie doszło ziszczenia skutków zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług;

3) art. 120. art. 122. art. 187 § 1 i art. 191 o.p. przez przyjęcie, że okoliczności, na których organ I instancji oparł swoją decyzję były prawidłowe, podczas gdy organ ten zastosował dowolną, sprzeczną z zasadami logiki, doświadczeniem życiowym i prawidłowym rozumowaniem ocenę materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie, a w szczególności powołanie się przez organ I instancji na okoliczności i fakty stanowiące standardową praktykę gospodarczą w handlu i wywiódł z nich błędne wnioski polegające na przyjęciu, że skarżący na moment dokonywania transakcji powinien, mieć podejrzenia co do rzetelności kwestionowanych w decyzji dostawców;

4) art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. przez dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego polegającą na uwzględnieniu jedynie dowodów przemawiających na niekorzyść skarżącego i odmowę wiary wszystkim dowodom potwierdzającym poprawność rozliczeń, co doprowadziło do wadliwej oceny zebranego materiału dowodowego polegającej na przyjęciu, że skarżący nie dochował należytej staranności w zakresie weryfikacji swoich dostawców i tym samym uczestniczył w transakcjach mających na celu bliżej nieokreślone przez organ przestępstwo na gruncie VAT;

5) art. 120, w zw. z art. 180 i 181 o.p. poprzez włączenie do materiałów postępowania i wykorzystaniu jako dowodów w sprawie włączonych postanowieniami znak: [...] oraz [...] dotyczących okresów wykraczających poza ustanowiony zakres, zarówno w kontroli podatkowej jak i postępowania podatkowego, tj. za okres od stycznia do kwietnia 2016 r.;

6) art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia decyzji w sposób nielogiczny i wewnętrznie sprzeczny, przez jednoczesne stwierdzenie, że skarżący co najmniej miał wiedzę o istnieniu nielegalnych transakcji, na co zdaniem organów wskazywał brak dochowania należytej staranności;

7) art. 108 ust. 1 ustawy o VAT poprzez bezzasadne przyjęcie, że zakup i sprzedaż dokonywana i udokumentowana przez skarżącego nie miała w rzeczywistości miejsca i określenie z tego tytułu zobowiązania do zapłaty;

8) art. 155a u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 4 pkt 4 o.p. poprzez wydanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P. w P. zajęcia zabezpieczającego a wraz z nim doręczając zarządzenie zabezpieczenia w dniu 17 kwietniu 2019 r. na podstawie art. 155 u.p.e.a. gdzie zarządzenie zabezpieczenia nr [...] na podstawie decyzji nr [...] z dnia 5 kwietnia 2019 r. i następczo w dniu 1 lipca 2020 r. zawiadomienie o zajęciu zabezpieczającym wynagrodzenia za pracę Nr zawiadomienia [...] Cz. nr [...] za miesiące styczeń i luty 2016 r. nie był właściwym miejscowo organem egzekucyjnym, eo ipso nie doszło do skutecznego doręczenia zarządzenia zabezpieczenia opisanego w art. 70 § 4 pkt 4 o.p.;

9) art. 191 p.p. w zw. z art. 10 ust. 2 p.p. poprzez wadliwą ocenę zgromadzonego materiału dowodowego (w tym naruszenie zasady rozstrzygania wątpliwości faktycznych na korzyść podatnika) polegającą w szczególności na oczywiście błędnym ustaleniu, że dostawy skarżącego w miesiącach styczniu, luty, marzec i kwiecień 2016 r. na rzecz F. sp. z o.o. oraz V. sp. z o.o. nie zostały zrealizowane (pomimo, że w uprzednim postępowaniu organ potwierdził realizację dostaw) oraz przyjęciu, że odwołujący uczestniczył w niewyjaśnionym procederze wyłudzenia podatku VAT w ramach obrotu towarami handlowymi przy braku jakichkolwiek dowodów potwierdzających choćby świadomość strony istnienia takiego procederu;

10) art. 123 § 1 i 190 § 2 o.p. poprzez oparcie zaskarżonej decyzji w większości na materiale zgromadzonym w ramach innych postępowań, w tym protokołach kontroli i decyzjach oraz wyciągów z aktu oskarżenia oraz wyroku karnego, wydanych przez inne organy państwa za okresy wykraczające poza zakres postępowania podatkowego [...], tj. od stycznia do kwietnia 2016r.;

11) art. 194 § 1 o.p. poprzez przyjęcie istnienia całkowicie nieznanego przepisom prawa domniemania, iż z decyzji podatkowej kwestionującej prawidłowość rozliczeń kontrahenta wynika, że podatnik wiedział o nieprawidłowości tych rozliczeń lub jakiekolwiek inne domniemanie dotyczące rozliczeń tego podatnika;

12) art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a w związku z 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT polegające na uznaniu, że stronie nie przysługuje prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur, pomimo że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że transakcje zawarte z dostawcami i odbiorcami miały charakter rzeczywisty;

13) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT w zw. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-277/14 PPUH Stehcemp polegające na uznaniu, że stronie nie przysługuje prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur sytuacji, w której ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że strona nie wiedziała i nie mogła wiedzieć o nieprawidłowościach w rozliczeniach podatkowych na wcześniejszych i dalszych etapach obrotu;

14) art. 108 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 203 Dyrektywy Rady 2006/112 WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w zw. z art. 31 ust. 3 w zw. z art. 2 Konstytucji RP poprzez błędne zastosowanie;

15) art. 1 Protokołu nr 1 Konwencji Europejskiej Konwencji Praw Człowieka w związku z wyrokiem Europejskiego Trybunału Praw Człowieka z dnia 14 czerwca 2018 r. w sprawie Euromak Metal DOO, sygn. akt 68039/14 oraz w związku z wyrokiem ETPCz z dnia 22 stycznia w sprawie Bulves AD poprzez pozbawienie skarżącego prawa do odliczenia VAT z powodu błędów w rozliczeniach jego kontrahentów, a nie błędów popełnionych przez skarżącego, co stanowi naruszenie prawa własności.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

W piśmie procesowym z dnia 26 stycznia 2026 r. skarżący zakwestionował skuteczność doręczenia decyzji organów obu instancji. Stwierdził, że decyzje zostały wysłane na indywidualne konto ustanowionego przez jego pełnomocnika na portalu e-Urząd Skarbowy, gdy tymczasem w pełnomocnictwie został wskazany adres ePUAP.

W piśmie procesowym z dnia 2 lutego 2026 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, odnosząc się do kwestii prawidłowości doręczenia decyzji wyjaśnił, że pełnomocnictwie ogólnym z 4 listopada 2021 r. wskazany został adres ePUAP. Następnie rok później, 3 listopada 2022 r. pełnomocnik skarżącego zmienił adres do doręczeń wyrażając zgodę na doręczenie na konto e-Urząd Skarbowy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

W myśl art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j.Dz. U. z 2024 r., poz. 1267 z późn. zm.) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.Dz. U. z 2026 r. poz. 143 z późn. zm., dalej jako p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

Na podstawie art. 145 § 1 p.p.s.a. uwzględnienie skargi następuje w przypadku: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1), a także w przypadku stwierdzenia przyczyn powodujących nieważność kontrolowanego aktu (pkt 2) lub wydania tego aktu z naruszeniem prawa (pkt 3). Stosownie natomiast do art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W pierwszej kolejności niezbędnym było odniesienie się do argumentacji skarżącego przedstawionej w piśmie procesowym z dnia 26 stycznia 2026 r. kwestionującej skuteczność doręczenia zaskarżonej decyzji. Prawidłowe doręczenie decyzji ma doniosłe znaczenie bowiem skutki prawne może wywołać tylko pismo doręczone zgodnie z przepisami, zaś działania organu naruszające przepisy dotyczące doręczeń skutków takich wywołać nie mogą, z konsekwencją w postaci niewejścia do obrotu prawnego aktu niedoręczonego, a więc ze skutkiem nie tylko procesowym, ale także materialnym (por. wyrok NSA z 14 stycznia 2021 r., II FSK 2330/20; publ. CBOSA).

Stosownie do art. 144 § 1a o.p. organ podatkowy doręcza pisma na adres do doręczeń elektronicznych, chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu podatkowego albo w siedzibie organu podatkowego. Pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi (art. 145 § 1 o.p.). Jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie (art. 145 § 2 o.p.). Zgodnie z art. 138c § 1 o.p. pełnomocnictwo wskazuje (...) adres pełnomocnika do doręczeń w kraju, chyba że wskazuje adres do doręczeń elektronicznych, na który organy podatkowe mają doręczać pisma. Adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy wskazuje adres do doręczeń elektronicznych. Wyjaśnić dodatkowo należy, że za system teleinformatyczny, o którym mowa w tym przepisie, należy uznać e-Urząd Skarbowy, wprowadzony ustawą z dnia 8 czerwca 2022 r. o zmianie niektórych ustaw w celu automatyzacji załatwiania niektórych spraw przez Krajową Administrację Skarbową (Dz. U. z 2022 r., poz. 1301).

Jak wyjaśnił organ, a co nie jest kwestionowane przez skarżącego, w dniu 4 listopada 2021 r. dokonano wpisu do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych, pod ID dokumentu [...] udzielenie pełnomocnictwa ogólnego (PPO-1) przez skarżącego doradcy podatkowemu R. G.. W pozycji [...]. druku PPO-1 zaznaczono pełnomocnictwo do doręczeń, a poz. [...]. Adres elektroniczny do doręczeń "[...]". Tym samym doszło do ustanowienia profesjonalnego pełnomocnika do doręczeń oraz wskazano obowiązujący adres do tychże doręczeń. Na co zwrócił uwagę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, a czego nie kwestionuje skarżący, ustanowiony przez niego pełnomocnik, w dniu 3 listopada 2022 r. zmienił adres do doręczeń wyrażając zgodę na doręczenie na konto e-Urząd Skarbowy. Dlatego też Sąd uznał, że zasadnie organy uznały, iż wskazanym przez pełnomocnika skarżącego adresem do doręczeń jest adres w systemie teleinformatycznym e-Urząd Skarbowy. Oceniając skuteczność doręczenia zaskarżonej decyzji, nie może ujść uwadze Sądu, że zarówno w odwołaniu od decyzji organu I instancji, jak i w skardze na decyzję organu odwoławczego okoliczność prawidłowego doręczenia decyzji nie była kwestionowana. W konsekwencji Sąd przyjął, ze decyzja organu odwoławczego weszła do obrotu prawnego.

Przechodząc natomiast do rozpoznania złożonej w niniejszej sprawie skargi, niezbędnym było w pierwszej kolejności odniesienie się do najdalej idącego zarzutu skargi dotyczącego przedawnienia zobowiązania podatkowego. Skarżący stoi na stanowisku, że w sprawie nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, bowiem instytucję wszczęcia postępowania karnego skarbowego wykorzystano jedynie do instrumentalnego wywołania skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Stąd też wyjaśnić trzeba, że zgodnie z przepisem art. 70 § 6 pkt 1 o.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Stosownie do przepisu art. 70c o.p., organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Z powyższego wynika, że zawieszenie biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa i związane jest wyłącznie z czynnością zawiadomienia o wszczęciu, w określonym dniu, postępowania o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, a nie z tym jaki skutek owe zawiadomienie wywołuje i kto o tym skutku zawiadamia. W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2018 r., I FPS 1/18, podkreślono, że uzyskanie przez podatnika wiedzy na temat wszczęcia postępowania karnego skarbowego jest jedynym - w świetle art. 70 § 6 pkt 1 o.p. - warunkiem wystąpienia skutku zawieszenia terminu przedawnienia z mocy prawa.

W orzecznictwie wskazuje się, że w świetle art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c o.p. istotny jest fakt powiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania karnego/karnoskarbowego w warunkach z art. 70 § 6 pkt 1 o.p., tj. gdy podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego, którego dotyczy postępowanie, a nie podanie (czy to w postanowieniu o wszczęciu postępowania, czy w zawiadomieniu z art. 70c o.p.) prawidłowej kwalifikacji prawnej zarzucanego czynu (wyroki NSA z 7 grudnia 2017 r., II FSK 3202/15; z 17 listopada 2017 r., I FSK 245/16; publ. CBOSA.pl). Dla wywołania skutku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w informacji skierowanej do podatnika nie jest w ogóle konieczne podanie kwalifikacji prawnej i dokładnego opisu zarzucanych mu czynów, tak aby podatnik mógł z tego zawiadomienia dowiedzieć się, o jakie konkretnie przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe chodzi (wyroki NSA z 3 listopada 2015 r., I FSK 908/14; z 11 września 2020 r., I FSK 1962/17; z 20 listopada 2020 r., I FSK 1945/17; z 26 sierpnia 2021 r., I FSK 1125/20; z 9 czerwca 2022 r., I FSK 256/22; publ. CBOSA.pl). Na co zasadnie zwrócił uwagę organ, z brzmienia przepisu art. 70 § 6 pkt 1 o.p. nie wynika, by czyn będący przedmiotem postępowania karnego skarbowego miał być tożsamy pod względem podmiotowym i przedmiotowym z zobowiązaniem podatkowym, będącym przedmiotem postępowania podatkowego, ma się z nim jedynie wiązać. Ponieważ nie zostało doprecyzowane, jakiego rodzaju ma to być związek, powinien to być normalny i typowy związek przyczynowy, przewidywalny dla rzetelnego podatnika, pomiędzy badanym zobowiązaniem podatkowym, a przestępstwem skarbowym. Innymi słowy, popełnienie przestępstwa skarbowego musi mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego (wyroki NSA z 28 września 2011 r., II FSK 171/11; z 9 czerwca 2022 r., I FSK 256/22; z 19 listopada 2025 r. I FSK 1239/23; publ. CBOSA

W zawiadomieniu z dnia 17 grudnia 2020 r., adresowanym do skarżącego, wskazano dane podatnika, informację o zwieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. określono zobowiązanie podatkowe, z którego niewykonaniem wiąże się wszczęcie śledztwa, dzień z jakim bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych uległ zawieszeniu, a ponadto wskazano w nim kwalifikację prawną czynu.

Badając kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego, Sąd w niniejszej sprawie miał na uwadze uchwałę siedmiu sędziów NSA z dnia 24 maja 2021 r., I FPS 1/21, z której wynika, że ocena przesłanek zastosowania przez organy podatkowe przy wydawaniu decyzji podatkowej, art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c o.p. mieści się w granicach sprawy sądowej kontroli legalności tej decyzji. Uwzględniając powyższą uchwałę, Sąd w składzie orzekającym nie stwierdził, aby czynność wszczęcia w dniu 4 czerwca 2018 r. postępowania w sprawie o przestępstwo karne skarbowe została wykorzystana tylko w celu nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Wszczęcie postępowania miało miejsce na długo przed datą przedawnienia zobowiązania podatkowego przypadająca na koniec 2021 r. Brak jest podstaw aby wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo karne skarbowe miało bezpośredni i oczywisty związek z intencją zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Działania podjęte w postępowaniu karnym skarbowym nie sprowadzały się jedynie do samego wszczęcia postępowania, ale aktywnie i intensywnie gromadzono materiały, które pozwoliły na postawienie zarzutów kontrahentom skarżącego. Wszczęcie owego postępowania nie miało zatem pozorowanego charakteru, ponieważ organ miał podstawy do przyjęcia, że istnieje związek pomiędzy podejrzeniem popełnienia przestępstwa, a niewykonaniem zobowiązania podatkowego i na tę okoliczność przeprowadził postępowanie dowodowe. Organy podatkowe były uprawnione do wywodzenia skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z faktu prowadzenia postępowania karnego skarbowego.

Jako niezasadną Sąd uznał w konsekwencji tę grupę zarzutów skargi, w ramach których skarżący starał się wykazać, iż w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Przechodząc do oceny kwestii merytorycznych przypomnieć należy, że spór w sprawie dotyczy kwestii prawidłowości rozstrzygnięcia organów podatkowych czy skarżący miał prawo na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez F. sp. z o.o. oraz V. sp. z o.o. tytułem sprzedaży blachy zimnowalcowanej z miedzi rafinowanej, blachy ze stopu cynku walcowane na gorąco, kolczyki z diamentami.

Powtórzyć należy za wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2022 r., I SA/Po 222/22 w sprawie ze skargi W. M. dotyczącego podatku od towarów i usług za okres od maja do grudnia 2014 r., że postępowanie wyjaśniające, mające na celu ustalenie okoliczności istotnych dla sprawy, organy podatkowe obowiązane są przeprowadzić zgodnie z wymogami przepisów o.p. Na podstawie art. 122 o.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W myśl art. 124 o.p. organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Postępowanie podatkowe powinno nadto być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.). Zgodnie z art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Jak wynika z art. 191 o.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Kryteria prawidłowej oceny materiału dowodowego nie zostały wprost wskazane w przepisach, jednak w tym zakresie orzecznictwo wskazuje, że aby ocenę dowodów można było uznać za swobodną (a nie dowolną, arbitralną), powinna być ona po pierwsze wszechstronna, a więc uwzględniająca wszystkie zgromadzone w sprawie dowody. Po drugie, ocena ta musi być zgodna z regułami logicznego rozumowania. Po trzecie, wnioski wyciągnięte z powyższej oceny dowodów powinny być zgodne z doświadczeniem życiowym (por. wyrok WSA w Warszawie z 9 listopada 2015 r., III SA/Wa 3863/14, Lex nr 1957834). Materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, przeprowadzono wnioski dowodowe, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Organ, rozpatrując materiał dowodowy, nie może pominąć żadnego istotnego dowodu. Pominięcie dowodu może nasuwać wątpliwości, co do zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego oraz może wzbudzić wątpliwości, co do trafności oceny innych dowodów. Przyjęta w art. 191 o.p. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Gwarancją realizacji zasady swobodnej oceny dowodów jest ustawowy wymóg, aby decyzja podatkowa zawierała m. in. uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 § 1 pkt 6 o.p.). Stosownie do art. 210 § 4 o.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Organ podatkowy ma zatem obowiązek nie tylko ocenić cały materiał dowodowy zgodnie ze wskazaniami wiedzy, logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, ale także musi w wyczerpujący sposób przedstawić swój tok rozumowania w uzasadnieniu decyzji. Dotyczy to w szczególności omówienia, które dowody i z jakich przyczyn uznane zostały przez niego za wiarygodne i wzięte za podstawę ustaleń faktycznych, a którym dowodom i z jakich powodów odmówił on mocy dowodowej.

W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe zgromadziły obszerny materiał dowodowy, który oceniły nie przekraczając granic dowolności, omówiły też bardzo dokładnie cały ustalony stan faktyczny oraz materiał dowody, na których te ustalenia zostały oparte. Uzasadnienia decyzji zawierają przedstawienie stanu faktycznego leżącego u podstaw dokonanych rozstrzygnięć, analizę dowodów uznanych za wiarygodne oraz wskazanie przyczyn, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności, a także wyczerpujący i kompleksowy wywód prawny. Dokonując ustaleń faktycznych organy podatkowe korzystały z całego spektrum szczegółowo przywołanych w uzasadnieniach decyzji dowodów, tak o charakterze osobowym, jak i z dokumentów. Skarżący nie podważył skutecznie dokonanej przez organy oceny poszczególnych dowodów. Negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania podatkowego, skarżący nie przedstawił w istocie żadnych konkretnych dowodów, które zmierzałyby do podważenia tych ustaleń. W szczególności cel ten nie mógł być osiągnięty przez forsowanie własnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w oderwaniu od wymowy, kontekstu i wzajemnych relacji dowodów, które legły u podstaw dokonania niewątpliwych, istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń. Zarówno dowody te, jak i ich ocena zostały obszernie, a nawet wręcz drobiazgowo przedstawione w uzasadnieniach decyzji. Zauważyć należy, że zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 14 lipca 2005 r., I FSK 2600/04 niepubl., wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r. I FSK 391/05 niepubl.). Bezwzględne jej stosowanie prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać (por. wyrok NSA z 27 września 2011 r., I FSK 1241/10; publ. CBOSA W postępowaniu podatkowym nacisk kładzie się na zasadę współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakąś okoliczność faktyczną przyjętą przez organ, to na tymże podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji m. in. poprzez przedstawienie stosownego dowodu (por. wyrok WSA w Warszawie z 26 lutego 2004 r., III SA/Wa 1452/02; publ. CBOSA Na gruncie badanej sprawy wszystkie wnioski dowodowe złożone przez stronę zostały szczegółowo przeanalizowane i rozpatrzone przez organ odwoławczy. Zebrany w sprawie bardzo obszerny materiał dowodowy, jest wystarczający do ustalenia niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego sprawy. Podstawą do ustalenia okoliczności faktycznych stał się materiał dowodowy pozyskany z różnych źródeł, między innymi zebrany przez właściwe organy podatkowe w toku czynności prowadzonych wobec podmiotów będących ogniwami zidentyfikowanego łańcucha, w którym występował skarżący. Materiał ten stanowił niewątpliwie ważne źródło dowodowe w niniejszym postępowaniu, gdyż pozwolił na odtworzenie przebiegu transakcji nie tylko dotyczących skarżącego, ale również innych podmiotów uczestniczących w opisanym procederze. W niniejszej sprawie został zebrany wystarczający materiał dowodowy pozwalający ocenić stan faktyczny sprawy. Nie doszło również do naruszenia zasady bezpośredniości postępowania dowodowego, zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, o których mowa w art. 123, art. 121 ust. 1 w związku z art. 191 o.p. Na każdym etapie postępowania zapewniono stronie czynny udział w postępowaniu, a przed wydaniem decyzji zagwarantowano jej prawo do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Skarżący nie przedstawił argumentów mogących prowadzić do konkluzji, że ocena dowodów przeprowadzona przez organy podatkowe w niniejszej sprawie nie korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 o.p. Skarżący nie wskazał wadliwości rozumowania organów w aspekcie powyższych kryteriów. Co do zasady stanowisko skarżącego sprowadza się do odmiennej oceny materiału dowodowego, ale ta jest fragmentaryczna, oparta na pojedynczych dowodach, a nie na całości materiału dowodowego. W sprawie nie wystąpiły również wątpliwości co do stanu faktycznego sprawy, które miałby być rozstrzygane na korzyść podatnika.

Organy nie dopuściły się naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Organy dokonały prawidłowej wykładni wskazanych przepisów prawa materialnego. W świetle przepisu art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące transakcje, które muszą być wiarygodne tak od strony formalnej, jak i materialnej. Oznacza to, że muszą odzwierciedlać transakcje zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Od powyższej zasady ustawa przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

W orzecznictwie przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku (zob. wyrok TSUE z 13 grudnia 1989 r., C-342/97; wyroki NSA z: 25 sierpnia 2016 r., I FSK 799/16; 16 maja 2018 r., I FSK 1166/16 i powołane tam orzecznictwo). Faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu konkretnej operacji gospodarczej m.in. wtedy, gdy na skutek poczynionych ustaleń zostanie obiektywnie stwierdzone, że faktura nie dokumentuje rzeczywistych transakcji w sensie materialnym. Orzecznictwo pozostaje jednolite, że w kwestii odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach niedokumentujących rzeczywistych transakcji (wykonania dostawy lub usługi) nie ma znaczenia tzw. dobra wiara podmiotu widniejącego jako nabywca w tych fakturach. Podkreślenia wymaga bowiem, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i propagowanym przez dyrektywę VAT. Podatnicy nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. wyroki TSUE z: 12 maja 1998 r., C-367/96; 23 marca 2000 r., C-373/97; 3 marca 2005 r., C-32/03; 6 lipca 2006 r., C-439/04 i C-440/04; z 29 kwietnia 2004 r., C-487/01 i C-7/02). W swoich orzeczeniach TSUE stwierdził, że krajowe organy administracyjne i sądy powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem. Podkreślał też, że niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia, przewidzianymi we wskazanych wyżej przepisach dyrektywy jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że transakcja ta wiąże się z przestępstwem czy nadużyciem. TSUE wskazał również, że nie jest sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym (zob. wyroki TSUE w sprawach: C-271/06 i C- 499/10). W wyroku w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 TSUE stwierdził, że określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku. To na podstawie okoliczności danej sprawy oceniać należy czy nabywca towarów i usług miał, czy też mógł mieć świadomość, że transakcje stanowią nadużycie. TSUE w wyroku w sprawie C-439/04 oraz C-440/04 stwierdził jednocześnie, że podatnik, który wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, że nabywając towar, uczestniczy w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w VAT, dla celów szóstej dyrektywy powinien zostać uznany za osobę biorącą udział w tym oszustwie, bez względu na to czy czerpie on korzyści z odsprzedaży dóbr. W rzeczywistości w takiej sytuacji podatnik pomaga sprawcom oszustwa i staje się w konsekwencji jego współsprawcą. TSUE podkreślił, że wykładnia taka, utrudniająca przeprowadzanie stanowiących oszustwo transakcji, będzie stanowić przeszkodę w ich realizowaniu.

Z powyższego płynie wniosek, że podatnik jest pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego, gdy organy podatkowe dowiodły na podstawie obiektywnych okoliczności, że wiedział on lub powinien był wiedzieć, że jego dostawca dopuścił się naruszenia przepisów ustawy o podatku VAT. Organy podatkowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że prawo to podnoszone jest w celach wiążących się z przestępstwem lub nadużyciem (tak NSA w wyrokach z 26 lutego 2014 r., I FSK 537/13 oraz z 16 maja 2018 r., I FSK 1166/16; publ. CBOSA.

W okolicznościach niniejszej sprawy organy dowiodły, że skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć, iż uczestniczy w oszustwie podatkowym, które polegało na wyłudzeniu podatku VAT z budżetu państwa przez obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nierzetelnych faktur VAT.

W toku postępowania organy wykazały, że faktury VAT wystawiane przez V. sp. z o.o. oraz F. sp. z o.o. na rzecz W. M. (dot. dostawy blach miedzianych i cynkowych oraz kolczyków diamentowych) nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych i oczywistym jest, że W. M. nie mógł nabyć ww. towaru, który następnie zadeklarował jako sprzedaż dla K. oraz, że faktury wystawione przez W. M. na rzecz K. dotyczące sprzedaży blach ze stopu cynku, blach z miedzi rafinowanej i kolczyków diamentowych, są fikcyjne i nie odzwierciedlają faktu dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej z rzeczywistym przebiegiem. W. M. brał udział w oszustwie podatkowym - łańcuchu dostaw, którego celem było uzyskanie nienależnych korzyści podatkowych w postaci nieuzasadnionych zwrotów podatku VAT przez podmiot stanowiący ostatnie ogniwo w kraju (K. ). W. M. faktycznie nie dysponował towarem, a wystawienie na kolejnego kontrahenta faktur miało tylko uwiarygodnić przepływ towaru z jego udziałem. Działalność skarżącego ograniczała się jedynie do wystawienia dokumentów na asortyment, ilości i kwoty, wskazanie nabywcy, gdyż skarżący nigdy nie miał kontaktu z kupowanym i sprzedawanym towarem. W tym przypadku, towar był istotny jedynie jako nośnik VAT. Pomiędzy F. sp. z o. o i V. sp. z o.o., a W. M. nie doszło do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Rola W. M. ograniczała się do wystawiania faktury na rzecz z góry ustalonego kontrahenta, tj. K.. Obrót mimo, że poparty fakturami służył do oszustwa w podatku VAT. W. M. wiedział, że uczestniczy w łańcuchy transakcji pozwalających na osiąganiu nienależnych korzyści podatkowych.

Na co zasadnie zwrócił uwagę organ, skarżacy co do zasady kontaktował się z kontrahentami przy wykorzystaniu korespondencji mailowej (w szczególności z W. G.), natomiast osobisty kontakt osobisty odbywał się w miejscach wątpliwych do prowadzenia działalności i transakcji handlowych takich jak stacja benzynowa. Wymiana korespondencji mailowej związanej z transakcjami zawsze ostatecznie trafiała do W. G., który realizację zadań związanych z obsługą transakcji przekazywał innym osobom z łańcucha dostaw. Biorąc pod uwagę, że powszechnym i logicznym jest, iż każdy przedsiębiorca, który chce zabezpieczyć swoje interesy, kieruje się zasadą ograniczonego zaufania, to niezrozumiałym jest fakt iż, skarżący konsultował – co sam potwierdził - swoje działania dotyczące dalszej sprzedaży, z osobą od której w rzeczywistości towar ten kupił. Całkowity brak wiedzy skarżącego na temat swojego towaru handlowego dowodzi, że taka wiedza nie była mu potrzebna, poza tworzeniem fikcyjnych faktur zakupu i sprzedaży.

Jak ustaliły organy płatności na rzecz dostawców realizowano dopiero w momencie, gdy na konto skarżącego wpływały środki od odbiorców. Skarżący nie angażował żadnych środków własnych na finansowanie zakupu. W przypadku skarżącego nie występowało charakterystyczne dla normalnego obrotu gospodarczego ryzyko biznesowe - firma nie była bowiem podmiotem działającym samodzielnie, w warunkach niepewności co do pobytu, konkurencji, ostatecznego rezultatu finansowego podjętej działalności. Działania skarżącego odbywały się bez ryzyka gospodarczego związanego z handlem towarem o dużej wartości. Brak opóźnień w płatnościach, unikanie zatoru płatniczego, brak zabezpieczeń w zawartych kontraktach ramowych przed ewentualnymi sporami z kontrahentami, wystawianie dokumentów sprzedaży pomimo, że nie widziano towaru, brak wpływu na cenę towaru, brak typowych dla handlu zjawisk, takich jak - niezgodności jakościowe, wagowe, zwroty. Okoliczności te pozwoły organowi wywieść niewadliwie, że skarżacy mógł z łatwością stwierdzić, że nie uczestniczy w wolnorynkowym obrocie gospodarczym. F. sp. z o.o. i V. sp. z o.o. były jedynymi dostawcami skarżącego w zakresie blachy zimnowalcowane z miedzi rafinowanej, blachy z stopu cynku walcowane na gorąco, kolczyków z diamentami, natomiast K. głównym odbiorcą tego towaru. W zakresie obrotu towarami między ww. podmiotoami, skarżący stanowił zbędne gospodarczo ogniwo mające na celu urzeczywistnienia dostawy towaru.

Co istotne skarżący zeznał, że nie orientuje się jak wygląda rynek i handel stalą, a już tym bardziej diamentami. Skarżący nie organizował transportu, nie posiadał środków trwałych, infrastruktury technicznej niezbędnej do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie hurtowego obrotu blachami. Nie przedstawił też dokumentów potwierdzających rzeczywiste nabycie towarów jak np. oferty, zamówienia, dowody dostawy, protokoły przekazania towaru, korespondencja dotycząca negocjacji cenowych, czy dokumenty potwierdzające transport i towarów w drodze. Faktury i inne dokumenty (np. certyfikaty jakości) uwierzytelniające rzekomy obrót towarami wystawiane były wyłącznie na podstawie informacji telefonicznych i e-mailowych przekazywanych sobie przez strony. Co istotne organy konfrontowały działania skarżącego w trakzakcjach z ww. podmiotami, z niezakwestionowanymi działaniami w zakresie tranzakcji z M. P. sp. z o.o.

Zgodzić należy się należy zatem ze stanowiskiem organów, że w przedmiotowej sprawie obrót towarem, tj. blachy zimnowalcowanej z miedzi rafinowanej, blachy ze stopu cynku walcowane na gorąco, kolczyków z diamentami, mimo że poparty fakturami służył do oszustwa w podatku VAT. Nabycie towaru w ramach oszustwa podatkowego nie powoduje powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur mających dokumentować to nabycie, a dalsza jego odsprzedaż nie powinna być ewidencjonowana jako czynność wywołująca określone skutki na gruncie podatku od towarów i usług. Skutki te są niezależne od tego, czy na danej transakcji podatnik uzyska korzyść, a zwłaszcza korzyść podatkową. Z orzecznictwa TSUE wynika, że organy podatkowe są uprawnione odmówić podatnikowi prawa do odliczenia VAT, jeżeli obiektywne przesłanki wskazują, że wiedział on lub powinien był wiedzieć, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem lub nadużyciem w zakresie podatku VAT. Stąd też Sąd uznał, że organy w sposób prawidłowy zastosowały przepisy prawa materialnego, a zarzuty skarżącego w tym zakresie ocenić należało jako niezasadne.

Mając to wszystko na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi.